Справа № 806/3090/18
Суддя: Кузьменко Л.В.
Дата ухвалення: 2019-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/3090/18

Головуючий у 1-й інстанції: Черноліхов Сергій Вікторович

Суддя-доповідач: Кузьменко Л.В.

26 лютого 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Кузьменко Л.В.

суддів: Іваненко Т.В. Шидловського В.Б. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Сербин І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2018 року (рішення ухвалене суддею Черноліховим С.В. в м.Житомир, дані про дату складання повного тексту рішення в матеріалах справи відсутні) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Крупний" до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

До Житомирського окружного адміністративного суду звернулося Приватне підприємство "Крупний" із позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Житомирській області:

- № від 26.03.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 173 498 грн, в тому числі основний платіж - 101 897 грн, фінансові санкції - 71 601 грн;

- № від 08.06.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 260245,40 грн, в тому числі основний платіж - 152844,40 грн, фінансові санкції - 107401 грн.

- № від 26.03.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 207 951 грн, в тому числі основний платіж - 138 634 грн, фінансові санкції - 69 317 грн;

- № від 26.03.2018, яким зменшено розмір від'ємного значення по податку на додану вартість за 09.2017 року на загальну суму 44 575 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що за результатами планової виїзної документальної перевірки ПП "Крупний" Головним управлінням ДФС у Житомирській області складено акт від 12.03.2018 № 304/06-30-14-11/37677846, яким встановлено ряд порушень податкового законодавства. Також контролюючим органом на підставі скарги підприємства на акт перевірки прийнято рішення №19237/6/99-99-11-01-01-25 від 05.06.2018, яким скаргу залишено без задоволення, при цьому збільшено податок на доходи фізичних осіб на 152844,40 грн. За наслідками виявлених порушень Головним управлінням ДФС у Житомирській області прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Вказуючи на заниження податку на доходи нерезидентів (податок на доходи фізичних осіб), податковий орган вказує на невиконання підприємством обов'язку в частині сплати податку з фрахту нерезидентам GTSL Global Transport Service LTD, Voltage Logistics Incorporated, Genesis Local Ventures LP, ICTS Logistic. Водночас, ПП "Крупний" укладало договори з вказаними нерезидентами про надання транспортно-експедиційних послуг, що не є тотожним фрахту, відтак позивач вважає, що відсутнє заниження податку на доходи фізичних осіб. Також, необґрунтованими вважає висновки про безпідставність віднесення підприємством витрат за договором надання послуг по транспортуванню та налагодженню обладнання, який укладено 17.05.2016 з ТОВ "Ерідон-Тех" до інших операційних витрат, оскільки такі витрати неможливо пов'язати із доходом певного періоду, а тому вони відображаються у періоді, в якому були здійснені. В акті перевірки також зазначено про завищення позивачем інших операційних витрат за наслідками віднесення витрат згідно укладеного договору з ФОП Каленським К.В. про надання послуг зі встановлення огорожі та благоустрою території. Проте цей висновок позивач вважає таким, що не відповідає дійсності, позаяк витрати з надання послуг були спрямовані на поточний ремонт огорожі, а тому не можуть бути віднесені до складу витрат на основні засоби. Що стосується дебіторської заборгованості по взаємовідносинах із ПП ВКФ "Коростень-торгагротранс", яка виникла в 2013 році, та кредиторської заборгованості по контрагенту ТОВ "Полісся-Інвест", яка виникла в 2014 році, то позивач стверджує, що вони не є простроченими, як зазначає податковий орган, так як актами звіряння визнається наявність заборгованості між позивачем та контрагентами, що свідчить про переривання строків позовної давності. Неправомірним, на думку позивача, є твердження контролюючого органу про заниження фінансового результату до оподаткування за 2016 рік, оскільки інші операційні витрати підприємства сформовані на підставі даних головної книги та відповідають числовому значенню, вказаному у звіті про фінансові результати, отже є достовірними. Враховуючи викладене, просить скасувати оспорювані податкові повідомлення-рішення.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2018 року адміністративний позов ПП "Крупний" (11500, Житомирська обл., м.Коростень, вул.Білокоровицьке шосе, 12 Б, ) до Головного управління ДФС у Житомирській області (10003, м.Житомир, вул.Ю.Тютюнника, 7, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено частково.

Суд першої інстанції визнав протиправними та скасував податкове повідомлення-рішення № від 26.03.2018, податкове повідомлення-рішення № від 08.06.2018.

У задоволенні позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 26.03.2018 та № від 26.03.2018 суд першої інстанції відмовив.

На користь позивача суд стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Житомирській області 6506,15 грн сплаченого судового збору.

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, подав апеляційну скаргу. Посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповноту з'ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. Зазначив, що висновки акту перевірки від 12.03.2018 № 304/06-30-14-11/37677846 та рішення №19237/6/99-99-11-01-01-25 від 05.06.2018 є правомірними. Наголошує, що судом першої інстанції не надано належної оцінки тим обставинам, що позивач при проведенні перевірки не надав контролюючому органу жодного документу і жодного пояснення щодо надання транспортно-експедиційних послуг з перевезення. Крім того не підтверджено належними документами, що контрагенти позивача є резидентами відповідної країни, з якою Україна уклала міжнародні договори.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги.

Представник позивача в судове засідання не прибув, про день, час та місце розгляду апеляційної скарги повідомлений належним чином.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та письмові докази у ній, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з огляду на таке.

З матеріалів справи слідує, що Головним управлінням ДФС у Житомирській області проведено планову виїзну документальну перевірку ПП "Крупний" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2017, єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 05.05.2011 по 30.09.2017, за результатами якої складено акт від 12.03.2018 № 304/06-30-14-11/37677846.

Актом перевірки встановлено порушення, які покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень, а саме :

-пп.134.1.1 п.134.1 ст. 134, ст.135, ст.137, пп.139.2.1 п.139.2 ст.139 розділу 3 Податкового кодексу України (далі також - ПКУ), п.п.5,7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого Міністерством юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, п.19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 №318 та зареєстрованого Міністерством юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, п.8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 92 від 27.04.2000 та зареєстрованого Міністерством юстиції України 18.05.2000 за № 288/4509, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 "Оренда" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 № 181, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 10.08.2000 за №487/4708, Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 № 561, п.2 ст.3, п.1.3 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 138634 грн, у тому числі:

за півріччя 2016 року у сумі 598 грн,

за 9 місяців 2016 року у сумі 34540 грн,

за 2016 року у сумі 58532 грн,

за півріччя 2017 року у сумі 53665 грн,

за 9 місяців 2017 року у сумі 80102 грн.

Зазначене порушення стало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № від 26.03.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 207 951 грн, в тому числі основний платіж - 138 634 грн, фінансові санкції - 69 317 грн.

В акті перевірки вказано про порушення підприємством п.189.1 ст.189, п.198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України та пп.5 п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 № 966, в результаті чого платником податку завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду р.21 за вересень 2017року в сумі 44575 грн.

Зазначене порушення стало підставою винесення податкового повідомлення-рішення № від 26.03.2018, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2017 року на загальну суму 44 575 грн.

Податковий орган в акті перевірки вказав на порушення підприємством п.141.4.4 Податкового кодексу України в частині заниження податку з доходів нерезидентів у 2016 році на суму 36480 грн, у 1 кварталі 2017 року на суму 34743 грн, у 2 кварталі 2017 року на суму 10368,00 грн, у 3 кварталі 2017 року на суму 20306 грн.

Вказане стало підставою для винесення податкового повідомлення-рішення № від 26.03.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 173 498 грн, в тому числі основний платіж - 101897 грн, фінансові санкції - 71 601 грн.

Не погоджуючись із вказаними висновками перевірки та прийнятими податковими повідомлення-рішеннями, позивач 10.04.2018 звернувся із скаргою до ДФС України.

За результатами розгляду скарги ДФС України прийняло рішення №19237/6/99-99-11-01-01-25 від 05.06.2018, яким збільшено суму податку, що утримується при виплаті доходу нерезидентам із джерелом їх походження з України на 152844,40 грн та прийнято відповідне податкове повідомлення-рішення № від 08.06.2018. Податкові повідомлення рішення № від 26.03.2018, № від 26.03.2018, № від 26.03.2018 залишено без змін.

Як уже зазначалось, рішенням від 22 листопада 2018 року суд першої інстанції відмовив позивачу у задоволенні позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 26.03.2018 та № від 26.03.2018.

Позивач погодився з рішенням суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову, тому судове рішення в цій частині судом апеляційної інстанції не переглядається.

З матеріалів справи слідує, що за результатами проведеної перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення № від 26.03.2018, яким позивачу збільшено суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 173 498 грн, в тому числі основний платіж - 101 897 грн, фінансові санкції - 71 601 грн.

Як вбачається із акту перевірки, підставою для його винесення слугували такі порушення, допущені ПП "Крупний".

Перевіркою достовірності відображених показників у поданій звітності за період з 01.01.2015 по 30.09.2017 на підставі таких документів: зовнішньоекономічних договорів, актів виконаних робіт (наданих послуг), банківських виписок, оборотньо-сальдових відомостей по рахунках 632, встановлено, що у періоді, який перевірявся, ПП "Крупний" здійснював виплати доходів нерезидентам з джерелом походження з України "ICTS Logistic" s.r.o Словакія, "Voltage Logistics Incorporated" Об'єднані Арабські Емірати, "GTSL Global Transport Service" LTD Кіпр, "Genesis local ventures" LP Великобританія, на підставі укладених договорів, актів виконаних робіт.

Судами встановлено, що ПП "Крупний" укладено договір №UKS-010817 від 01.08.2017 з "ICTS Logistic" s.r.o., Словакія (далі - Експедитор), умовами якого визначено, що Експедитор зобов'язується за плату і за рахунок ПП "Крупний" (далі - Клієнт) надати транспортно - експедиторські послуги, пов'язані з організацією та забезпеченням перевезення експортно імпортних та транзитних вантажів Клієнта, а також додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу. Експедитор зобов'язується здійснювати перевезення контейнерів Клієнта власним чи орендованим транспортом. Відповідно до актів виконаних робіт по послугам на доставку вантажу з порту Южний до порту в Кейптаун було сплачено "ICTS Logistic" у серпні та вересні 2017 року 10845.00 дол. США та 2350.00 дол. США.

ПП "Крупний" укладено договір №83-1216/UK від 10.12.2016 з "Voltage Logistics Incorporated", Об'єднані Арабські Емірати (далі - Експедитор), умовами якого визначено, що ПП"Крупний" (далі - Замовник) доручає, а Експедитор бере на себе відповідальність надавати експедиторські послуги, послуги по перевезенню експортно - імпортних та транзитних вантажів, інші послуги. Експедитор приймає на себе зобов'язання організовувати перевезення експортно імпортних та транзитних вантажів різними видами транспорту по території України та за її межами згідно із заявкою Замовника. Відповідно до актів виконаних робіт по послугам на перевезення вантажу з порту Южний до портів в Кейптаун та Дурбан було сплачено "Voltage Logistics Incorporated" в січні-березні 2017 року 6402.00 дол. США, 3040.00 дол. США, 1055,00 дол. США, 2110.00 дол. США, 1055.00 дол. США, 1055.00 дол. США.

ПП "Крупний" укладено договір №2309 від 23.09.2016 з "GTSL Global Transport Service" LTD (далі - Експедитор), умовами якого визначено, що Експедитор зобов'язується за плату і за рахунок ПП "Крупний" (далі - Клієнт) надавати чи організовувати транспортно - експедиторські послуги, пов'язані з організацією та забезпеченням перевезення експортно - імпортних та транзитних вантажів Клієнта, а також додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу. Відповідно до актів виконаних робіт по послугам морського фрахту Южний - Дурбан., Южний - Кейптаун, Одеса - Кейптаун було сплачено "CTSL Global Transport Service" LTD в листопаді-грудні 2016 року, березні-квітні 2017 року 4920.00 дол. США, 2300.00 дол. США. 5512.00 дол. США, 6050.00 дол. США, 1030 дол. США, 3300.00 дол. США, 3280.00 дол. США, 6450.75 дол. США.

