Справа № 815/2568/18
Суддя: Потапчук В.О.
Дата ухвалення: 2019-03-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 березня 2019 р.м.ОдесаСправа № 815/2568/18
Головуючий в 1 інстанції: Тарасишина О.М.

П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Потапчук В.О.

суддів: Шляхтицький О.І. , Семенюк Г.В.

при секретарі Андрушкевич М.Г.

за участю представника скаржника Бутрик А.О., Тарановський Р.В.,

представника позивача Іорданова В.П., Філіппова Е.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної фіскальної служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2018 року прийнятого в порядку письмового провадження у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" до Державної фіскальної служби України, Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації про визнання протиправним та скасування рішення № 592351/39076260 від 12 лютого 2018 року, № 25937/39076260 від 06 березня 2018 року та зобов'язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В :

Короткий зміст позовних вимог.

У травні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" (далі - ТОВ "Бессарабія-Агро", позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, в якому позивач з урахуванням уточненого адміністративного позову просить:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260, про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року;

визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань розгляду скарг Державної фіскальної служби України від 06 березня 2018 року за №25937/39076260.

зобов'язати Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію поданого ТОВ "Бессарабія-Агро" () розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до Податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року на загальну суму 1 939 445,50 грн. днем його надходження.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що оскаржуване рішення від 12 лютого 2018 року № 592351/39076260 про відмову у реєстрації податкової розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року прийняте відповідачем з порушенням норм чинного законодавства. Так, позивач вказує, що на вимогу фіскального органу після зупинення реєстрації податкових накладних, платником податків були надані усі належні документи, вичерпний перелік яких наведений Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13 червня 2017 року "Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та запропоновано Позивачу надати пояснення та/або копії документів". Проте, останні не були взяті контролюючим органом до уваги, натомість фіскальний орган як на підставу для відмови у реєстрації податкових накладних вказав на подання платником податків копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування. Позивач вважає рішення комісії ДФС України від 12 лютого 2018 року № 592351/39076260 про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року за своїм характером необґрунтованим, як нормативно та і документально, винесеним з порушенням норм процесуального права.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2018 року адміністративний позов ТОВ "Бессарабія-Агро" задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 592351/39076260 від 12 лютого 2018 року про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної № 83 від 31 липня 2017 року.

Зобов'язано Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію поданого ТОВ "Бессарабія-Агро" розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної № 83 від 31 липня 2017 року на загальну суму 1 939 445,50 грн., днем його надходження.

В решті позовних вимог відмовлено.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Державна фіскальна служба України звернулася до суду з апеляційною скаргою, у якій зазначено, що рішення винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим скаржник просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Окрім того, скаржник зазначає, що відсутність факту реєстрації платником податку продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2018 року відкрито апеляційне провадження у справі.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Справу розглянуто відповідно п.3 ч.1 ст. 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, на підставі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження.

Обставини справи.

ТОВ "Бессарабія-Агро" є господарюючим суб'єктом, основними видами діяльності якого, згідно Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, код КВЕД 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів (а.с. 21-22).

Згідно наявного у матеріалах справи витягу 093 з Реєстру платників податку на додану вартість позивач є платником податку на додану вартість (а.с. 24).

01 липня 2017 року між позивачем (Виконавець) та ПП"Бессарабія-В" (Замовник) укладено договір про надання інформаційно-консультативних послуг №01/07/17, згідно якого виконавець зобов'язується на свій ризик своїми силами та засобами надаати комплекс інформаційних та консультаційних послуг замовнику в сфері експортної діяльності в строки та на умовах, передбачених договором, а замовник зобов'язується своєчасно їх прийняти та оплатити (а.с.34-36).

Під час виконання умов вищезазначеного договору позивачем було виконано пакет послуг, докази підтвердження яких містяться у матеріалах справи: сертифікати якості, сертифікати ваги, ветеринарні сертифікати, експертні висновки, повідомлення про фактичне вивезення, коносаменти, радіоактивні сертифікати, сертифікати сальмонели, сертифікати чистоти трюмів, сертифікати здоров'я тощо (а.с. 39-103)

За результатами цього договору було складено акт надання послуг №531 від 31 липня 2017 року, згідно якого виконавцем були виконані наступні роботи (надані такі послуги) "Послуги комерційні допоміжні, інші, н.в.і.у." на загальну суму 1 939 445, 50 грн., з ПДВ (а.с. 38).

За результатами здійснення вищевказаних операцій позивачем було складено податкову накладну №74 від 31 липня 2017 року та помилково складено податкову накладну №83 за результатом тих самих операцій "Послуги комерційні допоміжні, інші, н.в.і.у." загальною сумою 1 939 445, 50 грн., з ПДВ (а.с. 104-105, 138).

Згодом на виконання приписів Податкового кодексу України позивачем було складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18.08.2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2018 року та направлено до ДФС України на реєстрацію (а.с. 139-140).

14 серпня 2017 року відповідачем було надіслано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якої документ прийнято, проте реєстрація зупинена, оскільки ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК (а.с. 141).

08 вересня 2017 року відповідачем було надіслано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якої документ не прийнято, оскільки порушено вимоги абз. 8 п. 12 Порядку ведення ЄРПН, а саме відсутня зареєстрована податкова накладна для покупця з ІПН 78 від 31 липня 2017 року №83 (а.с. 142).

13 листопада 2017 року позивачем направлено Повідомлення №3 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якого зупинена (а.с.144) з метою реєстрації податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року.

21 грудня 2017 року відповідачем було надіслано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якої документ доставлено до ДФС України, а податкова накладна №83 від 31 липня 2017 року зареєстрована в ЄРПН на підставі рішення Комісії ДФС №39633/39076260 від 19 грудня 2017 року (а.с. 147).

05 лютого 2018 року позивачем направлено Повідомлення №1 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якого зупинена (а.с. 145) з метою реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2018 року.

Рішенням комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260, було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року (а.с. 148). Підставою прийняття такого рішення стало надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

21 лютого 2018 року за №21-02-2018-1н позивач направив скаргу на рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260 на адресу відповідача (а.с. 159-176).

Згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення відповідач отримав скаргу ТОВ "Бессарабія-Агро 27 лютого 2018 року (а.с. 180).

06 березня 2018 року Комісія з питань розгляду скарг винесла рішення №25937/39076260, згідно якого скаргу було залишено без задоволення та рішення комісії ДФС без змін (а.с. 177).

Не погоджуючись з прийняттям рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260 та рішенням №25937/39076260 від 06 березня 2018 року Комісії з питань розгляду скарг позивач і звернувся до Одеського окружного адміністративного суду.

Висновок суду першої інстанції.

Частково задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції дійшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог ТОВ "Бессарабія-Агро" щодо визнання протиправним та скасування рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260, про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року.

Колегія суддів вважає такий висновок суду першої інстанції правильним та таким, що відповідає вимогам Конституції України, Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту - КАС України) та Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Джерела права й акти їх застосування.

Згідно п. 74.2 ст. 72 Податкового кодексу України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Процедура зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з наступним прийняттям рішення про їх реєстрацію/відмову у реєстрації на час винесення оскаржуваного рішення була регламентована:

Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями);

Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 "Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16 червня 2016 року №752/30620 (далі - Наказ № 567);

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року №190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією ДФС про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій (далі - Постанова № 190);

Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №566 "Про затвердження Порядку роботи Комісії Державної фінансової служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16 червня 2017 року №753/30620 (далі - Наказ №566);

Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29 грудня 2010 року №1246 (зі змінами та доповненнями (далі - Постанова №1246).

Згідно п.12 Постанови №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України.

Відповідно п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом №567, Моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

обсяг постачання товару/послуг, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податків за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними пп. 215.3.1 та 215.3.2 п. 215.3 ст. 2015 розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Згідно пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

а) порядковий номер та дата складання податкової накладної/рахунку коригування;

б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику.

Такий перелік затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 року №567, та передбачає надання платником податків для критерію, зазначеного у пп. 1 п. 6 Критеріїв:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки/інвойси, акти приймання - передавання товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Для критерію, зазначеного в пп.2 п. 6 Критеріїв необхідно надати:

Договори у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;

Договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;

Первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, відвантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання - передавання товарів (робіт, послуг) за урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

Розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;

Документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені в Переліку, платник податку подає до ДФС в електронному вигляді засобами електронного зв'язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", Про електронні документи та електронний документообіг" та нормативно - правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.

Відповідно пп. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у пп. "в" п. 201.16.1, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/рахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до пп. 201.16.2, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (пп. 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України).

Згідно п.1 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації" № 566 від 13.06.2017 року, цей порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмови в такій реєстрації, а також права та обов'язки її членів.

Відповідно п. 2 Порядку №566, комісія є постійним діючим колегіальним органом ДФС, що діє в межах повноважень, визначених п. 201.16 ст. 201 розділу V Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 року № 190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або ро відмову в такій реєстрації".

Зазначена комісія приймає рішення про:

Реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

Відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Згідно вимог Кабінету Міністрів України №190 від 29.03.2017 року підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, до якої/якого застосовано процедура зупинення реєстрації згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України;

надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Згідно пп. 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до пп. 201.16.2.

Податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної/рахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (пп. 201.16.4 п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України).

Оцінка суду.

Як вбачається з матеріалів справи фіскальним органом в квитанції зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567.

При цьому, підпункт 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію або критеріїв, якщо їх виявлено два.

Визначення фіскальним органом у Квитанції №1 конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567.

Таким чином, з урахуванням наведеного, контролюючим органом, у даному випадку, порушено вимоги підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки у Квитанції №1 не зазначено чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

До того ж, у порядку, визначеному підпунктом 201.16.2 пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, ТОВ "Бессарабія-Агро" до органу Державної фіскальної служби України додатково надано Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленій ПН/РК, пояснення з приводу здійснення господарських операцій, та їх документальне підтвердження (а.с. 144).

На підставі направлених позивачем документів та пояснень контролюючим органом було прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року, про що орган зазначив у квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якої документ доставлено до ДФС України, а податкова накладна №83 від 31 липня 2017 року зареєстрована в ЄРПН на підставі рішення Комісії ДФС №39633/39076260 від 19 грудня 2017 року (а.с. 147).

Відповідно до абз.8 п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами.

Як вбачається з матеріалів справи, 08 вересня 2017 року відповідачем було надіслано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якої документ не прийнято, оскільки порушено вимоги абз. 8 п. 12 Порядку ведення ЄРПН, а саме відсутня зареєстрована податкова накладна для покупця з ІПН 78 від 31 липня 2017 року №83 (а.с. 142). Крім того, контролюючим органом висловлено пропозицію "при необхідності виправте документ ті відправте його знову".

Оскільки податкова накладна №83 від 31 липня 2018 року була зареєстрована на підставі рішення Комісії ДФС №39633/39076260 від 19 грудня 2017 року, то підстав у відмові реєстрації розрахунку коригування кількісних та вартісних показників не було. Тому 05 лютого 2018 року позивачем направлено Повідомлення №1 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якого зупинена (а.с. 145) з метою реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2018 року.

Однак, рішенням №592351/3907626 від 12 лютого 2018 року у реєстрації розрахунку коригування №12 було відмовлено (а.с. 148).

Судами першої та апеляційної інстанцій з'ясовано, що фіскальним органом в квитанції зазначено конкретну підставу відмови у реєстрації розрахунку коригування кількісних та вартісних показників - це підстава, передбачена абз. 8 п.12 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29 грудня 2010 року №1246. Інших підстав для відмови у реєстрації розрахунку коригування вказано не було.

Судами також встановлено, що за результатами розгляду повторно направленого вже після реєстрації накладної №83 розрахунку коригування №12 ТОВ "Бессарабія-Агро" Комісією Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято спірне Рішення щодо відмови в реєстрації розрахунку коригування № 592351/3907626 від 12 лютого 2018 року у якому зазначено, що підставою для відмови у реєстрації розрахунку коригування є надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

З урахуванням викладеного оскаржуване ТОВ "Бассарабія-Агро" Рішення Комісії Державної фіскальної служби України не містить чіткої інформації щодо причин та підстав його прийняття, а містить лише загальне визначення про те, що його причиною послугувало надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

До того ж, у вказаних Рішеннях Комісії Державної фіскальної служби України не зазначено, які саме порушення законодавства вбачаються органом, та яких, зокрема, документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, рішення комісії має альтернативний характер.

З урахуванням викладеного, а саме факт попередньої реєстрації податкової накладної №83, згідно якої було направлено розрахунок коригування №12, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо неправомірності прийняття комісією Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оскаржуваного Рішення № 592351/3907626 від 12 лютого 2018 року, відповідно наявності законодавчо передбачених підстав для їх скасування.

Згідно п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, приписами чинного законодавства чітко зазначено про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у разі набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі "ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: "Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп.28-36, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п.45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

У своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу "належного урядування". Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер'їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (рішення у справах "Онер'їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).

Крім того, Резолюцією Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28 вересня 1977 року урядам держав-членів рекомендовано керуватися у своєму праві й адміністративній практиці принципами, які наводяться у додатку до цієї резолюції.

Ці принципи застосовуються для захисту осіб, як фізичних, так і юридичних, в адміністративних процедурах відносно будь-яких індивідуальних заходів або рішень, які були прийняті в ході здійснення публічної влади і які за своїм характером безпосередньо впливають на їхні права, свободи або інтереси (адміністративні акти).

В ході реалізації цих принципів слід ураховувати належним чином вимоги щодо належного та ефективного управління, а також інтереси третіх сторін та основні публічні інтереси. У випадках, коли вимоги зумовлюють необхідність внесення змін або вилучення одного чи більше принципів у конкретних випадках або в специфічних сферах публічної адміністрації, слід докласти всіх можливих зусиль, відповідно до фундаментальних цілей цієї резолюції, для досягнення якомога вищого ступеня справедливості.

Такими принципами, згідно з Додатком до Резолюції, зокрема, є:

- право бути вислуханим, що означає, що щодо будь-якого адміністративного акта, який за своїм характером може несприятливо впливати на права, свободи або інтереси особи, така особа може пред'явити факти й аргументи та, у відповідних випадках, докази, що будуть ураховані адміністративним органом;

- виклад мотивів, що означає, що якщо адміністративний акт є таким, що за своїм характером несприятливо впливає на права, свободи або інтереси особи, така особа отримує інформацію про мотиви, на яких він ґрунтується. Інформація про мотиви зазначається в акті або передається відповідній особі, за її запитом, у письмовій формі протягом розумного строку.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що дії Комісії ДФС України по прийняттю спірного рішення, в якому не наведені мотиви його ухвалення та не зазначені підстави неврахування наданих позивачем документів та пояснень, свідчать про порушення Комісією як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28 вересня 1977 року, свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

Таким чином, під час розгляду справи відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду належних і достатніх доказів, які спростовували б твердження позивача, не навів мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем Комісії ДФС України документів, а відтак, не довів правомірності свого рішення.

З системного аналізу викладеного, враховуючи наявність у позивача передбачених чинним законодавством України документів, які свідчать про наявність підстав для реєстрації розрахунку коригування, та приймаючи до уваги те, що відомості про наявність таких документів були відомі відповідачеві, останній не мав правових підстав для прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування.

За таких обставин, суд першої інстанції, на думку колегії суддів, дійшов правильного висновку про обґрунтованість позовних вимог ТОВ "Бессарабія-Агро" щодо визнання протиправним та скасування рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260, про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року.

Щодо зобов'язати відповідача зареєструвати розрахунок коригування №12 від 18 серпня 2017 року колегія суддів зазначає наступне.

Статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі "ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: "Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. theUnitedKingdom), пп.28-36, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п.45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

Таким чином, з урахуванням того, що судом встановлено протиправність прийняття комісією Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оскаржуваних позивачем Рішення №592351/39076260 від 12 лютого 2017 року, задоволення позовних вимог ТОВ "Бессарабія-Агро" у вигляді зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування, у даному випадку, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде вирішено остаточно.

Крім того, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції щодо задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування Рішення Комісії з питань розгляду скарг Державної фіскальної служби України від 06 березня 2018 року за №25937/39076260.

Відповідно вимог п. 56.1 ст.56 Податкового кодексу України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Згідно п.56.23 ст. 56 Податкового кодексу України оскарження рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється у порядку, визначеному цією статтею з урахуванням таких особливостей:

скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подається до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику;

скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, за участі уповноваженої особи центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;

скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається протягом 10 календарних днів з дня отримання такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Термін розгляду скарги не може бути продовженим;

якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не надсилається платнику податків протягом 10-денного строку, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку.

Однак, з системного аналізу матеріалів справи колегією суддів встановлено, що позивачем на обґрунтування зазначеної позовної вимоги не надано жодних аргументів та спростовуючих доказів.

Згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення відповідач отримав скаргу ТОВ "Бессарабія-Агро 27 лютого 2018 року (а.с. 180).

Рішення комісії з питань розгляду скарг №25937/39076260 датовано 06 березня 2018 роком, що відповідає строкам, встановлених п.56.23 ст. 56 Податкового кодексу України.

Відповідно п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.

З урахуванням викладеного колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про те, що задоволення позову у частині визнання протиправним та скасування рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 12 лютого 2018 року №592351/39076260, про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року; та зобов'язання Державної фіскальної служби України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію поданого ТОВ "Бессарабія-Агро" () розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №12 від 18 серпня 2017 року до Податкової накладної №83 від 31 липня 2017 року на загальну суму 1 939 445,50 грн. днем його надходження, є достатнім механізмом захисту порушених прав позивача.

З аналізу вказаних норм законодавства та обставин справи колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо часткового задоволення позову ТОВ "Бессарабія-Агро".

Статтею 316 КАС України встановлено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Розподіл судових витрат згідно вимог ст.139 КАС України не підлягає.

Керуючись ст.ст. 316, 322, 325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" до Державної фіскальної служби України, Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації про визнання протиправним та скасування рішення № 592351/39076260 від 12 лютого 2018 року, № 25937/39076260 від 06 березня 2018 року та зобов'язання вчинити певні дії - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повний текс судового рішення складений та підписаний 12 березня 2019 року.

Головуючий суддя Потапчук В.О.
Судді Шляхтицький О.І. Семенюк Г.В.