Справа № 806/1042/18
Суддя: Курко О. П.
Дата ухвалення: 2019-02-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/1042/18

Головуючий у 1-й інстанції: Єфіменко О.В.

Суддя-доповідач: Курко О. П.

28 лютого 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Курка О. П.

суддів: Совгири Д. І. Боровицького О. А. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Франчук А.О.,

представника позивача: Катаєва Д.Б.,

представників відповідача: Байдали І.Г., Ходаківського О.О., Бунтової Т.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційні скарги Спільного українсько-іспанського підприємства "Іскор", Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2018 року (повний текст якого складено 23 листопада 2018 року у м. Житомир) у справі за адміністративним позовом Спільного українсько-іспанського підприємства "Іскор" до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

в лютому 2018 року Спільне українсько-іспанське підприємство "Іскор" звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2018 року адміністративний позов задоволено частково, а саме: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 №, у частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 747049,00 грн, з яких: 597639,00 грн - податкові зобов'язання та 149410,00 грн - штрафні санкції; у задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач та відповідач подали апеляційні скарги.

В апеляційній скарзі Спільне українсько-іспанське підприємство "Іскор" просило скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог і постановити нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

Головне управління Державної фіскальної служби у Житомирській області в апеляційній скарзі просило скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог і постановити нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

В судовому засіданні представник позивача доводи апеляційної скарги підтримали в повному обсязі та за обставин викладених в ній просив суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції в частині відмови позовних вимог - скасувати.

Представники відповідача в судовому засіданні підтримали доводи своєї апеляційної скарги в повному обсязі та за обставин викладених в ній просили суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог - скасувати та відмовити в задоволенні позову.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що на підставі направлень від 19.07.2017 №1445-1450, виданих ГУ ДФС у Житомирській області, уповноваженими особами ГУ ДФС у Житомирській області, згідно з п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.2, п.77.4, ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України (далі - ПК України) проведено документальну планову виїзну перевірку СУІП "Іскор" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2014 до 31.12.2016.

За результатами проведення документальної планової виїзної перевірки складено акт перевірки від 31.01.2018 №134/06-30-14-01/14350815 за висновками якого встановлено порушення СУІП "Іскор":

1) п.п.14.1.11 п.4.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 ПК України (зі змінами та доповненнями, ст.3, ст.4 та ст.9 Закону України від 16.07.1999 №996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (із змінами та доповненнями) (далі - Закон України №996-ХІV), Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку №16 "Витрати", який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 "Про затвердження Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку" та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 627546,00 грн, у тому числі по періодам: 2014 рік - 597639,00 грн, 2015 рік - 29907,00 грн та встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 1113012,00 грн, у тому числі: 2015 рік - 1107662,00 грн; 2016 рік - 1113012,00 грн;

2) п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5 ст.198, п.201.1, п.201.10, ст.201 ПК (зі змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 182481,00 грн, у тому числі: за квітень 2015 року у сумі - 179514,00 грн; за березень 2016 року у сумі 1583,00 грн; за вересень 2016 року у сумі 556,00 грн; за грудень 2016 року у сумі 828,00 грн;

3) п.2.11, 3.1, 3.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 (із змінами та доповненнями): відсутні достовірні підтвердні документи до авансових звітів, які б підтверджували сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 16127,28 грн;

4) п.46.1 ст.46, п.51.1, ст.51, пп."б" п.176.2, ст.176 ПК України та пп.3.2, пп.3.3 пп.3.4, пп.3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, схованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 13.01.2015 №4.

Платником допущено ряд помилок у податкових розрахунках Ф. №1 ДФ, за І квартал 2014 року та за І -III квартал 2015 року. За відповідні періоди платнику потрібно подати уточнюючі розрахунки.

5) п.п.164.1.2, п.164.1, ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.1.1, п.168.1, ст.168, п.п."а" п.176.2 ст.176 ПК України (зі змінами та доповненнями), та визначено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 3194,54 грн.

6) п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення", п.162.1 ст.162, п.п.164.1.1 п.164.1, п.п.164.2 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168, "а" п.176.2 ст.176 ПК України (зі змінами та доповненнями), визначено суму податкових зобов'язань з військового збору в сумі 241,91 грн (Том №1 а.с. 35-82).

Акт перевірки був отриманий позивачем 31.01.2017, однак при цьому не було надано додатки до акту перевірки за №1-4, 13, 15-17. Після звернення до відповідача листом від 02.02.2018 №02/02 (Том №1 а.с. 34), отриманий відповідачем 02.02.2018, вказані додатки до акту перевірки були надані позивачу 07.02.2018 за супровідним листом від 07.02.2018 №944/6/06-30-14-01 (Том №1 а.с. 110-113). Разом із додатками відповідач надав змінені 3 аркуші акта перевірки (сторінки 15, 18 та 47) у зв'язку із технічними помилками, допущеними при написанні акту, зокрема розмір донарахованого податку на прибуток за 2015 рік визначено у сумі 5383,00 грн, а не 29907,00 грн.

Не погодившись з висновками, викладеними в акті перевірки, СУІП "Іскор" подало заперечення до акту від 07.02.2018 №14 відповідно до п.86.7 ст.86 ПК України з додатковими документами (Том №1 а.с. 139-146).

За результатами розгляду заперечень, викладених у листі від 14.02.2018 №1177/6/06- 30-14-01, відповідач повідомив, що ним встановлено:

а) заниження податку на прибуток на загальну суму 702267,00 грн, у т.ч. за: 2014 рік - 597639,00 грн; 2015 рік - 104628,00 грн;

б) завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 1113012,00 грн, у тому числі за: 2015 рік - 1107662,00 грн; 2016 рік - 1113012,00 грн (Том №1 а.с. 147-154).

Таким чином, за результатами розгляду заперечень відповідач збільшив донарахування податку на прибуток за 2015 рік на 99245,00 грн.

На підставі висновків акту документальної планової виїзної перевірки від 31.01.2018 №134/06-30-14-01/14350815 ГУ ДФС у Житомирській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 №, яким СУІП "Іскор" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 228101,00 грн (182481,00 грн - за податковими зобов'язаннями та 45620,00 грн - за штрафними санкціями);

- податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 №, яким СУІП "Іскор" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 851677,00 грн (702267,00 грн - за податковими зобов'язаннями; 149410,00 грн - за штрафними санкціями);

- податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 №, яким СУІП "Іскор" зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: за 2015 рік - 1107662,00 грн; за 2016 рік -1113012,00 грн (Том №1 а.с. 28, 30, 32).

Не погодившись із податковими повідомленнями-рішеннями СУІП "Іскор" звернулось до суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем доведено правомірність податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у частині 224392,00 грн (за податковими зобов'язаннями у сумі 179514,00 грн, за штрафними санкціями в сумі 44878,00 грн), податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № у частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 104628,00 грн податкових зобов'язань та податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: за 2015 рік у сумі 1107662,00 грн; за 2016 рік у частині 1107662,00 грн.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи підставою для висновків податкового органу про заниження СУІП "Іскор" податку на додану вартість на загальну суму 182481 грн, стало те, що під час перевірки відображених показників у рядку 1 колонка Б Декларацій "Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20%" за період з 01.01.2014 до 31.12.2016 у загальній сумі 5678705 грн встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій діяльності, пов'язаної з видобутком, реалізацією гранітних блоків та деталей пам'ятників на внутрішньому ринку України. Перевіркою встановлено заниження задекларованих платником податків показників у рядку 1 колонка Б Декларацій "Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20%" за період з 01.01.2014 до 31.12.2016 у сумі 182481 грн, у тому числі: за квітень 2015 року - 179514 грн; за березень 2016 року у сумі 1583 грн; за вересень 2016 року у сумі 556 грн; за грудень 2016 року у сумі 828 грн. Як зазначає контролюючий орган у порушення п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України СУІП "Іскор" занижено податкові зобов'язання, які нараховуються по операціям, що не є господарською діяльністю платника податків на загальну суму 179514 грн, у тому числі по періодам: квітень 2015 року - 179514 грн.

З пояснень представників Головного управління ДФС у Житомирській області вбачається, що відповідно до даних бухгалтерського обліку підприємства у квітні 2015 року підприємством було списано згідно з актом на списання готову продукцію у сумі 897569,76 грн, як надзвичайні витрати (бухгалтерське проведення Дт993 "Інші надзвичайні витрати" Кт26 "готова продукція" на суму 897569,76 грн). Тобто, готову продукцію на суму 897569,76 грн, на думку перевіряючих, СУІП "Іскор" не було використано у господарській діяльності.

З приводу зазначених тверджень суд апеляційної інстанції звертає увагу на наступне.

Відповідно до п.44.6 ст.44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншою вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-ХІV від 16.07.1999 (далі - Закон України №996-ХІV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Статтею 2 цього Закону встановлено, що цей закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Виходячи з вимог п.2 ст.3 Закону України №996-ХІV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України №996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Так, згідно п.2.4, п.2.6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, первинні документи (на паперових і машинолічильних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити; назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

З матеріалів справи видно, що у ході проведення перевірки працівники податкового органу неодноразово звертались до СУІП "Іскор" щодо надання пояснень та документів, а саме із запитами від 22.01.2018, 23.01.2018, 24.01.2018 та 25.01.2018 та після закінчення терміну проведення перевірки, однак вказані запити залишились без відповіді (Том №1 а.с. 229-232). Крім того контролюючим органом складено акт про відмову від отримання запиту про надання інформації щодо встановлених порушень податкового законодавства від 25.01.2018 №23/06-30-14-01 (Том №2 а.с. 4).

Відповідно до п.п."а" і "б" п.185.1 ст.185 ПК України встановлено, що об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких згідно зі статтею 186 ПК України розташоване на митній території України.

Позивач посилається на те, що списана готова продукція видобута власними силами та відсутня умова для нарахування умовного продажу на списану готову продукцію у квітні 2015 року на суму 897569,76 грн.

Однак, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції, що вказане твердження не відповідає дійсності так як при видобуванні гранітних, габродолітних блоків підприємство використовувало послуги сторонніх організацій по підриву гірської породи, по вартості, якої суб'єктом господарювання відносився податок на додану вартість до податкового кредиту; суб'єктом господарювання використовувалась у господарській діяльності електроенергія для видобування та обробки гранодіоритах та гранітних блоків, природний газ, фрези на Бистріївському кар'єрі, Наталіївському кар'єрі, цеху ТНП, полірувальному цеху, паливно-мастильні матеріали, запчастини для експлуатації транспортних засобів, тощо, по вартості яких відносився податок на додану вартість до податкового кредиту.

Стосовно наданого СУІП "Іскор" акта на списання готової продукції від 16.04.2015, яким позивач підтверджує, що при проведенні інвентаризації на окремих деталях готової продукції за період діяльності підприємства у період з 1993 року до березня 2015 року були виявленні мікротріщини та списуються 1815,56 кв.м. окремі деталі готової продукції, а також оприбутковується 86 куб.м. каменю-буту (Том №1 а.с. 175-180), то суд не бере до уваги вказаний акт на списання з огляду на наступне.

Судом встановлено, що під час проведення перевірки зазначений акт не було надано для огляду. Крім того, у разі накопичення підприємством протягом 1993-2015 років готової продукції з дефектами необхідно мати значні площі складських приміщень для її розміщення, доказів про наявність у підприємства приміщень для складування готової продукції чи то пак списаної продукції ні під час перевірки ні у ході розгляду справи надано не було.

У разі виникнення встановлення дефектності готової продукції, підприємством потрібно здійснювати списання щорічно, у межах установлених норм убутку, однак суб'єктом господарювання було складено відповідний акт про списання лише у квітні 2015 року, докази про проведення щорічного списання готової продукції з дефектами у матеріалах справи не містяться.

Під час здійснення підприємством щорічної інвентаризації не надано акти про наявність вказаної готової продукції, таким чином вона була реалізована покупцям.

Щодо долучених до матеріалів справи оборотно-сальдових відомостей, згідно з якими списана продукція обліковувалась на складі підприємства станом на 01.01.2008 до 2015 року (Том №2 а.с. 132-219), судова колегія зазначає наступне.

Вказані документи під час проведення перевірки надані не були, крім того підприємство також не надало вказані документи на запити уповноважених осіб контролюючого органу, вказане свідчить на користь висновку, про відсутність у СУІП "Іскор" цих документів на час здійснення перевірки.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів та не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни) (п.188.1 ст.188 ПК України).

Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останньою дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкова накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складе податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З метою застосування п.198.5 ст.198 ПК України податкові зобов'язання визначаються за товарами/послугами. необоротними активами: придбаними для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаними для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України №996-ХІV.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку про те, що у разі списання товарно-матеріальних цінностей у зв'язку з визнанням їх непридатними для використання, то такі товарно-матеріальні цінності не можуть бути використані у межах господарської діяльності підприємства.

При списанні непридатних для використання товарно-матеріальних цінностей, задіяних на етапах виробництва продукції (товарів, послуг) та під час придбання яких суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту, податкові зобов'язання з ПДВ підприємством не нараховуються за умови, що вартість таких товарно-матеріальних цінностей включається до вартості готової продукції (товарів, послуг), операції з постачання якої підлягають оподаткуванню.

У разі недотримання цієї умови, при списанні таких товарно-матеріальних цінностей платник зобов'язаний визначити податкові зобов'язання з ПДВ за основною ставкою відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України, оскільки товарно-матеріальні цінності не використовуються в оподатковуваних операціях.

У порушення вказаних правових норм протягом попередніх років СУІП "Іскор" подавалась податкова звітність з ПДВ, згідно з якою до податкового кредиту відносились суми ПДВ по отриманих ТМЦ та послугах для виготовлення усієї готової продукції (Том №2 а.с. 105-106).

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов до обгрунтованого висновку стосовно заниження позивачем податкових зобов'язань у порушення п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України, які нараховуються по операціях, що не є господарською діяльністю платника податків за квітень 2015 року на загальну суму 179514,00 грн.

Згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства у квітні 2015 року підприємством було списано згідно з актом на списання готової продукції на суму 897569,76 грн, як надзвичайні витрати (бухгалтерське проведення Дт993 "Інші надзвичайні витрати" Кт26 "готова продукція").

Отже, податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 № є таким, що не суперечить нормам податкового законодавства та винесене правомірно.

Стосовно визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №№, судова колегія зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, перевіркою встановлено заниження інших доходів на суму безнадійної кредиторської заборгованості за отримані але неоплачені векселі від ТОВ фірма "Вітал-ТЕР" на загальну суму 3320217,00 грн за 2014 рік, так як станом на 01.01.2014 згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства по Дт рах.34 "Короткострокові векселі одержані" рахуються векселі на загальну суму 3320217,00 грн, а по Кт рах.377/1 "Розрахунки з іншими дебіторами" рахується заборгованість підприємства за отриманими векселями на загальну суму 3320217,00 грн.

Відповідачем зазначено, що у грудні 2014 року СУІП "Іскор" згідно з даними головної книги підприємства за 2014 рік зробило бухгалтерське проведення Кт34 Дт377/1 на суму 3320217,00 грн. У порушення п.п.14.1.11 п.4.1 ст.14, п.135.1 ст.135, п.п.135.5.4 ст.135 ПК України (у редакції, яка діяла на час вчинення порушення), підприємством не включило до складу інших доходів безнадійну кредиторську заборгованість по контрагенту ТОВ фірма "Вітал-ТЕР" за отримані векселі на загальну суму 3320217,00 грн, у тому числі за 2014 рік у сумі 3320217,00 грн. Перевіркою встановлено, що станом на 01.01.2014 за даними бухгалтерського обліку СУІП "Іскор" на підприємстві рахувалась кредиторська заборгованість по рахунку 377/1 по ТОВ фірма "Вітал-ТЕР" за отримані векселі на загальну суму 3320217,00 грн. Оплата за дані векселі підприємством не проводилась. Таким чином, у СУІП "Іскор" наявна кредиторська заборгованість за поставлені, але не оплачені цінні папери, яка не погашена станом на 01.01.2014 у сумі 3320217,00 грн. За даними бухгалтерського обліку, на якому базується податковий облік підприємства, СУІП "Іскор" у грудні 2014 року на суму вказаної заборгованості зроблене бухгалтерське проведення Дт 377/1 Кт 34, тобто самостійно визнано заборгованість безнадійною, по якій закінчився строк позовної діяльності.

На думку перевіряючих, у порушення п.п.14.1.11 п.4.1 ст.14, п.135.1 ст.135, п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 ПК України, підприємством не включено до складу інших доходів безнадійну кредиторську заборгованість по отриманим, але не оплаченим векселям від ТОВ фірма "Вітал-ТЕР" на загальну суму 3320217,00 грн, у тому числі за 2014 рік.

З приводу вищезазначених тверджень суд апеляційної інстанції вказує на наступне.

Відповідно до п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Однак зі змісту самого бухгалтерського проведення випливає, що за вказаною операцією не відбулось зростання власного капіталу внаслідок збільшення активу або зменшення зобов'язання.

У бухгалтерській довідці від 31.12.2014 (Том №1 а.с. 155-156) зазначено, що згідно з договором купівлі-продажу цінних паперів від 11.12.2003 №123-2003/Т від ТОВ "Вітал-ТЕР" (Продавця) за актом прийому-передачі від 11.12.2003 підприємством (Покупцем) було отримано 93 веселі договірною вартістю 3320217,00 грн (Том №1 а.с. 121-126).

Пунктом 2.1 договору купівлі-продажу цінних паперів було встановлено обов'язок покупця сплатити вартість цінних паперів протягом 3 банківських днів від дати отримання письмової вимоги продавця (Том №1 а.с. 157-158).

Заборгованість підприємства перед продавцем векселів рахувалась по кредиту рах.377/1 "Розрахунки з іншими дебіторами" у сумі 3320217,00 грн, а заборгованість платників (трасатів), зобов'язаних сплатити підприємству за переказними векселями, рахувалась по дебету рах.34 "Короткострокові векселі одержані" у цій же сумі - 3320217,00 грн.

Так, згідно зі змістом бухгалтерської довідки від 31.12.2014 у грудні 2014 року відбулось не визнання безнадійної заборгованості перед ТОВ "Вітал-ТЕР", а виявлення помилки щодо не визнання безнадійною такої заборгованості у попередніх періодах до 2014 року, що повністю відповідає вимогам п.4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах" (далі - П(с)БО-6), згідно з яким виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

Лист-вимога від 16.12.2003 №79 ТОВ "Вітал-ТЕР" (Продавець) про сплату коштів у сумі 3320217,00 грн, був отриманий підприємством 23.12.2003 за вхідним №17, тому відлік строку позовної давності розпочався 26.12.2003 (Том №1 а.с.159).

У періодах до 01.01.2014 сплинув строк позовної давності як щодо вимоги ТОВ "Вітал-ТЕР" до підприємства у сумі 3320217,00 грн, так і щодо вимоги підприємства до платників (трасатів) за переказними векселями в такій же сумі 3320217,00 грн.

Відтак, згідно з п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання" заборгованість підприємства перед ТОВ "Вітал- ТЕР" в сумі 3320217,00 грн підлягала визнанню такою, що не підлягала погашенню, а підлягала віднесенню до складу доходу у звітних періодах до 01.01.2014.

У той же час згідно п.4, п.5 та п.11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" заборгованість перед підприємством платників (трасатів) за переказними векселями в сумі 3320217,00 грн, підлягала кваліфікації як "безнадійна дебіторська заборгованість", вона не могла визнаватись активом та підлягала списанню на інші операційні витрати у звітних періодах до 01.01.2014.

Таким чином, врахування підприємством станом на 31.12.2014 у бухгалтерському обліку безнадійної дебіторської та кредиторської заборгованостей являлось помилковим, тому підлягало виправленню.

Одночасне проведення обороту в сумі 3320217,00 грн, як по дебету, так і по кредиту рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" не призвело до впливу на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), тому згідно п.5 П(с)БО-6 не вимагалось повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності попередніх періодів, а виправлення помилки попередніх періодів відображено у грудні 2014 року проведенням по дебету рахунку 377/1 та кредиту рахунку 34 в сумі 3320217,00 грн.

Згідно п.135.1 ст.135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Пунктом 135.2 статті 135 ПК України встановлено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 ПК України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Підпунктом 14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, що не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості; в) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією; г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості; ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

Згідно з п.137.16 ст.137 ПК України датою отримання інших доходів є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, якщо інше не передбачено нормами цього розділу.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що первинними документами, підтверджується, що у 2014 році не виникала заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності саме у 2014 році, відтак відсутньою була і безнадійна кредиторська заборгованість, а тому не виникали інші доходи, які б підлягали декларуванню у 2014 році.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу відповідача, що жоден із первинних документів не підтверджує виникнення інших доходів у 2014 році у сумі 3320217,00 грн, а бухгалтерська довідка хоч і є первинним документом, однак її зміст свідчить про виправлення помилки, допущеної у періодах до 01.01.2014, а не про визнання інших доходів 2014 року.

Заборгованість підприємства перед продавцем векселів у сумі 3320217,00 грн підлягала кваліфікації як безнадійна та віднесенню до складу доходу звітних періодів до 2014 року, однак податкові зобов'язання по податку на прибуток за вказані періоди не підлягали визначенню.

Відповідно до п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

Пунктом 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" визначено, що виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.

Пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" встановлено, що безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Таким чином, врахування підприємством станом на 31.12.2014 у бухгалтерському обліку безнадійної дебіторської та кредиторської заборгованостей являлось помилковим, тому підлягало виправленню.

Одночасне проведення обороту у сумі 3320217,00 грн, як по дебету, так і по кредиту рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" не призвело до впливу на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), тому згідно з п.5 П(с)БО-6 не вимагалось повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності попередніх періодів, а виправлення помилки попередніх періодів обґрунтовано відображено проведенням у грудні 2014 року по дебету рахунку 377/1 та кредиту рахунку 34 в сумі 3320217,00 грн (Том №1 а.с. 160-165).

Отже, встановлена згідно з п.137.16 ст.137 ПК України вимога, що датою отримання інших доходів є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, однозначно вказує на те, що заборгованість підприємства перед продавцем векселів у сумі 3320217,00 грн згідно з договором купівлі-продажу цінних паперів від 11.12.2003 №123-2003/Т від ТОВ "Вітал-ТЕР" (Продавця) у сумі 3320217,00 грн підлягала кваліфікації як безнадійна та віднесенню до складу доходу попередніх звітних періодах до 2014 року.

А відтак, висновок контролюючого органу про заниження СУІП "Іскор" об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік у сумі 3320217,00 грн та про заниження податку на прибуток за 2014 рік у сумі 597639,00 грн є невідповідним наведеним вимогам податкового законодавства.

Окрім того, в матеріалах справи міститься рішення Вищого господарського суду України від 16.09.2010 №2/23-К про розгляд справи про переведення права власності на неоплачені частки казенного підприємства "Кіровгеологія" у розмірі 30,31% та Фірми "Соемба С.Л." у розмірі 36,58%, які складають статутний фонд СП "Іскор" на ТОВ "Фірма "Вітал-ТЕР", Коростишівську райдержадміністрацію зобов'язано внести відповідні зміни до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців шляхом реєстрації частки у розмірі 66,9%, яка належить ТОВ "Фірма "Вітал-ТЕР" у СП "Іскор", відповідні зміни до статутних документів зобов'язане внести СП "Іскор" (Том №2 а.с. 63-65).

Тобто, цей факт ще раз свідчить на підтримку доводів позивача про протиправність нарахування податковим повідомленням-рішенням від 15.02.2018 № у частині збільшення СУІП "Іскор" суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 597639,00 грн та 149410,00 грн штрафних санкцій.

Судова колегія зазначає, що кредиторська заборгованість позивача перед ТОВ "Вітал-ТЕР" підлягала списанню в лютому 2007 р. шляхом зарахування в рахунок сплати переданої йому частки в статутному капіталі позивача.

Стосовно заниження позивачем інших доходів на суму безповоротної фінансової допомоги, отриманої від ОСОБА_7 в рахунок погашення заборгованості по кредиту перед ПАТ "Комерційний банк "Преміум" у 2015 році відповідачем нараховано суму податку на прибуток 104628 грн (у рішенні від 15.02.2018 №) та зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податок на прибуток в розмірі: за 2015 рік - 1107662 грн, за 2016 рік - 1107662 грн (у рішенні від 15.02.1018 № ), судова колегія зазначає наступне.

З пояснень представника позивача вбачається, що за результатами 2015 року підприємством був вказаний показник за рядком 02 Декларації "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності" у сумі 29907,00 грн. Декларація з податку на прибуток за 2015 рік була подана 08.02.2016 (Том №1 а.с. 166-168).

15 січня 2018 року позивачем було подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, в якій фінансовий результат до оподаткування був визначений із від'ємним значенням (збитками) в сумі 1107662,00 грн (Том №1 а.с. 169-171). Отже, підприємством вказаний показник був зменшений на 1137569,00 грн (-17).

Підставою для такого зменшення стало виявлення підприємством помилкового бухгалтерського проведення по дебету рахунку 602 "Короткострокові кредити банків в іноземній валюті" та кредиту рахунку 791 "Результат операційної діяльності" в сумі 1137569,00 грн за грудень 2015 року, тобто визнання доходами заборгованості перед банком.

Виправлення помилки підприємством здійснено на підставі бухгалтерської довідки від 04.04.2017 №21, шляхом сторнування (відображення із мінусом) бухгалтерського проведення по дебету рахунку 602 "Короткострокові кредити банків в іноземній валюті" та кредиту рахунку 791 "Результат операційної діяльності" у сумі 1137569,00 грн (Том №1 а.с. 172-174).

У запереченнях до акту перевірки позивачем пояснено, що уточнення декларації з податку на прибуток за 2015 рік та зменшення фінансового результату до оподаткування за 2015 рік на 1137569,00 грн відбулось з причини виявлення позивачем помилкового збільшення доходів на суму кредитних зобов'язань підприємства перед банком.

За результатами розгляду заперечень відповідач, враховуючи уточнення підприємством податкових зобов'язань, здійснив перерахунок гривневого виразу валютного боргу підприємства перед банком за курсом на дату погашення та збільшив донарахування податку на прибуток за 2015 рік на 99245,00 грн ). Зазначив, що при поданні звітної декларації, у складі інших доходів підприємством було враховане бухгалтерське проведення по дебету рахунку 602 "Короткострокові кредити банків в іноземній валюті" та кредиту рахунку 791 "Результат операційної діяльності" у сумі 1137569,00 грн за грудень 2015 року. Вказаним проведенням підприємством за відсутності будь-яких первинних документів, безпідставно, у збільшення позитивного фінансового результату віднесено (списано) заборгованість підприємства перед ПАТ "Комерційний банк "Преміум" по кредитних зобов'язаннях згідно договору №50/КЛ/13 від 03.09.2013 (Том №1 а.с.181-192).

Судом встановлено, що виконання кредитних зобов'язань згідно з п.1.3 кредитного договору було забезпечено договором застави майнових прав №50/КЛ/13/3-2 від 22.07.2014 (Том №1 а.с. 193-201), згідно з яким громадянка України ОСОБА_7 в забезпечення виконання зобов'язань підприємства перед ПАТ "Комерційний банк "Преміум" в сумі 200000 доларів США внесла майнові права за договором банківського вкладу (депозиту) "Стабільний" №Д26158/1 від 22.07.2014. За вказаним договором майнові права полягали у праві вимоги від ПАТ "Комерційний банк "Преміум", який є боржником по відношенню до заставодавця за договором банківського вкладу сплатити грошові кошти у сумі 2445000,00 грн у порядку, визначеному договором банківського вкладу.

Згідно з договором №50/КЛ/13/3-2/ВП від 20.02.2015, укладеного між ПАТ "Комерційний банк "Преміум" відбулось відступлення громадянкою ОСОБА_7 на користь ПАТ "Комерційний банк "Преміум" належних вкладнику коштів в сумі 2445000,00 грн за договором банківського вкладу депозиту "Стабільний" №Д26158/1 від 22.07.2014 (Том №1 а.с. 203-207).

Через несвоєчасне виконання зобов'язань підприємства по валютному кредиту та згідно з листом-вимогою ПАТ "Комерційний банк "Преміум" від 19.01.2015 №01309/98/3 відбулось списання коштів поручителя в рахунок погашення боргу підприємства по валютному кредиту у сумі 200000 доларів США, що підтверджується банківською випискою за 20.02.2015.

Факт погашення зобов'язань по кредитах перед банком підтверджується довідкою ПАТ "Комерційний банк "Преміум" від 02.03.2015 №01309/350 (Том №1 а.с. 209).

Згідно з договором зворотної вимоги від 20.02.2015, укладеним між кредитором в особі ОСОБА_7 та Спільним українсько-іспанським підприємством "Іскор" (Боржником), останній зобов'язувався виплатити грошові кошти у сумі 2445000 грн внаслідок несвоєчасного виконання боржником зобов'язань згідно з договором №50/КЛЛЗ від 03.09.2013 з ПАТ "Комерційний банк "Преміум" (Том №1 а.с. 208).

Позивач посилається на те, що заборгованість перед банком по валютному кредиту підлягала відображенню у бухгалтерському обліку шляхом списання зобов'язань перед банком ПАТ "Комерційний банк "Преміум" за рахунок збільшення зобов'язань перед громадянкою ОСОБА_7, а не списанню у збільшення фінансових результатів підприємства у частині 1137569,00 грн, як це помилково було відображено підприємством у грудні 2015 року.

Висновок відповідача про завищення підприємством витрат за 2015 рік в сумі 1137569 грн є, на думку позивача, нічим не підтвердженим у зв'язку з тим, що показник витрат у податковій декларації не декларується взагалі, тому неможливо стверджувати про завищення того показника, який взагалі не декларувався. Як пояснює позивач, контролюючий орган, здійснюючи перерахунок боргу перед банком на дату його погашення третьою особою, перерахував лише збільшення заборгованості перед банком, але в порушення стандартів бухгалтерського обліку та методу подвійного запису, залишив без перерахунку показник інших витрат. Згідно п.8 П(с)БО-21 "Вплив змін валютних курсів" курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат). Тобто, при позитивних касових різницях збільшується сума зобов'язань при одночасному збільшенні у цій же сумі і інших витрат (Д-т974 - К-т 602), а при від'ємних курсових різницях зменшується сума зобов'язань при одночасному зменшенні у цій же сумі і інших доходів (Д-т602 - К-т 744). Тому контролюючий орган крім перерахунку боргу перед банком у бік збільшення зобов'язань, повинен був згідно з вимогами п.86.10 ст.86 ПК України врахувати і втрати від неопераційних курсових різниць в тій же сумі, що не давало б підстав для висновку про донарахування податку на прибуток за 2015 рік на 99245,00 грн за результатами розгляду заперечень.

Також, представник позивача вказує на те, що у СУІП "Іскор" не було допущено завищення показника від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік у сумі 1107662,00 грн та за 2016 рік у частині 1107662,00 грн, а також не було занижено податок на прибуток за 2015 рік у сумі 104628,00 грн, через списання зобов'язань перед банком ПАТ "Комерційний банк "Преміум" у збільшення фінансових результатів.

Однак, колегія суддів не погоджується з такими твердженнями представника позивача.

Перевіркою повноти декларування СУІП "Іскор" показників рядка 02 Декларацій "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності" відповідачем встановлено їх заниження на загальну суму 1137569,00 грн за 2015 рік.

Згідно з наданими підприємством документами контролюючим органом встановлено, що відповідно до даних бухгалтерського обліку підприємства загальна сума доходів за 2015 рік становить 10591325,00 грн, що підтверджується даними бухгалтерського обліку (реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування у податковій декларації з податку на прибуток та Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2) наведено у додатку №6 до акту перевірки) та відповідає показникам Звіту про фінансові результати за 2015 рік (Том №1 а.с. 114-120).

Згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства загальна сума витрат за 2015 рік становить 10561418,00 грн, що підтверджується даними бухгалтерського обліку (реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування в Податковій декларації з податку на прибуток і Звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2) наведено в додатку №6 до акту перевірки) та відповідає показникам Звіту про фінансові результати за 2015 рік (Том №1 а.с. 130-133).

Отже, фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку по рядку 02 податкової декларації за 2015 рік згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства становить 29907,00 грн (10591325,00 грн (доходи від будь-якої діяльності) - 10561418,00 грн (витрати за даними бухгалтерського обліку підприємства) - 29907,00 грн (фінансовий результат до оподаткування).

Однак, згідно з даними податкової декларації за 2015 рік (уточнююча за 2015 рік від 15.01.2018 №) (Том №1 а.с. 166-171) фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку за 2015 рік підприємством задекларовано у сумі "-" 1107662,00 грн.

Таким чином, СУІП "Іскор" фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку за 2015 рік занижено на 1137569,00 грн (29907,00 грн, - "-" 1107662 грн =1137569,00 грн).

Згідно з наданих підприємством до перевірки документів контролюючим органом встановлено, що у 2016 році СУІП "Іскор" включено до витрат суму податку на прибуток у розмірі 5350,00 грн, яка не включається до фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, а враховується згідно Звіту про фінансові результати при визначенні чистого прибутку підприємства шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування на суму податку на прибуток.

Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 01.01.2015 до 31.12.2016 встановлено його заниження на загальну суму 5383,00 грн за 2015 рік та встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 1113012,00 грн, у тому числі: 2015 рік - 1107662,00 грн; 2016 рік - 1113012,00 грн.

До заперечень на акт перевірки СУІП "Іскор" надало витяги з головної книги за 2015 рік (Том №1 а.с. 172-173), що підтверджують висновки, зроблені в акті перевірки, копію кредитного договору з ПАТ "Комерційний банк "Преміум" №50/КЛ/13 від 03.09.2013 (Том №1 а.с. 181-192), договір застави майнових прав від 22.07.2014, укладений між ПАТ "Комерційний банк "Преміум" з фізичного особою ОСОБА_7 від 22.07.2014 №50/КЛ/13/3-2 (Том №1 а.с. 193-201), договір відступлення прав вимоги, укладений між ПАТ "Комерційний банк "Преміум" з фізичною особою ОСОБА_7 (договір №50/КЛ/3/3-2/ВП від 20.02.2015) (Том №1 а.с. 203-207), виписки банку, довідку ПАТ "Комерційний банк "Преміум" від 02.03.2015, згідно з якої зазначено, що у СУІП "Іскор" відсутня заборгованість за кредитами, у тому числі прострочена (Том №1 а.с. 209).

Судом встановлено, що під час розгляду заперечення на акт перевірки представниками СУІП "Іскор" зазначено, що у 2015 році завищено доходи від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку у зв'язку з помилковим включенням до складу доходів кредиторської заборгованості за отриманим та не погашеним банківським кредитом (ПАТ "Комерційний банк "Преміум" знаходиться в стані ліквідації), яку погашено поручителем - фізичною особою ОСОБА_7 у повному обсязі.

Проте, до перевірки та у ході розгляду заперечення на акт перевірки не надано жодного з підтверджуючих документів щодо наявності за даними бухгалтерського обліку підприємства взаємовідносин, заборгованості з даною фізичною особою. Відсутні будь-які бухгалтерські проведення.

Копія договору зворотної вимоги б/н від 20.02.2015 з ОСОБА_7 направлена СУІП "Іскор" на електронну поштову адресу ГУ ДФС у Житомирські області 15.02.2018 (Том №2 №49), тобто після вручення підприємству відповіді на заперечення, відповідно винесення податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами акта перевірки, тому дані документи не могли бути враховані в акті перевірки та при розгляді заперечення до акту перевірки.

Крім того, вказаний договір не міг бути врахований контролюючим органом також з причин відображення його підприємством у бухгалтерському обліку лише у 2017 році, що не перевірявся у ході даної перевірки.

А відтак, надані позивачем до адміністративного позову документи: договір зворотної вимоги від 20.02.2015, укладений між кредитором ОСОБА_7 та СУІП "Іскор" (Боржником), копія бухгалтерської довідки від 04.04.2017 №21, були відсутні під час перевірки та під час розгляду заперечень, а надані вже під час розгляду справи.

Згідно з поданою фінансовою звітністю підприємства за 2015 рік станом на 01.01.2015 рахувались короткострокові кредити банків у сумі 1688900,00 грн станом на 01.01.2016 в сумі 551400,00 грн.

Інша кредиторська заборгованість (крім заборгованості за товари, роботи, послуги), станом на 01.01.2016 згідно з поданими до органів Державної фіскальної служби балансів за 2015, 2016 роки та згідно долучених до розгляду заперечення представниками підприємства головних книг відсутня.

Згідно даних бухгалтерського проведення та даних головної книги за 2015 рік підприємством суму 1137569,00 грн погашеного кредиту списано за рахунок нерозподіленого прибутку (Дт791 Кт441).

Таким чином, отримані кошти в рахунок погашення кредиту СУІП "Іскор" є безповоротною фінансовою допомогою та повинні бути включені до складу інших доходів підприємства за 2015 рік.

Згідно наданих до заперечення документів (виписки банку ПАТ "Комерційний банк "Преміум" за 20.02.2015 по кредитному рахунку, довідки банку від 02.03.2015 вих. №01309/350, фінансової звітності підприємства за 2015 рік, що подана до податкового органу встановлено, що перед банком погашена уся сума заборгованості за кредитним договором №50/КЛ/13 від 03.09.2013, а саме 200000 доларів США по курсу на дату погашення 27.858494 грн за долар (за даними бухгалтерського обліку станом на 01.01.2015 рахувалась заборгованість у сумі 1688933,00 грн по курсу на дату отримання кредитних коштів).

Таким чином, враховуючи надані платником додаткові первинні документи у ході розгляду заперечення, які під час перевірки не були предметом дослідження, крім вищезазначених порушень, встановлено заниження суми доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку на 551364,00 грн, які також сплачені за СУІП "Іскор" у погашення заборгованості по кредиту.

До перевірки та до розгляду заперечення підприємством не надано документальних підтверджень щодо переуступки заборгованості СУІП "Іскор" перед ПАТ "Комерційний банк "Преміум" на іншою суб'єкта господарювання фізичну особу, та згідно даних бухгалтерського обліку підприємства за період, що перевірявся, відсутня заборгованість перед іншими контрагентами у сумі погашення кредиту перед ПАТ "Комерційний банк "Преміум".

Додатково, щодо заниження фінансового результату до оподаткування на суму отриманої безповоротної фінансової допомоги від фізичної особи ОСОБА_7 у рахунок погашення заборгованості СУІП "Іскор" перед ПАТ "Комерційний банк "Преміум" по отриманому кредиту у сумі 1688933,00 грн, суд зазначає наступне.

Позивачем подано за 2015 рік уточнену податкову декларацію з податку на прибуток підприємства від 15.01.2018, згідно з якої показник рядку 1 "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" зазначений такий як і у звітній (основній) декларації за 2015 рік, тобто сума доходів в уточненій декларації з податку на прибуток позивачем не уточнена (не змінена).

Отже, підприємством не уточнено включену до інших доходів в основній декларації суму отриманих коштів від ОСОБА_7, тобто, самостійно її визнано.

Окрім того, довідку про врахування у бухгалтерському обліку взаємовідносин з ОСОБА_7 підприємством складено лише 04.04.2017 за №21 (а не у періоді, що підлягав перевірці), в якій відображено переведення заборгованості перед банком ПАТ "Комерційний банк "Преміум" на заборгованість перед ОСОБА_7.

Проте, хоча довідка і була відображена у бухгалтерському обліку 2017 року, підприємством подано уточнену декларацію з податку на прибуток по даній операції за 2015 рік, в якому не було відображено жодних операцій по взаємовідносинам з ОСОБА_7 у бухгалтерському обліку підприємства.

Крім того, у даній довідці зазначено договір відступлення права вимоги за договором від 20.02.2015, а не договір зворотної вимоги від 20.02.2015. Таким чином, договір зворотної вимоги від 20.02.2015 з фізичною особою ОСОБА_7 у бухгалтерському та податковому обліку підприємства не враховано.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що СУІП "Іскор" жодним документом не підтверджено та не відображено у бухгалтерському та податковому обліку переведення боргу на фізичну особу ОСОБА_7 та у поданій уточненій декларації не уточнено доходи, які задекларовано в основній декларації по даній операції.

При цьому, надані після завершення перевірки та після розгляду заперечень до акту документи не спростовують встановлені під час перевірки порушення, оскільки у ході перевірки було встановлено відсутність відображення підприємством по бухгалтерському обліку будь-яких операцій по взаємовідносинам з ОСОБА_7 за період, що перевірявся, тобто з 01.01.2014 до 31.12.2016.

Щодо надання документів, які не були надані у ході перевірки, під час розгляду заперечень, а долучені до матеріалів справи з адміністративним позовом або під час розгляду справи, колегія суддів зазначає наступне.

Так, позивач в апеляційній скарзі посилаючись на позицію викладену у постанові Верховного Суду від 19.06.2018 у справі 826/7704/16 зазначив, що право надавати заперечення стосовно висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. З приводу даних тверджень колегія суддів вказує наступне.

Відповідно до п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно приписів п.44.6 ст.44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання. крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Таким чином, положеннями зазначених правових норм визначено обов'язок платника податків надавати документи на підтвердження правомірності формування показників звітності та наслідки неподання таких документів.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу позивача, що документи, подані під час розгляду справи, які не були надані до перевірки, не можуть братися до уваги при прийнятті рішення у справі у силу вищезазначених приписів ПК України, оскільки не були надані до заперечень до акту перевірки.

Щодо виправлення помилки підприємством на підставі бухгалтерської довідки від 04.04.2017 №21, суд зазначає, що планова виїзна перевірка СУІП "Іскор" охоплювала період діяльності з 01.01.2014 до 31.12.2016.

Виправлення помилки підприємством у 2017 році не підлягало перевірці, оскільки строк подання податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік не входив у період, що перевірявся.

Крім того, посилання позивача на відсутність розбіжностей у додатку №6 до перевірки за 2015 рік є безпідставним, оскільки контролюючий орган під час перевірки не встановив інших порушень за 2015 рік, ніж заниження доходів на суму визнаної безнадійної заборгованості у сумі 1688933,00 грн, тому відсутні розбіжності по визначеному фінансовому результату за 2015 рік.

Отже, визнання відповідачем доходами суми погашеного третьою особою боргу позивача перед банком стало підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № у частині донарахування податкових зобов'язань з податку на прибуток за 2015 рік в сумі 104628,00 грн, а також для винесення податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: за 2015 рік - 1107662,00 грн; за 2016 рік - у частині 1107662,00 грн.

Судова колегія вважає обґрунтованими доводи суду першої інстанції, що СУІП "Іскор" не надав відповідних доказів на спростовання встановлених контролюючим органом порушень.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про те, що відповідачем доведено правомірність податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у частині 224392,00 грн (за податковими зобов'язаннями у сумі 179514,00 грн, за штрафними санкціями в сумі 44878,00 грн), податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № у частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 104628,00 грн податкових зобов'язань та податкового повідомлення-рішення від 15.02.2018 № про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: за 2015 рік у сумі 1107662,00 грн; за 2016 рік у частині 1107662,00 грн, а тому адміністративний позов підлягає частковому задоволенню.

Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційні скарги Спільного українсько-іспанського підприємства "Іскор", Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 04 березня 2019 року.

Головуючий Курко О. П.

Судді Совгира Д. І. Боровицький О. А.