Справа № 0540/5839/18-а
Суддя: Міронова Галина Михайлівна
Дата ухвалення: 2019-03-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 березня 2019 року справа №0540/5839/18-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді Міронової Г.М., суддів: Арабей Т.Г., Казначеєва Е.Г., секретаря судового засідання Тішевського В.В., представника відповідача Груєнка С.Л., розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 р.(повне рішення судом складено 05 жовтня 2018 року у м. Слов'янську) у справі № 0540/5839/18-а (головуючий І інстанції суддя Логойда Т. В.) за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та зобов'язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

18 липня 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області, в якому просив визнати недійсним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 06.07.2018 року № про збільшення суми грошового зобов'язання з орендної плати з фізичних осіб в сумі 247158, 94 грн. та штрафу в сумі 61789, 74 грн.; визнати недійсним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 06.07.2018 року № про збільшення суми грошового зобов'язання з орендної плати з фізичних осіб у вигляді штрафу в сумі 850, 00 грн.; зобов'язати відповідача внести зміни до інтегрованої картки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 з плати за землю (земельного податку та орендованої плати за земельні ділянки державної або комунальної власності) шляхом виключення суми пені в розмірі 114460, 57 грн. (т. 1 а.с. 3-10).

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 року позовні вимоги задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 06.07.2018 року № в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 680 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 06.07.2018 року № в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб (код платежу 18010900) на суму 300 310,44 грн., з них податкові зобов'язання - 240 248,35 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 60 062,09 грн.

Зобов'язано Головне управління ДФС у Донецькій області внести зміни до інтегрованої картки платника - фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 з плати за землю (код бюджетної класифікації 18010900 - «Орендна плата з фізичних осіб») шляхом виключенням з неї суми пені в розмірі 114 460,57 грн.

В задоволенні решти позовних вимог - відмовлено (т. 1 а.с. 206-215).

Відповідач з таким судовим рішенням не погодився, звернувся до суду апеляційної інстанції з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити позивачу у повному обсязі (т. 2 а.с. 47-48).

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначає, що за приписами п. 2 ст. 286 Податкового кодексу України «Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку, станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченою ст. 46 цього кодексу, з розбивкою рівної суми рівними частками за місяцями.

Таким чином, позивач, подаючи податкову декларацію на поточний рік, у п. 9 замість коду 0584 (Приморське відділення Маріупольської ОДПІ) повинен був обрати код 0581 (Центральне (раніше Жовтневе) відділення Маріупольської ОДПІ).

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.

Позивач до суду не прибув, про розгляд справи був повідомлений належним чином, у відзиві висловив прохання розглянути справу за його відсутності (т. 2 а.с. 58-61).

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, відзив, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, з наступних підстав.

Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що фізична особа - підприємець ОСОБА_2 є платником, зокрема орендної плати за землю, який перебуває на обліку в органі доходів і зборів - в Маріупольській об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, що розташований на території населеного пункту (м. Маріуполя Донецької обл.), включеного до переліку, що зазначений у ст. 2 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції», де проводилася антитерористична операція, розпочата на підставі відповідного Указу Президента України.

Податкові зобов'язання з плати за землю у позивача виникли на підставі договору оренди.

Так, 07.04.2009 року між Маріупольською міською радою як орендодавцем та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 як орендарем строком на 10 років до 23.12.2018 року укладений договір оренди земельної ділянки (кадастровий номер земельної ділянки НОМЕР_4), загального площею 0,2125 га, що розташована у Жовтневому (натепер - Центральному) районі АДРЕСА_1, для складування (функціонування складів).

Згідно з пп. 4.3 розд. 13 договору орендна плата за землю (платіж) сплачується орендарем у грошовій формі у розмірі 4% від грошової оцінки земельної ділянки (за рік).

Пунктами 4.1-4.3 договору визначено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки (з урахуванням коефіцієнту індексації на 2009 рік) становить 494,53 грн./м2.

Грошова оцінка земель м. Маріуполя встановлена рішенням Маріупольської міської ради від 28.09.2000 року № 708 та посвідчується довідкою (витягом) управління земельних ресурсів м. Маріуполя у Донецькій області встановленого зразку.

Розмір річної орендної плати складає: 2125 х 494,53 х 4% = 42 035,05 (грн.).

Відповідно до п. 4.5 договору розмір орендної плати за земельну ділянку змінюється у разі індексації у встановленому законом порядку грошової оцінки. У разі індексації грошової оцінки земель м. Маріуполя орендар зобов'язаний вносити орендну плату в новому розмірі з дня індексації.

Додатковим договором від 09.03.2017 року № 692 до договору оренди земельної ділянки внесено зміни (до пп. 4.3 розд. 13 договору) щодо розміру орендної плати, який встановлено у розмірі 3% від грошової оцінки земельної ділянки (т. 1 а.с. 65-69).

Позивачем до Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (Приморське відділення) подані звітні податкові декларації з орендної плати за землю за 2014, 2015, 2016, 2017 роки, а саме:

за 2014 рік, в якій задекларовано податкове зобов'язання: з січня по листопад - по 3651,46 грн. щомісячно, за грудень - 3651,44 грн. (дата подачі - 23.02.2017 року);

за 2015 рік, в якій задекларовано податкове зобов'язання: з січня по листопад - по 3651,46 грн. щомісячно, за грудень - 3651,44 грн. (дата подачі - 20.02.2015 року);

за 2016 рік, в якій задекларовано податкове зобов'язання: з січня по листопад - по 6535,44 грн. щомісячно, за грудень - 6535,41 грн. (дата подачі - 28.01.2016 року);

за 2017 рік, в якій задекларовано податкове зобов'язання: з січня по грудень - по 6927,50 грн. щомісячно (дата подачі - 16.02.2017 року);

Вказані звітні податкові декларації прийняті відповідачем без заперечень, що підтверджується відповідними квитанціями (квитанції № 2) (т. 1 а.с. 32-53).

Також, позивачем до Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (Приморське відділення) подані уточнюючі податкові декларації з орендної плати за землю за 2014, 2015, 2016, 2017 роки, в яких позивач, зокрема, зменшив податкові зобов'язання за період з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року, а саме:

за 2014 рік, в якій зменшено податкове зобов'язання: задекларовано за квітень -1704,02 грн. (замість 3651,46 грн.) та за період з червня по грудень - 0 грн. (дата подачі - 27.03.2017 року);

за 2015 рік, в якій зменшено податкове зобов'язання - задекларовано щомісячно 0 грн. (дата подачі - 27.03.2017 року);

за 2016 рік, в якій зменшено податкове зобов'язання: задекларовано за період з січня по травень - 0 грн., за червень - 4792,66 грн. (замість 6535,44 грн.) (дата подачі - 27.03.2017 року);

за 2017 рік, в якій зменшено податкове зобов'язання: задекларовано з січня по листопад - 5195,63 грн. щомісячно, за грудень - 5195,57 грн. (дата подачі - 15.03.2017 року).

Вказані уточнюючі податкові декларації прийняті відповідачем без заперечень, що підтверджується відповідними квитанціями (квитанції № 2).

Всі податкові декларації (звітні та уточнюючі) з орендної плати за землю позивачем подавалися до Приморського відділення Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області.

Головним управлінням ДФС у Донецької області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо правильності нарахування, повноти та своєчасності сплати позивачем до бюджету плати за землю (орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності), за період з 01.01.2014 року по 31.12.2017 року, за результатами якої складено акт від 22.06.2018 року № 668/05-99-13-02-17/НОМЕР_3, яким вказано на наступні порушення:

1) пп.16.1.3 п. 16.1 ст.16, п.286.2, п.286.4 ст.286 Податкового кодексу України, а саме: не подання платником податкових декларацій з плати за землю за 2014, 2015, 2016, 2017 роки; не подання податкової декларації за 2017 рік у випадку зміни бази оподаткування (відповідно до додаткового договору від 09.03.2017 року № 692 до договору оренди земельної ділянки змінився розмір орендної плати - з 4% на 3% від грошової оцінки земельної ділянки) строк подання - 20.04.2017 року;

Контролюючий орган виходив з того, що податкові декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2014, 2015, 2016, 2017 роки подані позивачем не до контролюючого органу, що розташований за місцезнаходженням земельної ділянки, яким є Центральне (Жовтневе) відділення Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, а до іншого контролюючого органу - Приморського відділення Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, а тому вважаються неподаними. Податкова декларація за 2017 рік у випадку зміни бази оподаткування - до контролюючого органу не подана;

- Центрального (Жовтневого) відділення Маріупольської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області за місцезнаходження земельної ділянки Центрального р-ну м. Маріуполя податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) на 2017 рік (строк подання 20.04.2017 року);

2) п. 286.2 ст. 286, п. 287.1 ст. 287, п.п. 288.1, 288.2, 288.3, 288.4, 288.5 ст. 288, п.п.289.1, 289.2 ст.289 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податкових зобов'язань з орендної плати за земельну ділянку Центрального (Жовтневого) р-ну м. Маріуполя у сумі 247 158,94 грн. (через неподання декларацій), у т.ч. по періодах:

2014 рік: з січня по листопад щомісячно на 3709,59 грн., за грудень - на 3709,63 грн. (всього на 44 515,12 грн.);

2015 рік: з січня по листопад щомісячно на 4633,28 грн., за грудень - на 4633,30 грн. (всього на 55 599,38 грн.);

2016 рік: з січня по листопад щомісячно на 6639,49 грн., за грудень - на 6639,52 грн. (всього на 79 673,91 грн.);

2017 рік: з січня по лютий щомісячно на 7037,86 грн., за березень - на 5789,21 грн., з квітня по грудень щомісячно на 5278,40 грн. (всього на 67 370,53 грн.);

3) п.п. 286.2, 286.4 ст. 286, п.п. 287.1, 287.3, 287.4 ст.287, п.п.288.1, 288.2, 288.3, п.288.4 ст. 288 Податкового кодексу України, у результаті чого завищено суму податкових зобов'язань з орендної плати по Приморському р-ну м. Маріуполя, на суму 108 100,57 гри., у т.ч. по періодам:

2014 рік: з січня по березень щомісячно на 3651,46 грн., за квітень - на 1704,02 грн. (всього на 12658,40 грн.);

2015 рік: з січня по листопад щомісячно на мінус 909,22 грн., за грудень - на мінус 909,18 грн. (всього на мінус 12658,40 грн.);

2016 рік: за червень - на 4792,66 грн., з липня по листопад щомісячно на 6535,44 грн., за грудень - на 6535,41 грн. (всього на 44005,27 грн.);

2017 рік: з січня по листопад щомісячно на 5195,63 грн., за грудень - на 5195,57 грн. (всього на 62347,50 грн.).

Акт перевірки позивачем підписаний із зауваженнями (т. 1 а.с. 13-27).

На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення:

- від 06.07.2018 року № , яким щодо платника на підставі пп.54.3.1 п.54.3 ст. 54, п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України застосовані штрафні (фінансові) санкції за платежем орендна плата з фізичних осіб в сумі 850 грн. (по 170 грн. за кожне неподання щорічної декларації за 2014, 2015, 2016, 2017 роки і за 2017 рік у зв'язку зі зміною бази оподаткування з 09.03.2017 року);

- від 06.07.2018 року № , яким платнику на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 вказаного Кодексу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб (код платежу 18010900) на суму 308948,68 коп., з них за податковим зобов'язанням - 247158,94 грн., за штрафними санкціями - 61789,74 грн. (25% суми грошового зобов'язання) (т. 1 а.с. 28-30).

При цьому, визначаючи суму грошового зобов'язання з орендної плати відповідач застосував нормативну грошову оцінку земельної ділянки з урахуванням коефіцієнту індексації на 2009 рік (тобто ту, що була вказана в день укладення договору оренди) - 494,53 грн./м2 і коефіцієнти індексації нормативної грошової оцінки земель не на відповідний рік (не щорічний), а за кожний попередній рік кумулятивно наступним чином.

Коефіцієнти індексації нормативної грошової оцінки земель відповідачем використано станом: на 01 січня 2010 року - 1,059; а 01 січня 2011 року - 1,0; на 01 січня 2012 року - 1,0; на 01 січня 2013 року - 1,0; на 01 січня 2014 року - 1,0; на 01 січня 2015 року - 1,249; на 01 січня 2016 року - 1,433; на 01 січня 2017 року - 1,06.

За підрахунками відповідача розмір орендної плати за земельну ділянку площею 0,2125 га становив:

за 2014 рік (4% від грошової оцінки): розмір річної орендної плати: 2 125 х 494,53 х 1,059 х 1,0 х 1,0 х 1,0 х 0,1 х 4% = 44 515,12 грн.; розмір місячної орендної плати: 44 515,12 / 12 = 3 709,59 грн.;

за 2015 рік (4% від грошової оцінки): розмір річної орендної плати: 2 125 х 494,53 х 1,059 х 1,0 х 1,0 х 1,0 х 0,1 х 1,249 х 4% = 55 599,38 грн.; розмір місячної орендної плати: 55 599,38 / 12 = 4 633,28 грн.;

за 2016 рік (4% від грошової оцінки): розмір річної орендної плати: 2 125 х 494,53 х 1,059 х 1,0 х 1,0 х 1,0 х 0,1 х 1,249 х 1,433 х 4% = 79 673,91 грн.; розмір місячної орендної плати: 79 673,91 / 12 = 6 639,49 грн.;

за 2017 рік (4% від грошової оцінки) за період з 01.01.2017 року по 09.03.2017 року: розмір річної орендної плати за вказаний період: 2 125 х 494,53 х 1,059 х 1,0 х 1,0 х 1,0 х 0,1 х 1,249 х 1,433 х 1,06 х 4% = 84 454,35 грн.; розмір місячної орендної плати за січень і лютий 2017 року: 84 454,35 / 12 = 7 037,86 грн.; розмір місячної орендної плати за вказаний період: 7 037,86/31 х 9 = 2 043,25 (грн.)

за 2017 рік (3% від грошової оцінки) за період з 10.03.2017 року по 31.12.2017 року: розмір річної орендної плати за вказаний період: 2 125 х 494,53 х 1,059 х 1,0 х 1,0 х 1,0 х 0,1 х 1,249 х 1,433 х 1,06 х 3% = 63 340,76 грн.; розмір місячної орендної плати за квітень-грудень 2017 року: 63 340,76 / 12 = 5 278,40 грн.; розмір місячної орендної плати за період з 10.03.2017 року по 31.03.2017 року 5 278,40/31 х 22 = 3 916,23 грн.

На визначені контролюючим органом в податковому повідомленні-рішенні від 06.07.2018 року № суми грошових зобов'язань з орендної плати з фізичних осіб в інтегрованій картці платника податків (код бюджетної класифікації 18010900) в автоматичному режимі нарахована пеня в сумі 114460,57 грн.

Спірним у даній справі є правомірність прийняття відповідачем повідомлення-рішення від 06.07.2018 року № про збільшення суми грошового зобов'язання з орендної плати з фізичних осіб в сумі 247158, 94 грн. та штрафу в сумі 61789, 74 грн.; податкового повідомлення-рішення відповідача від 06.07.2018 року № про збільшення суми грошового зобов'язання з орендної плати з фізичних осіб у вигляді штрафу в сумі 850, 00 грн.

В частині відмови у задоволенні позовних вимог рішення суду не оскаржувалось.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо часткового задоволення позовних вимог у повному обсязі з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Підпунктом 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Податковим обов'язком є обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (п. 36.1 ст. 36 вказаного Кодексу).

Відповідно до ст. 285 Податкового кодексу України базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік. Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв'язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).

За ун6ормуванням п.п. 286.2 та 286.3 ст. 286 вказаного Кодексу, яка визначає порядок обчислення плати за землю, визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Платник плати за землю має право подавати щомісяця звітну податкову декларацію, що звільняє його від обов'язку подання податкової декларації не пізніше 20 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.

Відповідно до п. 286.4 ст. 286 Податкового кодексу України за нововідведені земельні ділянки або за новоукладеними договорами оренди землі платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.

У разі зміни протягом року об'єкта та/або бази оподаткування платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися такі зміни.

Приписами п. 287.3 ст. 287 Податкового кодексу України податкове зобов'язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Отже, Податковим кодексом України визначено обов'язок платника податків щомісячно сплачувати плату за землю та право платника податків (за його вибором) подавати декларацію з плати за землю у встановлений строк один раз за весь рік або подавати таку декларацію щомісячно.

Позивач самостійно обрав спосіб подання податкової декларації з плати за землю - один раз за весь рік не пізніше 20 лютого поточного року.

Питання внесення змін до податкової звітності врегульовано ст. 50 вказаного Кодексу і відбувається шляхом подання уточнюючого розрахунку чи уточнюючої декларації.

У п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Статтею 102 вказаного Кодексу встановлено строки давності - не більше 1095 днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Таким чином, юридична особа - платник податків (земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності) має право надіслати уточнюючий розрахунок для самостійного виправлення помилок у показниках раніше поданої податкової декларації протягом 1095 днів наступних за останнім днем граничного строку подання такої податкової декларації або, якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

Позивач, як платник податків, зобов'язаний був подати податкові декларації з орендної плати за землю за 2014 - 2017 роки і мав право надіслати уточнюючі податкові декларації (уточнюючі розрахунки) до них.

Пунктом 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України визначено, що неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов'язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

За визначенням п.п. 286.2 та 286.3 ст. 286 вказаного Кодексу платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Платник плати за землю має право подавати щомісяця звітну податкову декларацію, що звільняє його від обов'язку подання податкової декларації не пізніше 20 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.

З матеріалів справи вбачається, що позивач обрав подання щорічної декларації.

Пунктом 41.1 ст. 41 Податкового кодексу України унормовано, що контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.

Апелянт вказує на те, що,застосовуючи до позивача штрафні (фінансові) санкції, виходив з того, що податкові декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2014, 2015, 2016, 2017 роки подані позивачем не до контролюючого органу, що розташований за місцезнаходженням земельної ділянки, яким є Центральне (колишнє Жовтневе) відділення Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, а до іншого контролюючого органу - Приморського відділення Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області, а тому вважаються неподаними.

За даними ЄДРПОУ Маріупольська ОДПІ Головного управління ДФС у Донецькій області на час спірних правовідносин була юридичною особою та органом державної влади з відокремленими підрозділами.

Суд апеляційної інстанції вказує на те, що відділення територіальних органів ДФС України не підпадають під визначення контролюючих органів, яке наведено в п. 41.1 ст. 41 Податкового кодексу України. Без відповідного законодавчого закріплення в спірних правовідносинах платника податків не може бути притягнуто до відповідальності.

Крім того, починаючи з 07.04.2009 року (дня укладення договору оренди земельної ділянки) до липня 2018 року контролюючий орган постійно приймав у позивача декларації з орендної плати за землю і претензій до їх подачі не мав, що сторонами визнається.

Земельна ділянка, що є предметом договору оренди, знаходиться в Центральному (колишній Жовтневий) районі м. Маріуполя Донецької області, і відповідно до наведених вимог законодавства подача звітності з плати за землю повинна відбуватися до контролюючого органу, що розташований за її місцезнаходженням.

З огляду на норми Податкового кодексу України в даних правовідносинах контролюючим органом для позивача була Маріупольська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Донецькій області, куди і подані звітні та уточнюючі податкові декларації з орендної плати за землю.

Спірні декларації прийняті відповідачем без заперечень, що підтверджується відповідними квитанціями (квитанції № 2).

За таких обставин суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що суб'єкт владних повноважень дійшов помилкового висновку, що подані позивачем звітні та уточнюючі податкові декларації з орендної плати за землю за 2014-2017 роки вважаються неподаними із зазначених ним підстав, що призвело до неправомірного застосування щодо позивача податковим повідомленням-рішення від 06.07.2018 року № штрафних (фінансових) санкцій в сумі 680 грн., тобто по 170 грн. за кожне неподання щорічної декларації (170 грн. х 4 = 680 грн.).

Щодо штрафних (фінансових) санкцій в сумі 170 грн. за невиконання позивачем як платником податків обов'язку щодо подання нової звітної податкової декларації за 2017 рік протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зміни бази оподаткування, тобто по 10.04.2017 року включно (абз. 2 п. 286.4 ст. 286 Податкового кодексу України), то такі порушення мали місце, у зв'язку з чим в цій частині оскаржене податкове повідомлення-рішення відповідало вимогам законодавства.

Враховуючи наведене, податкове повідомлення-рішення від 06.07.2018 року № підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині штрафних (фінансових) санкцій в сумі 680 грн.

Податкова декларація щодо 2014 року позивачем подана з порушенням строку, однак це питання не є предметом спірних правовідносин в даній справі, оскільки оскаржене податкове повідомлення-рішення про накладення штрафних (фінансових) санкцій в цій частині винесено за неподання податкової декларації, а не за порушення строку її подання, що підтверджується висновками акту перевірки, на підставі якого воно прийнято.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 06.07.2018 року № , яким платнику на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб (код платежу 18010900) на суму 308948,68 коп., з них за податковим зобов'язанням - 247158,94 грн., за штрафними санкціями - 61789,74 грн. (25% суми грошового зобов'язання), - в частині періоду з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року суд зазначає наступне.

14.04.2014 року набрав чинності Указ Президента України від 14.04.2014 року № 405/2014, яким уведено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 року «Про невідкладні заходи щодо боротьби з терористичною загрозою і збереження територіальної цілісності України» та розпочато проведення антитерористичної операції на території Донецької і Луганської областей.

15.10.2014 року набрав чинності Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (Закон від 02.09.2014 року № 1669-VII), який визначає тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб'єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.

Статтею 2 вказаного Закону на час проведення антитерористичної операції встановлено мораторій на виконання договірних зобов'язань та на нарахування пені та штрафів на основну суму заборгованості за кредитними та іншими договірними зобов'язаннями, зокрема юридичним особам та фізичним особам - підприємцям, що провадять (провадили) свою господарську діяльність на території населених пунктів, визначених у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція.

Статтею 6 вказаного Закону під час проведення антитерористичної операції звільнено суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.

Статтею 7 вказаного Закону скасовано на період проведення антитерористичної операції орендну плату за користування державним та комунальним майном суб'єктам господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції.

Відповідно до ч.ч. 1 - 3 ст. 11 «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» цей Закон, зокрема втрачає чинність через шість місяців з дня завершення антитерористичної операції, крім пункту 4 статті 11 «Прикінцеві та перехідні положення» цього Закону.

Дія цього Закону поширюється на період проведення антитерористичної операції та на шість місяців після дня її завершення.

Закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону.

За вимогами ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

Статтею 1 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» надано визначення термінів:

територія проведення антитерористичної операції - територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014;

період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.

Перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, був затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 року №1053-р, дію якого зупинено розпорядженням Кабінету Міністрів України від 05.11.2014 року №1079-р.

Вказаний Перелік втратив чинність у зв'язку з набранням чинності Переліком населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, що затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 року № 1275-р.

До вказаних Переліків внесено, зокрема м. Маріуполь Донецької області, де зареєстрований та здійснює свою господарську діяльність позивач.

Враховуючи наведене з 14.04.2014 року позивач був звільнений від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.

08.06.2016 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування» (Закон України № 1365-VІІІ від 17.05.2016 року), яким тексти статей 6 і 7 викладено в такій редакції:

"Звільнити суб'єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону";

"Скасувати суб'єктам господарювання орендну плату за користування державним та комунальним майном, розташованим в населених пунктах, згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону".

Вказаним законом також статтю 4 доповнено частиною четвертою наступного змісту:

«Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затверджуються Кабінетом Міністрів України, який забезпечує своєчасну їх актуалізацію».

Такі Переліки затверджено розпорядженням Кабінету Міністрів України від 07.11.2014 року № 1085, і такий населений пункт як м. Маріуполь Донецької обл., в якому відповідач користується земельними ділянками державної та комунальної власності, до них не включено.

Отже, з 08.06.2016 року - дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування» (Закон України № 1365-VІІІ від 17.05.2016 року) відповідач від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності вже не звільнений.

Тобто, позивач був звільнений від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності, в період з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року включно.

У зв'язку з наведеним позивач зменшив податкові зобов'язання за період з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року шляхом подання уточнюючих декларацій, на що мав право.

Вказані положення законодавства та обставини справи залишилися поза увагою контролюючого органу, що призвело до неправомірного визначення позивачу податкового зобов'язання за період з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року, протягом якого позивач був звільнений від сплати за користування земельними ділянками.

З огляду на наведене оскаржене податкове повідомлення-рішення від 06.07.2018 року № в частині, що стосується періоду з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 06.07.2018 року № , яким платнику на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб (код платежу 18010900) на суму 308948,68 коп., з них за податковим зобов'язанням - 247158,94 грн., за штрафними санкціями - 61789,74 грн. (25% суми грошового зобов'язання), - в частині, що стосується решти періодів - з 01.01.2014 року по 13.04.2014 року (період до звільнення позивача від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності) та з 08.06.2016 року по грудень 2017 року (період після звільнення позивача від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності), і застосування коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земель, суд зазначає наступне.

Відповідно до пп. 54.3.2 п.54.3 ст. 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом 123.1 ст. 123 вказаного Кодексу визначено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - це тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - це тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Згідно з п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України, якою встановлені строки давності та їх застосування, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Звітна податкова декларація з плати за землю за 2014 рік позивачем була подана 23.02.2017 року, уточнююча податкова декларація з плати за землю за 2014 рік - 27.03.2017 року, з огляду на що контролюючий орган мав право протягом 1095 за днем її фактичного подання провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків.

За унормуванням п.п. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 Податкового кодексу України базою оподаткування земельним податком є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Пунктом 5 Типового договору оренди землі, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 березня 2004 року № 220, передбачено відображення нормативної грошової оцінки земельної ділянки (земельних ділянок) на дату укладення договору.

Розмір орендної плати змінюється в разі зміни нормативної грошової оцінки земельної ділянки та коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земельної ділянки.

Аналогічні положення містяться в п. 4.5 договору оренди земельної ділянки від 07.04.2009 року, що укладений між Маріупольською міською радою як орендодавцем та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 як орендарем.

Питання індексації нормативної грошової оцінки земель врегульовано ст. 289 Податкового кодексу України, згідно з п. 289.1 якого для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.

Відповідно до п. 289.2 ст. 289 вказаного Кодексу центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення станом на 1 січня поточного року, що визначається за певною формулою:

Кi = І:100,

де І - індекс споживчих цін за попередній рік.

У разі якщо індекс споживчих цін не перевищує 100 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 100 (до 01.01.2017 року) і у разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115 (з 01.01.2017 року - дня набрання чинності Законом України від 21.12.2016 року № 1797-VIII).

Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.

Згідно з п. 289.3 ст. 289 вказаного Кодексу центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

Отже, для визначення бази оподаткування земельним податком з метою подальшого обчислення та сплати земельного податку на поточний рік нормативна грошова оцінка земель індексується на підставі коефіцієнта індексації, який уповноваженими органами розраховується щороку та доводиться не пізніше 15 січня поточного року.

Платник податків повинен застосувати такий коефіцієнт індексації до нормативної грошової оцінки земель з початку звітного періоду (наприклад, якщо це рік, то з 1 січня поточного року).

Визначаючи суму грошового зобов'язання з орендної плати відповідач застосував нормативну грошову оцінку земельної ділянки з урахуванням коефіцієнту індексації на 2009 рік (тобто нормативну грошову оцінку, що була вказана в день укладення договору оренди) - 494,53 грн./м2 і коефіцієнти індексації нормативної грошової оцінки земель не на відповідний рік (не щорічний), а за кожний попередній рік, починаючи з дня укладання договору оренди, кумулятивно. Вказані обчислення були проведені без урахування задекларованих позивачем зобов'язань.

Суд вважає такі дії відповідача неправомірними з огляду на наступне.

За змістом норм п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України кумулятивне (тобто накопичувальне) застосування щорічних коефіцієнтів індексації пов'язане саме з датою проведення нормативної грошової оцінки, але не з датою прийняття рішення про її затвердження чи датою введення нормативної грошової оцінки.

З моментом набрання чинності рішенням ради про затвердження нормативної грошової оцінки пов'язується можливість застосування самої нормативної грошової оцінки, але не коефіцієнтів її індексації, які, як зазначалося, застосовуються кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.

Абзацом 5 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про оцінку земель» встановлено, що дата оцінки земельної ділянки - дата (число, місяць та рік), на яку проводиться оцінка земельної ділянки та визначається її вартість. Для нормативної грошової оцінки земельної ділянки - дата, вказана в технічній документації.

Частиною 2 ст. 20 Закону України «Про оцінку земель» визначено, що дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель.

Отже, дата вказана у технічній документації в силу абз. 5 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про оцінку земель» і є датою проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а тому, саме з цією датою пов'язується початок кумулятивного застосування щорічних коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки.

Аналогічні правові висновки щодо застосування норм п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України викладені в постанові Верховного Суду від 25.05.2018 року в справі № 804/773/16 (провадження № К/9901/19913/18), які відповідно до ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України мають бути враховані судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Управлінням Держгеокадастру у м. Маріуполь позивачу надані витяги з технічної документації про нормативно-грошову оцінку земельної ділянки позивача:

від 23.12.2013 року №123/2/2014, відповідно до якого така оцінка на 2014 рік без урахування коефіцієнту індексації становила 515,50 грн./кв.м;

від 12.02.2015 року №485/2/2015, відповідно до якого така оцінка на 2015 рік з урахуванням коефіцієнту індексації становила 643,86 грн./кв.м (лист Головного управління Держгеокадастру у Донецькій області від 03.09.2018 року (відділу у м. Маріуполі));

від 26.01.2017 року №112/2/2017, відповідно до якого така оцінка на 2017 рік з урахуванням коефіцієнту індексації становила 978 грн./кв.м (лист Управління Держгеокадастру у м. Маріуполі від 09.02.2017 року).

Державна служба України з питань геодезії, картографії та кадастру на своєму офіційному сайті на виконання п.289.3 ст.289 Податкового кодексу України повідомила, що коефіцієнти індексації нормативної грошової оцінки земель становлять: зокрема на 2013 рік - 1,0, на 2014 рік - 1,249, на 2015 рік - 1,433, на 2016 рік - 1,06, на 2017 рік - 1,0.

Судом встановлено та не заперечується сторонами, що в декларації за 2014 рік з урахуванням уточнення до неї позивач задекларував податкові зобов'язання за період з 01 січня по 13.04.2014 року: січень - березень - по 3709,59 грн. щомісяця, квітень (по 13.04.2014 року) - 1704,02 грн., загалом - 12658,40 грн.

Відповідно до вимог законодавства обчислення орендної плати щодо вказаного періоду мало відбуватися наступним чином: 2125 кв.м (площа земельної ділянки) х 515,50 грн. (нормативно грошова оцінка земельної ділянки на 2014 рік без закладення в неї коефіцієнта індексації) х 1,249 (коефіцієнт індексації 2014 року) х 4% (ставка орендної плати згідно з договором оренди) = 54728,06 грн. за рік, тобто 4560,67 грн. в міс.

Оскільки відповідно до вимог законодавства позивач мав сплачувати плату за землю з 01.01.2014 по 13.04.2014 року включно, то його податкові зобов'язання становили: протягом січня - березня - по 4560,67 грн. щомісячно і за 13 днів квітня - 1976,29 грн., загалом - 15658,31 грн.

Разом з тим за вказаний податковий період позивач задекларував податкові зобов'язання в сумі 12658,40 грн., тобто занизив їх на 2999,91 грн.

В період з 14.04.2014 року по 07.06.2016 року, як вже зазначалося, позивач був звільнений від сплати за користування земельними ділянками.

Судом встановлено та не заперечується сторонами, що в декларації за 2016 рік з урахуванням уточнення до неї позивач задекларував податкові зобов'язання за період з 08 червня по 31 грудня 2014 року: червень (з 08 червня) - 4 792,66 грн., липень - листопад - по 6 535,44 грн. щомісяця, грудень - 6 535,41 грн., загалом - 44 005,27 грн.

Відповідно до вимог законодавства обчислення орендної плати щодо вказаного періоду мало відбуватися наступним чином: 2125 кв.м (площа земельної ділянки) х 643,86 грн. (нормативно грошова оцінка земельної ділянки на 2015 рік, в яку закладений коефіцієнт індексації 2015 року) х 1,06 (коефіцієнт індексації 2016 року) х 4% (ставка орендної плати згідно з договором оренди) = 58011,79 грн. за рік, тобто 4834,32 грн. в міс.

Оскільки відповідно до вимог законодавства позивач мав сплачувати плату за землю з 08.06.2016 року, то його податкові зобов'язання становили: за 23 днів червня - 3706,31 грн., протягом липня - грудня - по 4834,32 грн. щомісячно, загалом - 32712,20 грн.

Разом з тим за вказаний податковий період позивач задекларував податкові зобов'язання в сумі 44005,27 грн., тобто завищив їх на 11293,07 грн.

Однак, це не позбавляє його права подати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації у встановлені строки та заяву про зарахування надміру сплачених коштів в рахунок погашення майбутніх платежів, або ж заяву про повернення надміру сплаченої суми з бюджету.

Судом встановлено та не заперечується сторонами, що в декларації за 2017 рік з урахуванням уточнення до неї позивач задекларував податкові зобов'язання: січень - листопад - по 5195,63 грн. щомісяця, грудень - 5195,57 грн., тобто 62347,50 грн. за рік.

Відповідно до вимог законодавства та з урахуванням внесених до договору оренди змін обчислення орендної плати щодо вказаного періоду мало відбуватися наступним чином:

- за період з 01.01.2017 року по 08.03.2017 року: 2125 кв.м (площа земельної ділянки) х 978 грн. (нормативно грошова оцінка земельної ділянки на 2017 рік, в яку закладений коефіцієнт індексації) х 4% (ставка орендної плати згідно з договором оренди) = 83130 грн. за рік., тобто 6927,50 грн. в міс. Виходячи з наведеного за вказаний період позивач мав сплатити 15642,74 грн.;

- за період з 09.03.2017 року по 31.12.2017 року: 2125 кв.м (площа земельної ділянки) х 978 грн. (нормативно грошова оцінка земельної ділянки на 2017 рік, в яку закладений коефіцієнт індексації) х 3% (ставка орендної плати згідно з договором оренди) = 62347,50 грн. за рік., тобто 5195,63 грн. в міс. Виходячи з наведеного за вказаний період позивач мав сплатити 50615,44 грн.

Отже, за 2017 рік позивач мав задекларувати податкові зобов'язання з орендної плати за землю в загальному розмірі 66258,19 грн. (15642,74 грн. + 50615,44 грн.).

Разом з тим за вказаний податковий період позивач задекларував податкові зобов'язання в сумі 62347,50 грн., тобто занизив їх на 3910,69 грн.

Всього за спірний період з 01.01.2014 року по 31.12.2017 року позивач занизив зобов'язання з орендної плати за землю на суму 6910,59 грн. (2999,91 грн. + 3910,69 грн.), і саме щодо цієї суми контролюючий орган мав застосувати штрафні (фінансові) санкції в розмірі 25%, тобто 1727,65 грн.

З огляду на наведене суб'єкт владних повноважень неправомірно збільшив позивачу податкове зобов'язання за спірний період із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій.

Враховуючи наведене оскаржене податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 06.07.2018 року № за виключенням вказаних сум, тобто в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб (код платежу 18010900) на суму 300 310,44 грн., з них податкові зобов'язання - 240 248,35 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 60 062,09 грн. підлягає визнанню протиправною та скасуванню.

Відповідно до пп.14.1.162 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов'язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.

Згідно з п. 111.2 ст. 111 вказаного Кодексу пеня є одним із видів фінансової відповідальності за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, яка встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами.

Правила нарахування пені встановлені ст. 129 Податкового кодексу України, які пов'язують початок нарахування пені з останнім днем граничного строку сплати податкового зобов'язання.

Оскільки суд дійшов висновку про неправомірність визначених відповідачем сум грошових зобов'язань з орендної плати з фізичних осіб, в тому числі штрафних (фінансових) санкцій, тому, відповідно, і пеня неправомірно нарахована на такі суми в інтегрованій картці платника податків в автоматичному режимі, і має бути відкоригована відповідно до висновків суду.

Податкове повідомлення-рішення щодо пені контролюючим органом не виносилося.

Інтегрована картка платника є єдиним документом щодо позивача, в якому відображено факт нарахування контролюючим органом в автоматичному режимі пені.

Відповідно до ч. 2 ст. 245 Кодексу адміністративного судочинства України, яка визначає повноваження суду при вирішенні справи, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Статтею 6 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенцію) та практику Європейського суду з прав людини як джерело права (ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»).

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод встановлено право на ефективний засіб юридичного захисту, та визначено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 в справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE, заява №28924/04) констатував: «50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom, пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи відповідачем в інтегрованій картці платника податків пеню нараховано в автоматичному режимі неправомірно.

Згідно з п. 5 розд. І Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 року №422, контроль достовірності первинних показників за податками і зборами, митними та іншими платежами до бюджетів та єдиним внеском здійснюється керівниками структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи.

Загальний контроль за достовірністю відображення в ІКП облікових показників забезпечується підрозділом, який здійснює облік платежів та інших надходжень.

Дії працівників органів ДФС при відображенні в інформаційній системі органів ДФС первинних показників фіксуються із зазначенням ідентифікатора користувача, дати та часу дії.

При виявленні некоректних базових записів структурними підрозділами за напрямами роботи готується коригуючий документ з обов'язковим посиланням на первинний документ, показники якого виправляються. Коригування даних в інформаційній системі органів ДФС здійснюється підрозділами, відповідальними за введення таких даних з первинних документів, за поточною датою.

У разі необхідності коригування облікових показників ІКП у ручному режимі таке коригування здійснюється виключно за рішенням керівника (заступника керівника) органу ДФС, підготовленим відповідним структурним підрозділом за напрямом роботи.

Таким чином в разі необхідності контролюючий орган має можливість здійснювати коригування облікових показників інтегрованої картки платника, в тому числі в ручному режимі.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, є необхідним зобов'язати відповідача також відкоригувати облікові показники інтегрованої картки платника шляхом внесення до неї змін - виключення відомостей про нараховану пеню в розмірі 114460,57 грн.

На підставі вищевикладеного, суд вважає заявлені позовні вимоги такими, що підлягають задоволенню у повному обсязі.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. І відповідачем не доведено, що приймаючи спірні рішення він діяв правомірно.

З урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду не вбачається.

Керуючись ст. 310, 315, 316, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Донецькій області - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 р. у справі № 0540/5839/18-а - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено 18 березня 2019 року.

Головуючий суддя Г.М. Міронова

Судді Т.Г. Арабей

Е.Г. Казначеєв