Справа № 826/11252/16
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2019-02-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 лютого 2019 року

Київ

справа №826/11252/16

адміністративне провадження №К/9901/53287/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.01.2018 (суддя - Смолій І.В.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018 (головуючий суддя - Степанюк А.Г., судді: Кузьменко В.В., Шурко О.І.) у справі №826/11252/16 за адміністративним позовом Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень, визнання неправомірними дій,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2016 року Аудиторська компанія - Товариство з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, в якому просило: визнати протиправним та скасувати наказ від 21.03.2016 №1581 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача; визнати протиправними дії з призначення перевірки, проведення перевірки та оформлення її результатів актом від 06.04.2016 №53/26-15-14-04-03/30674018 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «АДЕРАГРУП» за період з 01.12.2014 по 31.01.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «СКАЙ БУД», за період 01.04.2014 по 30.04.2014, з Товариством з обмеженою відповідальністю «КЕПІТАЛ СИСТЕМ ГРУП» за період з 01.02.2015 по 28.02.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «РОНЕРС» за період з 01.07.2015 по 31.07.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «ГОРСАН» за період з 01.07.2015 по 31.07.2015, з Приватним підприємством «АЛЬФА-ВІП» за період з 01.03.2015 по 31.03.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЛОБАЛ СОЛЮШІОН» за період з 01.04.2015 по 30.04.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙДПРОМ-ІМПЕКС» за період з 01.06.2015 по 30.06.2015 та з контрагентами-покупцями»; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.04.2016 №, № та від 18.07.2016 №.

Справа судами розглядалася неодноразово.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.11.2016 позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 26.04.2016 №, № та від 18.07.2016 №. В іншій частині позовні вимоги залишено без задоволення. Вирішено питання про розподіл судових витрат.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2017 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.11.2016 в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.04.2016 № про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмір 223125,00грн. (в тому числі: 178500,00грн. за основним платежем, 44625,00грн. за штрафними санкціями); № про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 160650,00грн. скасовано та ухвалено в цій частині нову постанову про відмову у задоволенні позову. В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.11.2016 залишено без змін.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій у відповідних частинах, Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві та Аудиторська компанія - Товариство з обмеженою відповідальністю «УПК-Аудит ЛТД.» оскаржило їх у касаційному порядку.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.06.2017 касаційну скаргу відповідача - залишено без задоволення, касаційну скаргу позивача - задоволено. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2017 скасовано в частині відмови в позові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.04.2016 № в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 223125,00грн. (в тому числі: 178500,00грн. за основним платежем, 44625,00грн. за штрафними санкціями); № в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 160650,00грн. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.11.2016 скасовано в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.04.2016 № в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 223125,00грн. (в тому числі: 178500,00грн. за основним платежем, 44625,00грн. за штрафними санкціями), № в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 160650,00грн. Справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті рішення судів першої та апеляційної інстанцій - залишено без змін.

При цьому суд касаційної інстанції, направляючи справу у згаданій частині на новий розгляд, зазначив, що при ухваленні рішення судом першої інстанції не було досліджено питання щодо пов'язаності оподатковуваних операцій з господарською діяльністю позивача, їх змісту, фактичного виконання, не досліджено первинні документи. Постановляючи рішення за наслідками апеляційного перегляду, судом не було з'ясовано питання чи був ОСОБА_4 посадовою особою Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» на момент здійснення спірних господарських операцій з позивачем та питання щодо наявності повноважень у громадянина ОСОБА_4 на підписання від імені директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» договору від 25.05.2015 та первинних документів, складених за наслідками його виконання.

У зв'язку з чим, Вищим адміністративним судом України вказано на необхідність дослідження на підставі належних доказів питання реальності господарських операцій між сторонами, встановлення обізнаності позивача про створення та діяльність його контрагента - Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» з порушенням норм законодавства, застосування при оцінці доводів сторін норми матеріального права, які повинні бути застосовані при вирішенні спору згідно із положеннями законодавством.

За результатами останнього перегляду, рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.01.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018, у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 26.04.2016 № в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 223125,00грн. (у тому числі: 178500,00грн. за основним платежем, 44625,00грн. за штрафними санкціями), а також № в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 160650,00грн. - відмовлено.

Не погоджуючись з вказаними судовими рішеннями позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018 у справі №826/11252/16 та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції, з позицією якого погодився і апеляційний адміністративний суд, дійшов висновку, що наявність у позивача первинних документів складених за результатом взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» підписані посадовою особою, яку обвинувальним вироком визнано винним у фіктивному підприємництві, не можуть свідчити про реальне вчинення правочинів та не дають позивачу право на їх відображення у даних податкової звітності, оскільки такі операції є незаконними та несумісними з легальною господарською діяльністю. За встановлених обставин суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що укладені між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» правочини спрямовані на надання незаконної податкової вигоди з метою ухилення від сплати податків до бюджетів.

Ухвалою Верховного Суду від 21.06.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.».

В обґрунтування своїх вимог заявник посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 9, 90, 242, 246 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент звернення з касаційною скаргою).

Доводи Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» зводяться до того, що під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій неповно з'ясовано обставини та не досліджено докази, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною безпідставної відмови у задоволенні позовних вимог. Зокрема, позивач посилається на правомірність формування ним валових витрат та податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» з огляду на те, що належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально вчинених операцій між позивачем та вказаним контрагентом підтверджують рух активів Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.», зміни у власному капіталі підприємства та зв'язок придбаних послуг з господарською діяльністю позивача. Заявник стверджує, що вирок Обухівського районного суду Київської області від 11.04.2016 по справі №372/812/16-к, яким засновника та керівника Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення передбачених частиною п'ятою статті 27, частиною першою статті 205, частиною другою статті 205-1 Кримінального кодексу України не є доказовим аргументом щодо безтоварності проведених операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан», адже, на думку позивача, обставини щодо діяння особи (засновника чи директора підприємства) встановлені вироком суду в кримінальній справі відносно цієї особи, неможна вважати обов'язковим при оцінці правомірності поведінки юридичної особи-контрагента, якщо йдеться про відповідальність за порушення податкового законодавства цією юридичною особою. Вирок суду, яким визнано винним посадову особу платника податків, сам по собі не може бути безумовним доказом нікчемності та недійсності укладених в подальшому угод (за участі іншої посадової особи) або безтоварності господарських операцій з таким контрагентом. Також позивач звертає увагу, що спірний вирок не містить жодної інформації щодо вчинення фіктивного підприємництва саме при взаємовідносинах Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» з позивачем. Таким чином, позивач вважає, що судами попередніх інстанцій помилково та безпідставно стверджується про залежність юридичної відповідальності особи від настання в майбутньому обставин, яка на момент вчинення господарських правовідносин з належним контрагентом, не могла та не мала передбачатися добросовісним учасником господарських відносин, яким є Аудиторська компанія - Товариство з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.», та жодним чином не залежала від його дій та волі (тобто знаходилася поза межами його впливу), що підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Тому, на думку суб'єкта господарювання, підстави для збільшення позивачу суми грошових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість - відсутні.

Крім того, позивач посилається на практику Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду викладену в постанові від 28.02.2018 у справі №813/1974/17, згідно якої, на думку позивача, суд касаційної інстанції підтримав позицію судів першої та апеляційної інстанцій щодо неврахування при наданні оцінці реальності господарських операцій належного платника з його контрагентом, вироку, яким директора контрагента позивача визнано винним у фіктивному підприємництві за статтею 205 Кримінального кодексу України.

Натомість Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві у відзиві на касаційну скаргу зазначає, що висновок судів попередніх інстанцій про неправомірність формування позивачем показників податкового обліку за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» з огляду на фіктивність укладених правочинів та безтоварний характер проведених операцій є обґрунтованим. Відповідач зазначає, що вирок Обухівського районного суду Київської області від 11.04.2016 по справі №372/812/16-к, яким засновника та керівника Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, кваліфікованого, як фіктивне підприємництво, має преюдиційне значення у даній адміністративній справі та силу доказовості щодо фіктивності проведених операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан». Відповідач просить відмовити Аудиторській компанії - Товариству з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» у задоволенні касаційної скарги, а оскаржувані судові рішення залишити без змін.

Ухвалою Верховного Суду від 15.02.2019 визнано за можливе проведення попереднього розгляду справи №826/11252/16 та призначено попередній розгляд даної справи на 19.02.2019.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Враховуючи положення частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України перегляду у даній справі підлягають судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги заявника на підставі встановлених фактичних обставин справи.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Адерагруп» за період з 01.12.2014 по 31.01.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Скай Буд» за період з 01.04.2014 по 30.04.2014, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Кепітал Систем Груп» за період з 01.02.2015 по 28.02.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ронерс» за період з 01.07.2015 по 31.07.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» за період з 01.07.2015 по 31.07.2015, з Приватним підприємством «Альфа-Віп» за період з 01.03.2015 по 31.03.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Глобал Солюшіон» за період з 01.04.2015 по 30.04.2015, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Трейдпром-Імпекс» за період з 01.06.2015 по 30.06.2015, та з контрагентами покупцями.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на суму 3816300,00грн.; пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на суму 4240333,00грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 06.04.2016 №53/26-15-14-04-03/30674018 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.04.2016 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 6360499,50грн., у тому числі: 4240333,00грн. за основним платежем та 2120166,50грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 3816300,00грн.

За наслідками адміністративного оскарження рішенням Державної фіскальної служби України від 12.07.2016 №15134/6/99-99-11-01-01-25 скаргу позивача було залишено без задоволення, податкові повідомлення-рішення - без змін, а також застосовано штрафні санкції за заниження скаржником суми податку на прибуток за 2014 рік із зобов'язанням відповідача розрахувати розмір штрафних санкцій за заниження суми податку на прибуток відповідно до вимог статті 123 Податкового кодексу України та винести окреме податкове повідомлення-рішення.

На виконання вимог вказаного рішення Державної фіскальної служби України відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.07.2016 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 239625,00грн.

Предметом розгляду в даній адміністративній справі є правомірність збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 223125,00грн. згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 26.04.2016 № та з податку на прибуток у розмірі 160650,00грн. згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 26.04.2016 №.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, фактичною підставою для визначення Аудиторській компанії - Товариству з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» вказаної суми грошових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість став висновок контролюючого органу про неправомірність формування позивачем даних податкової звітності за господарськими взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» з огляду на фіктивність укладених правочинів та безтоварний характер проведених господарських операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди третім особам з метою ухилення від сплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків. На думку органу доходів і зборів, єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

З'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

В процесі розгляду даної справи суди першої та апеляційної інстанцій, дотримуючись вищезазначеного, з достатньою повнотою дослідивши первинні документи, складені за наслідками здійснення операцій з надання позивачу Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» послуг (інформаційні консультаційні послуги з питань сучасного стратегічного менеджменту підприємства, нагальних питань щодо змін загального, столичного, регіонального законодавства; огляд законопроектів та коментарі; питань ведення фінансово-господарської діяльності підприємств усіх форм власності; інша довідкова інформація), дійшли висновку про відсутність факту реального виконання спірних операцій, виходячи не лише з якогось окремого недоліку, а усіх доказів у їх сукупності, зокрема, невідповідність (юридична дефектність) первинних документів вимогам податкового законодавства; неможливість встановлення підстав визначення вартості наданих позивачу послуг; відсутність належних доказів фактичного надання договірних послуг; неможливість встановлення обсягу наданих послуг, їх деталізованого змісту, місця та часу виконання; ненадання документів на підтвердження факту придбання послуг з метою та в цілях господарської діяльності; недоведеність економічної доцільності операцій.

Судами також встановлено, що з огляду на відсутність матеріального, технічного, управлінського та іншого фахового персоналу контрагент позивача не мав умов для ведення господарської діяльності такого роду, що в свою чергу унеможливлює виконання спірних послуг в обсягах, які відповідають актам здачі-прийняття робіт і розрахункам.

Таким чином, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи не підтверджують фактичне виконання такого роду операцій, а також не підтверджують обумовлені спірними правочинами надані позивачу послуги саме Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан».

Судами першої та апеляційної інстанцій також обґрунтовано взято до уваги вирок Обухівського районного суду Київської області від 11.04.2016 у справі №372/812/16-к, який набрав законної сили 12.05.2016, в якому особу - ОСОБА_4 визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення передбаченого частиною п'ятою статті 27, частиною першою статті 205, частиною другою статті 205-1 Кримінального кодексу України за фактом фіктивного підприємництва. Зокрема, судом встановлено, що ОСОБА_4, вступив у попередню злочинну змову з невстановленою досудовим розслідуванням особою, з метою придбання та державної перереєстрації за матеріальну винагороду суб'єкта підприємницької діяльності-юридичної особи Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» на своє ім'я, в органах державної влади, без наміру здійснення статутної господарської діяльності, з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб. ОСОБА_4, будучи засновником фіктивного підприємства - Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» забезпечив прикриття незаконної діяльності невстановленої досудовим розслідуванням особи щодо здійснення вигаданих прибуткових та видаткових операцій по рахунках підприємства, складанні від імені службових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» фіктивних первинних документів щодо реалізації товарів, робіт, послуг, складанні та видачі документів податкової звітності. Таким чином, судом встановлено факт фіктивності Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» та зазначено про відсутність участі ОСОБА_4 у господарській діяльності вказаного суб'єкта господарювання.

Зі змісту вказаного вироку також вбачається, що судом затверджено угоду про визнання винуватості від 03.03.2016, укладену між прокурором Броварської місцевої прокуратури Київської області Грозіцьким В.А. та ОСОБА_4 у кримінальному провадженні №0000014, відомості про яке внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань 02.03.2016.

За встановлених обставин, Верховний Суд погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що первинні документи, які стали підставою для формування позивачем валових витрат та податкового кредиту позивача, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть при формальному підтвердженні її первинними документами.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди, є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Судами вірно враховано, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи складені за результатом господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Горсан» не можна вважати такими, що підтверджують фактичне здійснення господарської операції, оскільки показники податкового обліку підприємства по даним відносинам не підтверджені у встановленому законом порядку, беручи до уваги обставини, встановлені вироком суду, який набрав законної сили.

Крім цього, про відсутність факту здійснення господарської операції може свідчити, зокрема те, що результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).

Як встановлено приписами Податкового кодексу України, підставами для віднесення до складу сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг) та формування податкового кредиту є сукупність таких умов, як: реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат на їх придбання.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції, якщо вона спричинила реальні зміни майнового стану платника податків. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Платнику необхідно проявляти розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками. Адже за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб'єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов'язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Таким чином, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, викладеними в оскаржуваних судових рішеннях, що вироком суду, який набрав законної сили, встановлено факт фіктивної діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан». Дана обставина є несумісною з легальною підприємницькою діяльністю, і первинні документи, які стали підставою для формування Аудиторською компанією - Товариством з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» витрат та податкового кредиту по спірним операціям з контрагентом, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважною особою звітними документами, а є лише формально складеними, і не надають належних та необхідних правових підстав для легалізації відображених у них господарських операцій.

Щодо посилання позивача у касаційній скарзі на практику Верховного Суду викладену в постанові від 28.02.2018 у справі №813/1974/17, в якій, на думку Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.», суд касаційної інстанції підтримав позицію судів попередніх інстанцій щодо неврахування при наданні оцінці реальності господарських операцій належного платника податків з його контрагентом, вироку, яким директора контрагента визнано винним у фіктивному підприємництві за статтею 205 Кримінального кодексу України, суд вважає безпідставним з огляду на те, що обставини, на які позивач посилається як на аналогічні, є відмінні від обставини розглядуваних у даній справі.

Так, у справі №813/1974/17 Верховний Суд відхиляє доводи податкового органу про наявність вироку, на який контролюючий орган посилається, як на підставу нереальності господарських правовідносин позивача з його контрагентом, оскільки вказаним вироком особу (засновника та директора контрагента позивача), визнано винним у вчинені злочину передбаченого за частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво) відносно підприємства, з яким позивач не мав жодних господарських взаємовідносин.

Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Зважаючи на викладене та за встановлених обставин, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 26.04.2016 № в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 223125,00грн. (у тому числі: 178500,00грн. за основним платежем, 44625,00грн. за штрафними санкціями), а також № в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 160650,00грн. є правильним.

Враховуючи те, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Аудиторської компанії - Товариства з обмеженою відповідальністю «УПК-АУДИТ ЛТД.» залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018 у справі №826/11252/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду