Справа № 810/959/13-а
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2019-03-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

19 березня 2019 року

справа №810/959/13-а

адміністративне провадження №К/9901/36385/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

на постанову Київського окружного адміністративного суду від 06 травня 2016 року у складі судді Харченко С.В.,

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2017 року у складі суддів Чаку Є.В., Файдюка В.В., Мєзєнцева Є.І.,

у справі № 810/959/13-а

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області

про зобов'язання вчинити певні дії,

У С Т А Н О В И В :

28 лютого 2013 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі -Підприємець, платник податків, позивач у справі) звернувся до суду із позовом до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про зобов'язання відповідача вилучити з Автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" інформацію про результати його перевірки, оформлені актом від 08 лютого 2013 року № 7/1701/НОМЕР_1.

Розгляд справи здійснювався судами неодноразово, судові рішення які є предметом цього касаційного перегляду ухвалені в процесі нового розгляду на виконання ухвали Вищого адміністративного суду України від 23 вересня 2015 року, якою скасовано постанову Київського окружного адміністративного суду від 09 квітня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02 липня 2013 року у справі № 810/959/13-а в частині відмови у задоволенні адміністративного позову про зобов'язання Рокитнянської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області вилучити з АС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» інформацію про результати перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, які оформлені актом № 7/1701/НОМЕР_1 від 08 лютого 2013 року «Про результати проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1) з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2012 року», та справу у цій частині позовних вимог направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

06 травня 2016 року постановою Київського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2017 року, у задоволені позову відмовлено, з мотивів того, що дії органу доходів і зборів щодо внесення до системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України інформації, отриманої внаслідок проведення контролюючого заходу, є лише службовою діяльністю посадових осіб податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій.

За висновком судів попередніх інстанцій включення суб'єктом владних повноважень до бази даних інформації про таку перевірку не створює жодних перешкод для діяльності платника податку, інформація, що надійшла за результатами податкового контролю та використовується для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу, не може бути виключена з відповідних баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в порядку, встановленому законом.

Ухвалюючи рішення у справі, суди попередніх інстанцій врахували правову позицію викладену у постанові Верховного Суду України від 09 грудня 2014 року № 21-511а14, яка в силу положень статті 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції чинній на час вирішення справи судом першої та апеляційної інстанції, яка діяла до 15 грудня 2017 року, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні норм права.

24 листопада 2017 року позивачем подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги Підприємця, а саме зобов'язати податковий орган вилучити з АС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» інформацію про результати перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, які оформлені актом № 7/1701/НОМЕР_1 від 08 лютого 2013 року «Про результати проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1) з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2012 року».

27 листопада 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Підприємця та витребувано справу №810/959/13-а з Київського окружного адміністративного суду. Фактично справа з суду першої інстанції витребувана не була.

Податковим органом заперечення або відзив на касаційну скаргу позивача до Суду не надавались, що не перешкоджає розгляду касаційної скарги по суті.

12 березня 2018 року матеріалами касаційної скарги К/9901/36385/18 передані до Верховного Суду.

14 березня 2018 року ухвалою Верховного Суду прийнято до свого провадження матеріали касаційної скарги №К/9901/36385/18 та витребувано з Київського окружного адміністративного суду справу №810/959/13-а.

19 квітня 2018 року справа №810/959/13-а надійшла до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковим органом у січні-лютому 2013 року посадовими особами Рокитнянської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 та статті 79 Податкового кодексу України проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт від 08 лютого 2013 року № 7/1701/НОМЕР_1, в якому зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що виявилося у формуванні у період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2012 року податкових зобов'язань та податкового кредиту за правочинами з продажу та купівлі товарів (робіт, послуг), які за висновком податкового органу не створили жодних юридичних наслідків (далі - акт перевірки).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податкове повідомлення-рішення про зменшення/збільшення суми податкового зобов'язання, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість податковим органом на підставі акта перевірки не виносилося.

Також встановлено, що висновки перевірки податковим органом реалізовані шляхом того, що відомості про відповідні суми відхилення між задекларованими показниками податкових зобов'язань і податкового кредиту з податку на додану вартість за жовтень, листопад, грудень 2012 року внесені Рокитнянською міжрайонною державною податковою інспекцією Київської області Державної податкової служби до системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України, зазначена обставина встановлена судами попередніх інстанцій та підтверджується долученими до матеріалів справи витягами з аналітичної системи за жовтень, листопад, грудень 2012 року.

Суди попередніх інстанцій здійснили аналіз положень підпункту 62.1.2 пункту 62.1 статті 62, статті 71, підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72, пунктів 74.1, 74.2 статті 74, пункту 83.1 статті 83, пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, за результатами якого дійшли висновку, що дії органу доходів і зборів щодо внесення до системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України інформації, отриманої внаслідок проведення контролюючого заходу, є лише службовою діяльністю посадових осіб податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій.

Вирішуючи спір суди попередніх інстанцій висновувалися на тому, що включення суб'єктом владних повноважень до бази даних інформації про таку перевірку не створює жодних перешкод для діяльності платника податку, інформація, що надійшла за результатами податкового контролю та використовується для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу, не може бути виключена з відповідних баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в порядку, встановленому законом.

Пославшись на постанову Верховного Суду України від 03 листопада 2015 року у справі № 826/20761/14 та 10 листопада 2015 року у справі № 814/2094/14, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що дії контролюючого органу щодо внесення до інформаційної бази змін показників податкової звітності суб'єктів господарювання в частині податкового кредиту та податкових зобов'язань на підставі акта перевірки без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їх права, оскільки розміщена інформація в цій системі є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовується для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що дії податкового органу щодо здійснення контролюючого заходу, результати якого оформлені актом перевірки від 08 лютого 2013 року, не визнані протиправними, а інформація, яка внесена до системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України за результатом його проведення є лише виконанням територіальним органом доходів і зборів функціонального обов'язку зі здійснення податкового контролю, збору та опрацювання податкової інформації, який, в свою чергу, не породжує правових наслідків для позивача та не порушує його права.

Суд вбачає неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено перевірку на підставі пункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, при цьому не встановлено та не надано оцінки тій обставині, що перевірку проведено згідно постанови слідчого від 23 січня 2013 року за №128/1 ОВС ДПС у Київській області.

Відтак, у межах спірних відносин мали місце не захід податкового контролю, як зазначено судами попередніх інстанцій, а захід забезпечення кримінального провадження (специфічна слідча (розшукова) дія), що доводить відсутність підстав використання доказу здобутого в кримінальному провадженні, в податкових правовідносинах.

Суд визнає невідповідність висновків судів попередніх інстанцій обставинам справи.

Підстави за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка встановленні пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, серед них є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора винесену ними відповідно до закону, про що зазначено підпунктом 78.1.11 цієї статті.

Керуючись саме підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України податковим органом (відповідачем у справі) проведена позапланова документальна невиїзна перевірка, про що зазначено Розділом першим «Вступна частина» акта перевірки.

Нормами пункту 86.9 статті 86 (редакції діючої на час спірних відносин) Податкового кодексу України у разі якщо грошове зобов'язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку.

Суд вважає, що існуюча на момент прийняття спірних податкових повідомлень пряма заборона закону, за якою органи податкової служби не мають права виносити податкові повідомлення - рішення до набрання законної сили відповідним рішення в кримінальній справі, якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального законодавства, доводить необхідність дослідження та встановлення цих обставин, вказує на неможливість використання результатів таких перевірок у будь-який інший спосіб.

У межах спірних відносин поза увагою судів попередніх інстанцій залишились аналіз підстав та способу реалізації владних управлінських функцій податковим органом. Загальний процес проведення перевірки із послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінально - процесуальним законом або законом про оперативно - розшукову діяльність. Після набрання законної сили рішенням у межах кримінального провадження органи податкової служби мають право виносити податкові повідомлення - рішення.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права при ухваленні судових рішень, а саме не дослідили зібрані у справі докази. Має місце порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд.

Висновуючись на тому, що «податковий контроль» був предметом численних судових досліджень у справі, Суд визнає необхідним навести стислий аналіз щодо реалізації норм, якими він врегульований.

Аналізуючи спір в частині податкового контролю, Суд визнає на необхідне зазначити, що за приписами пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється, зокрема, шляхом інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункту 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).

В свою чергу, згідно пункту 71.1 статті 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема, інформація, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах, а також інформація за результатами податкового контролю (стаття 72 Податкового кодексу України).

У пункті 74.1 статті 74 Податкового кодексу України зазначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що керівником податкового органу з посиланням на положення підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України винесено наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Підприємця, за наслідками чого складено акт перевірки від 08 лютого 2013 року, висновками якого встановлено відсутність об'єкту оподаткування, які підпадають під визначення статей 185, 187, 198 Податкового кодексу України, встановлено неправомірність формування податкового зобов'язання та податкового кредиту. Абзацом другим пункту першого Розділу 4 «Висновок» акта перевірки «Прописано нікчемність фінансових операцій за перевіряємий період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2012 року по податковому зобов'язанню на суму 1080687 грн та по податковому кредиту на суму 82758 грн».

Як встановлено з матеріалів справи, податковим органом в автоматизованій інформаційній системі "Податковий блок", зокрема, в підсистемі "Аналітична система" відображені дані за результатами документальної виїзної позапланової перевірки, тобто відображені інші показники податкової звітності ніж ті, що задекларовані позивачем. При цьому оцінка правопорушенню, наведеному висновками акта перевірки не надавалась судами попередніх інстанцій взагалі.

Суд визнає, що інформаційна система "Податковий блок" має відображати фактичні задекларовані позивачем показники його господарської діяльності, їх коригування можливе лише за наслідками узгодження податкових зобов'язань.

Суд зазначає, що Інформаційна система «Податковий блок» містить декілька підсистем - автоматизованих інформаційних систем (АІС). Дані податкової звітності платника податків переноситься до підсистеми «Податкова звітність», а дані перевірки відображаються у підсистемі «Податковий аудит».

Судами попередніх інстанцій не встановлено, чи були податковим органом змінені показники податкової звітності самостійно задекларовані платником податків у підсистемі «Податкова звітність» та у якій з підсистем здійснені такі коригування.

Особливості розгляду даної справи полягають у встановленні обставин можливості настання правових наслідків дій податкового органу з внесення до бази даних інформації про результати перевірки, в межах якої встановлені податкові правопорушення без прийняття відповідних рішень про донарахування податкових зобов'язань. Поза увагою судів попередніх інстанцій залишилось встановлення цих обставин або їх відсутності.

За приписами частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

За визначенням пункту 8 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України позивач - особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду.

Згідно частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

У відповідності до частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина друга статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

З системного аналізу вказаних норм випливає, що на позивача покладається обов'язок доведення порушення його прав, свобод та інтересів з боку суб'єкта владних повноважень та необхідність їх судового захисту у зв'язку з настанням певних наслідків протиправної поведінки відповідача, а суб'єкт владних повноважень повинен довести законність та обґрунтованість прийнятого рішення, вчинених дій або допущеної бездіяльності.

Суд першої інстанції під час нового розгляду не з'ясував та не роз'яснив позивачеві, що можливість обраного ним способу судового захисту шляхом вилучення інформації із АС можливе за умови визнання дій податкового органу щодо такого внесення.

Суд апеляційної інстанції вказавши на неможливість в судовому порядку зобов'язати вчинити певні дії без визнання протиправними дій не врахував можливість виходу за межі позовних вимог.

Суд зазначає, що уточнення позовних вимог позивачем, шляхом їх збільшення можливо тільки під час розгляду справи судом першої інстанції.

Вирішуючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій не дослідили яким чином невідповідність показників податкового кредиту та податкових зобов'язань, що задекларовані позивачем в деклараціях з податку на додану вартість за жовтень, листопад, грудень 2012 року, показникам з централізованої бази даних податкової звітності, має безпосередній вплив на права та інтереси позивача, оскільки така невідповідність може мати для позивача негативні наслідки, зокрема: погіршення його ділової репутації, як належного платника податків, відмова його контрагентів від подальших господарських відносин з позивачем з метою уникнення негативних податкових наслідків для себе від таких операцій, тощо.

Однак, Суд зазначає, що матеріали справи не містять доказів настання для позивача вищезазначених правових наслідки такого корегування. Судами першої та апеляційної інстанцій не встановлено наявності порушення прав позивача оспорюваними діями суб'єкта владних повноважень з внесення до інформаційної системи висновків акта перевірки.

Відтак, вирішуючи спір у цій частині суди попередніх інстанцій порушили норми процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, внаслідок не дослідження зібраних у справі доказів.

При цьому Суд касаційної інстанції у відповідності до приписів частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушили норми процесуального права при ухваленні судових рішень, не з'ясували обставини, які мають значення для правильного вирішення справи, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу частково підлягає задоволенню, судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасуванню в частині задоволення позову, справа направленню на новий розгляд у відповідній частині.

Незважаючи на тривалий розгляд справи, Суд вбачає можливість належного вирішення цієї справи в порядку нового розгляду.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 06 травня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2017 року у справі № 810/959/13-а скасувати.

Справу №810/959/13-а направити до Київського окружного адміністративного суду на новий розгляд.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер