Справа № 814/4636/13-а
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-02-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

12 лютого 2019 року

м. Київ

справа №814/4636/13-а

адміністративне провадження №К/9901/3119/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 29.01.2014 (суддя - Лісовська Н.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 (судді - Семенюк Г.В., Потапчук В.О., Коваль М.П.) у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (далі - ФОП ОСОБА_2.) до Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва (далі - ДПІ) за участю Прокуратури Миколаївської області про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

ФОП ОСОБА_2 звернулося до суду з позовом до ДПІ, у якому, з урахуванням уточнень до позовних вимог, просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ від 22.11.2007 № /0/0 та № 00/0, якими підприємцю визначено податкові зобов'язання з доходів фізичних осіб у сумі 338`047,93 грн та податок на додану вартість (далі - ПДВ) (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) у сумі 1`698`538,70 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що під час проведення перевірки ДПІ невірно обрахований об'єкт оподаткування, оскільки документи первинного бухгалтерського обліку, які були втрачені (викрадені) та відновити їх у позивача не було можливості, не досліджувалися, тому при обраховуванні сум об'єкту оподаткування ДПІ мала застосовувати непрямий метод. Крім того, позивач зазначає, що з боку ДПІ порушений сам порядок проведення перевірки. Тому, на думку позивача, податковим органом протиправно прийняті податкові повідомлення - рішення, з приводу правомірності яких виник спір.

Справа розглядалась судами неодноразово.

Суди встановили, що податкові повідомлення - рішення були прийняті за наслідками проведення виїзної планової документальної перевірки ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2004 по 30.06.2007, результати якої викладені у акті від 08.11.2007 № 479/17-107/НОМЕР_1. У ході перевірки встановлено, що підприємець формував дані свого податкового обліку за відсутності первинних документів, книгу доходів витрат не вів, задекларовані дані є викривленими. При перевірці були використані (перевірені суцільним порядком): установчі документи, матеріали облікової справи, банківські документи, декларації про доходи, звіти єдиного податку, декларації по податку на додану вартість, довідки з ДРФО. При цьому під час проведення перевірки підприємець надав копію листа до ДПІ від 22.10.2007 про крадіжку документів та копії документів про його звернення до правоохоронних органів з цього приводу та постанову від 03.10.2007 про відмову РВ УМВС України у порушенні кримінальної справи через її малозначність та листи від 26.10.2007 та від 30.10.2007, що були адресовані ДПІ, про неможливість відновити викрадені бухгалтерські та первинні документи.

Суди також встановили, що згідно з висновком судово-економічної (бухгалтерської) експертизи № 699-701 Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз, проведеної на виконання вимог ухвали Господарського суду Миколаївської області від 21.04.2008, підтвердити висновки акту перевірки ДПІ від 08.11.2007 №479/17-107/НОМЕР_1 про заниження об'єкта оподаткування та донарахування податків ФОП ОСОБА_2 згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 22.11.2007 № /0/0 та № 00/0 не видається можливим.

При цьому у дослідницькій частині висновку експерт вказав, що перевіряючи органу державної податкової служби визначили розміри недонарахованих податків тільки по одному з банків, без врахування руху грошових коштів на банківських рахунках Філію АКБ "Імексбанк" м. Херсона, ОФ АКБ "Укрсоцбанк", ВАТ "Укрексімбанк" та РУ ВАТ "Надра". Також, документально не підтверджено, що ФОП ОСОБА_2 не вів бухгалтерський та податковий облік, оскільки наявна інформація про крадіжку документів (умисел крадіжки не доведений), що не дозволяє об'єктивно визначити розміри отриманих доходів та понесених витрат, а також визначитися об'єктивно в розмірах нарахованих податкових зобов'язань та отриманого права на податковий кредит за 2006 - 2007 роки. Зокрема, експерт звернув увагу на те, що до ФОП ОСОБА_2 (через суди) не подані претензії про погашення кредиторської заборгованості, що свідчить про її відсутність. Також, у додатку № 3 експерт вказав частину валових доходів, визначених по виписках банку та отриманих доходів від нарахованих відсотків на залишки грошових коштів. Щодо розміру понесених витрат, відображених в наданих виписках НФ "Укрінбанк" по руху грошових коштів та поточному банківському рахунку ФОП ОСОБА_2 за період з 01.01.2006 по 01.07.2007, експерт в додатку № 1 вказав розмір перерахованих грошових коштів постачальникам (продавцям), частина яких могла бути включена у понесені витрати. Отже, експертом частково були підтверджені розміри отриманих доходів та понесених витрат ФОП ОСОБА_2

Господарський суд Миколаївської області постановою від 20.04.2010 позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ДПІ від 22.11.2007 № 0/0, № /0.

Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 09.02.2011 постанову Господарського суду Миколаївської області від 20.04.2010 скасував, прийняв нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовив.

Вищий адміністративний суду України ухвалою від 09.10.2013 № К/9991/14666/11 постанову Господарського суду Миколаївської області від 20 квітня 2010 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.02.2011 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Суд касаційної інстанції, скасовуючи судові рішення, виходив з того, що суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки, зокрема, юридичним фактам, які є підставами для нарахування платнику податків податкових зобов'язань з використанням непрямого методу. При цьому касаційний суд зазначив, що визначення суми податкових зобов'язань за непрямими методами має здійснюватись виключно податковими органами за методикою, яка затверджується законом і є загальною для всіх платників податків (підпункт 4.3.3 пункту 4.3 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"), з урахуванням того, що таку методику законодавчо не встановлено, а при здійсненні процедури нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами податкові органи користуються Методичними рекомендаціями визначення сум податкових зобов'язань за непрямими методами, затвердженими наказом Державної податкової адміністрації України від 05.07.2002 № 312, які є відомчим документом рекомендаційного характеру, оскільки зазначений наказ не зареєстрований у Міністерстві юстиції України, у зв'язку з чим, рішення про сплату податкових зобов'язань, нарахованих за непрямими методами, приймається виключно у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу (підпункт 4.3.5 пункту 4.3 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами").

Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 29.01.2014, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014, позов задовольнив: скасував податкові повідомлення - рішення ДПІ від 22.11.2007 № /0/0 та № 00/0.

Судові рішення вмотивовані висновком про те, що керівником контролюючого органу рішення про застосування непрямого методу визначення об'єкту оподаткування ФОП ОСОБА_2 через втрату останнім документів первинного бухгалтерського обліку не приймалося.

ДПІ подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення. Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, ДПІ посилається на обставини, що були встановлені у ході податкової перевірки, а також, що позивач не використав свого права на поновлення втрачених документів.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 08.09.2014 № К/800/28950/14 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд ухвалою від 08.02.2019 прийняв касаційну скаргу ДПІ до провадження та визнати за можливе проведення попереднього розгляду справи.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до положень абзаців 5, 6 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції Закону, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; втратив чинність з 01.04.2011, за виключенням деяких статей, у зв'язку з набранням чинності Податкового кодексу України; далі - Закон № 334/94-ВР) у разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів, платник податку має право письмово заявити про це податковому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом з поданням розрахунку податкових зобов'язань звітного періоду. Якщо платник податку не подасть у такий строк письмову заяву та не поновить зазначених документів до закінчення податкового періоду, що настає за звітним, непідтверджені відповідними документами витрати не визнаються валовими витратами і на суму недосплаченого податку нараховується пеня у розмірі облікової ставки Національного банку України, збільшеної в 1,2 раза. Якщо платник податку поновить зазначені документи у наступних періодах, підтверджені витрати (з урахуванням сплаченої пені) включаються до валових витрат податкового періоду, на який припадає таке поновлення.

При цьому в разі відсутності поданої у встановлені строки податкової декларації та неможливості визначити суму податкового зобов'язання платника податків, серед іншого, у зв'язку з невстановленням фактичного місцезнаходження платника податків чи його відокремлених підрозділів, а також у зв'язку з неведенням платником податків податкового обліку або відсутністю визначених законодавством первинних документів, що власне встановлено у ході податкової перевірки підприємця, органи ДПС повноважні відповідно до пункту 4.3 статті 4 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (втратив чинність з 01.01.2011 у зв'язку з набранням чинності Податкового кодексу України; далі - Закон) визначити за непрямими методами податкове зобов'язання, нарахувавши недоїмку.

Порядок застосування органами державної податкової служби непрямого методу визначення суми податкового зобов'язання регулюється, зокрема, підпунктами 4.3.1, 4.3.2, 4.3.4 пункту 4.3 статті 4 Закону. Так, якщо контролюючий орган не може самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків згідно з підпунктом "а" підпункту 4.2.2 статті 4 цього Закону у зв'язку з невстановленням фактичного місцезнаходження підприємства чи його відокремлених підрозділів, місцезнаходження фізичної особи або ухиленням платника податків чи його посадових осіб від надання відомостей, передбачених законодавством, а також якщо неможливо визначити суму податкових зобов'язань у зв'язку з неведенням платником податків податкового обліку або відсутністю визначених законодавством первинних документів, сума податкових зобов'язань платника податків може бути визначена за непрямим методом. Цей метод може застосовуватися також у випадках, коли декларацію було подано, але під час документальної перевірки, що проводиться контролюючим органом, платник податків не підтверджує розрахунки, наведені у декларації, наявними документами обліку у порядку, передбаченому законодавством.

За непрямим методом податкове зобов'язання визначається за оцінкою витрат платника податків, приросту його активів, кількості осіб, які перебувають з ним у відносинах найму, а також оцінкою інших елементів податкових баз, які приймаються для розрахунку податкового зобов'язання щодо конкретного податку, збору (обов'язкового платежу) відповідно до закону. Якщо підставою для застосування непрямих методів є відсутність окремих документів обліку, такий метод може застосовуватися виключно для визначення об'єкта оподаткування або його елементів, пов'язаних із такими документами. Якщо платник податків подає інші документи обліку або інші підтвердження, достатні для визначення показників відсутніх документів обліку, непрямі методи не застосовуються (підпункт 4.3.2 пункту 4.3 статті 4 Закону).

Згідно з підпунктом 4.3.3 пункту 4.3 статті 4 Закону в редакції Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 22.06.2004 № 1830-IV методика визначення суми податкових зобов'язань за непрямими методами затверджується законом і є загальною для всіх платників податків. Порядок застосування непрямих методів визначення суми доходів фізичної особи визначається з урахуванням норм закону з питань оподаткування доходів фізичних осіб.

На момент прийняття контролюючим органом податкових повідомлень - рішень методика визначення податкових зобов'язань за непрямими методами законодавчо не була визначена.

Разом з тим, відсутність методики визначення податкових зобов'язань за непрямими методами не впливає на правомірність застосування процедури нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами до випадків нарахування податкових зобов'язань, але за умови наявності фактів, які є підставою для застосування зазначених методів визначення сум податкових зобов'язань.

Відповідно до підпункту 4.3.5 пункту 4.3 статті 4 Закону рішення про застосування непрямих методів приймається податковим органом за місцезнаходженням платника податків за наявності підстав, визначених у підпункті 4.3.1 цього пункту. Нарахування податкових зобов'язань з використанням непрямого методу здійснюється виключно податковими органами. Рішення про сплату податкових зобов'язань приймається у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу.

Ураховуючи викладене, суди попередніх інстанцій відповідно до положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи), надавши належну оцінку висновкам експертизи, як доказу безпідставності нарахування позивачу податкових зобов'язань, обставинам відсутності у підприємця первинних документів, необхідних для визначення показників податкового обліку, внаслідок їх викрадення, що підтверджено постановою Центрального РО НГУ УМВС України в Миколаївській області від 03.10.2007 про відмову в порушені кримінальної справи за фактом викрадення з особистого автомобіля ОСОБА_2 документів, пов'язаних з господарською діяльністю позивача за період, охоплений перевіркою( 2004-2007 рр.), заявами ОСОБА_2 до ДПІ та міліції про крадіжку, оголошенням у газеті, у зв'язку з чим ДПІ мала застосувати непрямий метод для визначення податкового зобов'язання, відсутність рішення керівника контролюючого органу про застосування непрямого методу визначення податкового зобов'язання, що не заперечується відповідачем, дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень ДПІ від 22.11.2007 № /0/0 та № 00/0.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області залишити без задоволення, а постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 29.01.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду