Справа № 0340/1898/18
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2019-02-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 лютого 2019 рокуЛьвів№ 857/116/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р.Й.,

суддів Гуляка В.В.,

Святецького В.В.,

з участю секретаря судового засідання Гнідець Р.І.,

позивача ОСОБА_2,

представника позивача ОСОБА_3,

представника відповідача Ярошика Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинської області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2018 року (прийняте у м. Луцьку суддею Сорокою Ю.Ю.;складене у повному обсязі 23.11.2018) в адміністративній справі №0340/1898/18 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Волинської області про визнання протиправними та скасування вимоги, рішення про застосування штрафних санкцій та податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У вересні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі - ФОП ОСОБА_2) звернувся до Волинського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просив визнати протиправними і скасувати прийняті 10 серпня 2018 року Головним управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області):вимогу за № Ф- про сплату недоїмки з єдиного внеску на суму 79 880,46 грн; рішення за № про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску в розмірі 15 976,09 грн; податкові повідомлення-рішення за №№ та .

Позовні вимоги обґрунтовував тим, що висновки ГУ ДФС у Волинській області зазначені в акті перевірки №10511/03-20-13-06- від 03.07.2018, які стали підставою для визначення грошових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачені фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 98 645,33 грн, військовий збір в сумі 8220,44 грн, застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 15 976,09 грн та винесення вимоги про сплату боргу, якою зобов'язано сплатити суму недоїмки з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 79 880,46 грн такими, що суперечать чинному законодавству України.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2018 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДФС у Волинській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права; висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, а обставини справи досліджені судом неповно та необ?єктивно. Тому просило скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що станом на час виникнення спірних правовідносин до доходу фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування включалась сума акцизного податку, а з 01.01.2017 не включається до витрат податок на майно, а відтак оскаржувані рішення та вимогу прийнято правомірно.

У судовому засіданні представник апелянта підтримав вимоги апеляційної скарги із аналогічних підстав; просить апеляційну скаргу задовольнити. Представник позивача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обгрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, 29.09.2003 ОСОБА_2 зареєстрований як фізична особа-підприємець виконавчим комітетом Нововолинської міської ради Волинської області, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серії АБ №239069 від 02.11.2012.

У період з 12.06.2018 по 23.06.2018 посадові особи ГУ ДФС у Волинській області, на підставі наказу №2023 від 24.05.2018 та направлень на перевірку за №№2688, 2689, 2690 та 2701 від 11.06.2018 провели планову виїзну документальну перевірку ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства з 01.01.2016 по 31.12.2017, за результатами якої склали акт від 03 липня 2018 року за №10511/03-20-13-06- (далі - Акт перевірки).

При перевірці правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності за 2016 рік, відображеного в податковій декларації про майновий стан і доходи та додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, встановлено заниження задекларованого позивачем оподатковуваного чистого прибутку на суму 353 424,10 грн, а саме: не включено до доходу суму акцизного податку.

Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, відображеного в податковій декларації про майновий стан і доходи та додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016-2017 роки, встановлено завищення задекларованих позивачем показників на суму 11 929,06 грн, а саме: за 2016 рік на суму 9668,90 грн, шляхом віднесення до витрат земельного податку на суму 7207,26 грн та суми сплаченого військового збору в сумі 2461,28 грн та за 2017 рік в сумі 2260,16 грн.

Внаслідок зазначеного занижено оподаткований (чистий) дохід на суму 365 355,16 грн, а саме: за 2016 рік на суму 363 093 грн та за 2017 рік на суму 2260,16 грн, що є порушенням пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України; у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За висновками Акта перевірки ФОП ОСОБА_2 порушено приписи:

- пункту44.1 статті44, пункту177.2, підпунктів177.4.1, 177.4.3, 177.4.4 пункту177.4 статті177 ПК України, в результаті чого йому визначено податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 65 763,55 грн, в тому числі: за 2016 рік - в сумі 65 356,73 грн та за 2017 рік - в сумі 406,82 грн;

- пункту168.1 статті168, пункту176.2 статті176, пункту16 примітка1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого йому визначено зобов'язання із військового збору від здійснення підприємницької діяльності в розмірі 5480,29 грн, з них: за 2016 рік - на суму 5446,39 грн та за 2017 рік -на суму 33,90 грн;

- абзацу першого пункту 2частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове соціальне страхування» в результаті чого занижено зобов'язання по єдиному внеску за 2016 рік на суму 79 880, 46 грн.

На підставі Акта перевірки та відповідно до встановлених порушень 10.08.2018 ГУ ДФС у Волинській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання із податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в сумі 98 645,33 грн, в т.ч.: 65 763,55 грн - податкове зобов'язання та 32 881,78 грн - штрафні (фінансові) санкції;

- податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання із військового збору в сумі 8220,44 грн, в т.ч.: 5480,29 грн - податкове зобов'язання та 2740,15 грн - штрафні (фінансові) санкції;

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 15 976,09 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-, якою позивача зобов'язано сплатити недоїмку з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 79 880,46 грн.

Вважаючи зазначені рішення та вимогу неправомірними, ФОП ОСОБА_2 оскаржив їх до суду.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що у ході судового розгляду не встановлено заниження позивачем чистого доходу та завищення витрат, тому у відповідача не було підстав для визначення позивачу податкових зобов'язань із податку на доходи фізичних осіб та військового збору від здійснення підприємницької діяльності, а також зобов'язань із єдиного внеску і застосування штрафних санкцій, відповідно оскаржувані вимога, рішення та податкові повідомлення-рішення є неправомірними.

Висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального права, фактичним обставинам справи і є правильними з огляду на таке.

Як зазначено вище, перевіряючи правильність визначення загального оподатковуваного доходу, контролюючим органом встановлено його заниження на суму 353 424,10 грн внаслідок невключення до доходу суми акцизного податку; вказане мало наслідком донарахування позивачу податку на доходи фізичних осіб.

Акцизний податок, відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України, - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

За змістом до пункту 177.3 статті 177 ПК України для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Вказані податки мають однакову правову природу - обидва є непрямими, проте пункт 177.3 статті 177 ПК України не робить виключення для фізичних осіб-підприємців щодо не включення акцизного податку до доходу.

Відповідно до пункту 6.1 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнається доходами.

Нормами чинного податкового законодавством передбачено основоположні принципи функціонування податкової системи країни, зокрема такі як єдиний підхід до встановлення податків і зборів (підпункт 4.1.11 пункту 4.1 статті 4 ПК), нейтральність оподаткування (підпункт 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 ПК України), відповідно до якого установлення податків та зборів повинно відбуватись у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків.

Однак, у цьому випадку має місце нерівність у порядку визначення доходу від господарської діяльності фізичних осіб-підприємців та юридичних осіб-підприємців, а включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця негативно впливає на конкурентоздатність такого підприємця порівняно з юридичними особами - платниками податку на прибуток, що є порушенням статті 42 Конституції України, якою гарантується право кожного на підприємницьку діяльність, на захист конкуренції, недопущення зловживання монопольним становищем на ринку, неправомірного обмеження конкуренції та недобросовісної конкуренції.

Таким чином, з урахуванням вищевикладеного, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів.

Про наведене свідчить і подальше вдосконалення законодавцем правового регулювання питання щодо оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, шляхом доповнення пункту 177.3 статті 177 ПК України підпунктом 177.3.1 згідно із Законом № 1797-VIII від 21 грудня 2016 року, де визначено, що не включаються до доходу фізичної особи-підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відтак, колегія суддів вважає, що за наявності прямої норми, закріпленої пунктом 177.3 статті 177 ПК України, якою передбачено, що для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг), доводи податкового органу є неприйнятними.

Крім того, акцизний податок з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є доходом Державного бюджету, а не підприємця, оскільки витрати по його сплаті не є такими, що належать до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів від провадження господарської діяльності, що свідчить про безпідставність донарахування контролюючим органом податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, а також військового збору.

Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій зокрема у постанові від 03 квітня 2018 року у справі № 821/874/17.

З приводу правомірності віднесення позивачем до витрат сум земельного податку та сплаченого військового збору колегія суддів зазначає таке.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, унормовано положеннями статті 177 ПК України.

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

А згідно із підпунктом 177.4.4 ст.177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать серед іншого, інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту тощо.

Разом з тим, підпунктом 177.4.3 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать серед іншого, суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно).

Як видно із матеріалів справи, позивач є власником земельної ділянки, яка придбана ним для обслуговування авто-газозаправного пункту, що використовується позивачем у господарській діяльності за видом діяльності 47.30 «Роздрібна торгівля пальним».

З огляду на це, включення позивачем до складу витрат земельного податку відповідає положенням підпункту 177.2.4 пункту 177.2 статті 177 ПК України, оскільки ці витрати є документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця.

Помилковим та таким, що ґрунтується на неправильному тлумаченні положень статті 177 ПК України є посилання відповідача нате, що земельний податок, як обов'язковий платіж, не охоплюється дією підпункту 177.2.4. пункту 177.2 статті 177 ПК України.

Вказане відповідає правовій позиції, висловленій зокрема у постановах Верховного Суду України від 27 лютого 2018 року у справі №821/274/17 та від 22 березня 2018 року у справі №820/3255/17, а також у постановах Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі №821/274/17, від 22 березня 2018 року у справі №820/3255/17 та від 21 серпня 2018 року у справі №820/4111/17.

Об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 ПК України, а саме: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.

Підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України встановлено перелік витрат, які не включаються до складу витрат підприємця.

Разом з тим, військовий збір до вказаного переліку не включено, тобто відображення сум сплаченого військового збору у складі витрат у спірний період законодавчо заборонено не було.

Крім того, пунктом 18 Положень (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», затверджених Наказом Мінфіну України від 31.12.1999 № 318 та зареєстрованих у Мінюсті України 19.01.2000 за № 27/4248, визначено, що до витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, як податки, збори та інші обов'язкові платежі.

А враховуючи те, що господарюючі суб'єкти мають право на рівні умови визначення витрат, невключення військового збору до складу таких витрат порушує приписи статті 42 Конституції України.

З огляду на зазначене, судом не встановлено порушень щодо заниження позивачем чистого доходу та завищення витрат, у зв'язку з чим у відповідача не було підстав для визначення позивачу податкових зобов'язань із податку на доходи фізичних осіб та військового збору від здійснення підприємницької діяльності, а також зобов'язань із єдиного внеску і застосування штрафу, а відповідно й для прийняття оскаржуваних вимоги, рішення та податкових повідомлень-рішень.

За таких обставин колегія суддів приходить до переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинської області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2018 року в адміністративній справі № 0340/1898/18- без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
В. В. Святецький
Постанова складена у повному обсязі 04 березня 2019 року.