Справа № 826/15644/13-а
Суддя: Шипуліна Т.М.
Дата ухвалення: 2019-03-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

12 березня 2019 року

Київ

справа №826/15644/13-а

касаційне провадження №К/9901/9670/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.04.2015 (суддя Аблов Є.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2015 (головуючий суддя - Кузьменко В.В., судді: Василенко Я.М., Степанюк А.Г.) у справі № 826/15644/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.04.2013 № та №.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 20.12.2013 позов залишив без задоволення.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 20.03.2014 залишив постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.12.2013 без змін.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди керувалися тим, що господарські відносини між позивачем та його задекларованими постачальниками (Товариством з обмеженою відповідальністю «Міксагро», Товариством з обмеженою відповідальністю «Боніт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Галаінтер», Товариством з обмеженою відповідальністю «Цс-Таб», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сучасна діагностика», Товариством з обмеженою відповідальністю «Синтро-Клм», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сагуаро») мають безтоварний характер, а тому формування Товариством з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» даних податкового обліку за наслідками таких операцій є неправомірним. Свої висновки суди мотивували посиланнями на відсутність первинних документів, які б підтверджували якість та факт транспортування придбаних товарів, зокрема сертифікатів якості, товарно-транспортних накладних. Крім того, суди врахували докази, зібрані у ході розслідування у кримінальному провадженні, зокрема показання свідків, висновки судово-почеркознавчих експертиз, згідно з якими не підтверджується участь деяких керівників контрагентів позивача у господарській діяльності очолюваних юридичних осіб, а також у вчиненні підписів на первинній документації.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 16.12.2014 (К/800/18913/14) вказані судові рішення були скасовані, а справа - направлена на новий розгляд до суду першої інстанції. В обґрунтування мотивів ухвалення такого судового рішення суд касаційної інстанції вказував на допущення судами першої та апеляційної інстанцій порушень норм процесуального права, з огляду на недотримання обов'язку щодо повного та всебічного з'ясування обставин справи. Так суд вказав, що судами попередніх інстанцій: не наведено причин відхилення пред'явлених і долучених до матеріалів справи доказів; при наданні оцінки доказам, зібраним в порядку досудового розслідування у кримінальному провадженні, не використано передбачені Кодексом адміністративного судочинства України заходи для з'ясування обставин у справі; не враховано, що відсутність товарно-транспортних накладних та сертифікатів якості не є безумовною підставою для висновків про нереальність господарських операцій.

За результатами нового розгляду справи Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 09.04.2015 позов залишив без задоволення.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25.06.2015 залишив постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.04.2015 без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Товариство з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» оскаржило їх у касаційному порядку.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.04.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2015 та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову.

В обґрунтування своїх вимог Товариство з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Зокрема, зазначає, що реальність оспорюваних господарських операцій підтверджується наданими судам попередніх інстанцій первинними документами, які відповідають всім вимогам чинного законодавства.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Міксагро», Товариством з обмеженою відповідальністю «Боніт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Галаінтер», Товариством з обмеженою відповідальністю «Цс-Таб», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сучасна діагностика», Товариством з обмеженою відповідальністю «Синтро-Клм», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сагуаро», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сімпаза», Товариством з обмеженою відповідальністю «Алігус», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дана Плюс» за весь період фінансових взаємовідносин, результати якої оформлено актом від 17.04.2013 №254/22.5.0.9/30300047.

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.1 статті 5, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 №334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підпунктів 7.2.1, 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підпункту 14.1.228 пункту 14.1 статті 14, пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті 138, пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку за операціями з придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю «Міксагро», Товариства з обмеженою відповідальністю «Боніт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Галаінтер», Товариства з обмеженою відповідальністю «Цс-Таб», Товариства з обмеженою відповідальністю «Сучасна діагностика», Товариства з обмеженою відповідальністю «Синтро-Клм», Товариства з обмеженою відповідальністю «Сагуаро», Товариства з обмеженою відповідальністю «Сімпаза» активів.

Свою позицію податковий орган обґрунтовував безтоварним характером таких господарських операцій.

На підставі зазначеного акта перевірки Державною податковою інспекцією у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.04.2013:

№, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток у загальній сумі 1752141грн., у тому числі: за основним платежем - в сумі 1373101грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 379040грн.

№, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 1759921грн., у тому числі: за основним платежем - в сумі 1227398грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 532523,5грн.

За правилами підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Подібні за правовим регулюванням норми закріплено і в пункті 138.2 статті 138, підпункті 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктах 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, валові витрати (витрати) для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового (грошового) зобов'язання на підставі таких операцій.

Як вже зазначалось вище, ця справа розглядалась судами неодноразово. Так, при направленні справи на новий розгляд Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 16.12.2014 наголошував на необхідності судам дотримуватися основоположного принципу адміністративного судочинства - офіційного з'ясування усіх обставин справи, які мають значення для правильного вирішення спору.

Утім, судами першої та апеляційної інстанції вимоги ухвали суду касаційної інстанції виконано не було.

Згідно з частинами другою та третьою статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судами попередніх інстанцій) законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

За змістом статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій) розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Відповідно до статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судами попередніх інстанцій) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Вищезазначені положення процесуального закону дають підстави для висновку про те, що під час вирішення справи на суди покладено обов'язок безпосереднього, всебічного, повного та об'єктивного дослідження усіх доказів (кожного окремо та у сукупності з іншими) з метою встановлення усіх обставин справи, а також їхньої оцінки категоріям належності, допустимості, достовірності та достатності у взаємозв'язку між собою.

Главою 3 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судами попередніх інстанцій) регламентовано, зокрема порядок розгляду справи у судовому засіданні, процесуальні дії суду під час судового засідання.

Так, з аналізу положень вказаної Глави процесуального закону вбачається, що під час розгляду справи в судовому засіданні суд зобов'язаний вчинити, зокрема ряд процесуальних дій, спрямованих на з'ясування обставин справи: вирішити заявлені учасниками справи клопотання, заслухати пояснення осіб, які беруть участь у справі, дослідити докази та інше.

Як вбачається з журналів судових засідань:

від 17.02.2015 справа судом першої інстанції розглядалась у відкритому судовому засіданні за участю представників сторін з 14:31 по 14:34;

від 03.03.2015 справа судом першої інстанції розглядалась у відкритому судовому засіданні за участю представника відповідача з 15:21 по 15:21; у зв'язку із заявленням позивачем клопотання про відкладення розгляду справи суд оголосив перерву;

від 09.04.2015 справа судом першої інстанції розглядалась у відкритому судовому засіданні за участю представників сторін з 10 год. 56 хв. по 11 год. 01 хв.

Суд касаційної інстанції констатує, що зазначений проміжок часу був явно недостатній для виконання покладених процесуальним законом на суд завдань під час розгляду справи в судовому засіданні.

З метою дослідження фактичного придбання послуг/постачання товарів у межах господарської діяльності необхідно встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання послуг/отримання товарів, обсяги і зміст, мету придбання, порядок розрахунків, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з'ясувати, чи розкривають вони зміст договірних відносин, їх внутрішню сторону, та оцінювати такі докази у сукупності з іншими доказами у справі.

Наявність законодавчо визначених обставин для формування податкового кредиту та валових витрат (витрат, що враховуються при обчисленні оподаткування), є обов'язковою, але не безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі якщо господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.

Водночас висновки про нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів (послуг) або про узгодженість дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальника чи сприяння ухиленню постачальником товару/послуг від виконання податкових зобов'язань можуть ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також допустимих доказах.

