Справа № 1540/3727/18
Суддя: Лук'янчук О.В.
Дата ухвалення: 2019-02-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 лютого 2019 р.м.ОдесаСправа № 1540/3727/18
Категорія: 8.3 Головуючий в 1 інстанції: Катаєва Е. В.

Час і місце ухвалення: м. Одеса

Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого - Лук'янчук О.В.

суддів - Бітова А. І.

- Ступакової І. Г.

при секретарі - Черкасовій Є.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2018 р. по справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А :

ФОП ОСОБА_2 звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 13.04.2018 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 40565,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначається, що наказ ГУ ДФС у Херсонській області "Про проведення фактичної перевірки" №255 від 01.03.2018 року складений з порушенням вимог абзацу 2 п. 81.1 ст. 81 ПКУ. Також направлення на фактичну перевірку від 30.03.2018 року №№0321, 0322 складені з порушеннями вимог ПКУ з огляду на відсутність у направленнях підстав перевірки, зазначення дати початку перевірки у не передбачений законом спосіб. При цьому вказує, що посадовими особами ГУ ДФС у Херсонській області, було виявлено формальне порушення, а саме несвоєчасне роздрукування фіскального звітного чеку (Z-звіту), яке ніяким чином не спричинило зменшення бази оподаткування та/або строків сплати відповідних платежів до Державного бюджету.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2018 року відмовлено у задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 13.04.2018 року.

Не погоджуючись з таким рішенням, ФОП ОСОБА_2 подала апеляційну скаргу, в якій у зв'язку з порушенням судом першої інстанції норм права просить сковувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позов задовольнити.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначається, що посадовими особами ГУ ДФС у Херсонській області, було виявлено формальне порушення, а саме несвоєчасне роздрукування фіскального звітного чеку (Z-звіту), яке ніяким чином не спричинило зменшення бази оподаткування та/або строків сплати відповідних платежів до Державного бюджету. При цьому зазначає, що притягнення позивачки до відповідальності на підставі Указу президента є незаконним, оскільки юридична відповідальність може встановлюватися лише Законами України

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа-підприємець з 23.06.2016 року, номер запису 2 123122, та здійснює діяльність за кодами КВЕД 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н. в. і. у. (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 66.22 Діяльність страхових агентів і брокерів; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Позивач перебуває на податковому обліку в ДПІ у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області.

01.03.2018 року ГУ ДФС у Херсонській області виданий наказ №255 "Про проведення фактичних перевірок", яким з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв на території Херсонській області вирішено організувати у березні поточного року проведення фактичних перевірок та затверджений перелік суб'єктів та об'єктів, які підлягають відпрацюванню шляхом проведення фактичних перевірок.

30.03.2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Херсонській області на підставі направлень на перевірку №№ 0321, 0322 від 30.03.2018 року, наказу ГУ ДФС у Херсонській області №255 від 01.03.2018 року проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_2 за адресою здійснення підприємницької діяльності - магазину, розташованого у АДРЕСА_1, за результатами якої складений Акт перевірки.

Актом перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_2, а саме п. 9 ст. 3 Закону України №265/95-ВР та п. 2.6 глави 2 Положення №637, яке полягало у незабезпеченні оприбуткування готівкових коштів, які надійшли до каси 09.08.2017 року в книзі ОРО в сумі 8113 грн.

13.04.2018 року на підставі Акту перевірки прийняте податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних санкцій у розмірі 40565,00 грн.

Позивач направила скаргу вих. №0001 від 11.05.2018 року до ДФС України на податкове повідомлення-рішення.

Рішенням ДФС України №79/ш/99-99-11-03-01-25 від 31.05.2018 року продовжений строк розгляду скарги №0001 від 11.05.2018 року до 14.07.2018 року.

Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги №9889/ш/99-99-11-03-01-25 від 10.07.2018 року відмовлено у задоволенні скарги позивача.

Позивач вважає зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, у зв'язку з чим звернувся до суду з адміністративним позовом.

Приймаючи рішення суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДФС в Одеській області правомірно прийняв 13.04.2018 року оскаржуване податкове повідомлення-рішення №, яким до позивача застосував штрафні (фінансові) санкції у сумі 40565, 00 грн., за порушення вимог п.2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті України», затвердженого постановою Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року, відповідальність за яке передбачено у п'ятикратному розмірі не оприбуткованої суми - 8 113 грн. згідно абз.3 ст.1 Указу Президента України №436/95 від 12.06.1995 року «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».

Колегія суддів погоджується з зазначеним висновком суду першої інстанції виходячи з наступного.

Згідно з положеннями пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 73 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п.80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності обставин, визначених Кодексом, зокрема згідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Таким чином, фактична перевірка проводиться на підставі наказу керівника контролюючого органу, який повинен відповідати вимогам п.81.1 ст.81 ПК України, та за наявності підстав для її проведення, а право на проведення такої перевірки надається за умови пред'явлення копії наказу про проведення фактичної перевірки та направлення на проведення такої перевірки.

Судом встановлено, що фактична перевірка ФОП ОСОБА_2 призначена наказом ГУ ДФС у Херсонській області №255 від 01.03.2018 року. Направлення на перевірку №0321, №0322 від 30.03.2018 року були пред'явлені продавцю-консультанту ОСОБА_3, що підтверджується підписом останнього в Акті перевірки, який допустив уповноважених осіб ГУ ДФС в Одеській області до проведення фактичної перевірки, а отже за відсутності порушень порядку таза наявності підстав призначення податкової перевірки.

Матеріалами справи встановлено, що за результатами проведеної перевірки складено акт №0141/21/22/РРО/НОМЕР_1 від 30.03.2018 року в якому зазначено, що в ході перевірки встановлено не забезпечення оприбуткування в книзі ОРО готівкових коштів, які надійшли до каси (місця розрахунків). 09.08.2017 року до каси надійшло 8113,00грн готівкових коштів, які в КОРО не оприбутковано (записи про облік у відповідному розділі КОРО відсутні). Готівкові кошти оприбутковуються в книгах обліку на підставі фіскальних звітних чеків (даних РК). Не виконавши друк фіскального звітного чеку (не використавши РК) у день надходження готівки до кас, оприбуткувати її своєчасно в КОРО не є можливим (не має підстав для оприбуткування). 09.08.2017 року фіскальний звітний чек роздрукований не був, тобто своєчасно оприбуткувати готівку в КОРО взагалі не було можливим. Перевіркою встановлено, що сума готівки коштів у розмірі 8113,00грн в КОРО не оприбутковано взагалі. 09.08.2018 року ремонтів або відключення електроенергії не виявлено. Розрахункова книжка не використовувалась.

У зв'язку з виявленими порушеннями 13.04.2018 року прийняте податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних санкцій у розмірі 40565,00 грн. на підставі п. 9 ст. 3 Закону України №265/95-ВР, п. 2.6 глави 2 Положення №637, абз.3 Указу Президента №436/95.

Так, колегія суддів зазначає, що правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265), а застосування штрафних санкцій здійснюється відповідно до Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» дія яких поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до статті 2 Закону №265 фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті; денний звіт - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Отже передумовою друку фіскального звітного чеку є робочий режим РРО та проведення на ньому розрахункових операцій.

Також за змістом статті 2 Закону №265 розрахункова книжка - належним чином зброшурована та прошнурована книжка, зареєстрована в органах доходів і зборів, що містить номерні розрахункові квитанції, які видаються покупцям у визначених цим Законом випадках, коли не застосовуються реєстратори розрахункових операцій; книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Аналогічне визначення РК та КОРО наведено і в пункті 1.2 глави 1 Положення №637, в якому також зазначено, що під оприбуткуванням готівки розуміється проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку (пункт 2.2 глави 2 Положення №637).

Згідно з пунктом 7.15 глави 7 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

Відповідно до пункту 2.6 глави 2 згаданого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відтак у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої із цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу №436/95).

Вищевказані норми передбачають особливості роботи РРО, які мають забезпечувати друкування таких звітів за кожний робочий день.

За змістом пункту 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року № 199 (далі - Вимоги), зміна - період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту; Z-звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті РРО.

Відповідно до пункту 7 Вимог усі режими роботи РРО повинні блокуватися, зокрема, у разі перевищення максимальної тривалості зміни.

У додатку до Вимог зазначено, що максимальна тривалість зміни не повинна перевищувати 24 години.

Таким чином, аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що оскільки календарний день (доба) налічує 24 години, тобто день триває з 0 годин 00 хвилин до 24 годин 00 хвилин, при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього дня.

Зміст норм пункту 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та підпункту 2.6 глави 2 Положення № 637 свідчить, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати усю готівку, що надходить до кас, та щоденно, тобто кожного робочого дня по закінченні зміни, але не пізніше 24 години цього ж дня, друкувати на РРО фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО. У разі недотримання суб'єктом господарювання при здійсненні діяльності пункту 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та підпункту 2.6 глави 2 Положення до нього за рішенням відповідних органів застосовуються штрафні (фінансові) санкції згідно з вимогами пункту 4 статті 17 Закону № 265/95-ВР та абзацу третього частини першої ст. 1 Указу № 436/95 відповідно.

Такий зміст правового регулювання вищевказаних норм відповідає правовій позиції Верховного суду України, викладеній у постанові від 26.12.2018 року у справі № 2а-15085/10/0470

Отже, як встановлено у судовому процесі, позивач не виконав щоденний друк Z-звіту за 09.08.2017 року, тоді як цей звіт друкувався на наступний день у межах 24 годин з початку реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту попередньої зміни, що потягло несвоєчасний облік готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій (далі - КОРО), що вірно встановлено судом першої інстанції.

Крім того, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та не приймає доводи апелянта стосовно того, що відповідальність за інкриміновані позивачці порушення може встановлюватися лише Законами України.

Так, 08 червня 1995 року між Верховною Радою України та Президентом України укладено Конституційний Договір № 1к/95-ВР про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України.

Змістом статті 25 Конституційного Договору передбачено, що Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов'язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Так, Указ Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» прийнятий в період дії Конституційного Договору, а отже такий має юридичну силу Закону.

З прийняттям Конституції України 1996 року Указ № 436/95 скасовано не було. На час виникнення спірних у цій адміністративній справі відносин законодавцем не прийнято будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала відносини, регламентовані Указом № 436/95.

Застосування до суб'єктів господарювання штрафних (фінансових) санкцій на підставі абзацу третього статті 1 Указу № 436/95 є правомірним. Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду України, закріпленій у постанові від 09.11.2018 року по справі №803/780/17

Крім того колегія суддів зауважує, що згідно висновку Верховного Суду (постанова від 21.08.2018 року у справі №2а-4973/12/2670) предмети правового регулювання Указу Президента № 436/95 та Закону України № 265/95-ВР є різними. Таким чином, відносини стосовно відповідальності суб'єктів господарювання за не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки не врегульовані Законом від 06.07.1995 № 265/95-ВР, прийнятим у часі пізніше, ніж видано Указ від 12.06.1995 № 436/95. На час виникнення спірних відносин не було прийнято й будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала такі відносини. Суд апеляційної інстанції вважає за правильне наголосити на помилковості позиції про неможливість притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності за порушення Положення № 637 на підставі Указу Президента № 436/95.

Отже, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

За таких обставин, оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 329, 331 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2018 р. залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови складено та підписано 13 лютого 2019 року .

Головуючий суддя: О.В. Лук'янчук

Суддя: А. І. Бітов

Суддя: І. Г. Ступакова