Справа № 804/4526/18
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2019-03-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

12 березня 2019 року

справа №804/4526/18

адміністративне провадження №К/9901/3509/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Новатор"

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2018 року у складі судді Ількова В. В.

та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року у складі суддів Чабаненко С.В., Чумака С.Ю., Юрко І.В.,

у справі №804/4526/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма" Новатор"

до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

У С Т А Н О В И В:

У червні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма" Новатор" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), у якому просило визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 10 травня 2018 року № 2076/ІПК/04-36-12-22-22, надану податковим органом.

02 серпня 2018 року рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року, в задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що відповідачем надано податкову консультацію обґрунтовано та у відповідності до вимог чинного законодавства.

01 лютого 2019 року Товариством до Верховного Суду подано касаційну скаргу, в якій платник податків посилається на неправильне тлумачення судами норм матеріального права, а саме вимог підпункту 14.1.150 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, вказує, що первинна переробка включає лише одну стадію дроблення, а не декілька як при виготовленні щебеню. Посилаючись на підпункт 252.3.1 пункту 252.3 статті 252 Податкового кодексу України Товариство зауважує, що щебінь - це мінеральна сировина, яка утворюється в результаті первинної переробки, але отримується вона не іншими суб'єктами господарювання, а безпосередньо позивачем, що виключає можливість віднесення щебня до об'єкта оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин.

Скаржник вважає, що оскільки Податковий кодекс України не дає чіткого визначення, що є продукцією первинної переробки при неодноразовому обробленні мінеральної сировини аж до кінцевого продукту, в тому числі поза кар'єром, суд зобов'язаний застосувати Наказ № 396, яким затверджені Методологічні основи та пояснення до ДК 009:2010, який дає визначення такого виду діяльності як добування декоративного та будівельного каменю, яке включає як добування відкритим способом, так і грубе оброблення в кар'єрі.

У зв'язку із зазначеним Товариство просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

05 лютого 2019 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача та витребувано з Дніпропетровського окружного адміністративного суду справу № 804/4526/18.

12 лютого 2019 року справа № 804/4526/18 надійшла до Верховного Суду.

28 лютого 2019 року до Верховного Суду надійшов відзив відповідача на касаційну скаргу Товариства, в якому податковий орган спростовує доводи касаційної скарги та просить залишити без змін оскаржувані судові рішення.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного суду України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що 23 квітня 2018 року Товариство, відповідно до приписів статті 52 Податкового кодексу України, листом від № 30/18/АС (вх. ГУ ДФС у Дніпропетровській області №13022/10 від 25 квітня 2018 року) звернулося до податкового органу з метою отримання письмової індивідуальної консультації щодо того, що є об'єктом оподаткування рентою платою за користування надрами для видобування корисних копалин по наданій у користування Товариства ділянці надр Петрівського родовища гранітів у розумінні підпункту 3.1.252 пункту 3.252 статті 252 Податкового кодексу України: камінь бутовий, добутий після етапу буровибухових робіт та дроблення негабариту АБО щебінь, вироблений поза кар'єром на заводі на стадії вторинного оброблення.

10 травня 2018 року №2076/ІПК/04-36-12-22-22 податковий орган надав індивідуальну податкову консультацію, відповідно до змісту якої об'єктом оподаткування рентною платою у випадку, викладеному у запиті Товариства, є обсяг товарної продукції гірничого підприємства - щебінь, незалежно від кількості стадій дроблення.

Підпунктом 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.

Відповідно до підпункту 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, індивідуальна податкова консультація - роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

За змістом статті 52 Податкового кодексу України, за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом (пункт 52.1); податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2); за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі; консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства (пункт 52.3).

Судами першої та апеляційної інстанцій досліджено зміст індивідуальної податкової консультації та встановлено, що відповідачем роз'яснено, що відповідно до підпункту 14.1.150 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України первинна переробка (збагачення) мінеральної сировини як вид господарської діяльності гірничодобувного підприємства включає сукупність операцій збирання, дроблення або мелення, сушку, класифікацію (сортування), брикетування, збагачення фізико-хімічними методами (без якісної зміни мінеральних форм корисних копалин, їх агрегатно-фазового стану, кристалохімічної структури).

При цьому обсяг (кількість) відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) визначається платником рентної плати самостійно у журналі обліку видобутих корисних копалин відповідно до вимог затверджених ним схем руху видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на виробничих дільницях та місцях зберігання з урахуванням складу вихідної сировини, умов конкретного виробництва, особливостей технологічного процесу та вимог до кінцевої продукції і нормативних актів, що регламентують вимоги до відповідного виду товарної продукції гірничих підприємств стосовно визначення якості сировини та кінцевого продукту, визначення вмісту основної та супутньої корисної копалини в лабораторіях, атестованих згідно з правилами уповноваження та атестації у державній метрологічній системі (пункт 252.19 статті 252 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 14.1.128 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України обсяг видобутих корисних копалин (мінеральної сировини) - обсяг товарної продукції гірничого підприємства, що відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» обліковується гірничим підприємством, як запаси - активи, вартість яких може бути достовірно визначена, для яких існує імовірність отримання їх власником - суб'єктом господарювання економічної вигоди, пов'язаної з їх використанням.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до спеціального дозволу на користування надрами № 4315 від 01 серпня 2007 року, наданого Товариству з обмеженою відповідальністю «Агрофірма «Новатор», метою користування надрами є видобування гранітів, мігматитів та гнейсів придатних для виробництва щебеню будівельного та каменю бутового, відтак суди прийшли до обґрунтованого висновку, що суб'єкт господарювання, як користувач надр зобов'язаний дотримуватись умов господарської діяльності встановленої кондиціями на мінеральну сировину та реалізовувати не «гірничу масу», а готову товарну продукцію: камінь бутовий, щебінь та піщано-щебеневу суміш.

Відповідно до пункту 252.3 статті 252 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій у користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин у податковому (звітному) періоді, приведеної у відповідність із стандартом, встановленим галузевим законодавством, до якої належать, зокрема, обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими, ніж платник рентної плати, суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною.

Згідно з підпунктом 14.1.91 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України корисні копалини - природні мінеральні утворення органічного і неорганічного походження у надрах, у тому числі будь-які підземні води, а також техногенні мінеральні утворення в місцях видалення відходів виробництва та втрат продуктів переробки мінеральної сировини, які можуть бути використані у сфері матеріального виробництва і споживання безпосередньо або після первинної переробки.

Під мінеральною сировиною розуміється товарна продукція гірничого підприємства, що є результатом його господарської діяльності з видобутку корисних копалин, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, і за якісними характеристиками відповідає вимогам установлених законодавством стандартів або вимогам договорів (підпункт 14.1.112 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Згідно з підпунктом 14.1.37 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність гірничого підприємства з видобування корисних копалин для цілей розділу IX цього Кодексу - діяльність гірничого підприємства, яка охоплює процеси добування та первинної переробки корисних копалин.

Поняття первинної переробки корисних копалин наведено у підпункті 14.1.150 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, відповідно до якого первинна переробка (збагачення) мінеральної сировини як вид господарської діяльності гірничого підприємства включає сукупність операцій збирання, дроблення або мелення, сушку, класифікацію (сортування), брикетування, збагачення фізико-хімічними методами (без якісної зміни мінеральних форм корисних копалин, їх агрегатно-фазового стану, кристалохімічної структури), за виключенням агломерації/грудкування руди з термічною обробкою, агломерацію та збагачення фізико-хімічними методами, а також може включати переробні технології, що є спеціальними видами робіт з добування корисних копалин (підземна газифікація та виплавляння, хімічне та бактеріальне вилуговування, дражна та гідравлічна розробка розсипних родовищ, гідравлічний транспорт гірничих порід покладів дна водойм).

Аналізуючи наведені норми, колегія суддів приходить до висновку, що об'єктом оподаткування є обсяг товарної продукції - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) у тому числі тієї, що пройшла стадію первинної переробки (збагачення).

При цьому, до первинної переробки (збагачення) відноситься сировина, яка пройшла сукупність операцій збирання, дроблення або мелення, сушку, класифікацію (сортування), брикетування, збагачення фізико-хімічними методами (без якісної зміни мінеральних форм корисних копалин, їх агрегатно-фазового стану, кристалохімічної структури), а також може включати переробні технології, що є спеціальними видами робіт з добування корисних копалин (підземна газифікація та виплавляння, хімічне та бактеріальне вилуговування, дражна та гідравлічна розробка розсипних родовищ, гідравлічний транспорт гірничих порід покладів дна водойм).

Слід зазначити, що не належить до первинної переробки сировина, яка збагачена фізико-хімічним методом з якісною зміною мінеральних форм корисних копалин, їх агрегатно-фазового стану, кристалохімічної структури та продукція, що пройшла операції агломерації/грудкування руди з термічною обробкою, агломерацію та збагачення фізико-хімічними методами.

У цій справі судами попередніх інстанцій встановлено, що товарною продукцією Товариства був як камінь бутовий, так і щебінь, а отже, обидва найменування були фактичною товарною продукцією Товариства та обліковувалися як запаси. У запиті Товариства ставилося питання у розрізі того, що саме є об'єктом оподаткування рентною платою за користування надрами камінь бутовий після етапу буро вибухових робіт та дроблення негабариту чи щебінь, вироблений поза кар'єром на заводі на стадії вторинного дроблення.

Враховуючи зміст запиту, на який надавалась індивідуальна податкова консультація, а також той факт, що процес дроблення каменя охоплюється поняттям «первинна переробка», яка поряд із добуванням і складає зміст діяльності гірничого підприємства, Суд вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій щодо законності та обґрунтованості оскаржуваної індивідуальної податкової консультації, оскільки в ній податковий орган роз'яснив, що базою оподаткування рентною платою є обсяг товарної продукції гірничого підприємства - щебінь, незалежно від кількості стадій дроблення.

Посилання позивача у касаційній скарзі на те, що первинну переробку здійснює він самостійно, а не інші, ніж платник рентної плати, суб'єкти господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, не впливає на застосування підпункту 252.3.1 пункту 252.3 статті 252 Податкового кодексу України, оскільки цим пунктом до об'єктів оподаткування рентною платою віднесено обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони.

Словосполучення «у тому числі» використовується законодавцем у тексті статті з метою виокремлення чогось із сукупності, тобто, обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими, ніж платник рентної плати, суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, також відноситься до обсягу товарної продукції гірничого підприємства, але не виключно.

Доводи скаржника щодо необхідності застосування Методологічних основ та пояснень до позицій Класифікації видів економічної діяльності, затверджених наказом Державного комітету статистики України від 23 грудня 2011 року № 396 як підстави скасування оскаржуваних судових рішень є неприйнятними, оскільки позивач здійснює діяльність за КВЕД 08.11 «Добування декоративного та будівельного каменю, вапняку, гіпсу, крейди та глинистого сланцю (основний)», який передбачає добування відкритим способом, грубе оброблення та пиляння декоративного та будівельного каменю. Різання, оброблення й оздоблення каменю поза кар'єрами, на що посилається Товариство, взагалі не охоплюється відповідним КВЕДом.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга Товариства залишається без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Новатор" залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року у справі №804/4526/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер