Справа № 0340/1330/18
Суддя: Глушко Ігор Володимирович
Дата ухвалення: 2019-01-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2019 рокуЛьвів№ 857/4473/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.,

суддів: Гуляка В.В., Макарика В.Я.,

за участю секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року, ухвалене суддею Андрусенко О.О. у м.Луцьку Волинської області, повний текст якого складений 22 листопада 2018 року, у справі № 0340/1330/18 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд" до Головного управління ДФС у Волинській області Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

10 липня 2018 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Ігро-Ленд" звернувся до суду із позовом до відповідача - Головного управління ДФС у Волинській області, у якому з урахуванням заяви про зменшення розміру позовних вимог (т.1 а.с.139) просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 16.04.2018 № , яким визначено суму завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 561699,00 грн, в частині суми 211699,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 19.03.2018 № 4148/03-20-12-02/35599985 щодо заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 49186,00 грн, в тому числі за листопад 2017 року на 26880,00 грн, за грудень 2017 року на 22306,00 грн, та щодо завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19) за січень 2018 року на суму 561699,00 грн, в результаті чого завищено р. 21 "Сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до р. 16.1 декларації наступного звітного (податкового періоду)" на 561699,00 грн, документально не підтверджуються та не відповідають вимогам чинного законодавства України. Відтак, прийняте відповідачем на підставі акту податкове повідомлення-рішення позивач вважає протиправним, необґрунтованим, прийнятим без урахування всіх суттєвих обставин та таким, що підлягає скасуванню.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області форми "В4" від 16 квітня 2018 року № в частині суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 211699,00 грн.

Рішення мотивоване тим, що оскільки матеріалами справи підтверджено про обумовлення сторонами договору про давальницьку переробку насіння соняшника №7 від 27.09.2017, що побічний продукт переробки - лушпиння соняшника залишається у власності ПАТ «Ніжинський Жирокомбінат» (Виконавця), висновки відповідача про продаж ТзОВ «Ігро-Ленд» лушпиння невстановоленим особам не відповідають дійсності та фактичним обставинам справи, а укладення додаткових договорів та здійснення на підставі них відповідних господарських операцій між сторонами основного договору не суперечить чинному законодавству та не порушує вимоги Податкового кодексу України.

Позивачем правомірно відображено в уточнюючому розрахунку суму від'ємного значення з ПДВ за лютий 2015 року, оскільки дана сума була двічі списана податковим органом з інтегрованої картки платника у зв'язку з допущеною товариством помилкою у звітності за квітень 2015 року. Відновлення права позивача на використання від'ємного значення з ПДВ в рахунок погашення податкових зобов'язань в податку наступних звітних періодів шляхом подання уточнюючого розрахунку відповідає нормам податкового законодавства.

Подання позивачем уточнюючого розрахунку 02.01.2018 не призвело до подвійного отримання позивачем однієї і тієї ж суми податкового кредиту чи суми від'ємного значення, оскільки подання у квітні 2015 року звітності з помилкою призвело до подвійного списання з інтегрованої картки суми від'ємного значення у розмірі 161570,00 грн (всього було списано 323140,00 грн), однак відшкодування з бюджету товариству було проведено на 161570,00 грн, що призвело до позбавлення позивача права на користування власними коштами, якими є суми від'ємного значення з ПДВ.

Враховуючи наведене суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 16.04.2018 року № в частині суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 211699,00 грн є протиправним, відтак підлягає скасуванню.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване судове рішення ухвалене з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині визначення суми завищення від»ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 49186,00 грн зазначає, що перевіркою операцій з придбання та зберігання ТМЦ ТзОВ «Ігро-Ленд» у періодах, що підлягають перевірці, встановлено відхилення. Зокрема, в ході проведення перевірки встановлено, що у періодд листопад-грудень 2017 року одним із основних постачальників позивача було ПАТ «Ніжинський Жирокомбінат», яким надано послуги переробки сировини (соняшника) в готову продукцію (лію соняшникову, макуху) відповідно до договору №7 від 27.09.2017, умовами п.1.3 якого право власності на сировину та готову продукцію належить Замовнику. Таким чином, умовами договору та положеннями ст.840 ЦК України передбачено безумовний обов»язок підрядника повернути залишок матеріалу Замовнику. Водночас скаржник зазначає, що у договорі не обумовлено, що лушпиння соняшника є незворотнім відходом, підлягає утилізації чи повертається замовнику.

При цьому, додаткові угоди №1 від 29.09.2017 та №2 від 02.10.2017, які на думку скарника не є доповненням до договору, а вказують на укладання нового договору про надання послуг, передбачають нові обов»язки для Виконавця, не передбачаючи нові права для Замовника, зокрема щодо оплати послуг щодо спалювання 351,327 т лушпиння.

Вважає, що п.2 додаткової угоди №2 від 02.10.2017, відповідно до якого вартість спалювання лушпиння соняшника в котельні виконавця при переробці сировини замовника включено до вартості послуг переробки сировини, не може братись до уваги, оскільки на момент украдення договору №7 від 27.09.2017 вартість послуги обраховувалась без відсутності з боку виконавця обов»язку щодо спалювання лушпиння, такі норми зазначеного пункту додаткової угоди фактично свідчать про протиправність та необгрунтованість останньої. Перевіркою зроблено висновок про реалізацію позивачем товару (лушпиння) невстановленим особам, внаслідок чого платником занижено податкові зобов»язання з ПДВ за листопад-грудень 2017 року на загальну суму 49186,00 грн.

Щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині визначення суми завищення від»ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 161570,00 грн зазначає, що у податковій декларації за лютий 2015 року до суми залишку від»ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на початок поточного звітного (податкового) періоду (рядок 26) в загальному розмірі 981544,00 грн, у тому числі включено суму задекларованого до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов»язань з податку наступних звітних (податкових) періодів, які залишились непогашеними станом на 01 лютого 2015 року 161570,00 грн за період травень 2013 року.

У свою чергу, уточнюючим розрахунком від 02.01.2018 №900000713 у зв»язку із виправленням самостійно виявлених помилок до звітного періоду лютий 2015 року платником самостійно збільшено суму рядка 16.1. декларації «значення рядка 21 попереднього звітного періоду» та відповідно рядок 21 «сума від»ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду» такод на суму 161570 грн.

Беззаперечним доказом, що зазначена сума 161570,00 грн відображена платником повторно, оскільки вона вже брала участь у розрахунках бюджетного відшкодування по декларації за березень 2015 року, слугує додаток 2 «довідка про суму від»ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» до уточнюючого розрахунку від 02.01.2018 №900000713, із якого вбачається, що платником відображено одну і ту ж суму від»ємного значення в сумі 161570,00 грн за період травень 2013 року.

При цьому повторне відображення суми податкового кредиту у двох різних деклараціях є неправомірними, оскільки право на формування податкового кредиту на підставі одних і тих же документів має разовий характер, платних, який включив до податкового кредиту суми до певних операцій, не має права повторно включати до податкового кредиту суми по цих самих операціях у наступних податкових деклараціях.

Стосовно висновків суду, що внаслідок допущеної позивачем помилки на суму 161570,00 грн з інтегрованої картки платника було списано двічі 20.06.2015 та 17.04.2015, водночас бюджетне відшкодування за вказаний період було проведено лише на 161570 грн скаржник зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення стосується не суми, заявленої до бюджетного відшкодування чи фактичного повернення такого бюджетного відшкодування, а саме задвоєння податкового кредиту.

Водночас зауважує, що в інтегрованій картці ТзОВ «Ігро-Ленд» відображено зменшення суми переплати у розмірі 161570,00 грн та у розмірі 224940,00 грн виключно у відповідності до самостійно задекларованої платником звітності з податку на додану вартість за звітний період 2015 року, а відтак жодних неправомірних дій з боку контролюючого органу не було.

Крім того зазначає, що до 04.01.2017 ТзОВ «Ігро-Ленд» перебувало на обліку в ДПІ у Печерському районі м.Києва та у разі існування з даного питання спору, позивач мав право на звернення із відповідним позовом до ДПІ у Печерському районі м.Києва про стягнення бюджетного відшкодування/ про відновлення в обліковій картці платника відомостей щодо повторно зменшеної суми переплати на суму 161 570,00 грн, однак позивач таким не скористався. При цьому, пропущення позивачем строку для звернення до суду з вимогою щодо повернення помилково списаної переплати не може слугувати підставою для задоволення позовних вимог у даній справі та визнання цим самим правомірності дій позивача щодо задвоєння податкового кредиту шляхом повторного відображення однієї і тієї ж суми у двох різних деклараціях.

З огляду на наведене, перевіркою зроблено висновок, що ТзОВ «Ігро-Ленд» завищено суму рядку 16 «від»ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду», суму рядку 16.2 декларації «збільшено/зменшено залишок від»ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків», у тому числі на 161570,00 грн та суму податкового кредиту за січень 2018 року (рядок 17 декларації), у тому числі на 161570,00 грн, що призвело до завищення суми від»ємного значення різниці між сумою податкового зобов»язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (пордаткового) періоду (рядок 19 декларації), у тому числі на 161570,00 грн в результаті чого платником завищено суму від»ємного значення, що зараховується до складу податкового наступного звітного періоду (рядок 21 декларації) за січень 2018 року, у тому числі на 161570,00 грн.

Заслухавши суддю-доповідача, представників позивача та представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що у період з 01.03.2018 по 12.03.2018 посадовими особами ГУ ДФС у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ "Ігро-Ленд" з питань правомірності формування від'ємного значення з ПДВ за травень-грудень 2017 року та січень 2018 року та декларування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявлених на рахунок платника у банку за грудень 2017 року та січень 2018 року, за результатами якої складено акт від 19.03.2018 № 4148/03-20-12-02/35599985.

Перевіркою виявлено порушення позивачем вимог п.185.1 ст.185, ст. 187, ст. 188, абз."в" п. 200.4 ст.200 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та п.3, п.4, та п.5 розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289) завищено суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.19) за січень 2018 року на суму 561699,00 грн., в результаті чого завищено р.21 "Сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)" на 561699,00 грн.

Як слідує зі змісту акту від 19.03.2018 № 4148/03-20-12-02/35599985, контролюючий орган дійшов до висновку про здійснення ТзОВ «Ігро-Ленд» реалізації товару (лушпиння сонішника) невстановленим особам, внаслідок чого платником занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість за листопад-грудень 2017 року на загальну суму 49186,00 грн (п.3.10 акту).

Пунктом 3.15 акту перевірки зафіксовано, що ТзОВ "Ігро-Ленд" до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2018 року включено суму від'ємного значення, що включається до податкового кредиту поточного періоду, сформовану із суми збільшення залишку від'ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків на суму (+511570,00) грн, що відображено у рядку 16.2 декларації, зокрема: по уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку із виправленням самостійно виявлених помилок від 18.01.2018 № на суму збільшення від'ємного значення у розмірі 350000,00 грн; по уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку із виправленням самостійно виявлених помилок від 02.01.2018 № на суму збільшення від'ємного значення в розмірі 161500,00 грн.

При проведенні документальної перевірки за даними ІС "Податковий блок" встановлено, що:

- уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку із виправленням самостійно виявлених помилок від 18.01.2018 № до звітного періоду листопада 2017 року (яким платник самостійно зменшує суму рядка 20.2.1. декларації "бюджетне відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку" на 350000,00 грн та відповідно збільшує рядок 21 "сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду" на 350000,00 грн) поданий ТзОВ "Ігро-Ленд" повторно, оскільки у грудні 2017 року вказані суми із рядків 20.2.1 та 21 декларації за листопад 2017 року були зменшені уточнюючим розрахунком від 28.12.2017 № та відображені у рядках 16.2. та 20.2.1 декларації за 12.2017 року відповідно;

- уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку із виправленням самостійно виявлених помилок від 02.01.2713 до звітного періоду лютий 2015 року (яким платник самостійно збільшує суму рядка 16.1. декларації "значення рядка 21 попереднього звітного періоду" на 161500,00 грн та відповідно збільшує рядок 21 "сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду" на 161500,00 грн) поданий ТзОВ "Ігро-Ленд" неправомірно, оскільки у лютому 2015 року вказана сума уже була відображена у рядку 31 декларації "сума непогашеного від'ємного значення попередніх звітних періодів на кінець поточного звітного" та відповідно у колонці 4 "суми задекларовані до бюджетного відшкодування в зменшення податкових зобов'язань з ПДВ, які залишились непогашеними на 01.02.2015" у таблиці 1 "облік сум залишків від'ємного значення попередніх звітних періодів до лютого 2015 року" та додатку 2 "розрахунок суми залишку від'ємного значення попередніх звітних періодів" за лютий 2015 року й відповідно брала участь у розрахунку бюджетного відшкодування по декларації за березень 2015 року (р. 30) в сумі 161500,00 грн.

Як слідує з акту, перевіркою встановлено, що ТзОВ "Ігро-Ленд" завищено суму рядку 16 "від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду", суму р. 16.2 декларації "збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків" на 511500,00 грн та суму податковою кредиту за січень 2018 року (р. 17 декларації) на 511500,00 грн, що призвело до завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, поточного звітного податкового періоду (р. 19 декларації) на 511500,00 грн, в результаті чого платником завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (р. 21 декларації) за січень 2018 року на 511500,00 грн.

ТзОВ «Ігро-Ленд» було подано заперечення на акт від 19.03.2018 № 4148/03-20-12-02/35599985 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Ігро-Ленд» () з питань правомірності формування від»ємного значення з ПДВ за травень-грудень 2017 року та січень 2018 року та декларування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявлених на рахунок платника у банку за грудень 2017 року та січень 2018 року», за наслідками розгляду яких Головним управлінням ДФС у Волинській області листом №5589/10/03-20-12-02 від 11.04.2018 повідомлено про правомірність висновків акту перевірки та про відмову в задоволенні вимог, викладених в запереченні (т.1 а.с.31-43).

16.04.2018 ГУ ДФС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення № , яким позивачу визначено суму завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 561699,00 грн (т.1 а.с.11).

За наслідками оскарження податкового повідомлення-рішення № від 16.04.2018 в адміністративному порядку рішенням ДФС України № 21184/6/99-99-11-01-01-25 від 21.06.2018 скаргу ТзОВ "Ігро-Ленд" залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 16.04.2018 № - без змін (т.1 а.с.45-57).

Не погодившись з винесеним податковим повідомленням-рішенням № від 16.04.2018, позивач звернувся до суду з вимогою про його скасування.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

Згідно п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пп. «а» п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг відповідно до п.187.1 ст. 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення субєкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Згідно з ч.1ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановленихстаттею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб»єкта владних повноважень обов»язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв»язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст. 90 КАС України).

Так судом із наявних в матеріалах справи доказів встановлено, що 27.09.2017 між ТзОВ "Ігро-Ленд" (Замовник) та ПАТ "Ніжинський Жиркомбінат" (Виконавець) укладено договір № 7 про давальницьку переробку насіння соняшнику, відповідно до умов якого Виконавець зобов'язався своїми засобами і за рахунок замовника здійснити переробку насіння соняшнику врожаю 2017 року в кількості 2000 т +/-5% (сировина) на готову продукцію - олію соняшникову нерафіновану та макуху соняшникову, що належать на праві власності Замовнику, а також надати послуги по зберіганню та відвантаженню готової продукції, а Замовник - прийняти та оплатити виконання роботи. Переробка проводиться окремими партіями. Право власності на сировину (в т. ч. в процесі переробки) та готову продукцію належать Замовнику. Виконавець забезпечує своїми засобами і за рахунок замовника повний технологічний цикл переробки сировини в об'ємі: по 1000 т +/- 5% щомісячно в період з 01.10.2017 по 30.11.2017, з виготовленням готової продукції: макухи соняшникової, олії соняшникової нерафінованої. Загальний вихід олії соняшникової нерафінованої та макухи соняшникової отриманої в результаті переробки сировини замовника становить не менше 77% , залежить від олійності насіння. Орієнтовний вихід олії - 40 %, макухи 36 %, кінцевий вихід згідно актів переробки. Вартість пробки 1 т сировини складає 600,00 грн з урахуванням ПДВ, ставка якого затверджена чинним законодавством України на момент здійснення відповідного платежу. Вартість приймання (вивантаження) сировини, вартість зберігання сировини за вказаний у 5.3 строк та вартість відвантаження готової продукції замовнику включено до вартості переробки сировини.

Актом переробки давальницького насіння соняшнику № 1 від 08.11.2017 підтвержєується, що у листопаді 2017 року на ПАТ "Ніжинський Жиркомбінат" перероблено 1000 т насіння соняшнику, яке поступило від ТзОВ "Ігро-Ленд", згідно накладних та квитанцій на приймання і переробку давальницького олійного насіння. Згідно з виробничим актом вироблено від залікової ваги: олії - 41,99 %, що складає 419,9 т, макухи - 35,33 %, що складає 353,3 т. Вартість наданих послуг по переробці насіння соняшнику складає 600 000,00 грн., в т. ч. ПДВ.

Згідно з розрахунком до акту переробки № 1 від 08.11.2017 при переробці соняшника у кількості 1000 т вихід лушпиння становить 19,2 %, що складає 192 т.

Зі змісту акту переробки давальницького насіння соняшнику № 2 від 18.12.2017 слідує, що у період з 14.12.2017 по 16.12.2017 на ПАТ "Ніжинський Жиркомбінат" перероблено 829,828 т насіння соняшнику, яке поступило від ТзОВ "Ігро-Ленд", згідно накладних та квитанцій на приймання і переробку давальницького олійного насіння. Згідно з виробничим актом вироблено від залікової ваги: олії - 41,99 %, що складає 348,445 т, макухи - 35,33 %, що складає 293,178 т. Вартість наданих послуг по переробці насіння соняшнику складає 497 896,80 грн, в т. ч. ПДВ.

Згідно з розрахунком до акту переробки № 2 від 18.12.2017 року при переробці соняшника у кількості 829,828 т вихід лушпиння становить 19,2 %, що складає 159,327 т.

Водночас, зі змісту перевірки №4148/03-20-12-02/35599985 від 19.03.2018 слідує, що контролюючим органом встановлено, що відповідно до договору № 7 від 27.09.2017 про давальницьку переробку насіння соняшнику сторонами не було обумовлено процес повернення лушпиння соняшника, яке отримується в процесі переробки соняшника та становить близько 20 % від обсягів поставки сировини, згідно умов вказаного договору право власності на сировину (в т. ч. в процесі переробки продукції) та всю готову продукцію належить Замовнику. За наданими до перевірки бухгалтерськими та первинними документами ТзОВ "Ігро-Ленд" встановлені відхилення в частині відображення даних бухгалтерського обліку товару - лушпиння соняшника, отриманого в процесі переробки соняшника ПАТ "Ніжинський Жиркомбінат" у листопаді - грудні 2017 року в кількості 351,327 т.

Крім того, проведеним в ході перевірки аналізом ЄРПН ПАТ "Ніжинський Жиркомбінат" за вказаний період, контролюючим органом встановлено, що останній здійснює реалізацію лушпиння соняшника на території України по ціні 0,7 грн/кг. З урахуванням наведеного, контролюючим органом зроблено висновок про здіяснення ТзОВ "Ігро-Ленд" реалізації товару (лушпиння соняшника) невстановленим особам, внаслідок чого платником занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість за листопад-грудень 2017 року на загальну суму 49186,00 грн.

Натомість судом встановлено, що додатковими угодами № 1 від 29.09.2017 та № 2 від 02.10.2017 року до договору про давальницьку переробку насіння соняшнику № 7 від 27.09.2017, які є невід'ємною частиною вказаного договору, сторонами погоджено, що лушпиння соняшникове від переробленого насіння соняшнику є побічним продуктом та є власністю Виконавця і в подальшому використовується для спалювання в котельні при переробці сировини. Лушпиння соняшникове від переробленого насіння соняшнику замовника з дня його утворення до дати його спалювання в котельні Виконавця при переробці сировини замовника зберігається на складі Виконавця. Вартість зберігання лушпиння соняшникове, що утворилось від переробленого насіння соняшнику Замовника, та вартість спалювання лушпиння соняшникове в котельні Виконавця при переробці сировини Замовника включено до вартості послуг переробки сировини.

На підтверження виконання додаткових угод позивачем на розгляд суду надано акти спалювання лушпиння соняшникового №1 від 08.11.2017 року та №2 від 18.12.2017 року.

Матеріалами справи підтверджено факт утилізації (спалювання) насіння соняшника на безоплатній основі, умовами додаткових договорів передбачено отримання позивачем внаслідок переробки давальницької сировини лише готової продукції - олії соняшникової та обумовлено, що побічний продукт переробки - лушпиння соняшникове залишається у власності ПАТ "Ніжинський Жиркомбінат".

Таким чином, умовами додаткових договорів, укладених між сторонами договору про давальницьку переробку насіння соняшнику № 7 від 27.09.2017, які є невід»ємною його частиною, спростовуться висновки відповідача про продаж лушпиння від переробленого насіння соняшнику позивачем невстановленим особам.

Щодо покликань скаржника на ненадання додаткових угод № 1 від 29.09.2017 та № 2 від 02.10.2017 до договору про давальницьку переробку насіння соняшнику № 7 від 27.09.2017 в ході перевірки, колегія суддів зазначає, що зазначені угоди вказані у переліку додатків, долучених позивачем до заперечення на акт перевірки та скарги на податкове повідомлення-рішення, відтак колегія суддів приходить до висновку, що під час розгляду заперечень та винесенні оскаржуваного повідомлення-рішення контролюючий орган був обізнаний про наявність таких додаткових угод та їх зміст, однак не надав правової оцінки обставинам щодо наявності передбачених додатковими угодами умов.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов до вірного переконання про безпідставність висновків відповідача про порушення позивачем вимог п.185.1 ст.185, ст.187, ст. 188 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов'язання з ПДВ за листопад-грудень 2017 року на загальну суму 49186,00 грн.

Щодо доводів відповідача про безпідставне включення позивачем до податкової декларації з ПДВ за січень 2018 року 161570,00 грн суми від'ємного значення, що включається до податкового кредиту поточного періоду, які наведені також в пункті 3.15 акту перевірки 19.03.2018 року № 4148/03-20-12-02/35599985, колегія суддів зазначає наступне.

Вказуючи на правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи при задоволенні позовних вимог про скасування рішення суб»єкта владних повноважень в цій частині, скаржник покликається на те, що право на формування податкового кредиту на підставі одних і тих ж документах має разовий характер, платник, який включив до податкового кредиту суми до певних операцій, не має право включати до податкового кредиту суми по цих самих операціях у наступних деклараціях.

Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків, врегульовано ст.200 ПК України.

Пунктом 200.4 цієї статті визначено, що при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у том) числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодекс) на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з статтею 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому накопичені до 01 лютого 2015 року залишки від'ємного значення ПДВ повинні враховуватись в особливому порядку.

Пунктом 33 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів, від'ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу, та залишок від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року:

а) або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. Суми такого від'ємного значення та/або бюджетного відшкодування можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку;

б) або підлягають поверненню платнику у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 січня 2014 року.

Так, судом встановлено, що 20.03.2015 ТзОВ "Ігро-Ленд" у Додатку № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року (таблиця 1, колонка 4 "Суми задекларовані до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з ПДВ в наступних звітних (податкових) періодів, які залишилися не погашеними станом на 01.02.2015 року) відображено суму 161570,00 грн.

17.04.2015 позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2015 року, в Додатку № 2 (таблиця 1, колонка 4) до якого відобразив уточнюючу суму - 224940,00 грн.

Водночас, судом встановлено, що в Додатку № 2 до уточнюючого розрахунку підлягала зазначенню не сума 224940,00 грн, а сума - 63370,00 грн, що є різницею між сумою 224940,00 грн та 161570,00 грн, тобто суму у розмірі 63370,00 грн, що помилково не була включена ТзОВ «Ігро-Ленд» до декларації за лютий 2015 року.

З облікової картки платника з ПДВ слідує, що 20.03.2015 фіскальним органом було списано 161570,00 грн суми від'ємного значення згідно декларації за лютий 2015 року.

17.04.2015 з інтегрованої картки платника на підставі уточнюючого розрахунку було списано 224940,00 грн, в т. ч. 161570,00 грн суми від'ємного значення, яка позивачем помилково була включена до уточнюючого розрахунку і яка вже була списана 20.03.2015.

Тобто, допущена позивачем зазначена помилка мала наслідком подвійне списання суми 161570,00 грн з інтегрованої картки платника 20.06.2015 року та 17.04.2015. Водночас бюджетне відшкодування за вказаний період проведено лише на 161570,00 грн.

У лютому 2016 року позивачем направлено уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2015 року, в Додатку № 2 (таблиця 1, колонка 3 "Сума залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду"), до якого відобразив 224940,00 грн, тобто переніс вказану суму з колонки 4 до колонки 3 для відновлення в інтегрованій картці списаної суми 386510,00 грн.

Однак, як вбачається з облікової картки платника суми від'ємного значення, задекларовані в уточнюючому розрахунку не були відображені в обліковій картці платника.

Слід зазначити, що у зв»язку з наведеними обставинами позивач неодноразово звертався до фіскальних органів - ДФС України, ДПІ у Печерському районі м. Києва, ГУ ДФС у Волинській області з проханням відновити в інтегрованій картці платника суму від'ємного значення у розмірі 161570,00 грн, яка була двічі списана з картки, однак жодних дій для відновлення права товариства вказаними суб'єктами владних повноважень не було вчинено.

Відтак, з метою відновлення в інтегрованій картці суми від'ємного значення з ПДВ у розмірі 161570,00 грн позивач 02.01.2018 подав уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку із виправленням самостійно виявлених помилок № на суму збільшення від'ємного значення в розмірі 161570,00 грн.

Колегія суддів зауважує, що подання позивачем уточнюючого розрахунку 02.01.2018 не призвело до подвійного отримання позивачем однієї і тієї ж суми податкового кредиту чи суми від'ємного значення, оскільки подання у квітні 2015 року звітності з помилкою мало наслідком подвійне списання з інтегрованої картки суми від'ємного значення у розмірі 161570,00 грн (всього було списано 323140,00 грн.), однак відшкодування з бюджету товариству було проведено на 161570,00 грн.

Зазначеним позивача позбавлено права на користування власними коштами, якими є суми від'ємного значення з ПДВ.

В силу приписів п 50.1 ст. 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

На підставі аналізу норм законодавства та обставин справи, суд апеляційної інстанції вважає, що оскільки спірна сума була двічі списана податковим органом з інтегрованої картки платника у зв'язку з допущеною товариством помилкою у звітності за квітень 2015 року, позивачем правомірно відображено в уточнюючому розрахунку суму від'ємного значення з ПДВ за лютий 2015 року.

Слід зазначити, що відновлення права позивача на використання від'ємного значення з ПДВ в рахунок погашення податкових зобов'язань в податку наступних звітних періодів шляхом подання уточнюючого розрахунку не суперечить наведеним нормам податкового законодавства, відтак твердження відповідача дублювання однієї і тієї ж суми у двох різних деклараціях внаслідок подання Тзов «Ігро-Ленд» уточнюючого розрахунку 02.01.2018 року вважає безпідставними.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої івнстанції, що податкове повідомлення-рішення № від 16.04.2018 в частині суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 211699,00 грн є протиправним, що має наслідком його скасування в цій частині.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.

Керуючись статтями 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року у справі №0340/1330/18 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення безпосередньо до суду касаційної інстанції.

У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя І. В. Глушко
судді В. В. Гуляк
В. Я. Макарик
Постанова складена в повному обсязі 01.02.2019.