Справа № 2140/1862/18
Суддя: Бітов А.І.
Дата ухвалення: 2019-03-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 березня 2019 р.м.ОдесаСправа № 2140/1862/18

Категорія:8.3.3. Головуючий в 1 інстанції: Бездрабко О.І.

Час і місце ухвалення:16:48, м. Херсон

Дата складання повного тексту: 13.12.18.

Судова колегія П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Бітова А.І.

суддів Лук'янчук О.В.

ОСОБА_1

при секретарі Лавришині А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті ОСОБА_2 адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2018 року у справі за позовом комунального виробничого управління "Каховський водоканал" до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

У вересні 2018 року комунальне виробниче управління (далі КВУ) "Каховський водоканал" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі (далі ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (далі ППР) за платежем - податок на додану вартість (далі ПДВ) від:

· 14 березня 2018 року № про застосування штрафу у розмірі 1 072 861,62 грн.

· 04 липня 2018 року № про застосування штрафу в розмірі 2 872 156 грн.

· 25 липня 2018 року № про застосування штрафу в розмірі 2 872 156 грн.

· 12 липня 2018 року № про застосування штрафу в розмірі 673 744,22 грн.

· 11 червня 2018 року № про застосування штрафу в розмірі 35 593,64 грн.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував про протиправність застосування до підприємства штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних за період з жовтня 2015 року по березень 2018 року та несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за період з квітня 2017 року по квітень 2018 року, оскільки дані порушення виникли не з його вини, а внаслідок бездіяльності органу доходів і зборів щодо не відображення в системі електронного адміністрування ПДВ сплаченої в суми субвенції в розмірі 1 227 215,88 грн. Внаслідок цього, позивачу штучно занижено ліміт для реєстрації податкових накладних, через що підприємство було позбавлено можливості реєструвати податкові накладні. Звертає увагу на те, що контролюючим органом відповідно до ППР від 14 березня 2018 року застосовано до підприємства штраф у розмірі 50 % на підставі п.120-1.2 ст.120-1 ПК України (в редакції з 01 січня 2017 року на момент притягнення до відповідальності та прийняття оскаржуваного ППР), що не є законодавчо обґрунтованим, так як перевірявся період з 01 жовтня 2015 року по 31 грудня 2016 року, а на момент виникнення спірних правовідносин діяла редакція п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, обов'язковою умовою якої було наявність вини платника податку щодо умисної не реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

Також вказує на те, що ППР від 04 липня 2018 року № НОМЕР_1 прийнято на підставі акту документальної планової перевірки від 31 травня 2018 року №107/21-22-14-01, однак згідно пп.75.1.1 п.75.1 ст. 75 ПК України перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних є предметом камеральної або документальної перевірки, а не планової. Крім того, позивач оскаржив ППР від 14 березня 2018 року № НОМЕР_2, від 04 липня 2018 року № НОМЕР_1 до ДФС України, але жодної відповіді не отримало. Таким чином, в силу п.56.8 ст. 56 ПК України скарга підприємства вважається задоволеною, а ППР повинні бути скасовані.

Відповідач позов не визнав, 08 жовтня 2018 року від відповідача надійшов відзив, згідно якого просить відмовити в задоволенні позову. Вказує на те, що позивачем на порушення вимог п.201.10 ст. 201 ПК України за період з жовтня 2015 року по грудень 2016 року, з квітня 2017 року по квітень 2018 року не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, у зв'язку з чим до КВУ "Каховський водоканал" правомірно застосовано штрафні санкції на підставі оскаржуваних ППР. Що стосується доводів позивача, що підставою не реєстрації податкових накладних є протиправна бездіяльність органу доходів і зборів щодо не зарахування в системі електронного адміністрування ПДВ отриманої субвенції, зазначає, що у разі, якщо сума, обчислена відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 ПК України, була меншою, ніж сума ПДВ в податкових накладних, які позивач повинен був зареєструвати в ЄРПН, то останній зобов'язаний перерахувати необхідну суму коштів із свого поточного рахунку на рахунок в СЕА. Тобто, неперерахування на рахунок в СЕА субвенції з бюджету не може слугувати підставою для звільнення від відповідальності платника податків за вчинення податкового правопорушення.

Справу розглянуто судом за правилами загального позовного провадження.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2018 року позов КВУ "Каховський водоканал" (74800, Херсонська область, м. Каховка, вул. Мелітопольська, 87, ) до ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі (73026, м. Херсон, пр-т Ушакова, 75, ) про визнання протиправними та скасування ППР задоволений.

Визнано протиправними та скасовані ППР від 14 березня 2018 року №, від 04 липня 2018 року №, від 25 липня 2018 року №, від 12 липня 2018 року № НОМЕР_3, від 11 червня 2018 року №.

Стягнуто з ГУ ДФС у Херсонській області, АРК м. Севастополі (73026, м. Херсон, пр-т. Ушакова, 75, ) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь КВУ "Каховський водоканал" (74800, Херсонська область, м. Каховка, вул. Мелітопольська, 87, ) судовий збір у сумі 112 837 грн. 67 коп.

В апеляційній скарзі ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі ставиться питання про скасування судового рішення в звязку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального права.

Доводи апеляційної скарги: у разі, якщо сума, обчислена відповідно до п.п.200.3 ст. 200 ПК України була меншою, ніж суми ПДВ в податкових накладних, які позивач повинен був зареєструвати в ЄРПН, то позивач відповідно до пп. 201.10 ст. 201 ПК України був зобов'язаний перерахувати необхідну суму свого поточного рахунку на рахунок в СЕА. Тобто, неперерахування контролюючими органами (органами Державної казначейської служби України) на рахунок в СЕА субвенції з бюджету не може слугувати для звільнення від відповідальності платника податків за вчинення податкового правопорушення. Крім того, позивачем не доведено відсутності такого ліміту.

Разом з тим, не зарахування субвенції з бюджету не звільняє платника податку від обов'язку дотримання строків реєстрації податкових накладних та не звільняє від відповідальності за порушення таких строків.

У відзиві КВУ "Каховський водоканал" на апеляційну скаргу вказується, що судом першої інстанції прийнято рішення з дотримання норм матеріального та процесуального права, доводи апелянта є безпідставними, у звязку з чим просить апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги КВУ "Каховський водоканал", перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, судова колегія приходить до наступного.

Обставини встановлені судом першої інстанції, підтверджені судом апеляційної інстанції та неоспорені учасниками апеляційного провадження:

20 лютого 2018 року посадовою особою відповідача проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації податковим накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КВУ "Каховський водоканал" () за вересень 2015 року - грудень 2016 року, за результатами якої складено акт № 568/21-22-12-01/19236260.

Перевіркою встановлено, що на порушення п.п.201.1, 201.10 ст. 201 ПК України позивачем за період з вересня 2015 року по грудень 2016 року не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) на суму податкових зобов'язань 2 335 442,33 грн. ПДВ.

На підставі акту камеральної перевірки відповідачем прийнято ППР від 14 березня 2018 року № НОМЕР_2, відповідно до якого до позивача застосовано штраф у розмірі 1 072 861,62 грн.

27 березня 2018 року за №191/1-4-04 позивач подав скаргу на дане ППР до ГУ ДФС у Херсонській області, яку листом від 03 квітня 2018 року №4503/10/21-22-12-01-08 залишено без розгляду.

12 квітня 2018 року КВУ "Каховський водоканал" за №209/1-4-05 оскаржило нарахування штрафних санкцій до ДФС України, яке листом від 03 жовтня 2018 року № 32150/6/99-99-12-03-01-15 повідомило про відсутність підстав для не застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПК/РК в ЄРПН.

18 травня 2018 року посадовою особою відповідача проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям-платникам ПДВ, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КВУ "Каховський водоканал" () за квітень 2017 року - квітень 2018 року, за результатами якої складено акт № 1562/21-22-12-01/19236260.

Перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних за квітень 2017 року - квітень 2018 року від 3 до 307 днів.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято ППР від 11 червня 2018 року № НОМЕР_4, згідно якого до позивача застосовано штраф у розмірі 35 593,64 грн. (за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних: на 15 і менше календарних днів - сума штрафу 299,22 грн. (10 %), від 16 до 30 календарних днів - сума штрафу 18 580,10 грн. (20 %), від 31 до 60 календарних днів - сума штрафу 13 207,59 грн. (30 %), від 61 і більше календарних днів - сума штрафу 13 207,59 грн. (40 %)).

25 червня 2018 року за № 347/1-4-04 позивач подав скаргу на ППР від 11 червня 2018 року № НОМЕР_4 до ДФС України. Рішенням ДФС України від 16 липня 2018 року № 23647/6/99-99-11-03-01-25 продовжено строк розгляду скарги до 30 серпня 2018 року (включно), а рішенням від 27 серпня 2018 року №27539/6/99-99-11-03-01-25 ППР залишено без змін, а скаргу без задоволення.

В період з 24 квітня 2018 року по 23 травня 2018 року відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, валютного - за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року КАУ "Каховський водоканал", код 19236260, за результатами якої складено акт від 31 травня 2018 року № 107/21-22-14-01/19236260.

Перевіркою встановлено порушення (з урахуванням тих, які оскаржуються позивачем у даній справі) п.201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму податкових зобов'язань 5 740 312 грн., а саме: січень 2017 року на суму 330 169 грн.; лютий 2017 року на суму 396 638 грн.; березень 2017 року на суму 391 925 грн.; квітень 2017 року на суму 385 547 грн.; травень 2017 року на суму 486 053 грн.; червень 2017 року на суму 444 362 грн.; липень 2017 року на суму 440 107 грн.; серпень 2017 року на суму 437 324 грн.; вересень 2017 року на суму 720 256 грн.; жовтень 2017 року на суму 693 736 грн.; листопад 2017 року на суму 567 127 грн., грудень 2017 року на суму 447 069 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято ППР від 04 липня 2018 року № НОМЕР_1, згідно якого до позивача застосовано штраф у розмірі 2 870 156 грн.

16 липня 2018 року за №389/1-4-04 КВУ "Каховський водоканал" подало скаргу на вказане ППР до ДФС України, яке листом від 03 жовтня 2018 року №32150/6/99-99-12-03-01-15 повідомило про відсутність підстав для не застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПК/РК в ЄРПН.

25 липня 2018 року посадовою особою відповідача проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації/відсутності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КВУ "Каховський водоканал" (19236260) за січень 2017 року - грудень 2017 року, за результатами якої складено акт № 2336/21-22-12-01/19236260.

Перевіркою встановлено відсутність реєстрації виданих податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних за період березень 2018 року в ЄРПН після сплину 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку ППР від 04 липня 2018 року №221 (отримано 14 липня 2018 року).

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято ППР від 25 липня 2018 року № НОМЕР_5, відповідно до якого до КВУ "Каховський водоканал" застосовано штраф у розмірі 2 870 156 грн.

15 червня 2018 року посадовою особою відповідача проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації податковим накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КВУ "Каховський водоканал" () за січень-березень 2018 року, за результатами якої складено акт № 1945/21-22-12-01/19236260.

Перевіркою встановлено, що на порушення п.п.201.1, 201.10 ст. 201 ПК України позивачем за період з січня по березень 2018 року не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) на суму 1 347 488,43 грн. ПДВ.

На підставі акту камеральної перевірки відповідачем прийнято ППР від 12 липня 2018 року № НОМЕР_3, відповідно до якого до позивача застосовано штраф у розмірі 673 744,22 грн.

Не погоджуючись з такими рішенням відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що застосування штрафних санкцій до платника податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, тобто за не вчинення дій, які платник об'єктивно не міг вчинити через протиправну бездіяльність суб'єкта владних повноважень, є порушенням принципів обґрунтованості, розсудливості, пропорційності та не відповідає принципу належного урядування.

Судова колегія вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-14, 73, 74, 77, 78 КАС України, ст.ст. ст. 200-1, 201 ПК України, якими регулюються правовідносини між сторонами.

Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

До 01 січня 2017 року п.201.10 ст. 201 ПК України передбачав, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в ЄРПН, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в ЄРПН, то платник зобов'язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

З 01 січня 2017 року п.201.10 п.201 ст. 201 ПК України викладено в новій редакції та визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

· для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

· для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

· для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Так, платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в ЄРПН, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу протягом 365 календарних днів, що наступають за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування.

Платник податку має право зареєструвати в ЄРПН податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до пп.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в ЄРПН, то платник зобов'язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ.

Порядок ведення ЄРПН встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними ЄРПН. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

З 03 грудня 2017 року у п.201.10 ст. 201 ПК України внесено зміни та викладено у наступній редакції: реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Платник податку має право зареєструвати в ЄРПН податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 01 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до п.200 1.3 ст. 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в ЄРПН, то платник зобов'язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ.

Пунктом 201.14 ст. 201 ПК України передбачено, що платники податку зобов'язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об'єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з цим розділом, а відповідно до п.201.15 ст.201 ПК України зведені результати такого обліку відображаються в податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу.

Відповідно до п.200-1.1 ст. 200-1 ПК України система електронного адміністрування ПДВ забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в ЄРПН; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування ПДВ; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН; інші показники, які згідно з вимогами п.34 пп.2 р. ХХ "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу.

Порядок електронного адміністрування ПДВ встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно п.200-1.2 ст. 200-1 ПК України платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу. Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.

Відповідно до п.200-1.4 ст. 200-1 ПК України на рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ платника зараховуються кошти:

а) з поточного рахунку такого платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу;

б) з поточного рахунку такого платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов'язань з цього податку;

в) з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України;

г) з бюджету в сумах надміру сплачених грошових зобов'язань з ПДВ, повернутих платнику податків у порядку, встановленому п.43.41 ст. 43 цього Кодексу.

З рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ платника, відповідно до п.200-1.5 ст. 200-1 ПК України передбачено, що перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов'язань з ПДВ, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з ПДВ, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов'язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у складених податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у ЄРПН, над сумою податкових зобов'язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з ПДВ у цьому звітному періоді.

Таким чином, платник ПДВ на дату виникнення податкових зобов'язань зобов'язаний скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН у визначені п.201.10 ст.201 ПК України строки, порушення яких є підставою для застосування до платника податку штрафних санкцій. При цьому, платник податку має право зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу.

З матеріалів справи вбачається, що КВУ "Каховський водоканал" за період з вересня 2015 року по грудень 2016 року було виписано податкових накладних на суму податкових зобов'язань 2 335 442,33 грн., за період з січня по грудень 2017 року - на суму 5 740 312 грн., за період з січня по березень 2018 року - на суму 1 347 488,43 грн., а також у період з квітня 2017 року по квітень 2018 року здійснено реєстрацію податкових накладних на суму ПДВ 140 585,70 грн. з порушенням термінів їх реєстрації.

Вказані обставини не заперечуються сторонами. Однак КВУ "Каховський водоканал" вказує на те, що не реєстрація податкових накладних та несвоєчасна реєстрація податкових накладних відбулася не з вини підприємства, а внаслідок бездіяльності органу доходів і зборів щодо не зарахування в системі електронного адміністрування ПДВ субвенцій, отриманих у 2015 році у розмірі 1 227 215,88 грн.

З цього приводу суд першої інстанції зазначав, що чинним законодавством передбачено відшкодування підприємству державою завданих регулюванням тарифів збитків за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах.

Так, Постановою Кабінету Міністрів України від 04 червня 2015 року №375 затверджено Порядок та умови надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах, відповідно до якого підставою для проведення розрахунків з погашення заборгованості є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання і водовідведення населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення (далі - надавачі послуг), та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості (далі - учасники розрахунків), у тому числі у разі заміни сторони у зобов'язанні під час здійснення розрахунків за електричну енергію та природний газ, згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості на дату укладення такого договору.

На виконання цього Порядку між Територіальним органом Казначейства у Херсонській області, Департаментом фінансів Херсонської ОДА, ФУ КМР та КВУ "Каховський водоканал" 05 серпня 2015 року, 02 грудня 2015 року, 18 грудня 2015 року укладено договори №№ 4, 21, 33 про організацію взаєморозрахунків, згідно яких управління отримало 1 227 215,88 грн. субвенції, які було спрямовано на погашення ПДВ, що підтверджується платіжними дорученнями від 31 серпня 2015 року № 13, від 16 грудня 2015 року № 10, від 25 грудня 2015 року № 17, виписками по рахунку підприємства.

Орган доходів і зборів на наступний день після здійснення оплати з рахунку підприємства, відкритого в органах казначейства, не зарахував кошти субвенції відповідно до абз."в" п.200-1.4 ст.200-1 ПК України на рахунок позивача в системі електронного адміністрування ПДВ.

Приписами п.200-1.3 ст.200-1 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: еНакл = еНаклОтр + еМитн + еПопРах + еОвердрафт - еНаклВид - еВідшкод - еПеревищ. Тобто, однією із складових формули є показник суми еПопРах, який враховує суму коштів субвенції з різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення.

Порядок та строки врахування таких сум у системі електронного адміністрування податку встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі Порядок № 569), який передбачає спрощення порядку збільшення реєстраційної суми на суму коштів, отриманих платником в рахунок погашення заборгованості з різниці в тарифах.

Постановою Кабінету Міністрів України від 18 листопада 2015 року №967 внесено зміни до Порядку №569 в частині збільшення реєстраційної суми на суму коштів, отриманих платником у рахунок погашення заборгованості з різниці в тарифах. Так, п.9 Порядку №569 було доповнено абзацом наступного змісту: "У разі проведення органами Казначейства розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення електронного рахунка враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов'язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, за коригуючими реєстрами.

Інформація про проведення таких розрахунків з податку надається Казначейством до ДФС у розрізі платників податку не пізніше ніж протягом наступного робочого дня з дати проведення таких розрахунків.

На підставі інформації про проведення розрахунків, отриманої від Казначейства, ДФС формує та не пізніше ніж протягом наступного робочого дня з дати отримання такої інформації надсилає Казначейству коригуючи реєстри у межах залишку узгоджених податкових зобов'язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, але не більше суми проведених розрахунків.

У день отримання коригуючих реєстрів Казначейство зменшує залишок узгоджених податкових зобов'язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, та повідомляє про це ДФС.

ДФС на підставі інформації про зменшення залишку узгоджених податкових зобов'язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, не пізніше ніж протягом наступного робочого дня з дати отримання такої інформації збільшує суму поповнення електронного рахунка такого платника податку на суму такого зменшення".

В порушення вказаних вимог орган доходів і зборів не зарахував кошти субвенції у розмірі 1 227 215,88 грн. в системі електронного адміністрування ПДВ, чим штучно зменшив КВУ "Каховський водоканал" ліміт для реєстрації податкових накладних.

Факт відсутності у позивача можливості реєстрації податкових накладних підтверджується витягами щодо суми податку, на яку платник ПДВ має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН з системи електронного адміністрування ПДВ №18 від 31 серпня 2015 року, №19 від 01 вересня 2015 року, №21 від 03 вересня 2015 року, №29 від 14 вересня 2015 року, №1 від 18 грудня 2015 року, №2 від 24 грудня 2015 року, №3 від 21 грудня 2015 року, №3 від 25 грудня 2015 року, №2 від 29 грудня 2015 року, № 3 від 30 грудня 2015 року, №4 від 25 серпня 2016 року.

З пояснень представника КВУ "Каховський водоканал" щодо аналізу динаміки реєстраційного ліміту варто дійти висновку, що від'ємний наростаючий підсумок 2015 року очевидним чином переходив до показника 2016-2018 років, який, логічно, також отримав від'ємний показник реєстраційного ліміту в СЕА з ПДВ.

Наведені обставини очевидним чином обумовлювали неможливість реєстрації податкових накладних з вересня 2015 року по березень 2018 року в силу від'ємного значення реєстраційного ліміту, який накопичувальним чином виник через бездіяльність фіскального органу.

При цьому, тимчасове досягнення управлінням позитивного ліміту внаслідок перерахування коштів з власного поточного рахунку, що дало можливість зареєструвати 18-19 квітня 2018 року окремі податкові накладні, виписані у 2017, 2018 роках, не виправдовує правомірність застосування до КВУ "Каховський водоканал" штрафних санкцій згідно ППР від 11 червня 2018 року № НОМЕР_4.

Таким чином, внаслідок невиконання органом доходів вимог Постанови Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 (із змінами від 18 листопада 2015 року №967, від 30 грудня 2015 року №1177) у 2015 році КВУ "Каховський водоканал" в системі електронного адміністрування ПДВ штучно занижено ліміт для реєстрації податкових накладних, внаслідок чого позивача було позбавлено реєструвати податкові накладні за період з вересня 2015 року по березень 2018 року в межах граничних термінів.

Суд зауважує, що відповідно до п.109.1 ст.109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В межах спірних правовідносин суд першої інстанції правильно встановив, що неналежне виконання вимог податкового законодавства стосовно своєчасної реєстрації КВУ "Каховський водоканал" податкових накладних відбулось з вини контролюючого органу, що виключає протиправність діянь платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 20 березня 2018 року по справі № 819/777/17.

Суд відмічає, що застосування штрафних санкцій до платника податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, тобто за не вчинення дій, які платник об'єктивно не міг вчинити через протиправну бездіяльність суб'єкта владних повноважень, є порушенням принципів обґрунтованості, розсудливості, пропорційності та не відповідає принципу належного урядування.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що згідно ППР від 04 липня 2018 року № НОМЕР_1, від 25 липня 18 року № НОМЕР_5 до КВУ "Каховський водоканал" застосовано штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року.

Положення абз.1 п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України пов'язують факт існування податкового правопорушення з відсутністю реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН.

Однак, аби факт відсутності реєстрації податкових накладних був обґрунтованим, передусім необхідно довести незворотність факту не реєстрації податкових накладних за період, який перевіряється, зокрема аж до граничної межі, коли податкова накладна не може бути зареєстрована в ЄРПН.

Таким чином, поки у платника податків зберігається граничне право реєстрації податкової накладної в ЄРПН, доти контролюючий орган не може обґрунтовано та законно довести факт відсутності реєстрації такої накладної.

Положення абз.17 п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції 2017 року) унормовували право платника податку на реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄРПН протягом 365 календарних днів, що наступають за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. Тотожна правомочність містилася в п.198.6 ст. 198 ПК України (в редакції 2017 року).

Вказана норма дає підстави стверджувати, що граничні строки, які визначені ст.201 ПК України (в редакції 2017 року) мають альтернативне застосування, зокрема обов'язок реєстрації податкової документації протягом 15 днів з дня складення застосовується при доведенні факту несвоєчасності (п.120-1.1 ст.120-1 ПК України), проте існування абз.17 п.201.10 ст.201 ПК України (права реєстрації протягом 365 днів) виправдовує логіку закріплення правопорушення, передбаченого абз.1 п.120-1.1 ст.120-1 ПК України (відсутність реєстрації податкових накладних).

Відтак викладене аргументовано посвідчує той висновок, що позивач має граничне право реєстрації всіх податкових накладних та/або розрахунків коригування, які були складені в 2017 році протягом 365 днів, тобто до 31 грудня 2018 року в залежності від дати складення. Проте вказані доводи обґрунтовують підстави для більш вагомого висновку про те, що контролюючий орган позбавлений обґрунтованої підстави стверджувати про факт відсутності реєстрації з боку позивача податкових накладних та/або розрахунків коригувань за 2017 рік не раніше моменту втрати ним свого граничного права на реєстрацію податкової документації протягом 365 днів, визначеного абз.17 п.201.10 ст. 201 ПК України (в редакції 2017 року).

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку про те, що факт відсутності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року є незворотнім та об'єктивно доведеним не раніше 01 січня 2019 року, тобто після спливу 365 днів, коли реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування в ЄРПН за 2017 рік буде неможливою.

Вказані обставини є додатковою підставою протиправності висновків контролюючого органу щодо застосування до позивача штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року згідно ППР від 04 липня 2018 року №, від 25 липня 2018 року № НОМЕР_5 на підставі ст.120-1.2 ст.120-1 ПК України, що було вірно встановлено судом першої інстанції.

Також підставою прийняття ППР від 25 липня 2018 року № НОМЕР_5 став акт камеральної перевірки від 25 липня 2018 року №2336/21-22-12-01/19236260, яким встановлено відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку ППР від 04 липня 2018 року № 2 (отримано 14 липня 2018 року). В той же час, відповідачем не надано доказів того, що 04 липня 2018 року було прийнято ППР за №2. В матеріалах справи міститься ППР від 04 липня 2018 року № НОМЕР_1, яке є предметом оскарження у даній справі.

З викладеного вбачається, що відповідачем, як підставу для застосування до позивача штрафу у розмірі 50 % згідно ст.120-1.2 ст. 120-1 ПК України, вказано ППР, яке не приймалося контролюючим органом.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що КВУ "Каховський водоканал" 12 квітня 2018 року за № 209/1-4-05 (т.1 а.с.41-45) подало скаргу до ДФС України на ППР від 14 березня 2018 року № НОМЕР_2, а 16 липня 2018 року за № 389/1-4-04 (т.1 а.с.46-50) - на ППР від 04 липня 2018 року № НОМЕР_1.

Відповідь на вказані скарги оформлено ДФС України не рішенням, як того вимагає ст. 56 ПК України, а листом "Про надання інформації" від 03 жовтня 2018 року № 32150/6/99-99-12-03-01-15 (т.2 а.с.171-174), яким вказано про відсутність підстав щодо незастосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та про можливість оскарження прийнятих контролюючим органом рішень в адміністративному або судовому порядку.

Таким чином, ДФС України у встановлені п.56.8 ст. 56 ПК України строк не прийняла мотивованого рішення за скаргами КВУ "Каховський водоканал" від 12 квітня 2018 року за № 209/1-4-05, від 16 липня 2018 року за № 389/1-4-04, надходження яких відповідно до змісту листа від 03 жовтня 2018 року № 32150/6/99-99-12-03-01-15 не заперечується ДФС України (надійшли до ДФС 17 квітня 2018 року вх. № 37082/6 та 24 липня 2018 року вх. № 48193/6 відповідно), рішення керівника контролюючого органу про продовження строків розгляду скарг до суду не надано (хоча якщо навіть і припустити наявність такого рішення за скаргою від 12 квітня 2018 року за № 209/1-4-05, то все рівно пропущено 60-денний строк її розгляду), у зв'язку з чим відповідно до приписів п.56.9 ст. 56 ПК України скарги позивача на податкові повідомлення-рішення від 14 березня 2018 року № НОМЕР_2, від 04 липня 2018 року. № НОМЕР_1 вважаються повністю задоволеними.

За таких підстав, суд першої інстанції правомірно виходив з протиправності застосування відповідачем до КВУ "Каховський водоканал" штрафних санкцій за не реєстрацію та несвоєчасне реєстрацію податкових накладних на підставі ППР, у зв'язку з чим оскаржувані ППР підлягають скасуванню.

Судова колегія не змінює розподіл судових витрат (ст. 139 КАС України).

Враховуючи все вищевикладене, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, ст. 328, 329 КАС України, судова колегія,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2018 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 15 березня 2019 року.

Головуючий: ОСОБА_3
Суддя: Суддя: ОСОБА_1 ОСОБА_2