Справа № 808/4130/16
Суддя: Васильєва І.А.
Дата ухвалення: 2019-02-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

14 лютого 2019 року

Київ

справа №808/4130/16

адміністративне провадження №К/9901/39312/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

за участю секретаря: Горбатюка В.С.

представника позивача - Коваленко А.І.,

представника відповідача - не з'явився,

касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Мелітопольгаз»

на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017 року

у справі № 808/4130/16

за позовом Публічного акціонерного товариства «Мелітопольгаз»

до Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2016 року Публічне акціонерне товариство «Мелітопольгаз» (далі - ПАТ «Мелітопольгаз», позивач) звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області, в якій просило суд визнати протиправною бездіяльність відповідачів по незабезпеченню вчасного автоматичного збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений законом термін; скасувати податкові повідомлення-рішення Мелітопольської ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області від 13.07.2016 року: № , № , № , № , № , № , № .

Ухвалами Запорізького окружного адміністративного суду від 01.03.2017 року та від 13.04.2017 року позовні вимоги в частині визнання протиправною бездіяльності Мелітопольської ОДПІ та Державної фіскальної служби України по незабезпеченню вчасного автоматичного збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений законом термін - залишено без розгляду (том 1 арк. справи 103, том 2 арк. справи 235-236).

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2017 року адміністративний позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Мелітопольської ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області від 13.07.2016 року: № , № , № , № , № , № , № .

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції позивач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017 року, та залишити в силі постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2017 року.

Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що судом апеляційної інстанції при розгляді справи не врахована наявність правових колізій (протиріччя) в податковому законодавстві для платників податку, що використовують касовий метод у період серпня 2015 року по січень 2016 року, а також те, що утворення від'ємного значення на рахунку ПДВ і неможливість внаслідок цього зареєструвати відповідні податкові накладні не є наслідком винних дій ТОВ «Мелітопольгаз», оскільки з незалежних від нього причин позивач не мав змоги здійснити реєстрацію наведених в акті перевірки податкових накладних, розрахунках/коригування у визначені Податковим кодексом строки. До того ж зазначив, що за умови коректної роботи Єдиного реєстру податкових накладних у позивача була б відсутня необхідність в перерахуванні потрібної суми коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

В судовому засіданні позивач доводи касаційної скарги підтримав, відповідач, належним чином повідомлений про розгляд справи (про що свідчить поштове повідомлення № 200) в судове засідання не прибув.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції, на підставі ст. 76 гл. 8 розділу ІІ, п. 200.10 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, головним державним інспектором відділу адміністрування ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб Мелітопольської ДПІ Бєлан О.А. 17.06.2016 року проведено камеральну перевірку даних з податку на додану вартість ПАТ «Мелітопольгаз» за квітень 2016 року, за результатами якої складений акт №1069/08-32-12-01/05535.

За висновками акту перевірки встановлено, що в порушення абз. 11 п.201.10 ст. 201 розділу V Податкового кодексу України ПАТ «Мелітопольгаз» несвоєчасно зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування, виписані в жовтні, листопаді, грудні 2015 року, січні, лютому, березні, квітні 2016 року:

- які підлягають наданню покупцям-платникам ПДВ: в кількості 25 шт. на суму ПДВ 970925,66 грн. зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів, в кількості 34 шт. на суму ПДВ 834711,83 грн, зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів, в кількості 50 шт. на суму ПДВ 1998420,88 грн, в кількості 1 шт. розрахунок коригування № 106 від 31.03.2016 на суму податку на додану вартість 27,49 грн, зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів в кількості 261 шт. на суму ПДВ 7447166,79 грн, зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації від 61 і більше календарних днів (додаток № 1);

- податкові накладні, виписані не платниками ПДВ в кількості 2 шт. на суму ПДВ 500,28 грн., зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; в кількості 2 шт. на суму ПДВ 979,18 грн, зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; в кількості 5 шт. на суму ПДВ 25664,04 грн, зареєстровано в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації від 61 і більше календарних днів (додаток № 2).

13.07.2016 року Мелітопольською ОДПІ до ПАТ «Мелітопольгаз» за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, визначених ст. 201 ПК України, на підставі ст. 1201 Податкового кодексу України прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № , яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 348104,66 грн (жовтень 2015 року);

- № , яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 572037,79 грн (листопад 2015 року);

- № , яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 885989,19 грн (грудень 2015 року);

- № яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 1149446,91 грн (січень 2016 року);

- № , яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 610566,58 грн (лютий 2016 року);

- № , яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 275021,58 грн (березень 2016 року);

- № , яким до ПАТ «Мелітопольгаз» застосовано штрафні санкції в сумі 1269,53 грн (квітень 2016 року).

Незгода з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями стала підставою звернення позивача з цим позовом до суду.

З приводу викладеного суд зазначає наступне.

Відповідно до приписів п. 187.10 ст. 187 ПК України ПАТ «Мелітопольгаз» визначає дату виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість та податкового кредиту за касовим методом, а саме - податкові зобов'язання за датою зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу), а податковий кредит - за датою списання коштів з банківського рахунку.

Відповідно п. 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податку накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно абзаців 10, 11 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Згідно п.п. 200-1.3 ПК України, платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (Сума Накл), обчислену за такою формулою:

Сума Накл = Сума НаклОтр + Сума Митн + С6 ума ПопРах -

Сума НаклВид - Сума Відшкод - Сума Перевищ, де:

Сума НаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

Сума Митн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;

Сума ПопРах - загальна сума поповнення рахунку в системі електронного адміністрування податку з поточного рахунку платника;

Сума НаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

Сума Відшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок;

Сума Перевищ - загальна сума перевищення податкових зобов'язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку показників SНаклОтр та SНаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників SНаклОтр, SНаклВид та SМитн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року.

Під час обрахунку суми SНакл також використовуються показники, визначені пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

Пунктом 200-1.4 статті 200-1 ПК України визначено, що на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти, в тому числі, з власного поточного рахунку платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

Так, згідно п. 200-1.1 ст. 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:

- суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;

- суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;

- суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 цього Кодексу.

Згідно абзацу 12 пункту 201.10 статті 201 ПК України якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов'язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

У відповідності до п. 12 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 року №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (далі - Порядок № 569), якщо сума, обчислена відповідно до пункту 9 цього Порядку, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній, яку платник податку повинен зареєструвати в Реєстрі, такий платник перераховує необхідну суму коштів з поточного рахунка на електронний рахунок.

Як вказувалось судом вище, за результатами камеральної перевірки податкової звітності з податку на додану вартість відповідачем встановлено порушення ПАТ «Мелітопольгаз» абз. 11 п. 201.10 ст. 201 ПК України в частині несвоєчасності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних виписаних в жовтні 2015, листопаді 2015, грудні 2015, січні 2016, лютому 2016, березні 2016 року, квітні 2016 року на загальну суму 11 251 252,65 грн.

Судом першої інстанції встановлено, що при складанні декларації з ПДВ за січень 2016 ПАТ «Мелітопольгаз» було відображено суми податку, зазначені в податкових накладних, складених до 01.07.2015, які у зв'язку із застосуванням касового методу податкового обліку включені до складу податкового кредиту з липня по жовтень 2015 року. Зазначена обставина не заперечується відповідачем. У наявних в матеріалах справи письмових запереченнях Державної фіскальної служби України (т. 1 а.с. 46-48) зокрема зазначено, що ПАТ «Мелітопольгаз» до Мелітопольської ОДПІ надано податкову декларацію з ПДВ за січень 2016 року від 22.02.2016 № з додатком 5 «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5)» № від 22.02.2016, в якому заповнено таблицю 3 «Розшифровка суми податку на додану вартість, включена до складу податкового кредиту за звітні (податкові) періоди липень-грудень 2015 року на підставі податкових накладних, складених до 01 липня 2015 року у зв'язку із застосуванням касового методу податкового обліку відповідно до пункту 187.10 ст. 187 Податкового Кодексу та включено суму ПДВ 3187643 грн.

З 22.02.2016 (дата подання ПАТ «Мелітопольгаз» декларації з ПДВ за січень 2016 року) сума податкового кредиту, зазначена позивачем у такій декларації повинна була бути автоматично відображена в значенні показника SНакл в системі електронного адміністрування ПДВ. Однак відповідна сума була відображена у системі електронного адміністрування ПДВ лише 25.04.2016, про що свідчать наявні в матеріалах справи витяги щодо суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні, зокрема витяг № 21327040 від 21.04.2016 та №25327055 від 25.04.2016 (т. 1 а.с.9, 10).

На підтвердження факту намагання зареєструвати зазначені у акті перевірки податкові накладні у встановлений законом термін були надані суду копії відповідних податкових накладних, квитанції про їх неприйняття і копії витягів щодо сум податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні; на підтвердження факту неможливості збільшення реєстраційної суми за рахунок поповнення відповідного рахунку надано копії оборотно-сальдових відомостей за відповідний період (т.1 а.с. 198-250, т.2 а.с. 1-225).

Задовольняючи позов суд першої інстанції дійшов висновку, що утворення від'ємного значення на рахунку податку на додану вартість позивача і неможливість внаслідок цього зареєструвати відповідні податкові накладні не є наслідком винних дій позивача, а є наслідком того, що після набрання чинності положеннями Податкового кодексу України щодо електронного адміністрування податку на додану вартість питання відображення сум по касовому методу обліку в обрахунку суми, на яку платники податку на додану вартість мають право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у системі електронного адміністрування, тривалий час (до 01.01.2016) було законодавчо не врегульовано, а після законодавчого врегулювання зазначеного питання та вчинення позивачем відповідних дій (подання декларації з податку на додану вартість за січень 2016 року з відповідними даними) контролюючим органом не було забезпечено автоматичне збільшення суми, на яку позивач мав право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, відповідно. Позивач з незалежних від нього причин не мав змоги здійснити реєстрацію наведених у акті перевірки податкових накладних/розрахунків коригування у визначені Податковим кодексом України строки.

Суд апеляційної інстанції відмовляючи в позові зробив висновок про те, що в період з 01.07.2015 року по 22.04.2016 року ТОВ «Мелітопольгаз» зареєстровано виданих податкових накладних на загальну сум ПДВ 903 794,58 грн, при цьому за даними податкової звітності з ПДВ за періоди з липня 2015 року по січень 2016 року сума податкових зобов'язань з ПДВ становила 13 888 460 грн, що свідчить про недотримання позивачем норм ст. 201 ПК України в частині обов'язкової реєстрації податкових накладних в той період, коли нормами ПК України не передбачалося збільшення реєстраційної суми шляхом відображення в таблиці 3 (Д5) (додаток 5) податкової декларації суми податку, зазначеної в податкових накладних, складених до 01.07.2015 року, які були включені до складу податкового кредиту до набрання чинності Порядку у зв'язку із застосуванням касового методу податкового обліку.

Отже на час прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, норми ПК України, як і жоден нормативно-правовий акт, не містили положень, які б звільняли платника податку від обов'язку своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, чи від відповідальності за не вчинення таких дій, а в ході розгляду справи встановлено недотримання позивачем положення абз. 12 пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині поповнення рахунку системи електронного адміністрування з метою вчасної та належної реєстрації податкових накладних.

Суд касаційної інстанції зазначає, що роблячи висновку про вчинення дій щодо реєстрації податкових накладних суди враховували наявні в матеріалах справи податкові накладні, складені за період з липня 2015 року по вересень 2015 року, своєчасність реєстрації яких не є спірним питанням даної справи, тоді як спірним є правомірність прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень, якими до позивача застосовані штрафні санкції саме за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН, складених в: жовтні 2015, листопаді 2015, грудні 2015, січні 2016, лютому 2016, березні 2016 року, квітні 2016 року на загальну суму 11 251 252,65 грн, та не надали оцінку своєчасності та правомірності їх реєстрації.

Вказані податкові накладні, складені за період з жовтня 2015 року по квітень 2016 року в матеріалах справи відсутні, а судами попередніх інстанцій не встановлено: в який термін позивач самостійно надсилав податкові накладні для реєстрації; які податкові накладні, виписані у період з жовтня 2015 року по квітень 2016 року не було прийнято податковим органом до реєстрації, та чи надсилалися взагалі такі накладні до реєстрації до податкового органу, а якщо надсилались, суд повинен встановити факт відмови податкового органу щодо такої реєстрації. У межах заявлених позовних вимог вказані обставини є важливими для вирішення питання правомірності нарахування відповідачем штрафних санкцій саме за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених у період з жовтня 2015 року по квітень 2016 року.

Відповідно до частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

При цьому, суд не позбавлений можливості витребувати докази за власною ініціативою на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.

Разом з тим, за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що суди допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Мелітопольгаз» задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017 року у справі № 808/4130/16 скасувати.

Справу направити на новий розгляду до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя (підпис) І.А. Васильєва
Судді: (підпис) С.С. Пасічник
(підпис) В.П. Юрченко