Справа № 480/148/19
Суддя: С.О. Бондар
Дата ухвалення: 2019-02-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 лютого 2019 р. справа №480/148/19

Сумський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Бондаря С.О.

за участю секретаря судового засідання - Алексеєнко Є.А.

представника позивача - Сенько В.В.

представників відповідача - Семерні І.Ю., Міхненко Л.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу № 480/148/19 за позовом Виробничо-комерційного підприємства - товариство з обмеженою відповідальністю "Торгсервіс" до Головного управління ДФС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Виробничо-комерційне підприємство - товариство з обмеженою відповідальністю "Торгсервіс" (далі по тексту - ВКП ТОВ «Торгсервіс») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2018 № щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток на суму 2723288грн. та від 29.12.2018 № щодо визначення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість, з урахуванням результатів адміністративного оскарження, на суму 97491,25 грн. Свої вимоги мотивує тим, що відповідач дійшов хибного висновку про порушення підприємством положень п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України (надалі - ПКУ), п. 5 та п. 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі по тексту П(С)БО), в частині заниження доходу від будь-якої діяльності, внаслідок безоплатно отриманих послуг зберігання сільськогосподарської продукції від ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна». При цьому, для розрахунку доходу від безоплатно отриманих послуг зберігання, в частині визначення справедливої вартості, податковим органом застосовуються ціни за зберігання відповідної номенклатури сільгосппродукції ТОВ «Кролевецький елеватор» та ПАТ «ДПЗКУ». Дана аналогія є не коректною та відповідно неприпустимою, оскільки для такого співставлення мають братися ідентичні об'єкти надання послуг, з таким же предметом послуг. Стосовно рішення про зменшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість, позивач вказує на необґрунтованість висновку податкового органу щодо заниження податкового зобов'язання внаслідок здачі в оренду техніки протягом 2015 року за вартістю нижчою за собівартість таких послуг, оскільки, на думку позивача, визначальною для бази оподаткування операцій з постачання послуг є саме договірна ціна, яка зазначена в договорі. До того ж, це було враховано Державною фіскальною службою України при розгляді скарги підприємства та скасовані аналогічні нарахування за 2016-2018 роки, на суму 143002 гривень. Відтак, зазначені вище донарахування контролюючим органом є безпідставними, а вказані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.

Ухвалою суду від 18.01.2019 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі. Розгляд справи вирішено проводити за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче судове засідання на 12.02.2019. Встановлено строк відповідачу для подання відзиву та доказів, які наявні у відповідача, а також встановлено строк позивачу для подання відповіді на відзив, а відповідачу заперечення.

На виконання зазначеної ухвали, відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому проти позовних вимог заперечує та зазначає, що під час перевірки ВКП ТОВ «Торгсервіс» встановлено, що останнім за договорами відповідального зберігання було передано на ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна» для зберігання сільськогосподарську продукцію. Відповідно первинних бухгалтерських документів, регістрів синтетичного та аналітичного обліку ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна» протягом всього періоду зберігання (з січня 2016 року по березень 2018 року) не виставляли рахунків, не надавали актів виконаних робіт по зберіганню продукції, в свою чергу ВКП ТОВ «Торгсервіс» не здійснював оплату послуг зберігання. Тобто, надані послуги зберігання були виконані без висування вимоги щодо компенсації їх вартості, а значить є безоплатно отриманими ВКП ТОВ «Торсервіс». Крім того, встановлено, що протягом 2015 року ВКП ТОВ «Торгсервіс» власну сільськогосподарську техніку здавало в оренду ТОВ «Десна» та ПСП «Лукново» за вартістю нижчою за собівартість таких послуг, що суперечило вимогам п. 188.1. ст.188 Податкового кодексу України (в редакції чинній до 01.01.2016), згідно якого база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості. Тому, на думку ГУ ДФС у Сумській області, податкові повідомлення-рішення від 02.10.2018 р. № та від 29.12.2018 № є законними та такими, що відповідають вимогам чинного законодавства (т. 1 а.с. 225-231).

Ухвалою суду від 12.02.2019 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду на 28.02.2019 р.

21.02.2019 ВКП ТОВ «Торгсервіс» подана відповідь на відзив, в якому підприємство зазначило, що позиція відповідача, викладена у відзиві на позов є необґрунтованою, тому наполягає на своїх вимогах (т.1 а.с.236-237).

Представник позивача Сенько В.В. в судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі.

Представники відповідача Семерня І.Ю. та Міхненко Л.Г. позов не визнали з підстав, викладених у відзиві на позов.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, вивчивши письмові матеріали справи, вважає, що позов необґрунтований і задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.

В судовому засіданні встановлено, що Головним управлінням ДФС у Сумській області проведено планову документальну виїзну перевірку ВКП ТОВ «Торгсервіс» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.15 по 30.03.18, валютного - за період з 01.01.15 по 31.03.18, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.15 по 30.03.18, за результатами якої складено акт від 04.09.2018 р. № 5612/18- 28-14-01/30033501/73 (т.1 а.с.61-112).

Згідно висновків акту, встановлено порушення вимог пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп.140.4.2 п.140.4 ст.140, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України (надалі - Кодекс), п. 5 та п. 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, в результаті чого завищено задекларовані суми від'ємного значення об'єкту оподаткування податку на прибуток за 1 квартал 2018 року на суму 2723288грн., а також занижено податок на додану вартість за 2015 рік на суму 77993грн.

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Сумській області, з урахуванням результатів адміністративного оскарження, винесені податкові повідомлення-рішення від 02.10.2018 № щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток на суму 2723288грн. та від 29.12.2018 № щодо визначення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 97491,25 грн., у тому числі основного платежу - 77993 грн., штрафна санкція -19498,25 грн. (т.1 а.с. 206, 219).

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 02.10.2018 № щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток на суму 2723288грн. суд зазначає, що ВКП ТОВ «Торгсервіс» протягом 2016-2018 років зберігало придбану сільськогосподарську продукцію на виробничих потужностях ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна». Господарські операції по зберіганню продукції були здійснені на підставі договорів №ВЗ/25-12/Д/2015 відповідального зберігання зерна від 25.12.2015р. та № №ВЗ/30-12/Л/2015 відповідального зберігання зерна від 30.12.2015р.

Згідно вказаних Договорів поклажодавець передає, а зберігач приймає на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію в асортименті (далі по тексту Товар) у кількості згідно складених актів приймання-передачі, які є невід'ємною частиною цих договорів.

Вартість відповідального зберігання складає 1грн.20коп, в т.ч. ПДВ 20% - 0,2грн. за весь період дії Договорів, незалежно від обсягу товару, що знаходиться на зберіганні. Оплата послуг Зберігача здійснюється на підставі акту наданих послуг, підписаного Сторонами.

Відповідно до акту прийому-передачі між ВКП ТОВ «Торгсервіс» та ПСП «Лукново» від 29.12.2015 до Договору відповідального зберігання зерна № ВЗ/30-12/Л/2015 від 30.12.2015 Поклажодавець передав, а Зберігач прийняв на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію в асортименті:

- кукурудза 300 000 кг.,

- озима пшениця - 760 000 кг.,

- люпин - 80 000 кг.

- вика - 20 000 кг. Всього 1 160 000 кг.

Недоліків товару не виявлено.

Згідно акту прийому-передачі між ВКП ТОВ «Торгсервіс» та ТОВ «Десна» від 29.12.2015 до Договору відповідального зберігання зерна № ВЗ/25-12/Д/2015 від 25.2.2015 Поклажодавець передав, а Зберігач прийняв на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію в асортименті:

- соняшник - 340 000 кг.

Недоліків товару не виявлено.

Відповідно до акту прийому-передачі між ВКП ТОВ «Торгсервіс» та ТОВ «Десна» від 29.12.2015 від 30.12.2015 до Договору відповідального зберігання зерна № ВЗ/25- 12/Д/2015 від 25.12.2015 Поклажодавець передає, а Зберігач приймає на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію в асортименті: озима пшениця - 1500000 кг., кукурудза - 1120000 кг., соняшник - 1103000 кг.

Всього 3723000 кг.

Недоліків товару не виявлено.

Згідно акту прийому-передачі між ВКП ТОВ «Торгсервіс» та ТОВ «Десна» від 31.12.2015 до Договору відповідального зберігання зерна № ВЗ/25-12/Д/2015 від 25.12.2015 Поклажодавець передає, а Зберігач приймає на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію в асортименті:

- люпин-овес 200000 кг.,

- соя - 25000 кг.,

- кукурудза - 1680000 кг.,

- озима пшениця - 1220000 кг.

Всього 3125000 кг. Недоліків товару не виявлено.

Відповідно до пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів або їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (що надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані суб'єкту господарювання на відповідальне зберігання та використані ним.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ передбачено, що об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Згідно з п.135.1 ст. 135 ПКУ базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Критерії визначення наведені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (П(С)БО).

Так, відповідно до пункту 5 П(С)БО дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пунктом 21 П(С)БО визначено, що дохід відображається в сумі справедливої вартості безоплатно отриманих активів.

Згідно з додатком до П(С)БО 19, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 07.07.1999 № 163, справедлива вартість визначається на рівні купівельної вартості на аналогічні товари.

З матеріалів справи вбачається, що ВКП ТОВ «Торгсервіс» було передано на ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна» для зберігання сільськогосподарську продукцію. Відповідно первинних бухгалтерських документів, регістрів синтетичного та аналітичного обліку ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна» протягом всього періоду зберігання (з січня 2016 року по березень 2018 року) не виставляли рахунків, не надавали актів виконаних робіт по зберіганню продукції.

У свою чергу ВКП ТОВ «Торгсервіс» не здійснювало оплату послуг зберігання.

Тобто, надані послуги зберігання були виконані без висування вимоги щодо компенсації їх вартості

Таким чином, послуги по зберіганню продукції є безоплатно отриманими ВКП ТОВ «Торсервіс».

Відповідно до пп. 134,1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

- зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

За приписами підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПКУ фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

За період з 01.01.2015 по 30.03.2018 ВКП ТОВ «Торгсервіс» задекларовано від'ємне значення об'єкту оподаткування за 2015 рік у сумі 7 880 680 грн., за 2016 рік в сумі 7821192грн., за 2017 рік в сумі 15 704 390 грн., за 1 квартал 2018 року в сумі - 17 279 849 грн.

Перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 01.01.2015 по 30.03.2018 встановлено завищення задекларованого від'ємного значення об'єкту оподаткування за 2016 рік в сумі 1945531 грн., за 2017 рік в сумі 2650110 грн., за 1 квартал 2018 року в сумі 2723288 грн. в результаті допущених порушень податкового законодавства.

Тому податковим органом правомірно зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток на суму 2723288 грн.

Посилання позивача на безпідставність застосування податковим органом вартості послуг ТОВ «Кролевецький елеватор» та ПАТ «ДПЗКУ», як аналогічних послуг, є необґрунтованими, оскільки, як ТОВ «Кролевецький елеватор» та ПАТ «ДПЗКУ», так і ПСП «Лукново» та ТОВ «Десна» мають виробничі потужності для зберігання сільськогосподарської продукції (склади), а також підприємства мають схожі види діяльності, а саме: сушіння та очищення продукції. При цьому, для порівняння було взято ідентичні послуги, а саме по зберіганню сільськогосподарської продукції, вартість послуг по зважуванню, перевалці, маневрові роботи та інше до уваги не брались.

Щодо податкового повідомлення рішення № від 29.12.2018 на суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість 97491,25 грн., у тому числі основного платежу 77993 грн., штрафна санкція 19498,25 грн., суд зазначає, що ВКП ТОВ «Торгсервіс», маючи на балансі власну сільськогосподарську техніку, не використовує її у власній господарській діяльності, а передає в оренду ТОВ «Десна» та ПСП «Лукново» на підставі договорів оренди. Перевіркою встановлено здачу в оренду техніки протягом 2015 року за вартістю нижчою за собівартість (справедлива вартість) таких послуг.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПКУ (в редакції чинній до 01.01.2016) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПКУ визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Склад та порядок формування собівартості наданих послуг з оренди визначається орендодавцем в обліковій політиці із врахуванням принципу превалювання сутності над формою та згідно з вимогами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (далі - П(С)БО 16), та пунктів 10-14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі - П(С)БО 15), які визначають порядок визнання доходів та витрат від надання послуг.

Згідно з п.11 П(С)БО 16 собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

інші прямі витрати;

змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Відповідно до п.14 П(С)БО 16 до складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку. Статтями 284 та 286 Господарського кодексу України визначено, що істотною умовою договору оренди є, зокрема, орендна плата, яка є фіксованим платежем, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством. Складовою частиною господарської діяльності з рухомим майном є як нарахування амортизаційних витрат, так і перенесення вартості таких витрат на вартість послуг, в тому числі і формування з урахуванням таких витрат розміру орендної плати за рухоме майно (в такому випадку перераховані витрати будуть визнані такими, що використані орендодавцем в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності).

Тобто, у вартості орендної плати за рухоме майно орендар має здійснювати економічне відшкодування (компенсацію) всіх елементів витрат, пов'язаних з послугами з надання майна в оренду.

При цьому, база оподаткування операцій, зокрема, з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче собівартості.

Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін.

Пунктом 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 №137/28267 (далі - Порядок № 1307), визначено, що у разі якщо база оподаткування визначається, зокрема, виходячи із собівартості (звичайної ціни) самостійно виготовлених товарів/послуг і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною ціною. У податковій накладній, яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до п. 8 Порядку № 1307 (17) - Складена на суму перевищення звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

З урахуванням викладеного, податковим органом правомірно збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 97491,25 грн., у тому числі основного платежу - 77993 грн., штрафна санкція -19498,25 грн.

Посилання позивача на те, що ДФС України під час розгляду скарги, не однаково застосовані норми п. 188.1 ст. 188 ПКУ, які є не змінними як в редакції 2015 року та в редакції 2018 року, є безпідставними, з огляду на таке.

Відповідно до змін та доповнень Податкового кодексу України, внесеними згідно із Законом України від 24.12.2015 р. № 909 - VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», в абзаці 2 п. 188.1 ст.188 ПКУ, слова "їх собівартості" замінили словами "звичайних цін".

Тому, порушення встановлені при здачі оренду сільськогосподарської техніки за 2016-2018 роки обраховуються в розмірі звичайної ціни і не можуть бути ідентичними з 2015 роком, коли визначення послуг оренди були в межах собівартості.

Таким чином, у суду відсутні законні підстави для скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2018 № та від 29.12.2018 №.

Враховуючи відмову в задоволенні позовних вимог Виробничо-комерційного підприємства - товариство з обмеженою відповідальністю "Торгсервіс", у суду відсутні підстави для відшкодування судових витрат. Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

В задоволенні адміністративного позову Виробничо-комерційного підприємства - товариство з обмеженою відповідальністю "Торгсервіс" до Головного управління ДФС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2018 № та від 29.12.2018 № - відмовити.

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. Апеляційні скарги до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подаються через Сумський окружний адміністративний суд.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя С.О. Бондар

Повний текст рішення виготовлений 11.03.2019.