Справа № 2а-9629/10/0870(СН/808/2/17)
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2019-03-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

26 березня 2019 року

справа №2а-9629/10/0870(СН/808/2/17)

адміністративне провадження №К/9901/31668/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (правонаступник Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби)

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2017 року у складі судді Лазаренка М.С.,

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року у складі суддів Білак С.В., Олефіренко Н.А., Шальєвої В.А.,

у справі №2а-9629/10/10870(СН/808/2/17)

за позовом Публічного акціонерного товариства Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь ім. А.М. Кузьміна»

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби,

за участю Прокуратури Запорізької області

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

У С Т А Н О В И В :

26 жовтня 2006 року Публічне акціонерне товариство «Електрометалургійний завод» Дніпросталь ім. А.М. Кузьміна» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління ДФС (далі - податковий орган, відповідач у справі) про скасування податкових повідомлень-рішень від 04 травня 2006 року №/0, від 31 травня 2006 року №/1, від 09 серпня 2006 року №/2, від 20 жовтня 200 року №/3, в частині визначення основного платежу з податку на прибуток в сумі 129 037,85 грн, та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 156 864,94 грн, всього у сумі 285 902 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Розгляд справи здійснювався судами неодноразово, судові рішення, які є предметом касаційного перегляду у даній справі прийняті на виконання ухвали Вищого адміністративного суду України від 14 грудня 2016 року.

22 лютого 2017 року постановою Запорізького окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року, адміністративний позов Товариства задоволений повністю, скасовані податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжя від 04 травня 2006 року №/0, від 31 травня 2006 року №/1, від 09 серпня 2006 року №/2, від 20 жовтня 2006 року №/3 в частині визначення основного платежу з податку на прибуток у сумі 129 037 грн. 85 коп. та штрафних санкцій у сумі 156 864 грн 94 коп., з мотивів недоведеності податковим органом податкових правопорушень покладених в основу визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток та застосування штрафних (фінансових) санкцій з цього податку.

29 травня 2017 року податковим органом подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, у якій відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме невірне застосування положень статті 5 та 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти рішення, яким у задоволенні позову Товариства відмовити повністю.

31 травня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувано справу №2а-9629/10/0870(СН/808/2/17) з Запорізького окружного адміністративного суду. Фактично справа з суду першої інстанції витребувана не була.

01 березня 2018 року матеріалами касаційного провадження К/9901/31668/18 передані до Верховного Суду.

12 березня 2018 року ухвалою Верховного Суду прийнято до свого провадження матеріали касаційної скарги № К/9901/31668/18 та витребувано з Запорізького окружного адміністративного суду справу №2а-9629/10/10870(СН/808/2/17).

20 березня 2018 року справа №2а-9629/10/10870(СН/808/2/17) надійшла на адресу Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за кодом 00186536, перебуває на податковому обліку податкового органу з 29 липня 1999 року.

Податковим органом у березні-квітні 2006 року проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01 жовтня 2003 року по 31 грудня 2005 року, результати якої викладені в акті перевірки від 19 квітня 2006 року №5/08-01/00186536 (далі - акт перевірки), висновками якого встановлено порушення позивачем вимог підпунктів 5.2.1, 5.2.8 пункту 5.2, підпунктів 5.4.2, 5.4.6 пункту 5.4, пункту 5.1 статті 5, пункту 1.32 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до заниження податку на прибуток Товариства на суму 1016 639,00 грн.

04 травня 2006 року керівником податкового органу згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року №2181, на підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення №/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1932483,80 грн, у тому числі за основним платежем - 1015241,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 917242,80 грн, яке оскаржується позивачем в частині донарахування податку на прибуток в сумі 129037,85 грн та застосування 156864,94 грн штрафних санкцій.

З урахуванням результатів адміністративного оскарження податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 31 травня 2006 року №/1, від 09 серпня 2006 року №/2, від 20 жовтня 2006 року №/3, які є предметом судового оскарження в частині донарахування податку на прибуток в сумі 129 037,85 грн та застосування 156 864,94 грн штрафних санкцій.

Відтак, всі податкові повідомлення-рішення, які є предметом розгляду у даній справі тотожні за предметом (обсягом) судового оскарження.

Оцінюючи спір у частині заявлених позовних вимог суди попередніх інстанцій висновувалися на тому, що правовідносини зі справляння податку на прибуток у спірний період регулювались Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (далі - Закон № 334/94-ВР).

Підпунктом 5.2.8 Закону № 334/94-ВР у редакції, що діяла на момент збільшення позивачем валових витрат у 4 кварталі 2003 року та 1 кварталі 2004 року, до складу валових витрат включаються суми безнадійної заборгованості в частині, що не була віднесена до валових витрат, у разі коли відповідні заходи щодо стягнення таких боргів не привели до позитивного результату, а також суми заборгованості, стосовно яких закінчився строк позовної давності. Ознаки безнадійної заборгованості наведенні пунктом 1.25 статті 1 цього Закону.

Суди попередніх інстанцій зазначили, що підпункт 5.2.8 пункту 5.2 статті 5 Закону України №334/94-ВР встановлює механізм списання безнадійної заборгованості, правила податкового обліку безнадійної заборгованості, які передбачають для цього дві окремі передумови включення безнадійної заборгованості до складу валових витрат, а саме вжиття відповідних заходів та відсутність позитивного результату від таких заходів за умови не віднесення цих сум до складу валових витрат у попередніх звітних періодах та сплив строку позовної давності.

За положеннями підпункту 12.1.1 пункту 12.1 статті 12 Закону України № 334/94-ВР платник податку - продавець товарів (робіт, послуг), має право зменшити суму валового доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг), у разі коли покупець таких товарів (робіт, послуг) затримує без погодження з платником податку оплату їх вартості. Зазначене зменшення здійснюється у разі, якщо платник податку звернувся із заявою до суду (арбітражного суду) про стягнення заборгованості з такого покупця або про визнання покупця банкрутом, а також у випадках, коли за поданням продавця нотаріус вчинив виконавчий напис про стягнення боргу з покупця чи стягнення заставленого майна.

Відповідно до підпункту 12.1.4 пункту 12.1 статті 12 Закону №334/94-ВР повідомлення про зменшення валового доходу та копія рішення суду про прийняття справи до провадження надсилаються податковому органу за правилами, встановленими центральним податковим органом.

За положеннями підпункту 12.1.5 пункту 12.1 статті 1 цього Закону, коли суд (арбітражний суд) приймає рішення на користь продавця, валові доходи такого продавця збільшуються на суму заборгованості, фактично відшкодованої покупцем.

У разі коли протягом тридцяти календарних днів після прийняття зазначеного рішення покупець не повертає суму заборгованості, визнаної судом (арбітражним судом), продавець звертається протягом наступних тридцяти календарних днів до арбітражного суду із заявою про визнання такого покупця банкрутом. При цьому валові доходи продавця не збільшуються на суму визнаної заборгованості покупця протягом строку судового розгляду справи. У разі коли продавець у зазначений термін не подає заяву до арбітражного суду він зобов'язаний збільшити валові доходи на суму заборгованості, визнаної судом (арбітражним судом).

Відтак, відповідними заходами зі стягнення заборгованості є судовий - звернення із заявою до суду (арбітражного суду) про стягнення заборгованості з покупця або про визнання покупця банкрутом та нотаріальний - вчинення виконавчого напису нотаріусом за поданням продавця про стягнення боргу з покупця чи стягнення заставленого майна.

Пункт 11.3 статті 11 Закону №334/94-ВР, на час існування спірних відносин, регулює правила ведення податкового обліку, датою збільшення валового доходу є або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 11 січня 1996 року між позивачем (Енергопостачальна організація) та ЗДКПЕ Запоріжелектротранс (Абонент) укладено договір №82Д(96) на постачання електроенергії, предметом якого було постачання та передача електричної енергії.

Товариством валові доходи формувались (збільшувались) за першою подією по даті відвантаження (постачання) товарів, внаслідок чого позивач збільшив валові доходи на суму відвантажених товарів за датою такого відвантаження. Після поставки електричної енергії Абонентом не були виконані зобов'язання щодо сплати електроенергії та вартості послуг її постачання, внаслідок чого позивач звернувся до суду з позовними заявами про стягнення заборгованості з боржника у сумі 346 642,53 грн, які були задоволенні Господарським судом Запорізької області.

Видані на виконання рішень суду накази, пред'явлені Товариством до виконавчої служби, які не були виконані та 08 квітня 2004 року виконавчі документи повернуто позивачу, який не звертався з заявою до суду про визнання ЗДКПЕ Запоріжелектротранс банкрутом.

Відтак, на виконання вимог статті 12 Закону України № 334/94-ВР, у разі винесення судом рішення на користь продавця, не повернення покупцем вартості товару згідно з рішенням суду, не звернення продавця із заявою про визнання покупця банкрутом, продавець повинен збільшити валові доходи на суму заборгованості, визнаної судом.

Позивачем сума заборгованості ЗДКПЕ Запоріжелектротранс у розмірі 346 642,53 грн у податковому обліку відображена як безнадійна та включена до складу валових витрат.