ПП "Крупний" укладено договір №10/1 від 10.08.2016 з "Genesis local ventures" LP, умовами якого визначено, що Виконавець зобов'язується надати ПП "Крупний" (далі - Замовник) транспортно - експедиторські послуги в портах, організацію перевалки та перевезення вантажів морським транспортом, а також інших послуг за домовленістю з Замовником. Відповідно до актів виконаних робіт з послуг морського фрахту порт Одеса - порт Коломбо було сплачено "Genesis local ventures" LP згідно з банківською випискою від 12.10.2016 3785.00 дол. США.

Перевіркою відповідача зроблено висновок, що ПП "Крупний" в порушення пп. 141.4.4 п. 141.4 ст.141 Податкового кодексу України не утримав податок з фрахту, при виплаті доходів нерезидентам:

- "ICTS Logistic" за фрахтом у сумі 10845.00 дол. США, що еквівалентно 276718 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 16603 грн, у сумі 2350.00 дол. США, що еквівалентно 61715 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 3703 грн;

- "Voltage Logistics Incorporated" за фрахтом у сумі 6402.00 дол.США, що еквівалентно 176886 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 10613 грн; у сумі 3040 дол.США, що еквівалентно 82879 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 4973 грн; у сумі 1055,00 дол. США, що еквівалентно 28478 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 1709 грн; у сумі 2110.00 дол. США, що еквівалентно 57060 грн не перераховано податок до бюджету у сумі 3424 грн; у сумі 1055.00 дол. США, що еквівалентно 28389 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 1703 грн; у сумі 1055.00 дол. США, що еквівалентно 28367 грн, не перераховано податок до бюджету в сумі 1702 грн;

- "GTSL Global Transport Service" LTD за фрахтом у сумі 4920.00 дол.США, що еквівалентно 125749 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 7545 грн; у сумі 2300.00 дол. США, що еквівалентно 58793 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 3528 грн; у сумі 5512 дол.США, що еквівалентно 141941 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 8516 грн; у сумі 6050 дол. США, що еквівалентно 156570 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 9394 грн; у сумі 1030.00 дол. США, що еквівалентно 27097 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 1626 грн; у сумі 3300 дол. США, що еквівалентно 88798 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 5328 грн; у сумі 3280.00 дол. США, що еквівалентно 88192 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 5292 грн; у сумі 6450.75 дол. США, що еквівалентно 172797 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 10368 грн.

- "Genesis local ventures" LP за фрахтом у сумі 3785.00 дол. США, що еквівалентно 97849 грн, не перераховано податок до бюджету у сумі 5871 грн.

Позивач, не погоджуючись із нарахуванням податку із фрахту, зазначив, що контролюючим органом не було взято до уваги, що послуги, які були предметом взаємовідносин із зазначеними нерезидентами, є транспортно-експедиційними. Наголошує, що фрахт та транспортно-експедиційні послуги є різними за своїм змістом, відтак нарахування фрахту при наданні транспортно-експедиційних послуг нерезидентом є протиправним.

Як встановлено судами, ПП "Крупний" укладено ряд договорів з нерезидентами в 2016 та в 2017 роках.

01.08.2017 з "ICTS Logistic" s.r.o., Словакія, №UKS-010817 п.1.1 якого передбачено, що "ICTS Logistic" (Експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок ПП "Крупний" (Клієнт) надати транспортно - експедиторські послуги, пов'язані з організацією та забезпеченням перевезення експортно-імпортних та транзитних вантажів Клієнта, а також додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу. Пунктом 3.1.1 договору передбачено, що Експедитор зобов'язується здійснювати перевезення контейнерів Клієнта власним чи орендованим транспортом. Оплата наданих послуг здійснюється за виставленим рахунком (п.4.2).

Згідно актів виконаних робіт №UKS/2017048 від 06.08.2017 на суму 3090.00 дол. США, №UKS/2017049 від 11.08.2017 на суму 4665.00 дол. США, №UKS/2017050 від 22.08.2017 на суму 2350.00 дол. США, №UKS/2017051 від 22.08.2017 на суму 3090.00 дол. США, "ICTS Logistic" надав послуги ПП "Крупний", пов'язані із доставкою вантажу "горох в мішках" з порту Южний (Україна) до порту в Кейптаун (ПАР), на зазначені суми, сторони взаємних претензій не мають. Платіжними дорученнями № 17 та 18 за вересень 2017 року перераховано нерезиденту 10845.00 дол. США та 2350.00 дол. США.

10.12.2016 ПП "Крупний" (Замовник) укладено договір №83-1216/UK з "Voltage Logistics Incorporated", Об'єднані Арабські Емірати (Експедитор), п.1 якого визначено, що Замовник доручає, а Експедитор бере на себе обов'язки надавати експедиторські послуги, послуги по перевезенню експортно - імпортних та транзитних вантажів, інші послуги. Згідно п.2 договору, Експедитор приймає на себе зобов'язання представляти інтереси Замовника у взаємовідносинах з перевізниками, портами та іншими організаціями з перевезення, експедирування вантажів Замовника; організовувати перевезення експортно-імпортних та транзитних вантажів різними видами транспорту по території України та за її межами згідно із заявкою Замовника; Експедитор має право залучати третіх осіб для виконання обов'язку з надання експедиторських послуг після узгодження з Замовником. Оплата робіт (послуг) може здійснюватись на умовах часткової, повної передоплати або за фактом надання послуг згідно виставлених рахунків (п.3.1).

Згідно актів виконаних робіт від 04.01.2017 на суму 6402.00 дол. США, від 23.01.2017 на суму 2280.00 дол. США, від 30.01.2017 на суму 760.00 дол. США, від 13.02.2017 на суму 1055.00 дол. США, від 31.01.2017 на суму 840 дол.США та 280 дол.США, від 20.02.2017 на суму 2110.00 дол. США, від 26.02.2017 на суму 1055.00 дол. США, від 06.03.2017 на суму 1055.00 дол. США, "Voltage Logistics Incorporated" надав експедиторські послуги ПП "Крупний" із доставки контейнерів на зазначені суми, сторони взаємних претензій не мають. Платіжними дорученнями № 49-51,53,55,58 за січень-березень 2017 року перераховано нерезиденту 6402.00 дол. США, 3040.00 дол. США, 1055,00 дол. США, 2110.00 дол. США, 1055.00 дол. США, 1055.00 дол. США.

23.09.2016 ПП "Крупний" (Замовник) укладено договір №2309 з "GTSL Global Transport Service" LTD (Експедитор), п.1.1 якого передбачено, що Експедитор зобов'язується за плату і за рахунок ПП "Крупний" надавати чи організовувати транспортно - експедиторські послуги, пов'язані з організацією та забезпеченням перевезення експортно - імпортних та транзитних вантажів, а також додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу. Згідно з п.2.1.1 та п.2.1.2 зазначеного договору Експедитор має право укладати договори з перевізниками, портами, складами тощо, які є резидентами/нерезидентами України для виконання своїх обов'язків за договором; представляти інтереси Замовника у взаємовідносинах з перевізниками, портами та іншими організаціями. Експедитор зобов'язаний забезпечувати якісне транспортне обслуговування, а також організацію перевезення вантажів Замовника різними видами транспорту по території України та за її межами у відповідності із заявкою (п.2.2.1). Замовник зобов'язаний надати Експедитору заявку на надання транспортно-експедиторських послуг не менш, ніж за 5 робочих днів до дати готовності вантажу до відвантаження/прийому (п.2.4.2). Згідно п.3.1 цього договору, оплата послуг Експедитора здійснюється Замовником на підставі виставленого рахунку.

Відповідно до актів виконаних робіт виконаних робіт №1 від 07.10.2016 на суму 1380 дол. США, №2 від 07.10.2016 на суму 1230.00 дол. США, №3 від 17.10.2016 на суму 2300,00 дол. США, №4 від 30.10.2016 на суму 4372,00 дол. США, №5 від 06.11.2016 на суму 1120.00 дол. США, №6 від 13.11.2016 на суму 2300.00 дол. США, №7 від 20.11.2016 на суму 1130.00 дол. США, №8 від 20.11.2016 на суму 1130,00 дол. США, №9 від 27.11.2016 на суму 1180,00 дол. США, №10 від 27.11.2016 на суму1130.00 дол.США, №11 від 28.11.2016 на суму 1480.00 дол. США, №12 від 12.12.2016 на суму 1020.00 дол. США, №13 від 28.02.2017 на суму 1650.00 дол. США, №14 від 28.02.2017 на суму 1650.00 дол.США, №15 від 15.03.2017 на суму 3280.00 дол. США, №16 від 31.03.2017 на суму 1790,00 дол. США, №17 від 31.03.2017 на суму 1740.00 дол. США, №18 від 10.04.2017 на суму 2960,75 дол. США, "Voltage Logistics Incorporated" надав експедиторські послуги ПП "Крупний" Южний - Дурбан, Южний - Кейптаун, Одеса - Кейптаун, на зазначені суми, сторони взаємних претензій не мають. Платіжними дорученнями № 2,38, 44, 45,47,48,54,57 за листопад-грудень 2016 року, березень-квітень 2017 року перераховано нерезиденту 4920.00 дол. США, 2300.00 дол. США. 5512.00 дол. США, 6050.00 дол. США, 1030 дол. США, 3300.00 дол. США, 3280.00 дол. США, 6450.75 дол. США.

10.08.2016 ПП "Крупний" (Замовник) укладено договір №10/1 з "Genesis local ventures" LP, Великобританія (Виконавець), пунктом 1 якого визначено, що Виконавець зобов'язується надати ПП "Крупний" транспортно - експедиторські послуги в портах, організацію перевалки та перевезення вантажів морським транспортом, а також інших послуг за домовленістю з Замовником. Пунктами 2.1.1 та 2.1.2 договору передбачено, що Виконавець зобов'язаний забезпечувати Замовника сервісом з надання морського фрахту на підставі угод із судноплавними контейнерними лініями та надавати транспортно-експедиторські послуги в портах за його заявками. Ставки фрахту та послуг по транспортно-експедиторським послугам погоджуються сторонами додатково та відображаються в рахунках на оплату (п.3.2). Після виконання послуг сторони підписують акти приймання-здачі виконаних робіт, які є невід'ємною частиною цього договору (п.3.5).

Згідно актів приймання-здачі виконаних робіт від 10.08.2016 на суму 2580 дол. США та на суму 1205.00 дол. США, "Genesis local ventures" LP надав експедиторські послуги ПП "Крупний" на зазначені суми. Платіжними дорученням №35 за жовтень 2016 року перераховано нерезиденту 3785 дол. США.

Відповідно до пп.141.4.1 п.141.4 ст.141 ПКУ, доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, також, фрахт та доходи від інжинірингу.

Відповідно до ч.1 ст.929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов'язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов'язання, пов'язані з перевезенням.

Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).

Відповідно до статті 1 Закону України від 01 липня 2004 року №1955-IV "Про транспортно-експедиторську діяльність" транспортно-експедиторська діяльність- підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів. Транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов'язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.

Відповідно до ч.2 ст.4 Закону №1955-IV експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками.

У відповідності до статті 9 Закону №1955-IV за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

У разі залучення експедитором до виконання його зобов'язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Згідно із загальним визначенням пп.14.1.54 Податкового кодексу України, доходом з джерелом походження з України вважається будь-який дохід, отриманий нерезидентами від будь-яких видів їх діяльності на території України, в її континентальному шельфі, у винятковій (морській) економічній зоні.

Підпунктом 141.4.2 п.141.4 ст.141 Кодексу визначено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, вказаних у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до пп. 141.4.4 п.141.4 ст.141 Кодексу сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.

При цьому, згідно з пп.14.1.260 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, фрахт -це винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Статтею 912 Цивільного кодексу України визначено, що за договором чартеру (фрахтування) одна сторона (фрахтівник) зобов'язується надати другій стороні (фрахтувальникові) за плату всю або частину місткості в одному чи кількох транспортних засобах на один або кілька рейсів для перевезення вантажу, пасажирів, багажу, пошти або з іншою метою, якщо це не суперечить закону та іншим нормативно-правовим актам.

Порядок укладання та форма договору чартеру (фрахтування) встановлюються транспортними кодексами (статутами).

Водночас за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних із перевезенням вантажу (ст. 929 ЦКУ).

При цьому, суд зауважує, що фрахт є винагородою (компенсацію), що виплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна чи транспортного засобу (їх частин) для (п.п.14.1.260 ПКУ): перевезення вантажів і пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Тобто фрахтом буде виплата експедитором винагороди перевізнику.

Отже, експедитор за договором транспортного експедирування організовує надання послуг з перевезення вантажу, визначених договором, тобто працює як посередник клієнта.

Експедитор може сам надавати послуги, передбачені договором, а може залучати до виконання третіх осіб. Експедитор з такими особами укладає договори або від свого імені або від імені клієнта.

Таким чином, оплата за перевезення вантажу, що сплачує клієнт на користь експедитора включає у себе суми винагороди виконавця за виконання договору та суми компенсації витрат за організацію перевезення вантажу транспортом і за маршрутом клієнта (суми провізних документів, послуг з завантаження/розвантаження, які сплачує виконавець на користь перевізників/портів та інших додаткових зборів).

Кошти, що надходять від клієнта на рахунок експедитора для виконання умов договору, а потім перераховуються ним третім особам на оплату послуг, зазначених у договорі транспортного експедирування, є транзитними та доходом не визнаються, бо не відповідають критеріям визнання доходу: не збільшують активи і не зменшують зобов'язання, що обумовлюють збільшення власного капіталу.

Проте, якщо експедитор-нерезидент здійснює перевезення вантажу з використанням власного транспортного засобу, у цьому випадку послуги перевезення розглядаються як фрахт, адже експедитор-нерезидент самостійно надає замовнику транспортні послуги. Тому, виплачуючи експедитору винагороди за послуги перевезення, замовник повинен сплатити податок на фрахт.

Предметом договорів ПП "Крупний" з "ICTS Logistic" s.r.o Словакія, "Voltage Logistics Incorporated" Об'єднані Арабські Емірати, "GTSL Global Transport Service" LTD Кіпр, "Genesis local ventures" LP Великобританія, є саме транспортно - експедиторські послуги, пов'язані з організацією та забезпеченням перевезення експортно-імпортних та транзитних вантажів позивача.

При цьому з наданих документів на виконання цих договорів також не вбачається, що було надано послуги фрахту, а не транспортного експедирування.

Відтак, правильно вказав суд першої інстанції , що контролюючим органом не доведено факту самостійного перевезення вантажів нерезидентами, з якими укладено договори, що могло б слугувати підставою для оподаткування фрахтом. Водночас контролюючий орган в акті перевірки обмежився констатацією укладення договорів та описом актів виконаних робіт без фактичного аналізу відносин, які виникли між ПП "Крупний" та "ICTS Logistic" s.r.o Словакія, "Voltage Logistics Incorporated" Об'єднані Арабські Емірати, "GTSL Global Transport Service" LTD Кіпр, "Genesis local ventures" LP Великобританія.

З урахуванням вказаних обставин та приписів ч.2 ст.77 КАС України, правильними є висновок суду першої інстанції щодо недоведеності відповідачем порушення позивачем пп.141.4.4 п.141.4 ст.141 ПКУ в частині несплати фрахту за ставкою 6%.

Суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що податкове повідомлення-рішення № від 26.03.2018 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 173 498 грн, в тому числі основний платіж - 101 897 грн, фінансові санкції - 71 601 грн підлягає скасуванню.

Податкове повідомлення-рішення № від 08.06.2018, яким збільшено позивачу суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 260245,40 грн, в тому числі основний платіж - 152844,40 грн, фінансові санкції - 107401 грн. було прийнято за результатами розгляду ДФС України скарги ПП "Крупний" на акт перевірки від 12.03.2018 № 304/06-30-14-11/37677846 згідно рішення ДФС України №19237/6/99-99-11-01-01-25 від 05.06.2018.

Як вбачається із висновків рішення ДФС №19237/6/99-99-11-01-01-25, ПП "Крупний" в спірному періоді уклало договори транспортного експедирування з "ICTS Logistic" s.r.o Словакія, "Voltage Logistics Incorporated" Об'єднані Арабські Емірати, "GTSL Global Transport Service" LTD Кіпр, "Genesis local ventures" LP Великобританія та виконало їх і оплатило згідно актів виконаних робіт, платіжних доручень на загальну суму 1698276 грн (детально порушення описане в контексті дослідження податкового рішення №).

Відповідно до п. 103.4 ст.103 Податкового кодексу України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ст. 103 Кодексу). Підприємством довідки про резиденцію (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезиденти («1C ISLogistics.r.o.» (Словакія), «VoltageLogisticsIncorporated» (OAE). «GTSLGlobalTransportServiceLTD» (Кіпр), «GenesislocalventuresТР» (Великобританія) є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, не надано.

Підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України передбачено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Отже, як зазначає податковий орган, внаслідок виплати доходів компаніям «ICTS Logistics.r.o.» (Словакія), «Voltage Logistics Incorporated» (OAE). «GTSL Global Transport Service LTD» (Кіпр) та «Genesis local ventures LP» (Великобританія) за договорами транспортного експедирування, ПП «Крупний» повинно сплатити податок на доход із джерелом походження з України за ставкою 15% в сумі 254741,40 грн (1698276 грн х 15% / 100%).

Внаслідок цього Державна фіскальна служба України збільшила на 152844,40 грн суму податку, що утримується при виплаті доходу нерезидентам із джерелом їх походження з України, та штрафні санкції у відповідному розмірі.

Слід зазначити, що фактично збільшення суми податку на 152844,40 грн виникло за таких підстав. Податковим повідомленням-рішенням № від 26.03.2018 збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 173 498 грн, в тому числі основний платіж - 101 897 грн, фінансові санкції - 71 601 грн. Згідно поданого розрахунку до цього рішення, оподатковувалась виплата позивачем доходу нерезиденту в сумі 1698276 грн за ставкою 6% як фрахт.

В подальшому, рішенням ДФС №19237/6/99-99-11-01-01-25 з урахуванням висновків акту в частині оподаткування доходів нерезидентів відповідач дійшов висновку про необхідність нарахування на суму виплати позивачем доходу нерезиденту в сумі 1698276 грн за ставкою 15% згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, що складає 254741,40 грн.

Отже, податковий орган, формуюючи податкове повідомлення-рішення № від 08.06.2018, від суми 254741,40 грн (загальна ставка 15%) відняв 101 897 грн (фрахт 6%) та отримав суму 152844,40 грн, на яку збільшив податок з доходів фізичних осіб. Таким чином, контролючим органом двічі оподатковано дохід нерезидента в сумі 1698276 грн: спочатку як сума фрахту, а потім як сума за наданими послугами транспортного експедирування. При цьому ставка податку за спірним рішенням склала 9%.

Водночас, підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України передбачено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Підпунктами 141.4.3 - 141.4.6 визначено, що:

- прибутки нерезидентів, отримані у вигляді доходів від безпроцентних (дисконтних) облігацій чи казначейських зобов'язань, оподатковуються за ставкою, встановленою пунктом 136.1 статті 136 цього Кодексу,

- сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.

- страховики або інші резиденти, які здійснюють страхові платежі (страхові внески, страхові премії) та страхові виплати (страхові відшкодування) у межах договорів страхування або перестрахування ризиків, у тому числі страхування життя на користь нерезидентів, зобов'язані оподатковувати суми, що перераховуються, у відповідних випадках за ставкою 0 відсотків, 4 відсотки, 12 відсотків.

- резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати сплачують податок за ставкою 20 відсотків суми таких виплат за власний рахунок.

- доходи нерезидентів у вигляді процентів за позиками або фінансовими кредитами, наданими резидентам, оподатковуються за ставкою в розмірі 5 відсотків у джерела виплати таких доходів та за рахунок таких доходів з одночасно дотриманням певних умов, визначених пп.141.4.11 ПКУ.

Отже, за змістом вказаних норм, доходи нерезидентів з джерелом його походження з України оподатковуються за окремими ставками в залежності від виду доходів.

При цьому не передбачено можливості змішування цих ставок, як це зробив податковий орган у спірному податковому рішенні, віднявши від суми податку за загальною ставкою оподаткування 15 % суму податку за фрахтом за ставкою 6 % та донарахувавши таким чином податок за неіснуюючою ставкою 9% всупереч підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо скасування податкового повідомлення-рішення № від 08.06.2018.

Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни - відсутні.

Відповідно до ч.1 ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст.329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Постанова суду складена в повному обсязі 26 лютого 2019 року.

Головуючий Кузьменко Л.В.

Судді Іваненко Т.В. Шидловський В.Б.