Справа № 808/8397/15
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2019-02-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

05 лютого 2019 року

Київ

справа №808/8397/15

адміністративне провадження №К/9901/35903/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

при секретарі судового засідання Лисенко О.М.

за участю представника позивача Харламова Д.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.11.2016 (суддя - Семененко М.О.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 (головуючий суддя - Лукманова О.М., судді: Божко Л.А., Дадим Ю.М.) у справі №808/8397/15 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інститут «Укрекопроект» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інститут «Укрекопроект» звернулося до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.09.2015 №2203 та №2203.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10.11.2016 позовні вимоги задоволено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.11.2016 скасовано та прийнято нову постанову по задоволення позову з інших підстав.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Державна податкова інспекція у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області звернулась з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.11.2016 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 у справі №808/8397/15, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21.06.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області у справі №808/8397/15.

В обґрунтування своїх вимог заявник посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, пункту 36 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), пункту 86.8 ,пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статті 69, пункту 1 статті 70, статей 86, 138 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Зокрема, доводи Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області зводяться до того, що під час розгляду справи судами попередніх інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. При цьому, відповідач посилається на безпідставність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сейл ком» з огляду на штучність укладених правочинів та безтоварний характер проведених операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою ухилення від сплати податків до бюджетів, що свідчить про укладання угод без мети настання реальних правових наслідків. Обґрунтовуючи свою позицію щодо безтоварності спірних операцій орган доходів і зборів посилається на неможливість підтвердження фактичного здійснення постачання, приймання-передачі та оприбуткування товарно-матеріальних цінностей по ланцюгу постачання від Товариства з обмеженою відповідальністю «Сейл ком» до контрагентів; відсутність вказаного контрагента за місцезнаходженням; відсутність у останнього виробничих, трудових та матеріальних ресурсів, транспортних засобів і механізмів, економічно необхідних для здійснення спірних операцій.

Також, на думку відповідача, судом апеляційної інстанції при задоволенні позовних вимог з підстав передчасності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення з огляду на набрання 01.09.2015 чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 №655-VIII, помилково не враховано, що загальний порядок прийняття податкових повідомлень-рішень, передбачений пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України, застосовується за результатами перевірок, які проводяться у межах кримінальних проваджень про кримінальні правопорушення, розпочаті після набрання чинності вказаним Законом. А тому, оскільки перевірка позивача проводилася з 07.09.2015 по 10.09.2015, тобто з набрання чинності вказаним Законом, прийняття податкових повідомлень-рішень у загальному порядку є правомірним.

Натомість, Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інститут «Укрекопроект» у запереченні на касаційну скаргу зазначає, що твердження податкового органу про неправомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сейл ком» з огляду на штучність формування показників податкової звітності є необґрунтованими та безпідставними, оскільки належними первинними документами підтверджено рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання останнім реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентом. Заявник стверджує, що відповідачем не доведено наявність складу порушення позивачем вимог податкового законодавства; не наведено жодних обґрунтованих доводів та не надано доказів, які б свідчили про правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. Позивач також зазначає, що порушення кримінальної справи відносно контрагента позивача не є доказом вини Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інститут «Укрекопроект» та не може слугувати підставою для визнання первинних документів такими, що оформленні з порушенням вимог податкового законодавства.

На думку позивача, оскільки кримінальна справа, в рамках якої було призначено перевірку його господарської діяльності була розпочата до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 №655-VIII, правове регулювання вказаних правовідносин з дотриманням пункту 36 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України є правильним. А тому приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення 25.09.2015 №2203 та №2203 суб'єкт владних повноважень вийшов за межі своїх повноважень, оскільки висновки викладені в акті перевірки від 14.09.2015 про порушення платником вимог податкового законодавства, до набрання законної сили відповідним рішенням суду у кримінальній справі, можуть бути оцінені як докази виключно в рамках розслідування такої кримінальної справи. Позивач просить відмовити Державній податковій інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області у задоволенні касаційної скарги.

Ухвалою Верховного Суду від 21.01.2019 справу №808/8397/15 призначено до касаційного розгляду у судовому засіданні на 05.02.2019 о 12.00год.

Касаційний розгляд справи здійснюється у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін в поряду спрощеного позовного провадження у відповідності до положень статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представника позивача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 07.09.2015 по 10.09.2015 посадовими особами Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інститут «Укрекопроект» з питань достовірності вчинених правочинів та дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сейл ком» за період з 01.04.2013 по 31.07.2015 та включення до складу витрат по декларації з податку на прибуток підприємства за 2013-2014 роки.

Перевірка позивача призначена відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України на підставі постанови старшого слідчого по кримінальному провадженню від 14.07.2015 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 28, частиною другою статті 205, частиною п'ятою статті 27, частинами другою та третьою статті 212, частиною третьою статті 358 Кримінального кодексу України, порушеного стосовно посадових осіб контрагента позивача.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток, який підлягає нарахуванню до сплати в бюджет, на суму 76829,00грн.; пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), в результаті чого позивачем занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет, на суму 85366,00грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 14.09.2015 №51/08-26-22-03/38563155 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 25.09.2016 №2203, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 106707,50грн., в тому числі: 85366,00грн. за основним платежем та 21341,50грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; №2203, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 96036,25грн., в тому числі: 76829,00грн. за основним платежем та 19207,25грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Фактичною підставою для збільшення позивачу суми грошових зобов'язань став висновок контролюючого органу про безпідставність формування останнім валових витрат та податкового кредиту за результатом взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сейл ком» з огляду на штучність формування показників податкової звітності та безтоварний характер проведених господарських операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою несплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків. Обґрунтовуючи свою позицію щодо безтоварності спірних операцій, орган доходів і зборів посилається на неможливість підтвердження фактичного здійснення постачання, приймання-передачі та оприбуткування товарно-матеріальних цінностей по ланцюгу постачання від Товариства з обмеженою відповідальністю «Сейл ком» до контрагентів. Також відповідач зазначає про відсутність вказаного контрагента за місцезнаходженням; відсутність у останнього виробничих, трудових та матеріальних ресурсів, транспортних засобів і механізмів, економічно необхідних для здійснення спірних операцій. На думку податкового органу, єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, виходив з того, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки Товариством з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інститут «Укрекопроект» належними первинними документами підтверджено рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання останнім реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентом. Суд першої інстанції спростував доводи суб'єкта владних повноважень щодо неправомірності формування позивачем показників податкового обліку з порушенням норм податкового законодавства, а також зауважив, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, знаходження за місцем реєстрації, наявності/відсутності основних фондів, чи фактичної сплати контрагентами податку до бюджету по всьому ланцюгу товарообігу.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги з підстав передчасності надання відповідачем правової оцінки правомірності господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сейл Ком», суд апеляційної інстанції виходив з того, що з урахуванням змін внесених до Податкового кодексу України, податкові повідомлення-рішення за результатами перевірки, призначеної в рамках кримінальної справи, не приймаються до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду, а відповідачем не надано доказів протиправності дій позивача.

Проте, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Так, обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

При цьому, відповідно до вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій прийняли акт перевірки, яким встановлено податкові правопорушення як належний доказ, яким ці порушення доведенні, використали та оцінили висновки акта позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Сейл Ком», проведеної в межах кримінального провадження, відповідно до підпункту 78.1.11пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, як підставу для безпосереднього визначення сум податкових зобов'язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановленні пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, однією з яких є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки винесену ними відповідно до закону, про що зазначено підпунктом 78.1.11 цієї статті.

Керуючись підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку, про що зазначено в розділі першому «Вступна частина» акта перевірки, з інформацією про те, що перевірка позивача проведена на підставі постанови старшого слідчого з ОВС ВКР СУ ФР Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області підполковником податкової міліції Зайцевим В.А. від 14.07.2015.

Пунктом 36 Підрозділу 10 Інші перехідні положення (в редакції, що діє з 01.09.2015) передбачено, що у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 №655 і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов'язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

До запровадження наведених норм, діяли положення пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (редакції, діючої на час спірних відносин, а саме на час прийняття постанови слідчого 14.07.2015), за якими, у разі якщо грошове зобов'язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи-підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку.

Проведення перевірки податковим органом в межах кримінальної справи на виконання, зокрема, постанови старшого слідчого з особливо важливих справах ВКР СУ ФР Головного управління Державної фіскальної служби у будь-якому випадку є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.

Суд касаційної інстанції вважає, що існуюча на момент прийняття спірних податкових повідомлень-рішень нова норма закону, за якою органи податкової служби не мають права приймати податкові повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішення в кримінальній справі, якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального законодавства, доводить необхідність дослідження та встановлення цих обставин.

Суд зазначає, що з метою реалізації результатів таких перевірок Податковим кодексом України врегульовані окремі підстави, порядок та строки прийняття податкових повідомлень-рішень.

Втім, судами попередніх інстанцій у межах спірних відносин не надано належної оцінки обставинам справи, зокрема, поза увагою залишились аналіз підстав та способу реалізації владних управлінських функцій податковим органом. Загальний процес проведення перевірки із послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність.

Таким чином, суд допустив порушення норм процесуального права при ухваленні судових рішень, а саме не дослідив зібрані у справі докази.

До того ж, Верховний Суд зазначає, що судами не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сейл ком», з огляду на доводи відповідача, що зазначене підприємство створене без наміру здійснювати господарську діяльність.

Наявність законодавчо визначених обставин для формування валових витрат та податкового кредиту є обов'язковою, але не є безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови, якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі, коли господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.

Слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб'єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Відтак, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вищезазначеним контрагентом судам необхідно: з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

При цьому, Верховний Суд звертає увагу на те, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Для з'ясування обставин реальності вчинення господарської операції судам належить ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладених в акті перевірки або підтверджених іншими доказами.

Таким чином з урахуванням вищевикладеного, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлено неповно, не досліджено комплекс доказів, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.11.2016 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 у справі №808/8397/15 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду