Справа № 803/3408/15
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2019-03-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

12 березня 2019 року

Київ

справа №803/3408/15

адміністративне провадження №К/9901/31764/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

при секретарі: Лисенко О.М.,

за участю представника відповідача: Федорчук І.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ютрейд» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2016 (головуючий суддя - Коваль Р.Й., судді: Гуляк В.В., Довгополов О.М.) у справі №803/3408/15 (876/2167/16) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ютрейд» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ютрейд» (далі - ТОВ «Ютрейд») звернулось до Волинського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - Луцька ОДПІ) від 23.04.2015 № та №.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 29.09.2015 позовні вимоги задоволено з тих мотивів, що позивач документально підтвердив право на витрати та податковий кредит за реальними господарськими операціями з придбання нафтопродуктів у ПП «Укр-Петроль».

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2016 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким в позові відмовлено. У прийнятті цієї постанови апеляційний суд виходив з невідповідності спірних операцій критеріям реальності та документальної підтвердженості.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції ТОВ «Ютрейд» оскаржило його у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2016 та залишити в силі постанову Волинського окружного адміністративного суду від 29.09.2015.

В обґрунтування своїх вимог ТОВ «Ютрейд» посилається на те, що судом апеляційної інстанції було безпідставно відхилено, як доказ реальності спірних операцій, подані позивачем первинні документи, не досліджено належним чином зміни майнового стану учасників розглядуваних операцій, не перевірено факту подальшого використання позивачем результатів придбаних нафтопродуктів у власній господарській діяльності, наслідком чого стало прийняття неправильного по суті спору рішення. Також, у доповнення до касаційної скарги було надано постанову від 31.12.2016 про закриття кримінального провадження № про вчинення службовими особами ТОВ «Ютрейд» кримінального правопорушення за частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України на підставі пункту 2 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України у зв'язку із встановленою відсутністю в діяннях складу вказаного правопорушення та висновок №7053-7054 судово-економічної експертизи за матеріалами кримінального провадження №.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу відповідач зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Позивач в судове засідання не з'явився, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представника відповідача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Як з'ясовано судами попередніх інстанцій, Луцькою ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Ютрейд» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт №701/22-01/36131763 від 05.03.2015.

Не погодившись з висновками зазначеного акта перевірки, ТОВ «Ютрейд» було подано до Луцької ОДПІ заперечення від 06.03.2015 №15. За результатами розгляду заперечень, Луцькою ОДПІ прийнято рішення про призначення позапланової виїзної перевірки ТОВ «Ютрейд» з питань, що становлять предмет заперечення.

За результатом позапланової перевірки Луцькою ОДПІ складено акт №1303/22.01/36131763 від 09.04.2015.

На підставі цього акта перевірки, Луцькою ОДПІ 23.04.2015 прийнято податкове повідомлення рішення №, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 2094183 грн. та штрафні (фінансові санкції) на суму 523 545,75 грн., всього 2617727,75 грн. та податкове повідомлення-рішення №, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 2040151 грн. грн. та штрафні (фінансові санкції) на суму 510037,75 грн., всього 2550188,75 грн., у зв'язку з порушенням позивачем пункту 134.1 статті 134, пунктів 135.1, 135.2 статті 135, пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.8 статті 138, пункту 185.1 статті 185, статей 186, 187, 198.6, 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України.

За результатами адміністративного оскарження зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Підставою для прийняття оспорюваних актів індивідуальної дії слугували висновки податкового органу про непідтвердженість господарських операцій, оскільки ТОВ «Ютрейд» не було подано належним чином оформлених документів, що свідчили б про фактичну поставку товарів (нафтопродуктів) в рамках господарських правовідносин з ТОВ «Укр-Петроль» .

На обґрунтування правової позиції Луцька ОДПІ зазначає про відсутність у позивача доказів транспортування придбаних нафтопродуктів від названого постачальника, ненадання зведених відомостей-рахунків, відповідно до яких відбувалося придбання паливно-мастильних матеріалів, щомісячних актів розрахунків з контрагентом, документів, які б давали змогу ідентифікувати придбані у ПП «ТК «Укр-Петроль» паливно-мастильні матеріали, які надалі були реалізовані покупцям, невідповідність у відомостях на видачу паливно-мастильних матеріалів, їх облік та зберігання з дотриманням вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державним комітетом України з питань їх технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Слід зазначити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих валових витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб'єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту ПДВ, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов'язує право платника на податкову вигоду.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі платника у зв'язку з його господарською діяльністю.

В свою чергу, господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

У справі, що переглядається, суди попередніх інстанцій дійшли різних висновків про дотримання позивачем законодавчих вимог при відображенні у податковій звітності операцій з придбання ТОВ «Ютрейд» (покупець) паливно-мастильних матеріалів у ПП «ТК «Укр-Петроль» (продавець) за договором поставки нафтопродуктів від 06.01.2012 та 21.01.2013, відповідно до яких було придбано паливно-мастильні матеріали оптом, за відомостями та талонами.

На підтвердження виконання вимог вказаних договорів позивачем було надано акт приймання-передачі нафтопродуктів, податкові накладні, видаткові накладні, банківські виписки, товарно-транспортні накладні, податкові декларації з податку на додану вартість та з податку на прибуток.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що надані первинні документи містять всі обов'язкові реквізити, які дають змогу ідентифікувати як юридичну, так і господарську сутність укладених правочинів, наявні дефекти у товарно-транспортних накладних, на що посилається контролюючий орган, не є підставою для визнання їх недійсними, та є підставою для формування податкового обліку платника; отримане паливо від ПП «ТК «Укр-Петроль» використано в ході господарської діяльності при заправці транспортних засобів паливно-мастильними матеріалами, у зв'язку з чим оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Разом з тим, єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів регулюється Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики, від 20.05.2008 №281/171/578/155.

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Так, відповідно до 5.2.6 вказаної інструкції результати комісійного приймання нафти або нафтопродуктів оформляються актом приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою № 5-НП, який складається одразу після приймання вантажу та затверджується керівництвом підприємства не пізніше наступного дня після його складання.

Акт приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою № 5-НП є підставою для оприбутковування нафти і нафтопродуктів у складському обліку та відображення на відповідних рахунках бухгалтерського обліку в підзвіт матеріально відповідальних осіб.

Крім того, згідно з 5.2.12 представнику, уповноваженому взяти участь у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за кількістю, видається довіреність за підписом уповноваженої особи підприємства, скріплену гербовою печаткою підприємства. У довіреності обов'язково зазначається найменування, марка та кількість нафти або нафтопродуктів, які прийматиме вповноважений представник. Результати комісійного приймання нафти або нафтопродуктів оформлюються актом приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою N 5-НП, який складається одразу після приймання вантажу та затверджується керівництвом підприємства не пізніше наступного дня після його складання.

Відповідно до пункту 10.3.2 Інструкції відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою N 16-НП (додаток 16).

Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.

Підприємства, АЗС на підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів періодично, але не менше одного разу на місяць, виписують зведені відомості-рахунки кожному споживачу за марками нафтопродуктів та цінами, установленими протягом місяця. У рахунках обов'язково зазначаються кількість та загальна вартість відпущених нафтопродуктів, у тому числі податок на додану вартість.

Звіряння розрахунків з споживачами за відпущені нафтопродукти здійснюється щомісяця не пізніше п'ятого числа наступного за звітним місяця.

Таким чином, до документального забезпечення господарських операцій з нафтопродуктами існують додаткові вимоги. Проте, позивачем не надано документи, які б свідчили про отримання нафтопродуктів у ПП «ТК «Укр-Петроль» відповідно до вимог вищезазначеної інструкції.

Судом апеляційної інстанції з'ясовано, що ненадання документів в підтвердження транспортування нафтопродуктів обґрунтовано позивачем тим, що фактичне транспортування палива не відбувалося, оскільки вони знаходились на АЗС ПП «ТК «Укр-Петроль» та надалі були реалізовані покупцям, у зв'язку з чим була відсутня необхідність транспортної поставки палива. Разом з тим, доказів на підтвердження зазначених обставин не надано.

Крім того, під час проведення перевірки, ТОВ «Ютрейд» не надано зведені відомості-рахунки, відповідно до яких відбувалося придбання ПММ, щомісячні акти звірки розрахунків з ПП «ТК «Укр-Петроль»; не надано документів, що давали б змогу ідентифікувати нафтопродукти, придбані у ПП «ТК «Укр-Петроль» та які надалі реалізовано покупцям, про що перевіряючими складено відповідний акт про ненадання документів від 05.03.2015 за № 80/22-01/36131763.

ТОВ «Ютрейд» надано копії завірених відомостей на видачу ПММ, складені з порушенням вимог п.10.3.2 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах та організаціях України», затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155; дані відомостей не відповідають формі № 16-НП.

Зокрема, у відомостях не заповнено графи «Прізвище, ім'я, по батькові водія» та відсутні їх підписи.

Крім того, надані відомості містять ряд недоліків та невідповідностей, а саме: заправка транспортного засобу здійснюється різними видами ПММ та у об'ємах, які не відповідають технічним характеристикам автомобілів; зазначені у відомостях транспортних засобів державні номери цих транспортних засобів згідно АІС «Автомобіль» ДАІ МВС України не існують та вказано державні номери транспортних засобів, з власниками яких ТОВ «Ютрейд» не мало взаємовідносин.

Також судом апеляційної інстанції враховано, що слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Волинській області 08.05.2015 відкрито кримінальне провадження відповідно до частини третьої статті 212 Кримінального України на підставі акта перевірки № 701/22-01/36131763 від 05.05.2015 та № 1303/22.01/36131763 від 09.04.2015, за матеріалами якого (зокрема, протоколів допиту свідків) встановлено, що частина суб'єктів господарської діяльності (надалі - СГД), які за словами та згідно наданих документів ТОВ «Ютрейд» перебували у взаємовідносинах з цим підприємством, підтвердили те, що за період з 2011 по 2013 роки, господарської діяльності з ТОВ «Ютрейд» не проводили, частина з них наголошує на тому, що дизельне пальне поставлялося безпосередньо до покупців бензовозом ТОВ «Ютрейд» поза заправками АЗС ПП «ТК «Укр-Петроль», що також суперечить договорам поставки, які були укладені між даними СГД.

Надана ТОВ «Ютрейд» до суду касаційної інстанції постанова про закриття згаданого кримінального провадження та висновок судово-економічної експертизи за матеріалами кримінального провадження у сукупності не спростовують висновки суду апеляційної інстанції про те, що платник не підтвердив належним чином оформленими документами, які є достатніми для встановлення дійсних змін майнового стану учасників задекларованих операцій, добросовісність податкової вигоди, на яку він претендує.

Таким чином, слід погодитися з висновком суду апеляційної інстанції, що оформлення поданих позивачем документів не відповідає вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», оскільки у них не розкрито змісту господарської операції та фактичного їх виконання.

Зі змісту частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) вбачається, що довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Відповідно до принципу змагальності, закріпленому у статті 11, частині першій статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суб'єкт господарювання зобов'язаний заперечувати проти доводів суб'єкта владних повноважень та подати докази на спростування висновків останнього.

За таких обставин, у зв'язку з відсутністю у ТОВ «Ютрейд» документів, які б могли достовірно свідчити про фактичне отримання позивачем нафтопродуктів від ПП «ТК «Укр-Петроль» в межах виконання укладеного договору, а саме, належним чином оформлених документів щодо приймання та транспортування нафтопродуктів, з яких би можливо було встановити місця відвантаження товару, осіб, які здійснювали приймання та його зберігання, подальший рух придбаного товару, висновок суду апеляційної інстанції про відмову в задоволенні позовних вимог є законними та обґрунтованими.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 250, 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

постановив:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ютрейд» - залишити без задоволення.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2016 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна ,

Судді Верховного Суду