Свої висновки про недобросовісність задекларованих контрагентів позивача та позбавлення юридичної сили первинних документів щодо реальності господарських операцій з деякими постачальниками, суди попередніх інстанцій обґрунтовували наявністю:

протоколу від 03.11.2012 щодо допиту свідка - керівника Товариства з обмеженою відповідальністю «Сагуаро» ОСОБА_1, відповідно до якого такий немає жодного відношення до господарської діяльності очолюваної юридичної особи;

висновку №2-П, №26-ТЕД/12-23 комплексної судово-почеркознавчої експертизи та судово-економічної експертизи, за змістом якого підписи на первинних документах щодо господарських операцій Товариства з обмеженою відповідальністю «Боніт» виконані не ОСОБА_2, а іншою особою;

висновку від 14.01.2013 №5-П, № 29-ТЕД/12-23 комплексної судово-почеркознавчої експертизи та судово-технічної експертизи, за змістом якого підписи на первинних документах щодо господарських операцій Товариства з обмеженою відповідальністю «Міксагро» виконані не ОСОБА_3, а іншою особою.

Утім, надаючи оцінку висновкам таких експертиз, суди попередніх інстанцій залишили поза увагою встановлення, у якому кримінальному провадженні такі експертні дослідження призначалися, щодо яких первинних документів проводилися та чи стосуються вони господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс».

При цьому, судами попередніх інстанцій не враховано наявний в матеріалах справи доказ - копія постанови старшого слідчого з ОВС слідчого управління кримінальних розслідувань Головного слідчого управління фінансових розслідувань Міндоходів про закриття кримінального провадження від 07.11.2013 за №0000003 в частині за фактом кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України та частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України. У тексті вказаної копії судового рішення фігурують задекларовані позивачем постачальники: Товариство з обмеженою відповідальністю «Міксагро», Товариство з обмеженою відповідальністю «Боніт», Товариство з обмеженою відповідальністю «Галаінтер», Товариство з обмеженою відповідальністю «Цс-Таб», Товариство з обмеженою відповідальністю «Сучасна діагностика», Товариство з обмеженою відповідальністю «Синтро-Клм», Товариство з обмеженою відповідальністю «Сагуаро», Товариство з обмеженою відповідальністю «Сімпаза» (т. 2, а.с. 85-99).

Покладаючи в основу своїх висновків про безпідставність формування позивачем даних податкового обліку, оцінку протоколу допиту свідка та висновки експертиз, суди попередніх інстанцій залишили поза увагою дослідження підстав закриття кримінального провадження, а також необхідність вжиття процесуальних заходів, передбачених процесуальним законом, з метою перевірки участі засновників, директорів задекларованих контрагентів позивача в діяльності очолюваних ними суб'єктів господарювання, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Зокрема, суди не з'ясували, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та зазначеними постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, не допитано засновників, директорів контрагентів як свідків з метою з'ясування характеру та змісту здійснених операцій.

Разом з тим, з метою дослідження фактичного придбання товарів (послуг) судам необхідно аналізувати умови їх поставки, оплати, досліджувати та оцінювати всі наявні первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій в їх сукупності разом з іншими доказами. Також слід з'ясовувати мету придбання товарів (послуг).

Суд касаційної інстанції зазначає, що всі документи в їх сукупності, складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції, належать до первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Утім, в оскаржених судових рішеннях не знайшла свого відображення оцінка первинним документам, які надавалися позивачем та долучені до матеріалів справи у якості додатково оформлених томів справи, з посиланням на їх реквізити, зміст та висвітлення суті господарських операцій, яких вони стосуються.

Таким чином, у даній справі висновки судів про обґрунтованість доводів відповідача щодо штучного формування показників податкового обліку здійснені без належного з'ясування фактичних обставин справи, що призвело до ухвалення судових рішень, які не відповідають критеріям законності та обґрунтованості.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про наявність чи відсутність підстав для задоволення позову з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вісмас-Сервіс» задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.04.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2015 у справі №826/15644/13-а скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М. Шипуліна Л.І. Бившева В.В. Хохуляк