Справа № 802/1887/18-а
Суддя: Ватаманюк Р.В.
Дата ухвалення: 2019-01-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 802/1887/18-а

Головуючий у 1-й інстанції: Чернюк А.Ю.

Суддя-доповідач: Ватаманюк Р.В.

09 січня 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ватаманюка Р.В.

суддів: Мельник-Томенко Ж. М. Сторчака В. Ю. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Бондаренко С.А.,

представників відповідача: Кухрівського О.В., Ключківського В.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року (повний текст рішення виготовлено 23 серпня 2018 року) у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (далі - позивач) до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся із адміністративним позовом до Вінницького окружного адміністративного суду в якому просив визнати протиправною та скасувати вимогу відповідача про сплату боргу (недоїмки) від 12.06.2018 № Ф-; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача від 12.06.2018 № ; визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення відповідача від 12.06.2018 №№ , , , , .

08.08.2018 позивач подав заяву, відповідно до якої відмовився від позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № , № і зазначена відмова прийнята судом першої інстанції.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 14.08.2018 в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким позов задовольнити повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт вказав, що судом першої інстанції безпідставно не враховано того, що контролюючим органом не встановлено жодних порушень, які допущені позивачем в частині віднесення певних сум до витрат, а тільки збільшено доходи позивача за 2016 рік на суму акцизного податку, отриманого у складі ціни на підакцизний товар. При цьому, Податковий Кодекс України (далі - ПК України) не допускає віднесення податку (зокрема акцизного) до складу доходів, а відтак - до об'єкту та бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу вказавши, що суми акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів не виключаються із сум отриманого доходу і до 01.01.2017 до доходу фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування включалась сума акцизного податку.

Представником позивача 09.01.2019 подано клопотання про розгляд справи в письмовому провадженні.

Представники відповідача в судовому засіданні заперечили проти апеляційної скарги.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників відповідача, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін з таких підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлені та неоспорені сторонами такі обставини.

Відповідно до наказу на проведення перевірки від 26.03.2018 №1772 та направлення від 04.04.2018 №821, виданих відповідачем, головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Вінницькій області Ключківським В.П. проведена планова документальна виїзна перевірка фінансово-господарської діяльності ОСОБА_4, реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2017 відповідно до затвердженого плану перевірки.

27.04.2018 за результатами перевірки контролюючим органом складений акт за № 1917/13/НОМЕР_1, у якому встановлені такі порушення:

п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 та п. 177.2 ст. 177 Податкового Кодексу України (ПК України), у результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період, що перевірявся на 45967,14 грн. за період 2016 року;

п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", в результаті чого занижено єдиний соціальний внесок, нарахований з чистого оподаткованого доходу, в сумі 56182,06 грн. за період 2016 року;

п.п. 1.2., 1.3. п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, у результаті чого занижено суму військового збору у періоді, що перевірявся, на загальну суму 3830,60 грн. за 2016 рік.

п. 177.2, п. 177.10 ст. 177 ПК України, а саме: включення до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік перекручених даних;

п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме порушення порядку нарахування єдиного соціального внеску за 2016 рік.;

п. 201.10 ст. 201 розділу 5 ПК України, а саме порушено термін реєстрації ПН в ЄРПН, в яких зазначена сума податку на додану вартість складає 6346,87 грн.;

п. 231.6 ст. 231 розділу 5 ПК України, а саме порушено термін реєстрації акцизних накладних в єдиному реєстрі акцизних накладних;

п. 63.3 ст. 63 ПК України в результаті не своєчасного подання повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням.

Не погодившись з таким рішенням позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції дійшов висновку, що податкова вимога про сплату податкового боргу (недоїмки) № Ф- від 12.06.2018, рішення від 12.06.2018 № про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та податкові повідомлення-рішення від 12.06.2018 № , № є правомірними та скасуванню не підлягають.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції за такими доводами.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 № 71-VII (далі - Закон № 71) з 01.01.2015 запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів (пиво, алкогольні напої, тютюнові вироби, нафтопродукти та інше паливо) та одночасно скасовано збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства.

Згідно п.п.14.1.4 п. 14.1 ст.14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Згідно п.п. 14.1.145 п.14.1 ст. 14 ПК України підакцизні товари (продукція) - товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД України, на які встановлено ставки акцизного податку.

Разом з тим, до 01.01.2017 відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування у такої фізичної особи - підприємця був чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Тобто, до 01.01.2017 до доходу фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування включалась сума акцизного податку.

Відповідно до п. 177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1 витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;

177.4.2 витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3 суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

177.4.4 інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Водночас вказаний перелік не містив акцизного податку, включеного до вартості товару та сплаченого під час придбання. Відтак співвідношення позивачем акцизного податку та податку на додану вартість у цьому випадку є помилковим.

Отже, до 01.01.2017 фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не мала право включити до витрат суму сплаченого акцизного податку, включеного до вартості товару, який нею придбавається з метою подальшої реалізації.

При цьому, з 01.01.2017 відповідно до Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21.12.2016 № 1797-VIII (далі - Закон № 1797-VIII) пункт 177.3 доповнено підпунктом 177.3.1 такого змісту: "не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів".

Вищезазначеним Законом також внесено зміни до пп. 177.4.3 п. 177.4 ст. 177 ПК України, яка визначає перелік витрат фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування, зокрема, до переліку витрат не включається акцизний податок.

Аналіз вказаних норм дає підстави для висновку, що до 01.01.2017 сума акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, у разі її включення до вартості проданих товарів, включалась до доходу фізичної особи-підприємця, але не включалась до переліку витрат.

Об'єктом оподаткування військовим збором згідно п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX ПК України є доходи, визначені ст. 163 ПК України (п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України).

Підпунктом 1.4 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX ПК України визначено, що нарахування, утримання і сплата (перерахування) збору в бюджет здійснюються в порядку, установленому ст. 168 ПК України за ставкою визначеною п.п. 1.3 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України.

Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу (п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 ПК України).

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування фізичної особи - підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Фізичні особи - підприємці, крім тих що обрали спрощену систему, за результатами звітного податкового року самостійно розраховують військовий збір, аналогічно податку на доходи фізичних осіб.

Отже, до 01.01.2017 податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір також сплачувався з доходу, до складу якого включалась сума акцизного податку. Починаючи з 01.01.2017 податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір сплачується з доходу, до складу якого не включаються суми акцизного податку.

Разом з тим, стосовно сплати єдиного соціального внеску то, абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 № 2464-VI зі змінами та доповненнями передбачено, що платники єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування зазначені у п. 4 ч. 1 ст. 4 цього Закону, зокрема, фізичні особи - підприємці, які обрали загальну систему оподаткування, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року.

В силу п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464 нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. Сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць.

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов'язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. Сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Згідно ч. 3 ст. 7 Закону № 2464 нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування ЄВ, встановленої Законом № 2464.

Так, при проведенні перевірки відповідачем встановлено, що відповідно до банківських виписок, 2-звітів КОРО, актів повернення, пояснювальних записок щодо допущених помилок в здійсненні розрахункових операцій через РРО, надходження коштів позивача від реалізації товарів за 2016 рік становить 2105868,42 грн. (з ПДВ та з врахуванням акцизного податку).

Позивачем за період 2016 року в додатку до податкової декларації про майновий стан і доходи задекларовано валовий дохід в сумі 1542078,42 грн (без акцизного податку).

За результатами перевірки встановлено, що позивачем занижено суму валового доходу за період 2016 року на суму 255373 грн., чим відповідно порушено пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 та п. 177.2 ст.177 ПК України, що вплинуло на донараховані податкові зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб, єдиного соціального внеску та військового збору.

Таким чином, податкова вимога про сплату податкового боргу (недоїмки) № Ф- від 12.06.2018, рішення від 12.06.2018 № про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та податкові повідомлення-рішення від 12.06.2018 № , № є правомірними та скасуванню не підлягають.

Оцінюючи посилання позивача на правову позицію Верховного Суду у рішенні від 27.02.2018 у справі №821/274/18, відповіно до якої доводи податкового органу стосовно включення акцизного податку до складу доходів підприємця основані виключно на аналітичному аналізі граф Книги обліку доходів і витрат, без наведення конкретної норми права, яка порушена позивачем при цьому касаційним судом зроблений висновок щодо застосування до спірної операції податкового принципу презумпції правомірності рішень платника податку, апеляційний суд зазначає таке.

Відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно ч.2 ст. 356 КАС України у постанові палати, об'єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду має міститися вказівка про те, як саме повинна застосовуватися норма права, із застосуванням якої не погодилася колегія суддів, палата, об'єднана палата, що передала справу на розгляд палати, об'єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду.

Колегія суддів зазначає, що в справі, яка розглядається податковий орган при прийняті спірних рішень, та включення до доходу фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування акцизного податку правомірно послався на пп 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 ПК України, та обґрунтував включення зазначеного податку до отриманого доходу.

Окрім того, правовідносини у справі №821/274/18 та у даній справі не ідентичні, а тому суд апеляційної інстанції не враховує висновки ВС викладені у цьому рішенні.

Водночас, колегія суддів зазначає, про неправильне трактування позивачем в апеляційній скарзі Рішення Європейського Суду з прав людини від 14.01.2011 у справі "Щокін проти України".

Так, у справі "Щокін проти України", порушення статті 1 Протоколу першого до Конвенції у контексті недотримання вимоги щодо чіткості та передбачуваності закону полягало в тому, що існував Декрет, який мав силу закону України, чітко встановлював фіксовану 20 % ставку податку з доходу, одержуваного не за місцем основної роботи. Однак податкові органи та суди проігнорували цю норму та застосували ставку прогресивного оподаткування до цього виду доходу, тим самим наклавши на заявника додаткові зобов'язання зі сплати загального прибуткового податку. Податкові органи посилалися на Інструкцію Головної державної податкової інспекції як на підставу таких дій. Пізніше податкові органи також посилалися на Декрет та Указ Президента.

У справі, що розглядається, законодавцем на національному рівні прийнято Закон № 71, та відповідні норми ПК України (п.14.1.4, п. 14.1.178 ст. 14; ст. 164, ст. 177 ПК України, і які діяли до 01.01.2017 і саме вони визначали порядок сплати податків в цей час). Отже, наслідки, які наставали для платника податків на підставі цих нормативно-правових актів мали бути йому відомими з моменту опублікування цього закону в офіційних друкованих виданнях Верховної Ради України.

Щодо порушення позивачем п. 201.10 ст. 201 розділу 5 ПК України, зокрема порушення терміну реєстрації ПН в ЄРПН, в яких сума податку на додану вартість складає 6 346, 87 грн., то варто зазначити таке.

За приписами п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пп. 120-11 ст. 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст. 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.

Актом перевірки встановлено, що позивачем в порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України несвоєчасно зареєстровані податкові накладні №№ 72, 73 від 30.06.2017, №№ 70, 71 від 29.06.2017, №№ 68, 69 від 28.06.2017, № 67 від 27.06.2017, №№ 62, 63 від 26.06.2017, №№ 60, 61 від 25.06.2017, № 59 від 24.06.2017, № №56, 57 від 23.06.2017.

Факт порушення позивачем терміну для реєстрації вказаної податкової накладної, встановлений під час перевірки, позивачем не спростований, як і не надано відповідних доказів на підтвердження протилежного ні до суду першої інстанції ні до апеляційного суду.

Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.06.2018 № , а тому, в задоволенні позову слід відмовити.

Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 16 січня 2019 року.

Головуючий Ватаманюк Р.В.

Судді Мельник-Томенко Ж. М. Сторчак В. Ю.