Справа № 812/15/17
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2019-01-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

29 січня 2019 року

справа №812/15/17

адміністративне провадження №К/9901/41509/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників Державної фіскальної служби

на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року у складі судді Смішливої Т.В.

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2017 року у складі суддів Чебанова О.О., Сіваченка І.В., Шишова О.О.

у справі №812/15/17

за позовом Приватного акціонерного товариства «Сєвєродонецьке об'єднання Азот»

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

про визнання протиправними та скасування рішень,

У С Т А Н О В И В :

03 січня 2017 року Приватне акціонерне товариство "Сєвєродонецьке об'єднання Азот" (далі - Товариство, платник єдиного соціального внеску, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Харківського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування рішень про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несвоєчасну сплату єдиного внеску від 20 грудня 2016 року № та від 27 лютого 2017 року № .

Ухвалою суду першої інстанції від 01 березня 2017 року здійснено заміну первинного відповідача у справі - Харківське управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на належного - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - податковий орган, відповідач у справі).

Звертаючись до суду позивач заявлені позовні вимоги обґрунтував тим, що постановами старшого держаного виконавця відділу примусового виконання рішень Департаменту державної виконавчої служби Міністерства юстиції України від 22 вересня 2015 року ВП № 48544270 та від 01 червня 2016 року ВП № 51291600 накладено арешт на кошти, які знаходяться на банківських рахунках Позивача, внаслідок чого в період з 30 вересня 2015 року по 31 грудня 2015 року, а також з 03 червня 2016 року по 09 червня 2016 року сплата єдиного внеску здійснювалась від імені та за рахунок Позивача повіреним - ДП «ХІМІК» ПАТ «АЗОТ», на підставі договору доручення № 35/ФО/15-209 від 20 липня 2015 року.

Загальна сума єдиного внеску, сплаченого від імені та за рахунок Позивача Дочірнім підприємством «ХІМІК» Публічного акціонерного товариства «АЗОТ», на підставі договору доручення № 35/ФО/15-209 від 20 липня 2015 року складає 41659209,84 грн. (в період з 30 вересня 2015 року по 31 грудня 2015 року - 40480343,41 грн., а в період з 03 червня 2016 року по 09 червня 2016 року - 1178866,43 грн.), які не відображені податковим органом в обліку як сплата єдиного внеску Товариством, віднесені відповідачем на рахунок нез'ясованих платежів, подальші платежі позивача відповідач зараховував на погашення боргу в порядку календарної черговості, що спричинило винесення оскаржуваного рішення про нарахування штрафних санкцій та пені.

Незаконність вчинених відповідачем дій позивач обґрунтовує посиланням на положення частини дев'ятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», оскільки вказана норма передбачає виключення, встановлені чинним законодавством.

Ще однією підставою незаконності рішення відповідача позивач доводить посиланням на положення пункту 9-4 розділу VIII Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», за якими Товариство вважається звільненим від виконання обов'язку сплати єдиного внеску на період проведення АТО. Зазначеною нормою також передбачено, що до позивача не можуть бути застосовані фінансові санкції.

30 березня 2017 року постановою Луганського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою від 11 липня 2017 року Донецького апеляційного адміністративного суду, позов Товариства задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано рішення Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несвоєчасну сплату єдиного внеску № від 20 грудня 2016 року на загальну суму 18916947,80 грн. та № від 27 лютого 2017 року на загальну суму 4298274,21 грн., оскільки при винесенні спірних рішень відповідачем не враховано приписи Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", який набрав чинності 15 жовтня 2014 року, з урахуванням положень якого відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені за невиконання обов'язків платника єдиного внеску, в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції до платників єдиного внеску не застосовуються.

01 серпня 2017 року податковим органом подана касаційна скарга до Вищого адміністративного суду України, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, а саме невірне застосування положень статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2014 року №2464, відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу в задоволені позовних вимог.

Заявник касаційної скарги доводить склад правопорушення, покладеного ним в основу застосування штрафу та нарахування пені на підставі частини десятої та пункту другого частини одинадцятої статті 25 Закону України 2464, доводить обов'язок персонального виконання сплати єдиного соціального внеску страхувальником.

09 жовтня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувано з Луганського окружного адміністративного суду справу №812/15/17.

01 листопада 2017 року справа №812/15/17 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України.

20 березня 2018 року справа №812/15/17 та матеріали касаційного провадження К/9901/41509/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Приватне акціонерне товариство «Сєверодонецьке об'єднання Азот», є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за кодом 33270581, зареєстровано виконавчим комітетом Сєверодонецької міської ради 24.12.2004, юридична адреса м. Сєвєродонецьк, вул. Пивоварова, 5, є платником єдиного внеску та з 2017 року перебуває на обліку в Харківському управлінні Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, а до 2017 року перебувало на обліку в Спеціалізованій державній податковій інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби України, що обумовлює обов'язок сплачувати єдиний соціальний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця відповідно до частини 8 статті 9 Закону України № 2464.

10 листопада 2014 року Товариством, як платником єдиного внеску подано до податкового органу Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиному внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» за жовтень 2014 року, сума узгоджених нарахувань за яким склала 10 562 582,65 грн., за грудень 2014 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 10614739,85 грн., за березень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 10471889,81 грн., за квітень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску за квітень 2015 року склала 10218 414,10 грн., за червень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску за червень 2015 року склала 10706342,78 грн., за липень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску за липень 2015 року склала 11245289,36 грн., за серпень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску за серпень 2015 року склала 10635410,52 грн., за вересень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску за вересень 2015 року склала 11103841,87 грн., за жовтень 2015 року 11057473,87 грн., за листопад 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 11054824,83 грн., за грудень 2015 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 11290934,33 грн., за січень 2016 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 5683493,79 грн., за лютий 2016 року сума нарахувань по єдиному внеску за лютий 2016 року склала 5936733,33 грн., за березень 2016 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 6076074,13 грн., за квітень 2016 року сума узгоджених нарахувань по єдиному внеску склала 5751154,02 грн., за травень 2016 року сума нарахувань по єдиному внеску склала 5775776,25 грн.

Дані вказаних звітів відображені в інтегрованій картці з обліку єдиного внеску Товариства, яка містить інформацію про сплату позивачем визначених зобов'язань. При цьому, відсутня інформація про сплату єдиного внеску з 30 вересня 2015 року по 31 грудня 2015 року та з 03 червня 2016 року по 09 червня 2016 року.

Судом першої інстанції встановлено те, що згідно постанови старшого державного виконавця відділу примусового виконання рішень Департаменту державної виконавчої служби Міністерства юстиції України в рамках виконавчого провадження № 48544270 від 22 вересня 2015 року накладено арешт на кошти, що містяться на усіх відкритих рахунках, що належать боржнику (позивачу у справі) та те, що постановою головного держаного виконавця відділу примусового виконання рішень Департаменту державної виконавчої служби Міністерства юстиції України від 01.06.2016 року ВП №51291600 накладено арешт на кошти, які містяться на рахунках, що належать Товариству.

Судами попередніх інстанцій також встановлено те, що за договором доручення від 20 листопада 2015 року, укладеним між Товариством та ДП «Хімік ПАТ «АЗОТ», договорами безпроцентної позики від 29 вересня 2015 року, 07 грудня 2015 року, 15 липня 2015 року укладеними між Товариством, як Позичальником, ПАТ «Рівнеазот» (Позикодавцем) та ДП «Хімік ПАТ «АЗОТ» Товариством здійснена сплата єдиного внеску.

Факти виконання наведених договорів, перерахування на рахунки податкового органу грошових коштів, із зазначенням у платіжних дорученнях призначення платежу - єдиний внесок за Товариство загальна сума за якими встановлена судами попередніх інстанцій, підтверджена належним чином засвідченими первинними документами долученими до матеріалів справи та не є спірною між сторонами. Сплачені за Товариство кошти податковим органом до інтегрованої картки платника податків не рознесено, а віднесено на рахунок нез'ясованих платежів.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом в основу правопорушення покладено те, що сплачений залученими коштами єдиний внесок не врахований в обліку сплати Товариством, що стало підставою для ствердження відповідачем про наявну у позивача недоїмку, несвоєчасне та неповне виконання зобов'язань, та обумовило винесення керівником податкового органу оскаржуваних рішень про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несвоєчасну сплату єдиного внеску від 20 грудня 2016 року № , яким до позивача застосований штраф у розмірі 347109,13 грн. за період з 21 листопада 2014 року по 15 січня 2015 року, штраф у розмірі 11522404,20 грн. за період з 21 квітня 2015 року до 14 грудня 2016 року, пеня у розмірі 7047434,47 грн., а всього санкції на суму 18916947,80 грн. та рішення від 27 лютого 2017 року № про нарахування штрафу у сумі 2025938,39 грн. та пені у сумі 2272335,82 грн., а всього санкції на суму 4298274,21 грн.

Об'єктом застосування штрафу та нарахування пені спірними рішеннями стала недоїмка зі сплати єдиного внеску, яка виникла у позивача з листопада 2014 року, однак несвоєчасність сплати становила від 1 до 2 днів у листопаді 2014 року, січні, квітні, травні, липні, серпні та вересні 2015 року. За даними інтегрованої картки лише з 10 листопада 2015 року у Товариства виникає недоїмка зі сплати єдиного внеску, яка існує тривалі терміни від 30 днів і більше.

Суд першої інстанції встановив, що вказана недоїмка починає виникати після того, як обов'язок зі сплати єдиного внеску за Товариство виконує ДП «Хімік ПАТ «АЗОТ», а податковий орган не враховує зазначені платежі з посиланням на частину дев'яту статті 25 Закону № 2464.

Оцінюючи спір у цій частині суди попередніх інстанцій висновувалися на системному аналізі положень частини 9 статті 25 Закону № 2464, статті 1000, частини першої статті 1003, частини першої статті 1004 Цивільного кодексу України, аналізі умов договору доручення, договорів безпроцентної позики, який зумовив висновок про те, що перерахування повіреним грошових коштів на сплату єдиного внеску від імені та за рахунок довірителя не суперечить положенням частини 9 статті 25 Закону № 2464, оскільки таке перерахування не є передачею платником єдиного внеску своїх обов'язків зі сплати ЄСВ третім особам.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що об'єктивною передумовою застосування позивачем положень глави 68 Цивільного кодексу України, яка регулює відносини сторін за договором доручення, щодо доручення третій особі сплати єдиного внеску став факт арешту усіх відкритих рахунків, що належать позивачу, з урахуванням вказаних об'єктивних обставин укладання Товариством договору доручення з метою своєчасної сплати єдиного внеску, який відповідає вимогам Цивільного кодексу України, не можна розцінювати як такий, що суперечить приписам Закону № 2464, а навпаки - надає законодавчо визначену можливість виконання страхувальнику свого обов'язку щодо сплати єдиного внеску.

Суд погоджується з доводами податкового органу про те, що частина п'ята статті 9 Закону № 2464 встановлює порядок сплати єдиного внеску, разом із тим вказана норма не визначає, що сплата єдиного внеску віднесена до виключної компетенції страхувальника (в даному випадку - позивача), та не містить прямої заборони на виконана зазначеного обов'язку іншою особою.

Судом першої інстанції з посиланням на приписи абзацу першого частини сьомої статті 9 Закону № 2464 яким зазначено, що єдиний внесок сплачується платником, а не виключно «страхувальником», що надає право на підставі положень частини 9 статті 25 цього Закону сплачувати єдиний внесок відповідно до положень статті 1000 Цивільного кодексу України та зумовлює висновок про протиправність дій податкового органу щодо віднесення коштів у сумі 41659209,84 грн., сплачених ДП «Хімік ПАТ «АЗОТ» у якості єдиного внеску за Товариство, на рахунок нез'ясованих платежів та фактичне утримання їх на своєму рахунку.

Оцінюючи рішення від 20 грудня 2016 року суди попередніх інстанцій встановили, що за даними інтегрованої картки Товариства станом на день його винесення недоїмка складала лише суму 37703935,90 грн., з урахуванням сплачених ДП «Хімік ПАТ «АЗОТ» коштів позивач взагалі не мав недоїмки зі сплати єдиного внеску, а тому рішення № є протиправним.

Судами також встановлено, що на час виникнення недоїмки до 2017 року позивач перебував на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території проведення антитерористичної операції, а саме на обліку в СДПІ у м. Луганськ МГУ ДФС, а тому норми Закону № 2464 необхідно застосовувати з урахуванням норм Закону України № 1669-VII від 02 вересня 2014 року «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі - Закон № 1669).

Підпунктом б пункту 8 статті 14-1 Закону № 1669 розділ VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464 доповнено пунктом 9-3 наступного змісту: «Платники єдиного внеску, визначені статтею 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції», де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014, звільняються від виконання своїх обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану.

Підставою для такого звільнення є заява платника єдиного внеску, яка подається ним до органу доходів і зборів за основним місцем обліку або за місцем його тимчасового проживання у довільній формі не пізніше тридцяти календарних днів, наступних за днем закінчення антитерористичної операції.

Відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені цим Законом за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції, до платників єдиного внеску, зазначених у цьому пункті, не застосовуються.

За положеннями статті 1 Закону № 1669 період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.

Територія проведення антитерористичної операції - територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014.

Згідно абзацу 3 пункту 5 статті 11 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 1669 перелік населених пунктів, на території яких здійснюється антитерористична операція визначається Кабінетом Міністрів України.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 05 листопада 2014 року № 1079-р зупинено дію розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція».

Тобто, зазначене розпорядження Кабінету Міністрів України було чинним та не скасовувалось, дія якого лише була зупинена на відповідний час.

02 грудня 2015 року Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження № 1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України» (опубліковано 08 грудня 2015 року на єдиному веб-порталі органів виконавчої влади України Урядовий портал).

Пунктом 1 та 3 вказаного розпорядження, затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, згідно з додатком та визнано такими, що втратили чинність: розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція»; розпорядження Кабінету Міністрів України від 5 листопада 2014 року № 1079 «Про зупинення дії розпорядження Кабінету Міністрів України» від 30 жовтня 2014 року №1053.

Вищевказаними розпорядженнями затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція з початку її проведення та на теперішній час.

Згідно з додатками до розпоряджень Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 № 1275-р та № 1053-р від 30.10.2014, до зазначених населених пунктів належить місто Сєвєродонецьк, яке є місцезнаходженням позивача та з грудня 2014 року місцезнаходженням СДПІ у м. Луганськ МГУ ДФС.

Підставою для звільнення від сплати єдиного внеску є заява платника єдиного внеску, яка подається ним до органу доходів і зборів за основним місцем обліку або за місцем його тимчасового проживання у довільній формі не пізніше тридцяти календарних днів, наступних за днем закінчення антитерористичної операції.

12 листопада 2014 року Товариство направило начальнику Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників заяву про звільнення Товариства від виконання обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону № 2464 на період до закінчення антитерористичної операції, яка отримана податковим органом 17 листопада 2014 року.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені цим Законом за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції, до платників єдиного внеску, у тому числі до Товариства, не застосовуються.

Оцінюючи застосування спірними рішеннями до Товариства фінансових санкцій за період з 21 листопада 2014 року до 22 лютого 2017 року, суди попередніх інстанцій встановили, що згідно даних інтегрованої картки з липня 2016 року до березня 2017 року Товариство своєчасно сплачувало всі нараховані зобов'язання зі сплати єдиного внеску, що доводить відсутність правопорушення за цей період та обумовлює безпідставність застосування штрафу та нарахування пені.

Несвоєчасність та неповнота сплати єдиного соціального внеску Товариством відбувалась лише в період з листопада 2014 року по червень 2016 року, який співпадає з періодом, передбаченим пунктом 9-4 розділу VIII Закону № 2464, як період звільнення платників ЄСВ, які знаходяться на території проведення антитерористичної операції, від виконання своїх обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону № 2464.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій основаних на тому, що сплата ДП «Хімік ПАТ «АЗОТ» коштів у сумі 41659209,84 грн. у якості єдиного внеску за Товариство, які податковий орган безпідставно не відобразив в інтегрованій картці позивача, наявність заборони (в силу закону) щодо застосування відповідальності, штрафних та фінансових санкцій, передбачених Законом № 2464, за невиконання обов'язків платника єдиного внеску на території здійснення антитерористичної операції доводить протиправність рішень Харківського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несвоєчасну сплату єдиного внеску від 20 грудня 2016 року № та від 27 лютого 2017 року № .

Оцінюючи доводи податкового органу щодо неналежного способу сплати позивачем єдиного внеску Суд вважає необхідним здійснити нормативно-правове обґрунтування спору у цій частині.

Закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 8 липня 2010 року №2464-VI визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку,

Відповідно до статті 2 Закону №2464 дія цього Закону поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов'язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону (частина перша статті 2).

Виключно цим Законом визначаються зокрема: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску (частина друга статті 2).

Серед визначених статтею 3 Закону №2464 принципів збору та ведення обліку єдиного внеску наступні: законодавчого визначення умов і порядку його сплати; обов'язковості сплати; захисту прав та законних інтересів застрахованих осіб; державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску; відповідальності платників єдиного внеску та органу, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, за порушення норм цього Закону, а також за невиконання або неналежне виконання покладених на них обов'язків.

Пунктом першим частини першої статті 4 Закону №2464 до платників єдиного внеску віднесено роботодавців, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

До визначених частиною другою статті 6 Закону №2464 обов'язків платника єдиного внеску зокрема віднесено: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок (пункт 1); подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов'язкового державного соціального страхування (пункт 4).

Частиною четвертою статті 8 Закону №2464 визначено, що порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування - Податковим кодексом України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Порядок обчислення та строки сплати єдиного внеску передбачені статтею 9 Закону №2464-VІ, якою передбачено, що:

- сплата єдиного внеску здійснюється у національній валюті зокрема шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки органів доходів і зборів, відкриті в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, для його зарахування (перша половина першого речення частини п'ятої статті 9);

- для зарахування єдиного внеску в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, та його територіальних органах відкриваються в установленому порядку небюджетні рахунки відповідному органу доходів і зборів. Зазначені рахунки відкриваються виключно для обслуговування коштів єдиного внеску; обслуговування коштів єдиного внеску здійснюється згідно з положенням про рух коштів, що затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної бюджетної політики, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, Пенсійним фондом та фондами загальнообов'язкового державного соціального страхування (частина шоста статті 9);

- єдиний внесок сплачується шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунку (частина сьома статті 9);

- днем сплати єдиного внеску вважається: у разі перерахування сум єдиного внеску з рахунку платника на відповідні рахунки органу доходів і зборів - день списання банком або центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, суми платежу з рахунку платника незалежно від часу її зарахування на рахунок органу доходів і зборів (пункт 1 частини десятої статті 9);

- єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника. За наявності у платника єдиного внеску одночасно із зобов'язаннями із сплати єдиного внеску зобов'язань із сплати податків, інших обов'язкових платежів, передбачених законом, або зобов'язань перед іншими кредиторами зобов'язання із сплати єдиного внеску виконуються в першу чергу і мають пріоритет перед усіма іншими зобов'язаннями, крім зобов'язань з виплати заробітної плати (доходу) (частина дванадцята статті 9).

Частиною дев'ятою статті 25 Закону №2464 встановлено, що передача платниками єдиного внеску своїх обов'язків з його сплати третім особам заборонена, крім випадків, передбачених законодавством.

Висновок щодо зазначеного нормативного регулювання і його застосування у спірних правовідносинах

Закон №2464, який є спеціальним, покладає на позивача, як платника єдиного соціального внеску (у відповідності до пункту 1 частини першої статті 4), безумовний, пріоритетний (частина дванадцята статті 9) обов'язок зі сплати єдиного соціального внеску шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки органів доходів і зборів (частина п'ята статті 9) з його банківського рахунку (частина сьома статті 9).

Водночас, в ході судового процесу у справі встановлені обставини, які унеможливлюють виконання Товариством зазначеного обов'язку (арешт коштів Товариства), у спосіб, визначений Законом №2464, тобто шляхом перерахування відповідних коштів з рахунку платника на рахунок органу доходів і зборів.

Суд враховує, що спірні правовідносини, які стосуються збору (справляння) єдиного соціального внеску, за своєю суттю є публічно-правовими. При цьому Закон №2464 не передбачає випадків, коли, як у цій справі, існують обставини, що виключають можливість виконання обов'язку зі сплати єдиного внеску.

Тобто має місце ситуація, коли у спеціальному законі, виключно яким визначається порядок сплати єдиного внеску (частина друга статті 2), наявні прогалини щодо порядку виконання встановленого Законом №2464 обов'язку платника єдиного внеску щодо його сплати в умовах, зокрема, неможливості застосування регламентованого цим Законом способу виконання відповідного обов'язку.

Наявність таких прогалин обумовлює безпосереднє застосування регламентованих цим Законом принципів: обов'язковості сплати та захисту прав і законних інтересів застрахований осіб (стаття 3), а також положень інших нормативно-правових актів в частині, що не суперечить цьому Закону (частина перша статті 1).

Суд також виходить з того, що Закон №2464 передбачає можливість звільнення від виконання обов'язків платників єдиного внеску, визначених частиною другою статті 6 цього Закону, у разі перебування на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" та подання відповідної заяви (пункт 9-4 Прикінцевих та перехідних положень Закону).

Разом з тим, конкретний зміст спірних правовідносин свідчить про те, що Товариство не мало на меті звільнення від сплати єдиного внеску за частиною другою статті 6 Закону №2464, але, натомість, здійснювало пошук шляхів виконання цього обов'язку з тим, щоб забезпечити відповідний страховий стаж своїх працівників.

Цивільний кодекс України є нормативно-правовим актом матеріального права в значенні статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин першої, третьої статті 237 Цивільного кодексу України представництвом є правовідношення, в якому одна сторона (представник) зобов'язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє (частина перша статті 237). Представництво виникає на підставі зокрема договору (частина третя статті 237).

Частиною першою статті 1000 Цивільного кодексу України встановлено, що за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя.

Відповідно до статті 1003 Цивільного кодексу України у договорі доручення або у виданій на підставі договору довіреності мають бути чітко визначені юридичні дії, які належить вчинити повіреному. Дії, які належить вчинити повіреному, мають бути правомірними, конкретними та здійсненними.

Висновок щодо зазначеного нормативного регулювання і його застосування у спірних правовідносинах

Зміст приватно-правових відносин щодо реалізації договору доручення між Товариством та Повіреним не входить до предмету доказування в межах даного адміністративного спору. З цього приводу не має і не може бути правового спору, віднесеного до юрисдикції адміністративного суду.

Втім, відповідні договори (які є правомірними, оскільки іншого не встановлено в порядку відповідного судочинства) та положення цивільного законодавства були проаналізовані судами в межах цієї справи з тим, щоб встановити обґрунтованість позовних вимог Товариства, які носять публічно-правовий характер.

Зазначені положення цивільного законодавства не були застосовані судами до спірних правовідносин, однак використані для висновку про те, чи відбулась передача публічно-правового обов'язку Товариства зі сплати єдиного внеску третій особі.

Виходячи з аналізу саме положень цивільного законодавства, суди дійшли обґрунтованого висновку про те, що в результаті реалізації між Товариством та Повіреним їхніх взаємовідносин за договорами доручення, не відбулось передачі третім особам обов'язку платника (Товариства) по сплаті єдиного внеску, що заборонено частиною дев'ятою статті 25 Закону №2464.

У Суду немає підстав вважати цей висновок судів попередніх інстанцій таким, що не відповідає закону, зокрема частині дев'ятій статті 25 Закону №2464, позаяк власником коштів, від імені якого здійснено відповідні платежі в рахунок сплати сум єдиного соціального внеску за наведеними вище платіжними дорученнями, є саме позивач, а не будь-яка третя особа.

Сама лише обставина, що відповідні перерахування власних коштів платника єдиного внеску відбулись не з його власного рахунку, в умовах неможливості використання власних рахунків платника (що не є спірним між сторонами), не свідчить про порушення платником вимог частини дев'ятої статті 25 Закону №2464.

Позаяк саме наведена вище обставина і норма права покладена в основу позиції першого відповідача, Суд вважає його доводи в цій частині неприйнятними.

Загальний висновок щодо правової оцінки обставин справи, здійсненої судами попередніх інстанцій

У випадку наявності прогалин у спеціальному нормативно-правовому акті - Законі №2464 - щодо порядку (способу) виконання обов'язку платника по сплаті єдиного соціального внеску, за умов об'єктивної неможливості використати передбачений Законом спосіб виконання такого обов'язку, правомірними є дії платника єдиного внеску, спрямовані на забезпечення виконання цього обов'язку у будь-який інший спосіб, що не суперечить чинному законодавству.

Доказів чи належних обґрунтувань того, що внаслідок обраного Товариством способу реалізації обов'язку по сплаті єдиного соціального внеску допущено порушення закону, відповідачами в ході судового розгляду справи не надано.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Офісу великих платників Державної фіскальної служби залишити без задоволення.

Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2017 року у справі №812/15/17 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер