Справа № 5/46/07-АП (СН/808/67/16)
Суддя: Шлай А.В.
Дата ухвалення: 2019-03-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

13 березня 2019 року м. Дніпросправа № 5/46/07-АП (СН/808/67/16)

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач),

суддів: Кругового О.О., Прокопчук Т.С.,

за участю секретаря судового засідання Іотовой А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Офісу великих платників податків ДФС України та Прокуратури Запорізької області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 червня 2018 р. в адміністративній справі № 5/46/07-АП за позовом Публічного акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» до Офісу великих платників податків ДФС України, за участю Прокуратури Запорізької області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

12 квітня 2007 р. Відкрите акціонерне товариство «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» звернулось до Господарського суду Запорізької області з адміністративним позовом про скасування податкового повідомлення-рішення №1/0, прийнятого Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів від 05.04.2007, яким, на підставі Акту перевірки № 248/08-01/00191230 від 23.03.2007, зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 55 784 298 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 21 082 966, 50 грн. (т. 1 а.с.2-6).

В обґрунтування позову позивач вказував на хибність та безпідставність висновків, викладених в Акті перевірки, про порушення Закону України «Про податок на додану вартість», Закону України «Про Державний бюджет на 2005 рік», Закону України «Про Державний бюджет на 2006 рік», Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом ДПА України № 165 від 30.05.1997 та зареєстрованого Міністерством юстиції України 23.06.1997 за № 233/2037, щодо недостовірності та неповноти податкових накладних, виписаних контрагентами ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК Ресурс», за результатами виконання договорів поставки природного газу Відкритому акціонерному товариству «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь»; незазначення у вантажосупровідних документах належності поставленого газу; незастосування нульової ставки ПДВ до господарських операцій з постачання від ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК Ресурс» газу, який, на думку податкового органу, має імпортне походження. За твердженням позивача, у періоді, що був підданий податковій перевірці, він отримував від ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК Ресурс» природний газ українського походження, тому правомірно здійснював оподаткування цих операцій за ставкою податку на додану вартість у розмірі 20%, які в подальшому заявив до бюджетного відшкодування. Позивач також вказував на те, що питання заповнення податкової накладної врегульовано положеннями п. 7.2.1 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та Наказу ДПА № 165, тому застосування до спірних правовідносин Постанови КМУ «Про забезпечення споживачів природним газом» № 1729 від 29.12.2001, на чому наполягає податковий орган, є безпідставним. Крім того, позивач наголошував на пріоритетності спеціального законодавства - Законів України «Про систему оподаткування» та «Про податок на додану вартість», якими встановлені ставки податків, перед законами України про Державні бюджети на рік, які не можуть застосовуватись до правовідносин з питання оподаткування.

Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 12 квітня 2007 р. відкрито провадження в адміністративній справі (т. 1 а.с.1).

07 травня 2007 р. прокурор Запорізької області повідомив суд про вступ у справу (т. 1 а.с.55).

Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 24 грудня 2013 р. справа передана на розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду (т. 5 а.с.233).

30 квітня 2014 р. позивачем до Запорізького окружного адміністративного суду подана заява про уточнення позовних вимог в частині зазначення номеру податкового повідомлення-рішення. Позивач виправив описку, яку допустив в адміністративному позові, і просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № /0 від 05.04.2007 р. (т. 7 а.с. 1).

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 30 квітня 2014 р. адміністративний позов Відкритого акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» задоволено в повному обсязі. Податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів № /0 від 05.04.2007 визнано протиправним та скасовано (т.7 а.с.48-55).

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2015 р. апеляційні скарги прокурора Запорізької області та Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів були залишені без задоволення, а постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 30 квітня 2014 р. залишена без змін (т. 7 а.с. 196-201).

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04 листопада 2015 р. була здійснена заміна найменування позивача з відкритого акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» на Публічне акціонерне товариство «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» та залишені без задоволення касаційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів та прокуратури Дніпропетровської області, а постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 30.04.2014 та ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 у справі № 5/46/07-АП (ЗП/808/3/14) були залишені без змін (т.8 а.с.98-108).

Постановою Верховного Суду України від 12 квітня 2016 р. заява Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС була задоволена частково, постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 30.04.2014, ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015, та ухвала Вищого адміністративного суду України від 04.11.2015 - скасовані, а справа направлена на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду (т. 8 а.с.229-231).

За висновками Верховного Суду України, викладеного в постанові від 12 квітня 2016 р., у справі містяться відомості, що поставлений ВАТ «Запоріжсталь» газ, придбаний у 2005-2006 роках у ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК Ресурс», має імпортне походження, і перевірка та встановлення такої обставини має значення для правильного вирішення спору з урахуванням правового висновку, викладеного у цій постанові та постанові Верховного Суду України від 21 лютого 2012 року (справа № 21-955во10).

За результатом нового розгляду справи рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 07 червня 2018 р. адміністративний позов було задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів № /0 від 05.04.2007 (т. 11 а.а.221-227).

Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку Офісом великих платників ДФС та прокуратурою Запорізької області.

В апеляційній скарзі Офіс великих платників ДФС вказує на невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, оскільки перевіркою було встановлено, що НАК «Нафтогаз України» отримала газ за зовнішньоекономічними контрактами, укладеними на виконання угоди між Україною і Туркменістаном про постачання природного газу з Туркменістану в Україну в 2002-2006 роках від 14.05.2001. За договором купівлі-продажу природного газу в 2005 році від 24.12.2004 № 6/04-1275, укладеному між НАК «Нафтогаз України» та ДК «Газ України», остання отримала імпортований газ, який і був в подальшому проданий ДП «УПК-Ресурс» та ТОВ «Газтрейд ЛТД». Згідно податкових накладних, виписаних НАК «Нафтозаг України» на адресу ТОВ «Газтрейд ЛТД» та актів прийому-передачі від ДК «Укртрансгаз» на ім'я ТОВ «Газтрейд ЛТД», природний газ отримувався за ставкою 0%, проте в подальшому був реалізований ТОВ «Газтрейд ЛТД» на адресу ВАТ «Запоріжсталь» за ставкою 20%, що свідчить про застосування ТОВ «Газтрейд ЛТД» схем мінімізації податків та несплату ПДВ до бюджету. Крім того, листом від 27.12.2006 № 6/1-1870-9544 НАК «Нафтогаз України» повідомила ДПА України про те, що протягом 2005-2006 років не передавала ДК «Газ України» природний газ, який видобувався на території України, для подальшої його реалізації, у тому числі, ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК-Ресурс». Суд першої інстанції також не врахував обставину того, що постановою господарського суду м. Києва від 15.06.2007 по справі № 32/320-А, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 26.06.2009, визнані недійсними установчі документи ТОВ «Газтрейд ЛТД» (Статут у новій редакції) та перереєстрацію платником податку на додану вартість з 25.04.2005. З цього часу усі документи первинного бухгалтерського обліку, які виписані ТОВ «Газтрейд ЛТД» не можуть вважатись законними. Також, на думку скаржника, суд першої інстанції надав невірну оцінку висновку, викладеному в ухвалі Верховного Суду України від 29.07.2008, якою скасовано вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008. Суд першої інстанції проігнорував ту обставину, що ОСОБА_2, який був притягнутий до кримінальної відповідальності за створення ТОВ «Газтрейд ЛТД» з метою здійснення фіктивної підприємницької діяльності, звільнений від кримінальної відповідальності за актом амністії, тобто за нереабілітуючими підставами. Скаржник також вказує на безпідставне призначення судом першої інстанції судової економічної експертизи, оскільки предметом доказування у справі ( з урахуванням правового висновку Верховного Суду України) є: походження придбаного позивачем у 2005-2006 роках природного газу та наявність чи відсутність права на включення до податкового кредиту сум за податковими накладними, хоча формально і правильно складених, проте виписаних фіктивним суб'єктом господарювання. Правильність складання первинних документів та їх комплектність (єдина обставина, встановлена висновком експерта) не заперечувались сторонами. На питання документального підтвердження походження газу, який поставлявся позивачу від ДП «УПК-Ресурс» та ТОВ «Газтрейд ЛТД», судовий експерт відповіді надати не зміг, хоча наявні у справі документи підтверджують обставину імпортного походження зазначеного природного газу. Наведені в апеляційній скарзі доводи, на думку скаржника, є підставами для скасування оскарженого рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про відмову у задоволенні позову.

Заступник прокурора Запорізької області в апеляційній скарзі вказує на те, що природний газ, який позивач отримував від ДП «УПК-Ресурс» та ТОВ «Газтрейд ЛТД», має виключно імпортне походження, оскільки згідно п. 2 постанови КМУ № 1729 потреба в природному газі промислових підприємств задовольнялась з ресурсів газу НАК «Нафтогаз України», отриманого за зовнішньоекономічними контрактами, укладеними на виконання міжнародних договорів України. Імпортне походження поставленого позивачу природного газу підтверджується також договором зберігання, укладеного 19.05.2005 між ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДК «Укртрансгаз» № 115-339. Згідно листа ДК «Укртрансгаз» від 19.12.2006 № 15303/64-05, упродовж січня-серпня 2005 року ТОВ «Газтрейд ЛТД» передано на зберігання до підземних сховищ 649 566,80 тис.куб.м, з яких 620 720,54 тис.куб.м. від ДК «Газ України» (газ імпортного походження); 28 846,26 тис.куб.м. - від інших постачальників. До ВАТ «Запоріжсталь» ТОВ «Газтрейд ЛТД» протягом цього ж періоду було поставлено 598 310,67 тис.куб.м. Аналіз наведеної інформації додатково підтверджує обставину неможливості постачання газу українського видобутку у зазначеному обсязі. Крім того, за умовами усіх укладених між позивачем та ДП «УПК-Ресурс», ТОВ «Газтрейд ЛТД» поставлявся газ, який відповідає ГОСТ5542-87 «Газы горючие природные для промышленного и коммунально-бытового назначения. Технические условия» (діє в Україні до 01.01.2022). Натомість газ, що видобувається на території України відповідає ТУ У 320.001.58764-007-95 «гази горючі природні, що подаються в магістральні газопроводи». Прокурор також вказує на помилкове незастосування до спірних правовідносин Закону України «Про Державний бюджет на 2005 рік», Закону України «Про Державний бюджет на 2006 рік», постанови КМУ № 167, а також ігнорування судових рішень, якими визнані недійсними установчі документи ТОВ «Газтрейд ЛТД» та встановлена фіктивність цього підприємства.

У відзиві на апеляційні скарги позивач просить залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обгрунтоване. Вказує на те, що відповідно до підпункту г) пункту 2 постанови КМУ № 1729 в редакції, яка діяла з 22.01.2004 по 02.03.2006 потреба в природному газі промислових споживачів та інших суб'єктів господарської діяльності задовольнялась із семи альтернативних джерел, тому доводи в цій частині не відповідають дійсності. Крім того, реалізація природного газу, ввезеного на митну територію України за зовнішньоекономічними контрактами дозволялась суб'єктам, які мали ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу за регульованим тарифом, як це визначалось п. 3 постанови КМУ № 1729. ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДК «Укртрансгаз» мали ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу за нерегульованим тарифом. Також, лише з 02.03.2006 до з постанови КМУ № 1729 були внесені зміни щодо застосування нульової ставки податку на додану вартість за умови наявності відповідним чином оформлених документів; в іншому випадку - нульова ставка не застосовувалась. Поставка газу позивачу від ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДК «Укртрансгаз» здійснювалась до 26.03.2006, що свідчить про правомірність застосування 20% ставки податку з ПДВ. Позивач наполягає на тому, що ставки, механізм стягнення податків і зборів, а також пільги з оподаткування не можуть встановлюватись або змінюватись іншими законами, крім законів про оподаткування. Тому, Закони України «Про Державний бюджет на 2005 рік» та «Про Державний бюджет на 2006 рік» не можуть встановлювати ставки податку і не можуть бути застосовані внаслідок недотримання вимог частини 3 статті 27 Бюджетного кодексу України, відповідно до яких закони, які впливають на формування доходної чи видаткової частин бюджетів, повинні бути офіційно оприлюднені до 15 серпня року, що передує плановому. Листи НАК «Нафтогаз України», на які посилається Офіс великих платників ДФС, отримані на запит слідчого в процедурі розслідування кримінальної справи; вони не досліджувались ревізорами під час податкової перевірки, тому не можуть бути враховані при розгляді питання про правомірність спірного податкового повідомлення-рішення. Крім того, постановою Рівненського міського суду від 30.08.2007, залишеною без змін ухвалою Апеляційного суду Рівненської області від 28.09.2007 у справі № 10-96/2007, скасована постанова про порушення кримінальної справи №70/63-06 відносно службових осіб ДП «У.П.К-Ресурс» та відмовлено в порушенні кримінальної справи за відсутністю складу злочину. Наявні у справі договірні листи ТОВ «Газтрейд ЛТД» підтверджують реалізацію ВАТ «Запоріжсталь» газу українського походження. Відповідачем, у свою чергу, не надано суду доказів імпортування природного газу, який постачався на адресу позивача. В Акті перевірки зазначено про те, що ТОВ «Газтрейд ЛТД» реалізовувало імпортний природній газ у вересні-листопаді 2005 року. Проте, ТОВ «Газтрей ЛТД» почало реалізацію ВАТ «Запоріжсталь» газу ще з квітня 2005 року, що додатково підтверджує невідповідність висновків відповідача дійсним обставинам. Аналогічною є ситуація і з постачання газу від ТОВ «УПК-Ресурс», який фактично постачав газ позивачу з червня 2005 року, а закуповувати імпортний газ почало лише з серпня 2005 року. Також, анулювання реєстрації ТОВ «Газтрейд ЛТД», як платника податку на додану вартість» відбулось згідно акту № 7400/29-203 від 11.09.2007, тобто після здійснення господарських операцій з позивачем. На момент видачі податкових накладний зазначений контрагент мав статус платника ПДВ. В матеріалах справи також відсутній вирок, яким було би засуджено співзасновника, директора та підписанта ТОВ «Газтрейд ЛТД» за вчинення злочину, передбаченого статтею 205 КК України. За змістом вироку Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008 визнано винним ОСОБА_2 за скоєння злочину, передбаченого статтею 205 КК України, яке виразилося у придбанні суб'єкта підприємницької діяльності ТОВ «Газтрейд ЛТД». Однак у вироку не зазначено, що спірні господарські операції ставляться йому у вину. Крім того, ухвалою Верховного суду України від 29.07.2008 вирок щодо ОСОБА_2 скасовано, провадження у справі закрито. На думку позивача, суд першої інстанції обгрунтовано врахував висновок судово-бухгалтерської експертизи, згідно якого висновки податкового органу про завищення позивачем суми податкового кредиту документально не підтверджується.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі судді-доповідача Білак С.В., суддів Юрко І.В., Шальєвої В.А. від 27 серпня 2018 р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Офісу великих платників ДФС (т. 12 а.с. 41).

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі судді-доповідача Білак С.В., суддів Юрко І.В., Шальєвої В.А. від 28 серпня 2018 р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою заступника прокурора Запорізької області (т. 12 а.с. 44).

З 03 жовтня 2018 р. розпочав роботу Третій апеляційний адміністративний суд, якому передані справи, які перебували в провадженні Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду (т. 11 а.с. 79).

Згідно протоколу автоматизованого розподілу справи між суддями від 08.10.2018 р. судова справа № 5/46/07-АП (СН/808/67/16) передана на розгляд колегії Третього апеляційного адміністративного суду у складі головуючого судді Шлай А.В., суддів Кругового О.О., Прокопчук Т.С. (т. 11 а.с.78).

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2018 р. адміністративна справа прийнята зазначеною колегією суддів до свого провадження (т. 11 а.с. 80).

У судовому засіданні представники скаржників підтримали доводи та вимоги апеляційних скарг. Представник позивача заперечив проти скасування оскарженого рішення суду.

Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини у справі, які не оспорюються сторонами.

В період з 26.02.2007 по 12.03.2007 фахівцями Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів на виконання постанови Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2007 по справі № 4-191 про проведення позапланової перевірки позивача з питань взаємовідносин з ТОВ «Газтрейд ЛТД» () та ДП «УПК Ресурс» (), відповідно до ст. 11-1 Закону України від 04.12.1990 № 509-ХІІ «Про державну податкову службу в Україні» було проведено виїзну позапланову виїзну перевірку позивача з питань правових відносин з ТОВ «Газтрейд ЛТД» () та ДП «УПК Ресурс» () за 2005-2006 роки, результати якої викладені в акті перевірки від 23.03.2007 № 248/08-01/00191230. На підставі висновків Акту перевірки від 23.03.2007 № 248/08-01/00191230 Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів було прийнято податкове повідомлення-рішення №/0 від 05.04.2007, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобовязань наступних періодів) з податку на додану вартість та визначено податкове зобовязання з ПДВ у розмірі 42165933,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 21082966,50 грн. (т. 1, а.с. 8).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач у відповідності до норм законодавства, що діяло на момент виникнення спірних правовідносин, правомірно включив до складу податкового кредиту суму витрат по господарським операціям з придбання природного газу у ТОВ «Газтрейд ЛТД» на суму 42 084 014,85 грн., у ДП «УПК-Ресурс» на суму 13 700 283,86 грн., а контролюючий орган при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень дійшов хибного висновку про порушення позивачем положень ПК України. Також суд зазначив, що податковий кредит підтверджений відповідними первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського й податкового обліку, наявний зв'язок витрат позивача з його господарською діяльністю. Отже, висновок, зроблений відповідачем в акті, є необґрунтованим та недоведеним, у зв'язку з чим податкове повідомлення-рішення, прийняте відповідачем на підставі встановлених актом порушень, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Суд апеляційної інстанції частково погоджується з вказаними висновками податкового органу з огляду на наступне.

Статтею 9 Закону України «Про державний бюджет України на 2005 рік» та статтею 8 Закону України «Про державний бюджет Українина 2006 рік» встановлено, що у 2005 та 2006 роках операції із ввезення природного газу на митну територію України відповідно до зовнішньоекономічних контрактів, укладених на виконання міжнародних договорів України, звільняються від обкладення ПДВ, а операції з продажу такого газу, крім операцій з його продажу для населення, бюджетних установ та інших споживачів, що не є платниками цього податку, оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.

Пунктом 3 постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2001 № 1729 «Про забезпечення споживачів природним газом» визначено, що в 2006 році природний газ, ввезений на митну територію України за зовнішньоекономічними контрактами, укладеними на виконання міжнародних договорів України, та оформлений митними органами в режимі випуску у вільний обіг із звільненням від обкладення податком на додану вартість, реалізується Національною акціонерною компанією "Нафтогаз України" та дочірнім підприємством "Газ-тепло", а також суб'єктами господарювання, що мають ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу за регульованим тарифом, із застосуванням нульової ставки податку на додану вартість (крім постачання населенню, бюджетним установам та іншим споживачам, які не є платниками зазначеного податку), за наявності: договорів на таке придбання із зазначенням, кому належить поставлений газ; договорів на власну поставку такого газу з обов'язковим зазначенням, кому належить поставлений газ та індивідуального податкового номера споживача - платника податку на додану вартість; вантажосупровідних документів (товаротранспортних і податкових накладних, актів приймання-передачі), в яких обов'язково зазначається кому належить поставлений газ, суб'єкт господарювання та його індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість.

Відповідно до п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 6.1 ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість», об'єкти оподаткування, визначені статтею 3 цього Закону, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка згідно з цим Законом, оподатковуються за ставкою 20 відсотків.

Зі змісту зазначених правових норм вбачається, що покупець, сплативши продавцю ПДВ за ставкою 20% з операцій, що не є об'єктом оподаткування, згідно ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» або звільняються від оподаткування на підставі ст. 5 цього Закону, а також які оподатковуються за нульовою ставкою, не може включати суми такого податку до податкового кредиту та вимагати відшкодування зазначених сум з бюджету.

Вказана правова позиція також відповідає правовим висновкам Верховного Суду України, викладеним в постанові від 12.04.2016 по справі № 5/46/07-АП.

Як свідчать наявні у справі письмові докази, у 2015 році позивач мав договірні відносини з ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК-Ресурс», предметом яких була поставка природного газу.

Так, господарські зобов'язання між позивачем та ТОВ «Газтрейд ЛТД» виникли на підставі договорів постачання природного газу від 26.05.2015 № 02/05/05, додаткових угод до Договору постачання природного газу від 26.04.2005 №02/05/05 від 30.04.2005 № 1, від 29.05.2005 № 2 (, від 29.05.20105 № 3, від 15.06.2005 № 4, від 30.06.2005 № 5, від 21.07.2005 № 6, від 10.08.2005 № 7, від 25.10.2005 № 9 (, від 28.10.2005 №10, від 05.12.2005 № 11, від 27.12.2005 № 12, від 29.12.2005 № 13 до Договору постачання природного газу від 26.04.2005 №02/05/05, договорів постачання від 13.09.2005 року № 20/2005/2239, від 15.08.2005 року №20/2005/2040, від 28.03.2005 року № 03-04-05.

На підтвердження виконання вказаних договорів позивачем до суду були подані копії податкових накладних від 30.04.2005 №4-30/4, від 31.05.2005 № 5-31/2, від 30.06.2005 № 5-30/1, від 11.07.2005 № 7-11/1, від 31.07.2005 № 7-31/5-1, від 16.08.2005 № 8-16/1-1, від 31.08.2005 № 8-31/11-1, від 16.09.2005 № 9-16/1-1, від 21.09.2005 № 9-21/1-1, від 28.10.2005 № 10-28/1-1, від 14.11.2005 № 11-14/1-1, від 30.11.2005 № 11-30/22-1, від 31.12.2005 № 12-31/1-1, від 31.12.2005 № 12-31/14-1, від 18.01.2006 № 1/9-16/1-1, копії актів прийому передачі газу від 30.04.2005, від 31.05.2005, від 30.06.2005, від 31.08.2005, від 30.11.2005, від 31.12.2005, від 21.10.2005, від 21.09.2005, від 16.08.2005, від 12.12.2005.

В обґрунтування здійснення розрахункових операцій, позивачем до суду були подані копії платіжних доручень від 12.12.2005 № 50837, від 14.11.2005 № 45975, від 10.11.2005 № 45975, від 04.11.2005 № 45073, від 28.10.2005 № 43533, від 29.09.2005 № 38306, від 16.09.2005 № 36967, від 15.09.2005 № 36967, від 07.09.2005 № 36024, від 25.08.2005 № 33562, від 28.07.2005 № 29654, від 27.07.2005 № 29654, від 12.07.2005 № 27356, від 06.06.2005 № 21799, від 30.05.2005 № 19873, від 27.05.2005 № 20417, від 18.01.2006 № 55111, від 06.01.2006 № 54931. За результатом здійснення вказаних господарських операцій, позивачем було сформовано податковий кредит в сумі 42084014,85 грн.

В свою чергу, господарські відносини між позивачем та ДП «УПК-Ресурс» виникли на підставі договору купівлі-продажу природного газу від 16.06.2005 № 20/2005/1742 та додаткових угод № № 1-6.

На підтвердження виконання вказаних договорів, позивачем до суду були надані копії податкових накладних від 30.04.2005 №4-30/4, від 31.05.2005 № 5-31/2, від 30.06.2005 № 5-30/1, від 11.07.2005 № 7-11/1, від 31.07.2005 № 7-31/5-1, від 16.08.2005 № 8-16/1-1, від 31.08.2005 № 8-31/11-1, від 16.09.2005 № 9-16/1-1, від 21.09.2005 № 9-21/1-1, від 28.10.2005 № 10-28/1-1, від 14.11.2005 № 11-14/1-1, від 30.11.2005 № 11-30/22-1, від 31.12.2005 № 12-31/1-1, від 31.12.2005 № 12-31/14-1, від 18.01.2006 № 1/9-16/1-1, копії актів прийому передачі газу від 30.04.2005, від 31.05.2005, від 30.06.2005, від 31.08.2005, від 30.11.2005, від 31.12.2005, від 21.10.2005, від 21.09.2005, від 16.08.2005, від 12.12.2005.

В обґрунтування здійснення розрахункових операцій, позивачем до суду були подані копії платіжних доручень від 30.06.2005 № 24777, від 28.07.2005 № 29657, від 16.08.2005 № 32286, від 30.08.2005 № 33508, від 05.09.2005, від 14.09.2005 № 36965, від 27.09.2005 № 36965, від 05.10.2005 № 40244, від 13.12.2005 № 50836.

За результатом здійснення господарських операцій з ДП «УПК-Ресурс», позивачем було сформовано податковий кредит в сумі 13700283,86 грн.

На переконання Офісу великих платників податків ДФС України та прокуратури Запорізької області, у позивача відсутнє право на формування податкового кредиту за результатом здійснення господарських операцій по поставці природного газу ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК-Ресурс», зважаючи на імпортне походження газу (країна походження - Туркменістан), операції з продажу якого мали оподатковуватись за нульовою ставкою ПДВ в силу приписів статті 9 Закону України «Про державний бюджет на 2005 рік» та статті 8 Закону України «Про державний бюджет на 2006 рік».

Суд апеляційної інстанції, встановивши зміст спірних правовідносин, не погоджується з вказаними доводами скаржників з огляду на наступне.

Як вбачається зі змісту Акту перевірки та наявних в матеріалах справи первинних документів, ТОВ «Газтрейд ЛТД» придбав у ДК «Газ України» природний газ у загальному обсязі 598310.676 тис. м.3 Також, в Акті перевірки зазначено, що природний газ імпортного походження було реалізовано ДК «Газ України» на користь ТОВ «Газтрейд ЛТД» та отримано останнім у наступному обсязі: 30.09.2005 - 166234.341 тис. м.3; 30.09.2005 - 200000.000 тис. м.3; 30.09.2005 - 100000.000 тис. м.3; 31.10.2005 - 242506.803 тис. м.3; 30.11.2005 - 221187.706 тис. м.3; 30.11.2005 - 200000.000 тис. м.3

Відтак, газ імпортного походження у загальному розмірі 1239928.85 тис. м.3, та частина якого, на думку контролюючого органу була реалізована позивачу, був отриманий ТОВ «Газтрейд ЛТД» у період з 30.09.2005 по 30.11.2005.

Натомість, відповідно до актів прийому-передачі газу, наявних в матеріалах справи, а також відображених в Акті перевірки, позивач отримував газ від ТОВ «Газтрейд ЛТД» наступними партіями: 30.04.2005 - 50000.000 тис. м.3; 31.05.2005 - 37500.000 тис. м.3; 30.06.2005 - 15200.000 тис. м.3; 31.08.2005 року - 37000.000 тис. м.3; 30.11.2005 -33888.000 тис. м.3; 31.12.2005 - 50000.000 тис. м.3; 21.10.2005 - 196722.676 тис. м.3; 21.09.2005 - 8000.000 тис. м.3; 16.08.2005 40000.000 тис. м.3; 12.12.2005 -100000.000 тис. м.3;

Таким чином, природний газ (щонайменш в обсязі 187700.000 тис. м.3), поставлений ТОВ «Газтрейд ЛТД» на користь ВАТ «Запоріжсталь», не мав імпортне походження, оскільки поставлялось позивачу у період з 30.04.2005 по 21.09.2005, тобто до початку отримання ТОВ «Газтрейд ЛТД» газу імпортного походження, який, у свою чергу, був отриманий останнім у період з 30.09.2005 по 30.11.2005.

При цьому, докази на підтвердження імпорного походження газу у загальному обсязі 187700.000 тис. м.3, у матеріалах податкової перевірки та судової справи відсутні.

Щодо поставленного ТОВ «Газтрейд ЛТД» на користь ВАТ «Запоріжсталь» газу у період з 21.10.2005 по 12.12.2005, колегія суддів зазначає, що відповідачем також не було надано до суду доказів на підтвердження обставини того, що ТОВ «Газтрейд ЛТД» придбавався газ виключно у ДК «Газ України», тобто імпортований газ.

Крім того, скаржниками не було надано до суду доказів, які би свідчили про відсутність поставок природного газу від ТОВ «Газтрейд ЛТД» на користь ВАТ «Запоріжсталь» напряму, без закачування газу до сховищ ДК «Уктрансгаз» та доказів, які би обумовлювали можливість віднесення всього отриманого позивачем у період з 30.09.2005 року по 12.12.2005 року природного газу, саме до газу імпортного походження.

При цьому, посилання заявників апеляційної скарги на лист НАК «Нафтогаз України» від 27.12.2006, яким визначено, що протягом січня-серпня 2005 року до підземних газосховищ ДК «Укртрансгаз» було передано ТОВ «Газтрейд ЛТД» 649566.808 тис.м. газу з яких, від ДК «Газ України» надійшло 620720.54 тис.м. імпортованого газу, суд апеляційної інстанції не вважає належним доказом придбання позивачем газу виключно імпортного походження, оскільки у вказаному листі не зазначено періоди до 01.01.2005, протягом якого ТОВ «Газтрейд ЛТД» могло отримати газ вітчизняного походження.

Також, у вказаному листі зазначено, що 28846.268 тис м. газу надійшло від інших контрагентів, і такий газ мав вітчизняне походження.

Однак, податковим органом та прокуратурою не було надано доказів, які б підтверджували факт того, що вказаний газ не міг бути переданий позивачу та фактично не передавався.

Щодо поставок природного газу на користь ВАТ «Запоріжсталь» від ДП «УПК-Ресурс», суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як вбачається зі змісту Акту перевірки, позивачем від ДП «УПК-Ресурс» було отримано природного газу у загальній кількості 163300.1 тис. м.3

Так, відповідно до навних в матеріалах справи актів прийому-передачі газу, також відображених в акті перевірки, позивач отримував газ наступними партіями: 31.07.2005 - 34167.000тис. м.3; 31.08.2005 - 29772.562тис. м.3; 30.09.2005 року - 62767.000тис. м.3; 31.10.2005 - 62951.000тис. м.3; 30.11.2005 - 3596.000тис. м.3.

Між тим, згдіно Акту перевірки, природний газ імпортного походження був отриманий ДП «УПК-Ресурс» наступим чином:31.08.2005 - 66560.418тис. м.3;30.09.2005 -198367.728тис. м.3;31.10.2005 - 283260.579тис. м.3;30.11.2005 - 198730.799тис. м.3.

Аналіз наведеної інформації дозволяє колегії судді дійти висновку про те, що щонайменш 34167.000тис. м.3 природного газу, поставленого ДП «УПК-Ресурс» на користь ВАТ «Запоріжсталь», не мало імпортного походження, оскільки поставлялось позивачу 31.07.2005, тобто до початку отримання ТОВ «Газтрейд ЛТД» газу імпортного походження, який в свою чергу був отриманий останнім у період з 31.08.2005 по 30.11.2005.

При цьому, ані контролюючим органом, ані прокуратурою Запорізької області не було надано до суду жодних доказів на підтвердження можливості віднесення поставленого ДП «УПК-Ресурс» природного газу у розмірі 34167.000тис. м.3 саме до газу імпортного походження.

Що стосується поставленного ДП «УПК-Ресурс» на користь ВАТ «Запоріжсталь» газу у період з 31.08.2005 по 30.11.2005, необхідно відзначити, що відповідачами не було надано до суду жодних доказів, на підтвердження того, що ТОВ ДП «УПК-Ресурс» придбавався газ виключно у ДК «Газ України», та який би мав виключно імпортне походження.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до частити 2 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Таким чином, з огляду на не доведення та не визначення заявниками апеляційної скарги кількості газу, отриманого позивачем, яке би мало саме імпортне походження та не підтвердження заявниками апеляційної скарги факту того, що щонайменш 187700.000 тис. м.3 отриманого позивачем від ТОВ «Газтрейд ЛТД» та щонайменш 34167.000тис. м.3, отриманого від ДП «УПК Ресурс», газу, мало імпортне походження, з огляду на більш пізнє отримання вказаними контрагентами імпортованого газу, то в даному випадку відсутні підстави для висновків, щодо безпідставного формування позивачем податкового кредиту за результатом здійснення господарських операцій з вказаними контрагентами.

Щодо посилань прокуратури Запорізької області та контролюючого органу на вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008 та відсутності правових підстав для формування позивачем податкового кредиту на підставі виданих ТОВ «Газтрейд ЛТД» податкових накладних , суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як вбачається зі змісту вироку Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008, ОСОБА_2 було визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого ст. 28, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України і призначено йому покарання у вигляді 5 років позбавлення волі.

Вказаним вироком, зокрема, було встановлено, що після юридично оформленої перереєстрації ТОВ «Газтрейд ЛТД» за грошову винагороду на ОСОБА_4, в приміщеннях управління Пенсійного фонду України у Голосіївському районі м. Києва, РДА у Голосіївському районі м. Києва, ДПІ у Голосіївському районі м. Києва, в банківських установах м. Києва, невстановлені досудовим слідством особи використали підприємство для прикриття незаконної діяльності, яка виразилась у проведенні господарської діяльності підприємства від імені директора, призначеного за грошову винагороду ОСОБА_4, який не має ніякого відношення до видачі від імені підприємства офіційних документів, документів податкової звітності та інших документів;

у проведенні операцій з постачання природного газу імпортованого на території України на підставі міжнародних угод з території Республіки Туркменістан та Російської Федерації промисловим підприємствам з порушенням ст. 9 Закону України «Про державний бюджет України на 2005 рік», ст. 8 Закону України «Про державний бюджет України на 2006 рік», п. 3 Постанови Кабінету Міністрів України № 1729 від 27.12.2001 року «Про забезпечення споживачів природним газом», шляхом безпідставного нарахування податку на додану вартість за ставкою 20%.

Отже, з огляду на вказані висновки, незаконна діяльність ТОВ "Газтрейд ЛТД» полягала, зокрема, в реальному проведенні господарських операцій з постачання природного газу, імпортованого на територію України з порушенням податкового законодавства, у тому числі, шляхом безпідставного нарахування податку на додану вартість за ставкою 20%, в той час як нарахування ПДВ мало йти із ставкою 0%.

Вироком колегії суддів судової палати у кримінальних справах Апеляційного суду м. Києва від 08.05.2008 частково задоволена апеляція прокурора. Вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008 скасовано в частині призначення покарання засудженому із звільненням від відбування покарання, та призначено ОСОБА_2 нове покарання у вигляді 4 років позбавлення волі із заміною запобіжного заходу на утримання під вартою. В іншій частині вирок Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008 залишено без змін (т. 5 а.с.156-158).

Ухвалою колегії суддів судової палати у кримінальних справах Верховного Суду України від 29.07.2008 задоволено касаційна скарга захисника ОСОБА_1, вирок колегії суддів судової палати у кримінальних справах Апеляційного суду м. Києва від 08.05.2008 щодо ОСОБА_2 скасовано. ОСОБА_2 звільнено від кримінальної відповідальності за ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 205 КК України на підставі п.п. «б», «є» ст. 1, ст. 6 Закону України «Про амністію» від 31 травня 2005 р., справу провадженням закрито (т. 5 а.с.159-160).

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що за приписами ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Колегія суддів апеляційного суду при вирішенні даної справи також керується висновками Верховного Суду, які викладені в постановах від 05.03.2019 року по справі № 814/569/16, від 12.04.2018 року по справі №826/1571/16, від 05.02.2019 року по справі № 810/1967/16, від 27.02.2018 року по справі № 802/1853/16-а.

Так, за висновками Верховного Суду, сам факт наявності вироку, ухваленого у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій для реалізації конкретних господарських операцій.

Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб'єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства, а тому необхідно встановлення фактів, які б свідчили про узгодженість дій між позивачем та його контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або обізнаності позивача з будь-якими протиправними діями контрагентів.

В даному випадку, заявниками апеляційної скарги не було надано до суду жодних доказів, які б підтверджували факт фіктивності (безтоварності) господарських операцій позивача з ТОВ «Газтрейд», також будь-яких доказів, які б свідчили про факт узгодженості дій між позивачем та ТОВ «Газтрейд ЛТД» з метою незаконного отримання податкової вигоди або обізнаності позивача щодо будь-яких протиправних дій ТОВ «Газтрейд».

Натомість, як було встановлено судом апеляційної інстанції та фактично не заперечується заявниками апеляційної скарги, придбаний у ТОВ «Газтрейд ЛТД» природний газ був фактично отриманий та сплачений позивачем, а тому господарські операції останнього з ТОВ «Газтрейд ЛТД» мали реальний характер.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та валових витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Так, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Вказані правові висновки також відповідають правовим висновкам Верховного Суду, викладеним в постановах від 16.05.2018 року по справі № 2а-0870/12052/11, від 08.08.2018 року по справі № 820/4428/17.

Також, необхідно зазначити, що за результатом перегляду даної справи Верховним судом України в постанові від 12.04.2016 року зазначено про необхідність перевірки спірних правовідносин на предмет встановлення природи поставленого ВАТ «Запоріжсталь» газу, а саме - імпортного чи вітчизняного, з урахуванням правового висновку, викладеного у цій постанові та в постанові Верховного Суду України від 21.02.2012 року

Між тим, Верховний Суд України не вказував на необхідність визначення реальності господарської операції позивача з ТОВ «Газтрейд ЛТД», незважаючи на наявність вироку Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008 року під час перегляду ним даної справи.

Відтак, з огляду на не заперечення заявниками апеляційних скарг факту реальності господарських операцій та встановлених обставин справи, в даному випадку відсутні правові підстави для висновку щодо відсутності у позивача права на формування податкового кредиту за результатом здійснення господарських операцій з ТОВ «Газтрейд ЛТД» з огляду на наявність вироку Голосіївського районного суду м. Києва від 26.02.2008 року.

Щодо посилань заявників апеляційної скарги на постанову господарського суду міста Києва від 15.06.2007 року у справі № 32/320-А, яким визнано недійними установчі документи ТОВ "Газтрейд ЛТД», а саме статут у новій редакції з дати державної перереєстрації, тобто з 25.04.2005 року та визнано недійним свідоцтво платника ПДВ № 37103570 від 15.07.2005 року з моменту видачі, то суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідальність платника податку має індивідуальний характер.

Якщо контрагент порушив податкове законодавство, не забезпечив належне ведення бухгалтерського обліку, збереження первинних бухгалтерських документів, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування валових витрат та податкового кредиту, якщо останній має необхідні документальні підтвердження їх розміру.

Так, за умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, будь-які порушення виконавцем послуг правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит.

Платник податків (покупець товару) не має обов'язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням виконавцем послуг вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів, а надто тих, з якими у позивача відсутні взаємовідносини. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України", вказав на те, що " коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Так само і невиконання контрагентами своїх податкових обов'язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Вказані висновки також відповідають правовим висновкам Верховного Суду, викладеним в постанові від 18.12.2018 року по справі №816/1118/17, від 15.01.2019 року по справі №809/2918/13-а.

Відтак, з огляду на вказані обставини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що наявність постанови господарського суду міста Києва від 15.06.2007 року у справі № 32/320-А, яким визнано недійсними установчі документи ТОВ "Газтрейд ЛТД», а саме статут у новій редакції з дати державної перереєстрації, тобто з 25.04.2005 року та визнано недійним свідоцтво платника ПДВ № 37103570 від 15.07.2005 року з моменту видачі, не може бути належною правовою підставою для позбавлення позивача права на формування податкового кредиту за результатом здійснення господарських операцій з ТОВ "Газтрейд ЛТД».

Що стосується посилань заявників апеляційної скарги на висновки судово-почеркознавчої експертизи від 07.02.2007 року № 62, яким встановлено, що підпис від імені представника ТОВ «Газтрейд ЛТД» ОСОБА_4 у договорах № 20/2005/2239, № 20/2005/2040, № 03-04-05, № 02-05-05, укладених між ВАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «Газтрейд ЛТД», додаткових угодах до договорів, інших документах, складених на виконання умов цих договорів - податкових накладних, рахунках-фактурах, актах приймання-передачі, розрахунку коригування до податкової накладної, виконані не ОСОБА_4, а іншою особою, як на підставу необґрунтованості формування позивачем податкового кредиту, то суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, висновок судово-почеркознавчої експертизи від 07.02.2007 року № 62 був складений в межах розслідування кримінальної справи № 70/63-06, за яким Голосіївським районним судом м. Києва було прийнято вирок від 26.02.2008 року.

Однак, зі змісту вказаного вироку вбачається, що в ньому відсутні будь-які посилання на вказаний висновок експерта. Оцінка висновка судового експерта № 62 від 07.02.2007 року судом не надавалась, а також не визначалась належність визначених ним обставин.

Відтак, в даному випадку відсутні підстави вважати, що висновок експерта був визнаний судом належним та допустимим доказом в межах кримінальної справи.

Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що висновок експерта № 62 від 07.02.2007 року був складений як доказ в межах кримінальної справи відповідно до Кримінально-процесуального кодексу України, на підставі яких орган дізнання, слідчий і суд можуть встановити наявність або відсутність суспільно небезпечного діяння, винність особи, яка вчинила це діяння, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення кримінальної справи, а тому він не може вважатись належним доказом в межах даної адміністративної справи.

Вказані правові висновки також відповідають правовим висновкам Верховного Суду, викладеним в постанові від 24.01.2019 року по справі № 826/12259/13-а.

Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що Офісом великих платників податків ДФС України та Прокуратурою Запорізької області в даному випадку не було доведено належними та допустими доказами факту необґрунтованого та безпідставного формування позивачем податкового кредиту за результатом здійснення господарських операцій з ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК-Ресурс», у зв'язку з чим, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 05.04.2007 року№1/0 було прийнято відповідачем не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, визначенний законодавством.

При цьому, зі змісту оскаржуваного судового рішення вбачається, що суд першої інстанції, за результатом аналізу положень Закону України «Про податок на додану вартість», Бюджетного кодексу України, Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік», Закону України «Про систему оподаткування», дійшов висновку, що зміна податкових ставок і механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів) не можуть запроваджуватися Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік (ч. 2 ст. 7 Закону України «Про систему оподаткування»).

Зміна механізму визначення бази оподаткування ПДВ шляхом включення спеціальних норм у Закон про Державний бюджет України на відповідній рік неприпустимо з точки зору ст. 7 Закону України «Про систему оподаткування» та норм Бюджетного кодексу України.

Отже, питання щодо застосування нульової ставки з ПДВ у досліджуваному періоді регулюється виключно Законом України «Про податок на додану вартість».

Натомість, як вже зазначалось, Верховний суд України в постанові від 12.04.2016 року зазначив, що ст. 9 Закону України «Про державний бюджет на 2005 рік» та ст. 8 Закону України «Про державний бюджет на 2006 рік» слід розуміти так, що законодавством не дозволяється оподатковувати за ставкою 20 % операції з продажу природного газу, ввезеного на митну територію України відповідно до зовнішньоекономічних контрактів, укладених на виконання міжнародних договорів України, і звільненого від обкладання ПДВ при ввезенні. При цьому, таке обмеження стосується як першого, так і останнього продавця.

З зазначеного вбачається, що висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному судовому рішенні не відповідають правовим висновкам Верховного Суду України в частині застосування до спірних правовідносин ставок податку на додану вартість, визначених Законом України «Про державний бюджет на 2005 рік».

Поряд з вказаним, з оскаржуваного судового рішення вбачається, що суд першої інстанції, обґрунтовуючи правомірність формування позивачем податкового кредиту, також посилався на висновок Донецького науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України від 23.06.2017 № 1, яким визначено, що:

- документально не підтверджується порушення ПАТ «Запоріжсталь» п.п. 7.2.1 п. 7.2, п.п. 7.4.1, 7.4.5. п. 7.4., ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.7, п.п. 12.2, п.п. 12.6, п.12 Порядку заповнення податкової накладної, з урахуванням вимог п.п. «г» п. 2, п. З, ст. 9 Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік», ст. 8 Закону України «Про Державний бюджет України на 2006 рік», що нібито призвело до завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість та завищення суми податку на додану вартість, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, по господарським операціям з придбання природного газу у ДП «УПК-Ресурс» на загальну суму 13 700 283,86 грн., зазначену в податковому повідомленні - рішенні №/0 від 05.04.2007;

- документально не підтверджується порушення ПАТ «Запоріжсталь» п.1.8., п.1, п.п. 7.2.1, п. 7.2, п.п. 7.4.1, 7.4.5, п. 7.4., ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.7, п.п. 12.2, п.п. 12.6 п.12 Порядку заповнення податкової накладної, з урахуванням вимог п.п. «г» п. 2, п. З, ст. 9 Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік», ст. 8 Закону України «Про Державний бюджет України на 2006 рік», що призвело до завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість та завищення суми податку на додану вартість, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, по господарським операціям з придбання природного газу у ТОВ «Газтрейд ЛТД» на загальну суму 42 084 014,85 грн., зазначену в податковому повідомленнірішенні № /0 від 05.04.2007;

- підтвердити документально, що природний газ, який поставлявся позивачу ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК-Ресурс» у 2005-2006 роках, має імпортне походження, не видається можливим;

- первинними документами документально підтверджуються операції з поставки позивачу природного газу ТОВ «Газтрейд ЛТД» та ДП «УПК-Ресурс» у 2005-2006 роках.

Однак, колегія суддів вважає, що вказаний висновок не є належним доказом правомірності формування позивачем податкового кредиту, оскільки експертом при його оформленні не брались до уваги висновки Верховного Суду України, викладені в постанові від 12.04.2016 року.

Відтак, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо протиправності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, однак із помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим, прийняте ним судове рішення підлягає зміні, шляхом викладення тексту його мотивувальної частини в редакції даної постанови.

Відповідно до п. 4 ч. 1, ч. 4 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційні скарги Офісу великих платників податків ДФС України та Прокуратури Запорізької області - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07.06.2018 року в адміністративній справі № 5/46/07-АП - змінити, виклавши текст мотивувальної частини в редакції даної постанови.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 13 березня 2019 р. і може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови складено 20 березня 2019 р.

Головуючий - суддя А.В. Шлай

суддя О.О. Круговий

суддя Т.С. Прокопчук