Справа № 821/979/18
Суддя: Джабурія О.В.
Дата ухвалення: 2019-01-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 січня 2019 р.м.ОдесаСправа № 821/979/18

Категорія: 8 Головуючий в 1 інстанції: Гомельчук С.В.

П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Джабурія О.В.

суддів - Вербицької Н.В.

- Кравченка К.В.

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційними скаргами приватного підприємства «Грант-Трейд», Державної фіскальної служби України на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2018 року у справі за позовом приватного підприємства «Грант-Трейд» до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,

ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА

НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Позивач, приватне підприємство «Грант-Трейд», звернувся з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, Державної фіскальної служби України, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Херсонській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про внесення Приватного підприємства «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників податків;

- зобов'язати комісію Головного управління ДФС у Херсонській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, виключити Приватне підприємство «Грант-Трейд» з переліку ризикових платників податків;

- визнати протиправними дії Державної фіскальної служби, які полягають в зупиненні реєстрації податкових накладних, складених ПП «Грант-Трейд» та направлених для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 31 березня 2018 року №№ 417, 418, 422, 424, 425, 426, 441, 443, 453, 523, 524, 525, 526, 527, 554, 555, 557, 558, 559, 560, 561, 564, 565, 566; від 02 квітня 2018 року № 413; від 04 квітня 2018 року № 415; від 16 квітня 2018 року №№ 582, 583; від 25 квітня 2018 року №№ 584, 585; від 30 квітня 2018 року №№ 637, 638, 648;

- зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні, які складені ПП «Грант-Трейд» та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: №№ 417, 418, 422, 424, 425, 426, 441, 443, 453, 523, 524, 525, 526, 527, 554, 555, 557, 558, 559, 560, 561, 564, 565, 566; від 02 квітня 2018 року № 413; від 04 квітня 2018 року № 415; від 16 квітня 2018 року №№ 582, 583; від 25 квітня 2018 року №№584, 585; від 30 квітня 2018 року №№ 637, 638, 648;

- стягнути з відповідачів на користь ПП «Грант-Трейд» судовий збір у сумі 3524,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на виконання вимог ст. 201 Податкового кодексу України, підприємством направлено вищевказані податкові накладні для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте, їх реєстрація була зупинена. Згідно отриманих позивачем квитанцій податкового органу про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних стала їх відповідність вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Позивач вказував на те, що пп. 1.6 п. 1 Критеріїв містить сім окремих ознак ризиковості, однак в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних міститься лише загальне посилання на даний підпункт без вказівки на конкретну ознаку, що позбавляє позивача можливості усунути недоліки, встановлені податковим органом при прийнятті оскаржуваних рішень.

Як вбачається із позовної заяви, приватне підприємство може відповідати лише сьомому критерію ризиковості пп. 1.6 п. 1 Критеріїв - «податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником».

Посилаючись на Лист ДФСУ від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18 та постанову Кабміну від 21 лютого 2018 року № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», позивач зазначив про те, що наявність ознак ризиковості платника податків є підставою для вирішення відповідною комісією питання про внесення такого платника податку до переліку ризикових. Рішення про внесення платника податку до переліку ризикових платників податку приймається на засіданні комісії та оформлюється протоколом. До протоколу засідання додаються: перелік платників податку, щодо яких виявлено ознаки ризиковості згідно пп.1.6 п. 1 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків віднесено до такого переліку.

Проте, позивач не отримував наведеного протокольного рішення, а також жодної податкової інформації, яка стала підставою для його прийняття. Тобто, віднесення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових суб'єктів господарювання є неправомірним, у зв'язку з чим, позивач наголошує на безпідставності зупинення реєстрації його податкових накладних та просить суд відновити порушені права, зокрема, шляхом зобов'язання суб'єкта владних повноважень зареєструвати податкові накладні, визначені в позовній заяві.

11 липня 2018 року відповідачами подано до суду відзиви на позовну заяву, відповідно до яких суб'єкти владних повноважень не заперечують факт включення позивача до переліку ризикових платників податків, при цьому, не погоджуються з позицією приватного підприємства, вважають оскаржувані рішення такими, що відповідають чинному законодавству.

У відзивах відповідачі посилаючись на Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабміну від 21 лютого 2018 року № 117, вказують на процедуру визначення, погодження та оприлюднення критеріїв ризиковості платника податків, критеріїв ризиковості здійснення операцій, переліку показників, за якими визначається позитивна історія платника податків. Вказували на те, що після погодження та оприлюднення на офіційному веб-сайті відповідними органами Критеріїв, кожен суб'єкт господарювання зможе провести звірку щодо факту та підстав включення його до переліку ризикових платників податків.

Щодо зупинення реєстрації податкових накладних, відповідачі наголосили на тому, що відповідно до Порядків, затверджених постановою Кабміну від 21 лютого 2018 року № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, платнику податків надсилається квитанція про таке зупинення з пропозицією щодо надання пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Відповідні пояснення та копії документів розглядаються комісіями контролюючих органів, і тільки у разі відмови в реєстрації податкової накладної, прийняте рішення може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. Проте, ПП «Грант-Трейд» не скористалося своїм правом на подання пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних у ЄРПН. При цьому, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, станом на момент подання даного позову до суду не прийнято. Таким чином, відповідачі просять суд відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

16 липня 2018 року позивач подав відповідь на відзиви та заяву про уточнення позовних вимог, відповідно до якої позовні вимоги викладено у наступній редакції:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про внесення позивача до переліку ризикових платників податків;

- зобов'язати відповідну комісію виключити позивача з переліку ризикових платників податків;

- визнати протиправними дії ДФС, які полягають у зупиненні реєстрації податкових накладних, складених позивачем та направлених для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 31 березня 2018 року №№ 417, 418, 422, 424, 425, 426, 441, 443, 453, 523, 524, 525, 526, 527, 554, 555, 557, 558, 559, 560, 561, 564, 565, 566; від 02 квітня 2018 року № 413; від 04 квітня 2018 року № 415; від 16 квітня 2018 року №№ 582, 583; від 25 квітня 2018 року №№ 584, 585; від 30 квітня 2018 року №№ 637, 638, 648; від 30 червня 2018 року №№ 830, 831, 845, 846, 847, 865-900;

- зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в відповідні накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- стягнути з відповідачів на користь ПП «Грант-Трейд» судовий збір в сумі 3524,00 грн.

Позивач наголошує на тому, що відзиви відповідачів не містять обґрунтування заперечень контролюючих органів щодо правових підстав позову. Відповідачами не наведено пояснень по суті заявлених позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління про внесення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників податків та зобов'язання виключити підприємство з такого переліку. Крім того, не наведено підстав для віднесення приватного підприємства до переліку ризикових платників податків та не вказано номер і дату відповідного рішення. Позивач підтверджує той факт, що підприємство не скористалось своїм правом на подання пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, оскільки вважає незаконною підставу для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Вважає, що неправомірне віднесення позивача до ризикових платників податків та зупинення реєстрації його податкових накладних є предметом позову, оскільки наведені дії порушують його права та підлягають захисту у судовому порядку.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2018 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправними дії комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, (, 73026, м. Херсон, пр-т Ушакова, 75) щодо внесення позивача до переліку ризикових платників податків.

Зобов'язано комісію Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, виключити позивача з переліку ризикових платників податків.

Визнано протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо зупинення реєстрації податкових накладних, складених позивачем та направлених для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 31 березня 2018 року за №№ 417, 418, 422, 424, 425, 426, 441, 443, 453, 523, 524, 525, 526, 527, 554, 555, 557, 558, 559, 560, 561, 564, 565, 566; від 02 квітня 2018 року за № 413; від 04 квітня 2018 року за № 415; від 16 квітня 2018 року за №№ 582, 583; від 25 квітня 2018 року за №№ 584, 585; від 30 квітня 2018 року за №№ 637, 638, 648; від 30 червня 2018 року за №№ 830, 831, 845, 846, 847, 865-900.

У задоволенні позовної вимоги щодо зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати подані накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних - відмовлено.

На вказане рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 31.08.2018 р. Державною фіскальною службою України подано апеляційну скаргу. Апелянт просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Апелянт вказує на те, що ПП «Грант-Трейд» не скористалось своїм правом щодо подання пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних у Реєстрі, що передбачено Порядком. При цьому є два етапи реєстрації податкових накладних, перший - зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттям рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної, другий - сам етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих підприємством документів.

ПП «Грант-Трейд» також було подано апеляційну скаргу на рішення від 31.08.2018 р., просить скасувати його в частині відмови у задоволенні позовної вимоги про зобов'язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних ті накладні, які складені ПП «Грант-Трейд» та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Апелянт посилається на те, що судом першої інстанції було відмовлено у задоволенні наведеної вимоги через відсутність рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації цих податкових накладних, при цьому вважає таку позицію суду безпідставною, оскільки відсутність рішень контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних, так само як і не реалізація позивачем свого права на подання до контролюючого органу документів на підтвердження господарських операцій, за наслідками яких складені податкові накладні, реєстрація яких була зупинена, не може бути підставою для відмови у задоволенні позовної вимоги про зобов'язання зареєструвати податкові накладні, оскільки задоволення судом вимоги про визнання протиправними дій щодо зупинення цих податкових накладних вже є достатньою та самостійною підставою для належного та ефективного захисту прав позивача шляхом задоволення такої вимоги.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ПП «Грант-Трейд» підлягає задоволенню, а скарга ДФС має бути залишена без задоволення з наступних підстав.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА :

ПП «Грант-Трейд» включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців (номер запису 1 010156), з 22 вересня 2008 року зареєстроване платником податків та перебуває на обліку в Херсонській ОДПІ Головного управління ДФС у Херсонській області, зареєстроване платником єдиного внеску з 19 вересня 2008 року. З 30 вересня 2008 року ПП «Грант-Трейд» зареєстровано платником ПДВ. Основним видом діяльності підприємства є неспеціалізована оптова торгівля.

У відповідності до вимог ст. 201 ПК України позивачем складено та направлено для реєстрації в ЄРПН податкові накладні: від 31 березня 2018 року №№ 417, 418, 422, 424, 425, 426, 441, 443, 453, 523, 524, 525, 526, 527, 554, 555, 557, 558, 559, 560, 561, 564, 565, 566; від 02 квітня 2018 року № 413; від 04 квітня 2018 року № 415; від 16 квітня 2018 року №№ 582, 583; від 25 квітня 2018 року №№ 584, 585; від 30 квітня 2018 року №№ 637, 638, 648; від 30 червня 2018 року №№ 830, 831, 845, 846, 847, 865-900.

На електронну адресу позивача надійшли квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, зі змісту яких вбачається, що реєстрацію зазначених вище податкових накладних зупинено, оскільки накладні відповідають вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Разом з тим, позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечувалось представником відповідачів, ПП «Грант-Трейд» було віднесено до переліку ризикових платників податків, при цьому матеріали справи не містять рішення про віднесення підприємства до відповідного переліку та податкової інформації, яка стала підставою для прийняття такого рішення.

З метою з'ясування підстав для віднесення ПП «Грант-Трейд» до ризикових платників, отримання відповідного рішення комісії ГУ ДФС у Херсонській області та податкової інформації, яка стала підставою його прийняття, підприємством зроблено запит від 29 березня 2018 року на інформацію. Проте, листом від 04 квітня 2018 року № 4535/10/21-22-07-01-14 Головне управління повідомило про залишення запиту позивача без задоволення.

Не погоджуючись із рішеннями відповідачів про включення підприємства до ризикових платників податків та зупинення реєстрації його податкових накладних, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до положень п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Тобто, законодавцем встановлено обов'язок платника податків зареєструвати в установлені терміни податкові накладні в ЄРПН, складені в результаті проведення господарських операцій.

Порядок ведення ЄРПН встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабміну від 29 грудня 2010 року № 1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість згідно вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п. 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Положеннями п. 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до положень пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабміну від 21 лютого 2018 року № 117.

Згідно до п. 3 Порядку № 117 податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

- податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

- обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

- одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D>0,03, Р<РмЧ1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Положеннями п. 5 Порядку № 117 передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктом 6 Порядку № 117 встановлено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За приписами п. 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

ОБҐРУНТУВАННЯ ДОВОДІВ СТОРІН

Ухвалою Херсонського окружного адміністративного суду від 20 серпня 2018 року на підставі клопотання представника позивача від 10.08.2018 року, судом прийнято рішення витребувати у Головного управління: рішення комісії ГУ ДФС у Херсонській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про включення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників (витяг з відповідного протоколу засідання Комісії); матеріалів та/або інформації, які стали підставою для прийняття Комісією рішення про включення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників; або письмового підтвердження відсутності такого рішення та письмового обґрунтування внесення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників податків за відсутності відповідного рішення (ухвала отримана представником Головного управління 27 серпня 2018 року, що підтверджується розпискою, яка знаходиться у матеріалах справи).

Представником відповідачів на виконання наведеної ухвали надано: службову записку від 31 серпня 2018 року №284/21-22-07-16 Управління моніторингу доходів та обліково-звітних систем на службову записку від 06 серпня 2018 року № 268/21-22-10-03-04 стосовно ПП «Грант-Трейд»; схему руху сум ПДВ ПП ФІРМА ОЛБІ по ПН, виписаних у червні 2017 року станом на 21 липня 2017 року; Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, якими зупинено реєстрацію податкових накладних ПП «Грант-Трейд» № 415 від 04 квітня 2018 року, № 697 від 10 травня 2018 року, № 831 від 30 червня 2018 року, № 959 від 31 липня 2018 року; результати опрацювання зібраної податкової інформації щодо ПП «Грант-Трейд» від 21 листопада 2016 року № 141/21-22-14-06, від 14 вересня 2016 року №107/21-22-14-06.

ПП «Грант-Трейд» було направлено податкові накладні для реєстрації в ЄРПН. В подальшому на його адресу надійшли квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, згідно змісту яких вбачається наступне: «документ доставлено до ДФС України, документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Колегія суддів звертає увагу на той факт, що у квитанціях, якими зупинені податкові накладні позивача, не зазначено чіткої ознаки ризиковості, яка стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної, а лише міститься загальне посилання на пп. 1.6 п. 1 Критеріїв.

Крім того, у наведених квитанціях контролюючим органом не зазначено які саме відомості мають бути підкріплені поясненнями підприємства, та/або які документи мають бути подані для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРНП.

Колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що вищенаведеними діями ДФС України позбавляє ПП «Грант-Трейд» можливості своєчасно усунути виявлені контролюючим органом недоліки, які стали підставою для зупинення реєстрації поданих ним податкових накладних.

Разом з тим, оскаржувані рішення комісії ДФС України про зупинення податкових накладних приватного підприємства є актами індивідуальної дії.

Так, правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб'єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов'язкових правил поведінки та стосується прав і обов'язків чітко визначеного суб'єкта (суб'єктів), якому він адресований.

При цьому, загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер. Головною рисою таких актів є їх конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

При цьому, як було вірно зазначено судом першої інстанції, оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.

Стосовно правомірності включення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників податків, колегія суддів зазначає наступне.

На виконання п. 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄДРПН, ДФС України наказом № 144 від 21 березня 2018 року затвердила «Порядок формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків».

Порядком формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків визначено, що: «Усі платники податків, що подають на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, перевіряються ДФС на відповідність критеріям ризиковості, які затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України.

Керівники комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, забезпечують розгляд питань на засіданні Комісії щодо внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків згідно з п.1.6 Критеріїв.

Засідання Комісії стосовно розгляду питань про внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків проводиться згідно з порядком, передбаченим постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», та оформлюється протоколом. До протоколу засідання Комісій обов'язково додаються: перелік платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з п.1.6 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків віднесено до такого переліку; інша інформація, що розглядається Комісією.

За результатами засідання Комісії та протокольно прийнятого рішення (внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків) голова Комісії забезпечує негайне внесення інформації щодо включення/виключення зазначених платників до/із переліку платників податків в режимі «Журнал ризикових платників податків» розділу «Робота Комісії регіонального рівня» підсистеми «Аналітична система» ІТС «Податковий блок» як платників з ознаками ризиковості.

У разі відповідності платника податків показникам, що визначені пп.1.1-1.5 Критеріїв, таких платників податків включають до переліку ризикових платників податків відповідальні особи, яких включено до складу Комісії, протягом робочого дня на підставі даних Облікової картки (додаток 1) та згідно з Алгоритмом дій співробітників оперативних підрозділів при формуванні Облікової картки та внесенні інформації до переліку ризикових платників податків (додаток 2).

У разі відповідності платника податків показнику оцінки ступеня ризиків, визначеному п.1.6 Критеріїв, - включення до переліку здійснюється за рішенням Комісій. Якщо суб'єкт господарювання, якого включено до переліку ризикових платників податків, у подальшому здійснює фінансово-господарську діяльність без ознак ризиковості, передбачених пп.1.1-1.5 Критеріїв, такого платника податків за поданням структурних підрозділів ГУ ДФС виключають з переліку ризикових платників податків, а у разі невідповідності показникам оцінки ступеня ризиків, визначеним п.1.6 Критеріїв, - після прийняття рішення Комісії.

Введення інформації щодо включення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків за результатами засідання Комісії здійснюється в режимі «Журнал ризикових платників податків» розділу «Робота Комісії регіонального рівня» підсистеми «Аналітична система» ІТС «Податковий блок» з використанням ЕЦП голови Комісії. Голова Комісії під персональну відповідальність забезпечує своєчасне введення інформації у перелік ризикових платників податків в режимі «Журнал ризикових платників податків» розділу «Робота Комісії регіонального рівня» підсистеми «Аналітична система» ІТС «Податковий блок» згідно з п.1.6 Критеріїв».

Зазначені положення Порядку не заперечується змістом Листа ДФС України № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року, відповідно до якого Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1-1.6 цих Критеріїв. Ризиковість платника податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

У разі, якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб'єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб'єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. Якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб'єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб'єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Законодавством встановлено порядок прийняття рішення відповідними Комісіями про віднесення платника податків до переліку ризикових платників податків.

Згідно до Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, затвердженого постановою Кабміну № 117 від 21 лютого 2018 року, засідання комісії є правомочним за умови присутності на ньому не менше двох третин її затвердженого персонального складу. Рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Протокол підписується головою комісії контролюючого органу (у разі його відсутності - заступником), заступником голови комісії, секретарем комісії та членами комісії, які брали участь у засіданні (п. 17 Порядку).

З наведеного вбачається, що у разі відповідності платника податків показнику оцінки ступеня ризиків, визначеному п.1.6 Критеріїв, включення його до переліку ризикових платників податку відбувається виключно за рішенням відповідної Комісії, яке приймається на її засіданні та оформлюється протоколом. Протокол підписується уповноваженими на те особами, які визначені пунктом 17 вказаного Порядку. До протоколу засідання Комісій обов'язково додаються: перелік платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з п.1.6 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків віднесено до такого переліку; інша інформація, що розглядається Комісією.

При цьому колегія суддів враховує, що відповідне протокольне рішення та податкова інформація, на підставі якої воно прийняте, відсутні у матеріалах справи, а представник відповідачів не надав цього рішення ні на вимогу представника позивача, згідно його запиту від 29.03.2018 року, ні на вимогу суду відповідно до ухвали від 20.08.2018 року.

З таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення про віднесення позивача до переліку ризикових платників податків не приймалося у відповідності до встановленого законодавством порядку, у зв'язку з чим колегія суддів вважає, що включення ПП «Грант-Трейд» до відповідного переліку є неправомірним та, відповідно, неправомірним і безпідставним є зупинення реєстрації податкових накладних підприємства.

Відповідно до ч. 1ст. 2 КАС України завданнями адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Оскільки рішення про включення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників податків не приймалось, то, відповідно, воно не може бути скасованим, а порушені права та законні інтереси позивача підлягають відновленню шляхом визнання протиправними саме дій ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополя стосовно внесення ПП «Грант-Трейд» до переліку ризикових платників податків, а також зобов'язання суб'єкта владних повноважень виключити позивача з такого переліку.

Стосовно позовної вимоги ПП «Грант-Трейд» щодо зобов'язання ДФС України зареєструвати податкові накладні, реєстрація яких була зупинена, колегія суддів зазначає наступне.

Відмовляючи у задоволенні позову в частині зобов'язання ДФС України зареєструвати податкові накладні, суд першої інстанції зазначив, що оскільки комісією контролюючого органу не приймалось рішення, визначеного п. 20 Порядку № 117, суд дійшов висновку щодо передчасності вимоги позивача про зобов'язання відповідача зареєструвати зупинені податкові накладні ПП «Грант-Трейд» та необхідності відмови в задоволенні такої вимоги.

Тобто, судом першої інстанції відмовлено у задоволенні вимоги про зобов'язання ДФС України зареєструвати зупинені податкові накладні у зв'язку з відсутністю рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації цих податкових накладних.

Колегія суддів не може погодитися із вказаною позицією суду першої інстанції, виходячи з наступного. Фактично суд першої інстанції погодився з порушенням прав та інтересів позивача внаслідок неправомірного зупинення реєстрації податкових накладних, проте вважав передчасною вимогу про зобов'язання ДФС зареєструвати ці зупинені податкові накладні у зв'язку з відсутність рішень контролюючого органу про відмову в їх реєстрації.

Відсутність рішень контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних, так само як і не реалізація позивачем свого права на подання до контролюючого органу документів на підтвердження господарських операцій, за наслідками яких складені податкові накладні, реєстрація яких була зупинена, не може слугувати підставою для відмови у задоволенні вимоги про зобов'язання зареєструвати податкові накладні.

Задоволення судом вимоги про визнання протиправними дій щодо зупинення таких податкових накладних вже є достатньою підставою для належного та ефективного захисту прав та інтересів позивача шляхом задоволення його вимоги про зобов'язання зареєструвати податкові накладні, оскільки в іншому випадку захист прав позивача не є ефективним.

Відповідно до положень статті 13 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинено особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Так, у рішенні від 31.07.2003 р. у справі «Дорани проти Ірландії» Європейський суд з прав людини визначив, що поняття «ефективний засіб» передбачає запобіганню порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

З рішення Європейського суду з прав людини від 17.07.2008 р. у справі «Каіч та інші проти Хорватії» вбачається, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту, але без його практичного застосування. Обов'язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.

Обов'язок держави перед зацікавленими особами полягає у забезпеченні ефективного засобу захисту порушених прав, зокрема, через належний спосіб захисту та відновлення порушеного права. При цьому, обраний судом спосіб захисту порушеного права має бути ефективним та забезпечити реальне відновлення порушеного права. При цьому під ефективним засобом захисту слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту має забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникла б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної у податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

Таким чином, зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних суттєво впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.

В даному ж випадку само по собі визнання протиправними дій ДФС України щодо зупинення реєстрації податкових накладних не відновлює порушені права та інтереси позивача, у зв'язку з чим колегія суддів приходить до висновку, що вимога ПП «Грант-Трейд» щодо зобов'язання ДФС України зареєструвати наведені податкові накладні є обґрунтованою та такою, що підлягає задоволенню.

Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Згідно до положень ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення є, зокрема, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи.

Оскільки висновки суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не відповідають обставинам справи і, крім того, судом порушено норми процесуального і матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, ухвалене судове рішення на підставі вимог ст. 317 КАС України підлягає скасуванню з ухваленням в цій частині нового судового рішення про задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладені обставини, колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 31.08.2018 р. в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо зобов'язання ДФС України зареєструвати подані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, та прийняття в цій частині нової постанови про задоволення позовних вимог ПП «Грант-Трейд». В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 317; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, приватного підприємства «Грант-Трейд» задовольнити.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2018 року скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати подані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняти і цій частині нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги ПП «Грант-Трейд».

Зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні, які складені ПП «Грант-Трейд» та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: №№ 417, 418, 422, 424, 425, 426, 441, 443, 453, 523, 524, 525, 526, 527, 554, 555, 557, 558, 559, 560, 561, 564, 565, 566; від 02 квітня 2018 року № 413; від 04 квітня 2018 року № 415; від 16 квітня 2018 року №№ 582, 583; від 25 квітня 2018 року №№584, 585; від 30 квітня 2018 року №№ 637, 638, 648.

В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Головуючий суддя Джабурія О.В.
Судді Кравченко К.В. Вербицька Н. В.