Суди попередніх інстанцій з урахуванням висновку судово-економічної експертизи №709 дійшли висновку про те, що Товариство збільшило валові доходи на вартість відвантажених товарів у податковому звітному періоді, в якому відбулось таке відвантаження, однак не застосовував підпункт 12.1.1 пункту 12.1 статті 12 Закону України №334/94-ВР, тобто не корегував валові доходи шляхом зменшення-збільшення у відповідних випадках у наступних податкових періодах, на підставі підпункту 5.2.8 пункту 5.2 статті 5 цього Закону, суд приходить до висновку про те, що Товариство мало право віднести суми заборгованості на валові витрати, оскільки повторне збільшення валових відходів на суму заборгованості, визнаної судом, Закону України № 334/94-ВР не передбачено та суперечить принципам бухгалтерського та податкового обліку (не може бути подвійного обліку доходів чи витрат).

Відхиляючи доводи контролюючого органу про те, що для віднесення до складу валових витрат за підпунктом 5.2.8 п. 5.2 ст. 5 Закону України № 334/94-ВР сума заборгованості має бути перш за все безнадійною, а ситуація позивача не охоплюється визначенням безнадійної заборгованості наведеної у пункті 1.25 статті 1 цього Закону, суди попередніх інстанцій, тлумачачи першу із наведених норм (підпункт 5.2.8), дійшли висновку, що законодавець дозволяє включати до складу валових витрат суми безнадійної заборгованості в двох випадках, а саме: 1) в частині, що не була віднесена до складу валових витрат, у разі коли відповідні заходи щодо стягнення таких боргів не призвели до позитивного наслідку, а також 2) суми заборгованості, стосовно яких закінчився строк позовної давності.

Позивач, скористався своїм правом, включивши до складу валових витрат суми безнадійної заборгованості в частині, що не була віднесена до складу валових витрат, у разі коли відповідні заходи щодо стягнення таких боргів не призвели до позитивного наслідку.

Актом перевірки, та результатами попередніх судових розглядів встановлено, що позивач не застосовував механізм врегулювання безнадійної заборгованості, визначений підпунктом 12.1.1 пункту 12.1 статті 12 Закону України № 334/94-ВР та відповідно не включав раніше до складу валових витрат заборгованість ЗДКПЕ Запоріжелектротранс у розмірі 346642,53 грн, що доводить відсутність подвійного включення позивачем спірної суми до складу валових витрат.

Суперечність змісту підпункту 5.2.8 пункту 5.2 статті 5 Закону України № 334/94-ВР із визначенням самого терміну безнадійної заборгованості, наведеної у пункті у пункті 1.25 статті 1 Закону № 334/94-ВР, суди попередніх інстанцій трактують на користь платника податків.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо правомірності застосування позивачем в даному випадку положень підпункту 5.2.8 пункту 5.2 статті 5 Закону №334/94-ВР до суми заборгованості, яка не була віднесена до складу валових витрат, а відповідні заходи щодо стягнення такої заборгованості не призвели до позитивного наслідку, що доводить помилковість висновків податкового органу про завищення позивачем валових витрат у сумі 346 642,53 грн.

Щодо висновку податкового органу про завищення позивачем валових витрат у зв'язку з віднесенням до їх складу суми витрат на проведення тренінгів в порушення підпункту 5.4.2 пункту 5.4 статті 5 Закону № 334/94-ВР.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між Приватним підприємцем та Товариством укладено та виконано договір від 01 червня 2005 року про надання інформаційно-консультативних послуг, відповідно до умов якого Підприємець зобов'язався надати послуги з інформаційно-консультативного забезпечення з підготовки та проведення тренінгу Діагностика і корекція корпоративної культури підприємства, що підтверджується рахунком - фактурою від 01 червня 2005 року, який оплачений позивачем платіжним дорученням від 06 червня 2005 року, наказом керівника Товариства від 13 червня 2005 року Про проведення виїзного тренінгу в м. Одеса з 16 червня 2005 року по 18 червня 2005 року, додатком № 1 до якого був затверджений склад учасників тренінгу у кількості 12 осіб, а також затверджену програму тренінгу Діагностика і корекція корпоративної культури Товариства.

Між Товариством та МПП Фірма ЮСС укладено угоду від 27 травня 2005 року, предметом якого є послуги з організації тренінгу для працівників позивача, на підтвердження отримання послуг позивачем надані рахунки №39/05 від 31 травня 2005 року, №54/06 від 16 червня 2005 року, № 38/05 від 30 травня 2005 року, які оплачені позивачем шляхом перерахування коштів на рахунок, що підтверджується копіями платіжних доручень, актом прийому-передачі робіт від 18 червня 2005 року щодо виконання послуг із розміщення та додаткових послуг, доказами перевезення робітників до місця проведення навчання замовним рейсом АТК Южмашавіа та його оплатою, посвідченнями про відрядження співробітників позивача, звітів про відрядження, що підтверджують витрати на відрядження.

Відповідач доводить не пов'язаність отриманих позивачем послуг з господарською діяльністю Товариства.

Оцінюючи спір у цій частині суди попередніх інстанцій здійснили системний аналіз пункту 1.32 статті 1, пункту 5.1 статті 5 Закону України № 334/94-ВР, який зумовив висновок про те, що право на віднесення витрат до валових обумовлено діяльністю особи, направленої на отримання доходу та не пов'язане із наявністю кінцевого конкретного результату діяльності платника податків від використання товарів (послуг), які придбаваються платником податків.

Суд визнає, що господарська діяльність у розумінні податкового законодавства та підприємницька діяльність в розумінні господарського законодавства є дещо різними за своїм правовим навантаженням, поняття дохід та прибуток не є тотожними, а тому їх підміна є неприпустимою, оскільки для визначення наявності господарської діяльності платника податків законодавчо визначена необхідність спрямованості такої діяльності саме на отримання доходу, а не прибутку.

Реалізуючи свою господарську компетенцію Товариство має право направляти працівників підприємств на професійні тренінги, курси підвищення кваліфікації, семінари з метою професійної підготовки або підвищення кваліфікації працівників задля досягнення господарських цілей підприємства, підприємство як суб'єкт господарювання є вільним у виборі предмету договору, визначенні зобов'язань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України.

Суди попередніх інстанцій слушно зазначили про те, що корпоративна культура є компонентом господарської діяльності підприємств, яка підвищує її ефективність, оскільки втілює систему цілей і пріоритетів підприємства, основною метою діяльності якого є отримання доходу.

Тренінг - виконання практичних вправ, систематичних тренувань або удосконалення певних навичок та поведінки учасників. Маючи власний досвід, раніш отримані знання, учасник семінару або тренінгу здійснює роботу з оцінки тих знань, які він отримує, порівнює нову інформацію з тим, що вже знає.

Участь у тренінгах сприяє підвищенню ефективності ведення бізнесу за рахунок поліпшення комунікативного складника, починаючи з роботи з клієнтами та закінчуючи комунікацією усередині самого підприємства, оскільки у ході тренінгу використовуються моделювання реальних ситуацій, методи вирішення нестандартних завдань, групові дискусії, психологічний аналіз різних ситуацій, індивідуальні завдання, ролеві ігри та інше.

Відтак, за позицією Товариства, прийняту та погоджену судами попередніх інстанцій, практика, здобута у тренінгах, дозволяє сформувати певні моделі поведінки у різних життєвих ситуаціях та виробити власний стиль такої поведінки для вирішення певних виробничих завдань з метою адекватної реакції на ці ситуації та безконфліктного їх вирішення. Метою проведення підготовки, перепідготовки чи підвищення кваліфікації працівників є створення інтелектуального потенціалу підприємства для досягнення цим же підприємством значних позитивних результатів у здійснюваній господарській діяльності, тому витрати підприємства, пов'язані з професійною підготовкою, перепідготовкою або підвищенням кваліфікації працівників задля підтримки і удосконалення їхнього рівня, знань і умінь, та витрати, що пов'язані з такими послугами, є втратами на виробничі цілі, що пов'язані з господарською діяльністю підприємства, і не вважаються особистими доходами (додатковим благом) працівників.

Консультування з фінансового управління направлено на вирішення таких задач, як пошук джерел фінансових ресурсів, оцінка та підвищення поточної фінансової ефективності діяльності підприємства, укріплення фінансового становища підприємства та перспектива тощо. Консультування щодо управління персоналом стосується питань підбору працівників, контролю кадрового складу підприємства, систем оплати праці, підвищення кваліфікацій та управління кадрами, психологічний клімат у колективі. Основна мета сприяння в оптимізації використання людського ресурсу, без якого неможлива будь-яка діяльність.

Виходячи з меж господарської компетенції господарюючого суб'єкта, суди попередніх інстанцій правомірно дійшли висновку про те, що вищеозначені витрати підприємства здійснені з метою досягнення підприємством позитивних результатів у здійснюваній господарській діяльності.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що висновки податкового органу щодо не пов'язаності вищеозначених витрат із господарською діяльністю платника податку є безпідставними та спростовуються долученими до справи та дослідженими судами попередніх інстанцій доказами, положення норм підпункту 5.2.1 пункту 5.2, абзацу четвертого підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР при формуванні витрат за фактом придбання послуг з інформаційно-консультаційного забезпечення позивачем дотримані.

Безпідставність визначення податковим органом податкового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 129037 грн 85 коп., обумовлює безпідставність застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 156864 грн 94 коп., відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (правонаступник Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби) залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року у справі №2а-9629/10/10870(СН/808/2/17) залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер