Справа № 826/13307/17
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2019-02-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

21 лютого 2019 року

Київ

справа №826/13307/17

адміністративне провадження №К/9901/65321/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., секретар судового засідання - Титенко М.П., розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргуТовариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик»
на рішенняОкружного адміністративного суду міста Києва від 20.06.2018 (суддя МарулінаЛ.О.)
та постановуШостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2018 (колегія у складі суддів: Бєлова Л.В., Аліменко В.О., Безименна Н.В.)
у справі № 826/13307/17
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик»
доХарківського управління Офісу великих платників податків ДФС
провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС від 05.10.2017 № .

Позов обґрунтовано тим. що доводи та висновки контролюючого органу в акті перевірки є необґрунтованими та безпідставними, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.06.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2018, у задоволенні позову відмовлено.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, виходив з доведення відповідачем правомірності застосування штрафу за перевищення позивачем ліміту залишку готівки в касі.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу та доповнення до неї, в яких просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, а також неповне дослідження всіх фактичних обставин справи, що спричинило прийняття неправильного рішення. Окрім того, відзначає, що журнал реєстрації наказів не є первинним, управлінським або службовим документом, а тому на його оформлення не поширюються вимоги Правил №1000/5. Він містить такі відомості як: номер наказу, короткий зміст, ким підписаний та кому направлено. За своєю суттю Журнал реєстрації наказів є обліковим документом для роботи з наказами.

В письмовому відзиві на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що в період з 27.06.2017 по 14.09.2017 Офісом ВПП ДФС проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Баядера Логістик» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017, за результатами якої складено акт № 63/28-10-50-16-06/35871504 від 21.09.2017 про порушення позивачем п.2.8 гл.2, п.3.5 глави 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України 15 грудня 2004 року № 637 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за № 40/10320).

Фактичною підставою для таких висновків у акті перевірки № 63/28-10-50-16-06/35871504 від 21.09.2017 визначено таке: відповідно до наказу про встановлення ліміту від 13.10.2015 №11, на структурному підрозділі в м. Києві за період з 13.10.2015 по 01.04.2016 підприємством встановлено ліміт у розмірі 380000 грн. Внаслідок виявлення під час перевірки касових ордерів та видаткових відомостей, у яких видача готівки з каси не підтверджується обов'язковими відомостями, відповідач дійшов висновку про те, що позивачем перевищено ліміт готівки в касі підприємства на загальну суму 1146738,81 грн.

На підставі вказаного акта винесено податкове повідомлення-рішення від 05.10.2017 № , яким на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України та згідно з абз. 2 ст. 1 Указу Президента від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» застосовано до позивача суму штрафних санкцій 2293477,62 грн.

Судами також встановлено, що копії видаткових касових ордерів містять суперечливі дані щодо суми, яку погоджено керівником для видачі, та суми, зазначеної для одержання. А саме, видатковий касовий ордер №31 від 05.01.2016 містить погоджену суму 50000,00 грн. для видачі ОСОБА_3 підзвіт на господарські потреби, а в графі одержав зазначено суму 150000,00 грн., у витязі касової книги лист 2 зазначено суму 50000,00 грн.. Аналогічну невідповідність виявлено у видаткових касових ордерах від 08 січня 2016 року №59, від 11 січня 2016 року №100, від 15 січня 2016 року №196, 16 січня 2016 року №201, від 18 січня 2016 року №228, від 21 січня 2016 року №316, від 22 січня 2016 року №326, від 23 січня 2016 року №339, від 25 січня 2016 року №377, від 26 січня 2016 року №409, від 27 січня 2016 року №428, від 06 лютого 2016 року №640, від 09 лютого 2016 року №696, від 10 лютого 2016 року №701, від 11 лютого 2016 року №740, від 12 лютого 2016 року №748, від 15 лютого 2016 року №793, від 16 лютого 2016 року №823, від 17 лютого 2016 року №843, від 09 березня 2016 року №1172, №1175.

Досліджуючи, подані позивачем для підтвердження факту отримання грошових коштів з каси Товариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик», копії заяв у друкованому вигляді, на ім'я директора позивача, датовані 01.09.2017, про отримання особами (зазначено тільки прізвище, ім'я, по-батькові) грошових коштів відповідно до видаткових ордерів (зазначено дату, номер видаткового касового ордера та отриману суму), суди встановили відсутність на них, як резолюції керівника, так і відмітки реєстрації посадовою особою Товариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» таких заяв, що підтверджувало б їх прийняття позивачем до обліку у встановленому законом порядку.

Разом з цим, надаючи правову оцінку Наказу № 1 від 05.01.2016 та відхиляючи цей доказ, в якому зазначено, що ліміт залишку готівкових коштів у касі в м. Києві становить 450000,00 грн., суд першої інстанції взяв до уваги, що під час перевірки податковий орган не був попереджений про його наявність та до перевірки його не було надано.

А також те, що журнал реєстрації наказів по господарській діяльності підприємства повинен вестися в двох формах: електронній та паперовій. Проте, паперову копію Журналу реєстрації наказів за 2016 рік не надано, а тільки електронну, що не відповідає вимогам Порядку роботи з електронними документами у діловодстві та їх підготовки до передавання на архівне зберігання, затвердженого наказом Міністерства юстиції України 11 листопада 2014 року № 1886/5, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 листопада 2014 року за № 1421/26198 та Правилам організації діловодства та архівного зберігання документів у державних органах, органах місцевого самоврядування, на підприємствах, в установах і організаціях, затверджених Наказом Міністерства юстиції України 18 червня 2015 року № 1000/5, зареєстрованих в Міністерстві юстиції України 22 червня 2015 року за №736/27181.

Між тим, електронний витяг з такого журналу однаково не відповідає нормам, встановленим для ведення первинних документів підприємства, що затверджені Правилами. Названа обставина, зокрема, унеможливила суд дійти переконання, що наказ від 05.01.2016 № 1, вказаний в наданому позивачем витязі з Журналу реєстрації Наказів по ТОВ «Баядера Логістик», був дійсно складений 05.01.2016 та існував на час перевірки. У вказаному Журналі відсутні обов'язкові поля для заповнення ПІБ особи, яка видала наказ, ПІБ особи, яка ознайомилась або отримала його на виконання та поле з назвою «Примітки».

Зважаючи на вказане, суд першої не прийняв зазначений доказ (електронний витяг) як такий, що підтверджує реальне існування наказу від 05.01.2016 № 1. А також, врахувавши те, що в матеріалах справи містяться Акти про відмову надавати витребувані документи під час проведення перевірки посадовими особами позивача, зробив висновок, що їх наявність також свідчить про порушення посадовими особами позивача чинних вимог статті 85 Податкового кодексу України.

Суд апеляційної інстанції з посиланням на ч. 4 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України та виходячи із невстановлення ним обставин щодо неможливості подання до суду першої інстанції доказів, відхилив подані позивачем до суду апеляційної інстанції витяг з Журналу реєстрації наказів за 2016 рік у паперовій формі, копії заяв у на ім'я директора позивача про видачу під звіт грошових коштів із резолюцією керівника.

Сукупність наведених обставин стала підставою для висновку суду першої інстанції про те, що відповідачем доведено правомірність висновків щодо перевищення позивачем ліміту залишку готівки в касі, в той час, як позивачем не підтверджено правомірності здійснення касових операцій із додержанням норм законодавства, позаяк факт видачі працівникам ТОВ «Баядера Логістик» та отримання останніми готівки з каси не підтверджується належними чином складеними касовими документами, а тому вбачаються підстави для застосування податковим органом штрафних санкцій.

Апеляційний суд, додатково вказавши, що позивачем у апеляційній скарзі не заперечується те, що відомості у встановлених видаткових касових ордерах та касовій книзі є суперечливими та те, що такі не містять підпису одержувачів, зробив висновок, що, оскільки відповідачем виявлено під час перевірки видаткові касові ордери, у яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача, правомірним є висновок про перевищення ліміту готівки в касі підприємства на загальну суму 1146738,81 грн.

Разом з тим, касаційний суд вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів вказаним вимогам не відповідають.

Згідно частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до приписів статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі письмових, речових і електронних доказів; висновків експертів; показань свідків.

Згідно вимог статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення, а належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Відповідно до приписів статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом. Суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів. Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.

Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (стаття 76 Кодексу адміністративного судочинства України).

Водночас, під час ухвалення рішення суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (стаття 244 Кодексу адміністративного судочинства України).

Як вбачається з позовної заяви, позивач мотивував своє порушене право неврахуванням відповідачем в ході перевірки наказу від 05.01.2016 № 1, яким встановлений ліміт залишку готівкових коштів у касі в м. Києві в розмірі 450000,00 грн., та враховуючи який відсутні понадлімітні залишки готівки в касі за кожен день, навіть, якщо до фактичного залишку готівки в касі за кожен день додати суми виданої готівки з каси, отримання якої не підтверджене підписом одержувача на видаткових касових ордерах. Вказаний наказ був доданий до позовної заяви, а також в судовому засіданні 14.03.2018 позивач стверджував про його надання перевіряючим серед інших документів.

З огляду на наведене випливає висновок, що важливим для правильного вирішення даної справи по суті є з'ясування фактичних обставин прийняття наказу від 05.01.2016 № 1, а також того, чи дійсно наказ від 05.01.2016 № 1 надавався перевіряючим. І лише за наслідком цього підлягають встановленню обставини, чи повно та об'єктивно врахована податковим органом уся наявна інформація при підготовці висновку.

Водночас, поза увагою судів залишено те, що позивач не заперечував факт відсутності підписів одержувачів коштів на видаткових касових ордерах не лише, виходячи з доводів позовної заяви, а й виходячи з їх доданих копій до позову, стверджуючи про достатність видаткових відомостей для здійснення первинного обліку готівки в касі. А також у додаткових письмових поясненнях від 14.12.2017 про те, що згідно пунктів 3.4, 3.5, 7.24 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого Постановою Правління НБУ №637 від 15.12.2004, видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами або видатковими відомостями. Для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача. У разі виявлення під час перевірок видаткових касових ордерів або видаткових відомостей, у яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача, сума готівки за такими видатковими документами додається до залишку готівки в касі виключно в день, у якому оформлено зазначені видаткові документи, і надалі зазначена сума не береться для розрахунку понадлімітних залишків готівки. При чому, на підтвердження належного виконання вимог Положення №637 надав суду першої інстанції видаткові відомості.

Відповідно до п.п.3.4, 3.5 Положення, - видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами або видатковими відомостями. У разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю касир вимагає пред'явити паспорт чи документ, що його замінює, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми. Для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача.

Касаційний суд звертає увагу, що у наведених нормативних приписах вживається розділовий сполучник «або», який має семантичний відтінок протиставлення та означає взаємовиключний вибір з кількох елементів - «один з двох можливих», якими в даному випадку є: 1) касовий ордер; 2) видаткова відомість.

Однак, як вбачається з судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій, розглядаючи даний спір обмежились лише висновком про виявлення під час перевірки відповідачем видаткових касових ордерів, у яких видача готівки з каси не підтверджена підписами одержувачів.

Доводам позивача правової оцінки щодо наявності видаткових відомостей взагалі не надали, не встановили чи відповідають вони дійсності.

Отже, поза увагою судів першої та апеляційної інстанцій залишена необхідність встановлення вказаних обставин, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення даної справи.

Ці обставини відповідно статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмета доказування при розгляді судом цього адміністративного позову.

Про невжиття судами належних заходів щодо офіційного з'ясування обставин справи та не дотримання правил оцінки доказів в порядку, встановленому статтею 90 КАС України, свідчить також те, що, суд першої інстанції, підтримуючи висновки податкового органу, не витребовував у позивача в ході розгляду справи будь-яких доказів на підтвердження прийняття наказу від 05.01.2016 № 1, а також щодо його надання перевіряючим.

Не виправивши цю помилку та дійшовши аналогічного, що і суд першої інстанції висновку, апеляційний суд необґрунтовано відхилив подані позивачем докази з посиланням на статтю на ч. 4 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки питання про достатність або недостатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, вирішує суд, в даному випадку, повинен був вирішити місцевий суд, запропонувавши їх надати та/або зібрати з власної ініціативи.

Також, суди попередніх інстанцій розцінили наявні у матеріалах справи Акти про відмову надавати витребувані документи під час проведення перевірки посадовими особами позивача як порушення ним чинних вимог статті 85 Податкового кодексу України. Та зауважили, що під час перевірки посадовими особами позивача не попереджено представників податкового органу про наявність наказу від 05.01.2016 № 1 та до перевірки його не надано.

Однак, поза увагою судів залишилось те, що акти, на які вони послались, по-перше, датовані 26.05.2017 та 02.06.2017, а перевірка, на підставі якої винесено оспорюване у даній справі рішення, розпочата - 27.06.2017. По-друге, їх складено внаслідок невиконання позивачем запитів податкового органу в рамках фактичної перевірки, однак спірне у даній справі рішення прийнято за результатами планової виїзної документальної перевірки.

Між тим, запити перелічені в п. 2.7 акта перевірки (а.с. 72 т. ІІ) залишились поза межами дослідження судів. В тому числі й не було надано правової оцінки зазначеній в цьому пункті інформації про те, що підприємством були надані в повному обсязі всі необхідні для проведення перевірки документи.

В той же час, ще під час розгляду справи в суді першої інстанції (протокол судового засіданні від 14.03.2017) позивач посилався на надання до перевірки наказу від 05.01.2016 № 1.

Наведене вказує на непідтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб, та на надання переваги одним доказам поряд з іншими.

Про неповноту встановлення всіх обставин справи також свідчить ненадання належної оцінки суперечності доказів, що підтверджують одні й ті самі обставини.

Водночас, суди, поставивши під сумнів факт реєстрації на підприємстві наказу від 05.01.2016 № 1, залишили поза увагою необхідність перевірити та співставити обставини щодо того, у якому порядку були зареєстровані інші накази, чинність яких сумніву у суду не викликала, тобто дослідити порядок ведення журналу не лише в частині одного наказу.

Окрім того, звертається увага, що суди не повинні обмежуватися дослідженням лише тих доказів, які були проаналізовані податковим органом під час проведення перевірки. Як платник податків, так і податковий орган, можуть надати суду інші докази, що стосуються їх вимог та заперечень. Причини неподання чи відсутності відповідних доказів під час проведення перевірки повинні оцінюватися судами з урахуванням усіх обставин справи.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» задовольнити частково.

2. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.06.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2018 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

3. Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко
І.А.Васильєва
С.С.Пасічник
Судді Верховного Суду