Справа № 804/703/13-а
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-01-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

15 січня 2019 року

м. Київ

справа №804/703/13-а

адміністративне провадження №К/9901/2475/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Дніпропетровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.02.2013 (суддя - Борисенко П.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.08.2013 (судді - Нагорна Л.М., Мельник В.В., Юхименко О.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Днепрспецремонт" (далі - ТОВ "Днепрспецремонт") до Дніпропетровської міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області Державної податкової служби (правонаступник - Дніпропетровська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області; далі - ДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ТОВ "Днепрспецремонт" звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ Форми "Р" від 11.12.2012 № та № , якими товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 672`496,50 грн та з податку на прибуток - 845`422,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на безпідставність висновків податкової перевірки щодо відсутності у товариства права на формування даних свого податкового обліку за наслідками господарських операцій із контрагентами, оскільки реальність господарських операцій та їх використання у господарській діяльності товариства підтверджені відповідними первинними документами.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 13.02.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.08.2013, позов ТОВ "Днепрспецремонт" задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ДПІ від 11.12.2012 № та № .

У ході розгляду справи суди надали оцінку договорам, у межах яких між позивачем та його контрагентами були вчинені господарські операції, та первинним документам, що були сформовані під час господарських операцій, наявності у контрагентів товариства господарської та податкової правосуб'єктності на момент вчинення спірних операцій та дозвільних документів у позивача встановили реальність операцій та дійшли висновку про правомірність формування останнім даних свого податкового обліку за господарськими операціями та безпідставність заперечень контролюючого органу щодо їх реальності. При цьому суди врахували правову позицію Вищого адміністративного суду України, викладену у листі "Щодо однакового застосування адміністративними судами окремих приписів Податкового кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України" від 02.06.2011 № 742/11/13-11, що умовою для визнання недійсним правочину, який суперечить інтересам держави та суспільства, є встановлення умислу в діях осіб, що уклали такий правочин. При цьому носіями протиправного умислу юридичних осіб-сторін такого правочину є посадові особи цих юридичних осіб, у яких виник умисел на вчинення протиправного правочину, які підлягають встановленню, а також зміст їх умислу, обставини, за яких такий умисел виник, тощо. Що обов'язковість установлення умислу поширюється лише на визнання недійсними правочинів, вчинених із метою, що суперечить інтересам держави та суспільства (частина третя статті 228 Цивільного кодексу України). Проте встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції. Таких обставин у ході розгляду справи встановлено не було.

ДПІ подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного встановлення обставин у справі та вирішення спору, просить скасувати зазначені судові рішення та у задоволенні позову відмовити. При цьому на обґрунтування касаційної скарги відповідач наводить ті ж самі обставини щодо порушень, встановлені у ході податкової перевірки товариства.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 01.09.2014 № К/800/33495/14 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства України викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.01.2019 касаційну скаргу ДПІ області прийняв до провадження та визнати за можливе проведення попереднього розгляду справи.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті від 23.11.2012 № 641/222/31256586 про результати проведення документальної виїзної перевірки ТОВ "Днепрспецремонт" з питань підтвердження господарських відносин із платниками податків, їх реальності та повноти відображення в обліку за серпень вересень 2010 року із ПП "Укрпищепром" та жовтень 2011 року із ТОВ "НВП "Іріда". Згідно з цим висновком позивач, у період охоплений перевіркою, порушив статті 203, 215, 216, 662, 655, 656 Цивільного кодексу в частині недодержання в момент вчинення правочину вимог, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, норми підпунктів 135.5.11, 135.5.14 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.4 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, підпунктів 139.1.1, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) внаслідок безпідставного збільшення податкового кредиту за податковими накладними, виписаними ПП "Укрпищепром", ТОВ "НВП "Іріда", та суми витрат, що відповідає витратам з придбання товарів (послуг) у зазначених постачальників, що призвело до завищення суми податкового кредиту з ПДВ за серпень, вересень 2010 року та жовтень 2011 року на суму 448`330,84 грн, завищення валових витрат на 2`241`654,00 грн та заниження доходу на 43`985,00 грн у ІІІ кварталі 2010 року та ІУ кварталі 2011 року.

Як на підставу таких висновків ДПІ посилається на податкову інформацію, отриману в результаті здійснення заходів податкового контролю (використані результати податкових перевірок/звірок зазначених постачальників, автоматизовані системи співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів), згідно з якою: ПП "Укрпищепром" ліквідовано, свідоцтво платника ПДВ анульовано 02.11.2011; задекларовані податкові зобов'язання ПП "Укрпищепром" не відповідають сумам податковому кредиту, задекларованим ТОВ "Днепрспецремонт"; відносно ТОВ "НВП "Іріда" триває процедура припинення, свідоцтво платника ПДВ ліквідовано 15.08.2012. Також ДПІ посилається на податкову інформацію щодо господарської діяльності платників податків у ланцюгу посередників, що міститься у актах перевірки ПП "Укрпищепром", ТОВ "НВП "Іріда", та відсутності у останніх необхідних умов для здійснення господарських операцій.

Суди також встановили, що у межах договірних взаємовідносин позивач придбав у ПП "Укрпищепром" (підрядник) послуги будівництва, у ТОВ "НВП "Іріда" (постачальник) - запчастин для вантажних автомобілів, що підтверджується: договором субпідряду на будівництво від 01.08.2010 № 7 із ПП "Укрпищепром"; актами приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2010 року № 1, за вересень 2010 року № 1, за вересень 2010 року № 2; податковими накладними від 27.08.2010 № 54, від 30.09.2010 № 125; актами приймання-передачі векселя від 28.02.2011 № 1/02; простим векселем серія АА 1092986; виписками по рахунку про здійснені платежі; розрахунком вартості будівельно-монтажних робіт; контрактом від 18.03.2011 № 1511 на виконання будівельно-монтажних робіт на об'єкті між ВАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг" та ТОВ "Днепрспецремонт"; ліцензія серії АВ № 512562 (на проведення господарської діяльності, пов'язаної із створенням об'єктів архітектури) та копія додатку до даної ліцензії. За угодами із ТОВ "НВП "Іріда": рахунки - фактури, податкові накладні від 20.10.2011 № 137 та від 20.10.2011 № 139; видаткові накладні від 31.10.2011 № ИД-3110002 та від 31.10.2011 № ИД-311008; виписки по рахунку; витяг з книги реєстрації довіреностей; відомості про нарахування амортизації за ІУ квартал 2011 року; акт списання запчастин від 31.10.2011 № 1/31-10; договір фінансового лізингу від 11.08.2011 № 69 АФ-11 з додатками № 1, 2, 3; свідоцтво про реєстрацію ТЗ р.н. НОМЕР_3, 2008 р.в. марки HOWO; свідоцтва про реєстрацію ТЗ р.н. НОМЕР_4, 2007 р.в. марки HOWO.

Порядок формування платником податку на прибуток підприємств витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту у період, охоплений перевіркою, був врегульований нормами статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 № 168/97-ВР (втратив чинність з 01.01.2011 у зв'язку з набранням чинності Податкового кодексу України; далі - Закон № 168/97-ВР), статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (втратив чинність з 01.04.2011, за виключенням деяких статей, у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 334/94-ВР), статтями 138, 139, 198 ПК України (у редакціях, чинних на відповідні періоди).

Згідно з пунктом 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 вказаного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці з врахуванням обмежень, встановлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Валові витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (підпункт 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті).

Відповідно до положень підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Згідно з підпунктом 7.4.5 цієї статті не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними, митними деклараціями (іншими документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 цієї статті).

За змістом наведених норм витрати платника податків, які мають значення для податкового обліку, повинні мати зв'язок з його господарською діяльністю та підтверджені відповідними первинними документами, які оформлені належним чином уповноваженою особою.

Аналогічні підстави, за яких у платника податків виникає право на податковий кредит та валові витрати, підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту та суми витрат, що відповідає витратам з придбання товарів (послуг) у їх постачальників, встановлено у статтях 138, 198 ПК України, який набрав чинності з 01.01.2011.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту/витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України", вказав на те, що " коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Так само і саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов'язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об'єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів у їх сукупності.

Згідно зі статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Під час розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій надали належну оцінку договорам між позивачем та його контрагентами (договори субпідряду на будівництво та купівлі-продажу, контракт на виконання будівельно-монтажних робіт на об'єкті, договір фінансового лізінгу), первинним документам, що були складені у межах вказаних договорів, наявності у позивача та його контрагентів податкової та господарської правосуб'єктності, відсутності доказів з боку контролюючого органу, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства, та з урахуванням усіх доказів у справі у їх сукупності, встановили реальність господарських операцій та дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судом з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, зробив правильний висновок, що вони не підтвердилися.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Дніпропетровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.02.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.08.2013 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду