Справа № 0440/5525/18
Суддя: Верба Ірина Олександрівна
Дата ухвалення: 2018-12-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 грудня 2018 року Справа № 0440/5525/18
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіВерба І.О.
при секретарі судового засіданняШелгуновій І.А.
за участю представника позивача ОСОБА_3
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі у порядку загального позовного провадження адміністративну справу за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу (недоїмки), -
1. 20.07.2018 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування:
- податкового повідомлення-рішення № 025909130 від 02.07.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору: за податковими зобов'язаннями 6 360,55 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 3 180,28 грн.;
2. На виконання розпорядження Дніпропетровського окружного адміністративного суду № 1963д від 20.07.2018 на підставі доповідної записки від 20.07.2018, у зв'язку із перебуванням судді Конєвої С.О. у відпустці, здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи, за результатами якого справу передано на розгляд судді Верба І.О., про що складено протокол від 20.07.2018.
3. Ухвалою суду від 25.07.2018 позовну заяву залишено без руху із наданням строку для усунення недоліків.
4. 06.08.2018 на виконання вимог ухвали позивачем надано квитанцію № 034410002 від 06.08.2018 про сплату судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 1 660 грн.
5. У зв'язку із перебуванням головуючого судді у справі Верба І.О. у відрядженні з 30.07.2018 по 31.08.2018 включно для роботи в Національній школі суддів України (наказ № 497-к від 09.07.2018), питання щодо призначення справи до розгляду розглянуто 04.09.2018.
6. Ухвалою суду від 04.09.2018 відкрито загальне позовне провадження в адміністративній справі № 0440/5525/18, призначено підготовче засідання на 25.09.2018.
7. 25.09.2018 у підготовчому засіданні представником відповідача подано відзив на позовну заяву (т.2 а.с.75-96), судом оголошено перерву до 23.10.2018 у зв'язку з витребуванням доказів від відповідача.
8. 01.10.2018 від позивача надійшла відповідь на відзив (т.2 а.с.104-117).
9. 17.10.2018 від представника відповідача на електронну адресу суду надійшло клопотання про долучення до матеріалів справи витребуваних судом документів.
10. 22.10.2018 на електронну адресу суду надійшли додаткові пояснення позивача, оригінал яких було подано через канцелярію суду 23.10.2018.
11. 23.10.2018 судом продовжено строк підготовчого провадження до 90 днів, оголошено перерву до 29.11.2018.
12. 14.11.2018 позивачем подано додаткові пояснення по справі та клопотання про приєднання документів до матеріалів справи.
13. 28.11.2018 від позивача надійшло клопотання про приєднання документів до матеріалів справи.
14. У підготовче засідання 29.11.2018 з'явились представники позивача та відповідача.
15. Ухвалою суду від 29.11.2018 закрито підготовче провадження в адміністративній справі № 0440/5525/18, призначено справу до судового розгляду по суті на 10.12.2018.
16. У судовому засіданні 10.12.2018 року оголошено перерву до 21.12.2018 для надання пояснень представником позивача щодо перевірки з питань сплати акцизного збору.
17. 21.12.2018 у судове засідання представник відповідача не прибув, представник позивача підтримав обрану правову позицію.
18. Позивач вважає неправомірним нарахування сум податку на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску та штрафу за його нарахування контролюючим органом, оскільки не включав у витрати зазначені контролюючим органом суми на придбання пального.
19. Підприємцем, кількісний вираз товару, використаний для отримання доходу фіксується в чеку РРО та його копії, в періодичних X-звітах та в Z-звіті за кожний день, а також накладних на відвантаження ПММ за безготівковий розрахунок, коли отримувався дохід.
20. На підставі інформації про продаж складався змінний звіт АЗС (форма 17-ПН), а зведена інформація про списання ПММ заносилась до реєстру доходів, реєстру витрат, відомість приходу та витрати бензину по АЗС, таблицю руху товару по АЗС.
21. На підставі всій інформації про продаж, покупна вартість ПММ вносилась до графи 6 книги обліку доходів та витрат, при цьому в графу 5 «реквізити документу, який підтверджує понесенні витрати» вносилась «відомість 1-10», але не накладні на придбання ПММ.
22. Оскільки визначення витрат підприємця на придбання пального пов'язано із отриманням доходу від його продажу, у витрати включені лише суми реалізованого пального, що підтверджується обліковими документами та залишками пального на кінець податкового періоду.
23. Спір виник у зв'язку зі способом ведення Книги обліку доходів і витрат, при чому у попередніх перевірках контролюючим органом зауваження не визначались.
24. Контролюючим органом допущено помилку у визначенні видаткової накладної ТОВ «Ник Ойл» від 13.12.2017 № 320 на суму 119 333,33 грн. без ПДВ, оскільки така накладна не складалась. Платником податків отримано від ТОВ «Ник Ойл» накладну від 21.12.2017 № 311 на суму 119 333,33 грн.
25. Обґрунтовуючи неправомірність нарахування штрафу за неоприбуткування готівки у касі, позивач зазначив, що дійсно, 14.11.2016 Z-звіт не був роздрукований, він був зроблений із запізненням в 10 хвилин, тобто в 00 год. 10 хв. 15.11.2016. Однак, сума фактичної виручки за 14.11.2016 року знайшла своє відображення як в розділі 2 «Облік руху готівки та суми розрахунків» КОРО так і в графі 2 «Сума доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності або незалежної професійної діяльності» за відповідну дату книги обліку доходів і витрат. Доходи, отримані 15.11.2016, зафіксовані в другому Z-звіті за 15.11.2016, були відображені у відповідних записах за 15.11.2016.
ІІІ. ДОВОДИ ВІДПОВІДАЧА
26. Відповідач проти позову заперечив повністю, зазначив, що відповідно до наданих до перевірки документів витрати за 2017 рік склали 1 808 434,20 грн., листом № 3 від 28.02.2018 підтверджено залишки товару станом на 01.01.2018 на суму 424 036,66 грн.
27. Позивач не мав підстав відносити до витрат за звітний період вартість закуплених паливно-мастильних матеріалів не реалізованих у той же звітний період.
28. Підприємець на кінець кожного звітного періоду може проводити закупки ПММ наперед, тим самим штучно завищуючи показник витрат та занижуючи показник оподатковуваного доходу та не платити податки.
29. Витрати, які закладено в вартість палива, можуть вважатись витратами пов'язаними з господарською діяльністю лише в межах доходів, отриманих від реалізації цього палива, що підтверджується правовою позицією Верховного суду у справі № 803/1942/16.
30. Неоприбуткування готівки позивач не заперечує, Z-звіт по операціям 14.11.2016 роздрукований 15.11.2016, отже допущено порушення, за яке правомірно застосовано штраф, відповідно до висновків Верховного Суду України від 13.03.2014 у справі № 2а5а/14.
ІV. ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ЗМІСТ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН
31. Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 у період з 01.01.2016 по 31.12.2017 перебував на загальній системі оподаткування, був платником податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності, податку на додану вартість, податку на доходи найманих працівників, єдиного соціального внеску та військового збору, акцизного податку.
32. У період з 28.02.2018 по 21.03.2018 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1, 77.4 статті 77, пункту 82.1 статті 82 ПК України, статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», згідно наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 29.01.2018 № 689-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_4.» та плану-графіку проведення планових перевірок суб'єктів господарювання на 2018 рік, проведена документальна планова невиїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (податковий номер НОМЕР_4) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період 01.01.2016 по 31.12.2017.
33. Копію наказу про проведення документальної планової перевірки від 29.01.2018 № 689-п та письмове повідомлення від 29.01.2018 № 285, із зазначенням дати початку проведення документальної планової перевірки, надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення за податковою адресою (місцем проживання) ОСОБА_4: АДРЕСА_1 та вручено особисто 05.02.2018.
34. Направлення на перевірку від 28.02.2018 № 1211, № 1212, № 1214 пред'явлено під підпис 28.02.2018 ФОП ОСОБА_4
1) підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 177.10 статті 177 ПК України в частині неналежного ведення Книги обліку доходів та витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність;
2) пунктів 177.2, 177.4 статті 177, з урахуванням вимог пункту 167.1 статті 167 ПК України, донараховано ПДФО від провадження господарської діяльності на загальну суму 76 326,60 грн. за 2017 рік;
3) пункту 163.1 статті 163, статті 176, з урахуванням підпункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, донараховано військовий збір на загальну суму 6 360,55 грн. 2017 рік;
4) пункту 2 частини першої статті 7, пункту 5 статті 8, пункту 2 статті 9, з урахуванням часини третьої статті 7, розділу ІІІ Закону № 2464 донараховано єдиний внесок на загальну суму 93 288,04 грн. у 2017 році у розмірі 22%;
5) порушення пунктів 2.2., 2.6 Положення «Про ведення касових операцій в національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637.
2) податкове повідомлення-рішення № 025909130, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 9 540,83 грн., з них за основним платежем в розмірі 6 360,55 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 3 180,28 грн.;
(обставини, встановлені актом перевірки)
37. За даними податкових декларацій у періоді, що перевірявся, платник податків не мав від'ємного значення чистого оподатковуваного доходу.
38. ФОП ОСОБА_4 у графі 5 Книги обліку доходів і витрат не зазначено реквізити документів, які підтверджують понесені витрати щодо придбання товарно-матеріальних цінностей, що не відповідає вимогам Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481 та порушено підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункт 177.10 статті 177 ПК України.
39. Згідно наданих до перевірки документів встановлено, що до складу витратної частини у 2017 році ФОП ОСОБА_4 було включено вартість придбаних паливно-мастильних матеріалів в сумі 424036,66 грн. (без ПДВ) по наступним видатковим накладним (товарно-транспортним накладним):
- від 19.10.2017 №252 ТОВ «Ник Ойл» в сумі 147 916,67 грн. (без ПДВ);
- від 16.11.2017 №272 ТОВ «Ник Ойл» в сумі 98 541,67 грн. (без ПДВ);
- від 13.12.2017 №320 ТОВ «Ник Ойл» в сумі 119 333,33 грн. (без ПДВ), до складу витрат включена сума 80 558,65 грн.
40. В книзі обліку доходів і витрат не ведеться облік витрат із зазначенням реквізитів витратних документів, тому не можливо встановити, які саме витрати були фактично понесені ФОП ОСОБА_4 у 2017 році.
41. З урахуванням вищезазначеного, ФОП ОСОБА_4 завищено витрати за 2017 рік на загальну суму 424 036,66 грн., чим порушено пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.
42. Перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображених у податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017 рік, встановлено його заниження на загальну суму 356 668,96 грн. внаслідок заниження доходу та завищення витрат, чим порушено пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.
43. Детальний розрахунок суми ПДФО за 2017 рік:
- 466 036,28 х 18% = 83 886,53 грн. за даними перевірки;
- 41 999,62 х 18% = 7 559,93 грн. за даними платника;
44. Сума заниження (донарахування) ПДФО за 2017 рік (різниця між ПДФО за даними перевірки та ПДФО за даними підприємця): 83 886,53 - 7 559,93 = 76 326,60 грн.
45. Таким чином, донараховано ПДФО від провадження господарської діяльності на загальну суму 76 326,60 грн. за 2017 рік.
46. Внаслідок викладеного порушення ФОП ОСОБА_4 занижено військовий збір на загальну суму 6 360,55 грн., занижено єдиний внесок з сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22% на загальну суму 93 288,04 грн.
47. Порушень при нарахуванні та сплаті акцизного збору перевіркою не встановлено.
50. За дане порушення передбачено застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно вимог статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
(обставини, встановлені на підставі інших наданих сторонами доказів)
(щодо визначення витрат)
54. На постачання товару від ПП «Ник-Ойл» складені:
- накладна № 252 від 19.10.2017 на суму 177 500 грн., бензин А-95 (Євро) 3 000 л, дизельне паливо (ДП-Л-Євро-ВО) 5 000 л (т.1 а.с.149);
- накладна № 272 від 16.11.2017 на суму 118 250 грн., бензин А-95 (Євро) 2 000 л, бензин А-92 (Євро) 3 000 л (т.1 а.с.153);
- видаткова накладна № 320 від 13.12.2017 на суму 143 200 грн., бензин А-95 (Євро) 2 000 л, бензин А-92 (Євро) 4 000 л (т.2 а.с.176).
55. Позивачем також надана видаткова накладна № 311 від 21.12.2017 на суму 143 200 грн., бензин А-95 (Євро) 2 000 л, бензин А-92 (Євро) 4 000 л (т.1 а.с.155).
56. ФОП ОСОБА_4 оплатив ПП «Ник-Ойл» вартість палива платіжними дорученнями (т.2 а.с.111-116):
- від 12.10.2017 № 853 в розмірі 177 500 грн., у тому числі ПДВ 29 583,33 грн., згідно рахунку № 268 від 10.10.2017;
- від 16.11.2017 № 853 в розмірі 118 250 грн., у тому числі ПДВ 19 708,33 грн., згідно рахунку № 300 від 15.11.2017;
- від 19.12.2017 № 873 в розмірі 143 200 грн., у тому числі ПДВ 23 866,67 грн., згідно рахунку № 320 від 13.12.2017.
57. Платником податків відображались доходи та витрати у Книзі доходів та витрат (т.2 а.с.78-95), оплата здійснювалась у безготівковій формі.
58. В перевіреному періоді платник податків здійснював придбання та реалізацію паливно-мастильних матеріалів (А-95Е-1, А-95 Преміум, А-92, А-92Е, Д/Т Е), облік якого по кожному виду палива здійснювався у відомостях приходу та видатків у окремих ємностях щомісячно на початок та кінець місяця із зазначення поставника, дати здійснення платежу при придбання товару, літражу, вартості та відомостей щодо реалізації таких товарів (т.1 а.с.50-61).
59. Згідно відомості за жовтень 2017 року (т.1 а.с.59):
- у ємності № 3 відображено отримання від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-95Е у кількості 3 000 л на суму 50 000 грн. (без ПДВ) оплаченого 19.10.2017, № 252, видаткова частина відсутня.
60. Згідно відомості за листопад 2017 року (т.1 а.с.60):
- по ємності № 2 відображено отримання від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-92Е у кількості 2 000 л на суму 38 916,67 грн. (без ПДВ) оплаченого 16.11.2017, № 272, видаткова частина відсутня;
- по ємності № 3 відображено отримання від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-95Е у кількості 3 000 л на суму 59 625 грн. (без ПДВ) оплаченого 16.11.2017, № 272, видаткова частина відсутня;
- по ємності № 3 відображено наявність отриманого від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-95Е у кількості 3 000 л на суму 50 000 грн. (без ПДВ) оплаченого 19.10.2017, № 252, та видаткову частину товару у листопаді у кількості 865,93 л на суму 15 875,38 грн.;
- по ємності № 4 відображено отримання від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ Д/Т Е у кількості 5 000 л на суму 92 916,67 грн. (без ПДВ) оплаченого 19.10.2017, № 252, видаткова частина відсутня.
61. Згідно відомості за грудень 2017 року (т.1 а.с.61):
- по ємності № 2 відображено наявність отриманого від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-92Е у кількості 2 000 л на суму 38 916,67 грн. (без ПДВ) оплаченого 16.11.2017, № 272, та видаткову частину товару у грудні у кількості 1 354,14 л на суму 26 349,31 грн.;
- по ємності № 3 відображено наявність отриманого від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-95Е у кількості 3 000 л на суму 59 625 грн. (без ПДВ) оплаченого 16.11.2017, № 272, видаткова частина відсутня;
- по ємності № 3 відображено наявність отриманого від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ А-95Е у кількості 2 134 л на суму 39 124,62 грн. (без ПДВ) оплаченого 19.10.2017, № 252, та видаткову частину товару у грудні у кількості 1 778,84 л на суму 32 612,07 грн.;
- по ємності № 4 відображено наявність отриманого від ТОВ «Ник Ойл» ГСМ Д/Т Е у кількості 5 000 л на суму 92 916,67 грн. (без ПДВ) оплаченого 19.10.2017, № 252, та видаткову частину товару у грудні у кількості 1 520,93 л на суму 28 263,95 грн.
62. Наведений рух пального відображений у змінних звітах (т.2 а.с.1-62).
63. Поденний рух товару по АЗС відображений у щомісячних обліку платника податків, із зазначенням кількості реалізованого пального за кожним видом та відображенням залишків палива на кінець періоду (т.1 а.с.62-80).
64. Розрахунок витрат та доходів платника податків за 2017 рік здійснювався також в електронній формі, витрати на придбання товару відображались як собівартість реалізованих товарів за щомісячними відомостями, які наведені вище (т.1 а.с.89-102, т.2 а.с. 185-226).
65. Позивачем на підтвердження врахування у витратах собівартості проданого товару надана зведена відомість продажів ПММ за 2017 рік (т.3 а.с.7-8).
(щодо оприбуткування кошів)
66. Позивачем 14.11.2016 проводились готівкові розрахунки при реалізації пального з роздрукуванням фіскальних чеків (т.1 а.с.36-42).
67. За 14.11.2016 роздрукування Z-звіту № 1088 на суму 5 336,66 здійснено 15.11.2016 о 00 год. 10 хвил. (т.1 а.с.44).
69. У розділі 4 «Облік ремонтів та технічного обслуговування РРО» аркуш 76 КОРО здійснений запис № 1: дата і час виходу РРО Z-звіту № 1088 з ладу: 14.11.16 23-50; характер несправності (вид технічного обслуговування): РРО блоковано. Не було зв'язку з сервером еквайєра 72 год. Перезавантаження модему; дата і час відновлення роботи РРО: 15.11.16 00:10; підпис працівника: ОСОБА_6 (підпис); номер першого Z-звіту після відновлення роботи: № 1188.
V. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН
70. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
71. Правила оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, врегульовані статтею 177 ПК України.
72. Доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 ПК України.
73. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).
74. Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого платником податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
75. Згідно підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
76. Не включаються до складу витрат підприємця витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем (підпункт 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України).
77. Фізичні особи-підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді (пункт 177.10 статті 177 ПК України).
78. Абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
79. Об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту (пункти 1.2, 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України ).
80. Згідно абзацу першого пункту 2 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
81. Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон № 265), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
82. Відповідно до статті 2 Закону № 265 КОРО - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
83. Аналогічне визначення КОРО наведено і в пункті 1.2 глави 1 Положення № 637, в якому також зазначено, що під оприбуткуванням готівки розуміється проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
84. Пунктом 2.2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, (далі - Положення № 637) передбачено, що підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.
85. Згідно з пунктом 7.15 глави 7 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (розрахункової книги - РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.
86. Відповідно до пункту 2.6 глави 2 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
87. Відповідно до абзацу третього статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.07.1995 № 436/95 (далі - Указ № 436/95) у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
88. Згідно статті 238 ГК України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.
89. Види адміністративно-господарських санкцій, умови та порядок їх застосування визначаються цим Кодексом, іншими законодавчими актами. Адміністративно-господарські санкції можуть бути встановлені виключно законами.
90. Органи державної влади відповідно до своїх повноважень та у порядку, встановленому законом, можуть застосовувати до суб'єктів господарювання такі адміністративно-господарські санкції як адміністративно-господарський штраф (стаття 239 ГК України).
91. Адміністративно-господарський штраф - це грошова сума, що сплачується суб'єктом господарювання до відповідного бюджету у разі порушення ним встановлених правил здійснення господарської діяльності. Перелік порушень, за які з суб'єкта господарювання стягується штраф, розмір і порядок його стягнення визначаються законами, що регулюють податкові та інші відносини, в яких допущено правопорушення (стаття 241 ГК України).
92. Відповідно до частини першої статті 250 ГК України адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.
93. Частиною другою статті 250 ГК України встановлено, що дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені ПК України, Законом України «Про банки і банківську діяльність» та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.
VІ. ОЦІНКА СУДУ
94. Донарахування податку з доходу фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску та штрафу за його нарахування контролюючим органом у розглянутому спорі обумовлено неналежним веденням платником податків книги обліку доходів та витрат, а саме невідображення реквізитів документів, які підтверджують понесені витрати щодо придбання товарно-матеріальних цінностей.
95. У зв'язку з невідображенням зазначенням реквізитів витратних документів у книзі обліку доходів і витрат контролюючий орган не мав змоги встановити, які саме витрати були фактично понесені ФОП ОСОБА_4 у 2017 році, у зв'язку із чим прийшов до висновку, що платником податків завищено витрати за 2017 рік на загальну суму 424 036,66 грн. (два останні абзаци аркушу 6 акту перевірки, т.1 а.с.25 звор.бік).
96. З таким висновком відповідача суд не погоджується, оскільки перевірка достовірності відображення витрат має включати аналіз всіх документів, які є підставою для ведення бухгалтерського та податкового обліку та визначення розміру витрат підприємця.
97. З матеріалів справи судом не встановлено заявлене завищення витрат на загальну суму 424 036,66 грн., а неповне ведення книги доходів і витрат має наслідком застосування штрафу за таке порушення, однак, не може бути самостійною та достатньою підставою для встановлення розглянутого порушення - непідтвердження витрат.
98. Звітними документами позивач підтвердив первісні витрати на придбання палива, рух палива, наявність часткових залишків станом на 31.12.2017 по спірним накладним та врахування у складі витрат тільки собівартості реалізованого товару.
99. З огляду на викладене, нарахування платежів за розглянуте порушення є неправомірним, а винесені рішення підлягають скасуванню.
100. Надаючи оцінку доводам сторін щодо порушення порядку обігу готівки, що призвело до нарахування штрафу, суд зазначає, що системний аналіз норм Положення № 637 дає підстави для висновку про те, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункової книжки) та відображення на їх підставі готівки в книзі обліку розрахункових операцій.
101. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлено відповідальність статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95.
102. Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду України, викладеному в постановах від 01.04.2014 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний будинок «Богодухівська Птахофабрика» до Харківської об'єднаної державної податкової інспекції, третя особа - Державна податкова адміністрація в Харківській області, про скасування рішення, а також від 04.11.2015 у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_7 до Козелецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області про скасування податкового повідомлення-рішення, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України.
103. У справі, що розглядається, належним оприбуткуванням 14.11.2016 готівки в розмірі 5 336,66 грн. було б внесення відповідного запису в цей же день до книги обліку розрахункових операцій. Вказаний запис здійснюється на підставі відповідного Z-звіту.
104. Аналогічна правова позиція неодноразово висловлена Верховним Судом України, зокрема, у постановах від 11.12.2012 у справі № 21-400а12, від 04.11.2015 року у справі № 825/554/15-а, а також Верховним Судом у постанові від 31.07.2018 у справі № 813/2229/17, від 04.12.2018 у справі № 808/1210/17, від 17.12.2018 у справі № 810/3811/17.
105. Належить врахувати підстави не роздрукування Z-звіту 14.11.2016, та його фактичне роздрукування 15.11.2016 о 00 год. 10 хвил., яке було обумовлено несправністю РРО, яке було блоковано у зв'язку із відсутністю зв'язку з сервером еквайєра та призвело до перезавантаження модема з метою відновлення зв'язку. Вказаним обставинам контролюючим органом оцінку не надано.
106. Суд дійшов висновку про неправомірне застосування штрафу за порушення порядку оприбуткування, оскільки штраф застосований оскаржуваним рішенням 02.07.2018, коли як порушення допущено 14.11.2016, тобто поза межами одного року з дня порушення особою встановленого порядку.
107. Фінансові санкції, застосовані на підставі пункту 1 Указу № 436/95, у розумінні статті 238 та статті 239 ГК України є адміністративно-господарськими санкціями, застосування яких можливе лише в межах строків, встановлених статтею 250 ГК України, а тому, застосування до позивача штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, здійснено відповідачем після закінчення одного року з дня його вчинення, тобто, поза межами строків, встановлених статтею 250 ГК України.
108. Суд вважає незастосовним обмеження, встановлене частиною другою статті 250 ГК України у спірних правовідносинах, оскільки розглянуті штрафні санкції та їх розмір встановлені Указом № 436/95, який не є законом.
109. Застосування строків накладення штрафу за розглянуте порушення згідно статті 250 ГК України підтверджено правовим висновком Верховного Суду, викладеним у поставові від 20.03.2018 у справі № 803/1397/17.
VІІ. ВИСНОВКИ СУДУ
110. З системного аналізу матеріалів справи та норм чинного законодавства суд дійшов про висновку про неправомірне нарахування платнику податків сум податку на доходи фізичних осіб, військового збору, недоїмки зі сплати єдиного внеску та штраф за його донарахування контролюючим органом, штрафу за порушення правил оприбуткування, що є підставою для задоволення позовних вимог та присудження на користь позивача судових витрат відповідно до статті 139 КАС України.
111. Керуючись статтями 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
5. Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області судовий збір у розмірі 4 192,18 грн.
6. Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
7. До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.
8. У зв'язку із перебуванням головуючого судді Верба І.О. у відпустці з 28.12.2018 по 03.01.2019, повне рішення складено 04.01.2019.
Суддя І.О. Верба