Справа № 822/3292/17
Суддя: Граб Л.С.
Дата ухвалення: 2018-12-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/3292/17

Головуючий у 1-й інстанції: Михайлов О.О.

Суддя-доповідач: Граб Л.С.

26 грудня 2018 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Білої Л.М. Гонтарука В. М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарги ОСОБА_2 та Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року (повний текст виготовлено 22.12.2018) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_2 до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача-Баламутівської сілької ради про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

В листопаді 2017 року ОСОБА_2 звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області (далі ГУ ДФС у Хмельницькій області), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача-Баламутівської сільської ради, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № від 21 листопада 2017 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб в розмірі 308538,38 грн.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області № від 21 листопада 2017 року в частині нарахування грошового зобов'язання у сумі 68851,40 грн., в тому числі 42207,92 грн. основного платежу, 10551,98 грн. штрафних санкцій, 16091,50 грн. пені; в задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду сторони, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, подали апеляційні скарги.

В обгрунтуванні апеляційної скарги позивача зазначено, що в перевіряємий період, останній не був орендарем земельної ділянки водного фонду площею 15,7 га, яка знаходиться на території Баламутівської сілької ради та передана останньому в оренду згідно договору №4 від 23.07.2002, оскільки строк дії цього договору закінчився 01.08.2007. При цьому в договорі не визначено можливості пролонгації його дії на випадок відсутності заперечень сторін щодо цього у разі закінчення терміну договору.

Також ОСОБА_2 посилаючись на норми Бюджетного кодексу України зазначив, що відповідач не мав законних підстав для донарахування у 2014 році орендної плати за землю за законодавством, яке почало діяти в середині бюджетного періоду.

Просив суд, звернути увагу і на те, що дотримання позивачем вимог податкового законодавства щодо сплати орендної плати за землю, вже було предметом перевірки податковим органом в травні 2017 року, однак жодних порушень не виявлено.

Крім того, скаржник зазначив, що з акту перевірки № 2451/22-01-13-06/НОМЕР_1 від 07.11.2017 неможливо встановити вид перевірки, а також що договору, зазначеного у вступній частині акту-№04 від 30.05.2008 взагалі не існує, а також, що в травні 2017 року відповідачем вже проводилась перевірка дотримання позивачем податкового законодавства за це й же період.

В свою чергу відповідач в апеляційній скарзі вказав, що податкове повідомлення-рішення № від 21 листопада 2017 року, прийняте Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені законодавством, на підставі висновків акта перевірки №2451/22-01-13-06/НОМЕР_1 від 07.11.2017.

Відзивів на апеляційні скарги від сторін до суду не надходило.

За заявою відповідача, апеляційний розгляд справи призначено в режимі відеоконференції, однак з технічних причин Хмельницький окружний адміністративний суд, не зміг забезпечити проведення розгляду справи в режимі відеоконференції, про що секретарем судового засідання суду апеляційної інстанції, складено довідку.

Відповідно до ч.4 ст.195 КАС України, ризики технічної неможливості участі у відеоконференції поза межами приміщення суду, переривання зв'язку тощо несе учасник справи, який подав відповідну заяву.

За правилами п.п.1,2 ч.1 ст.311 КАС України, розгляд справи колегією суддів здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги задоволенню не підлягають, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що ФОП ОСОБА_2 є платником єдиного податку ІІІ групи.

В період з 26.04.2017 по 04.05.2017, на підставі наказу ГУ ДФС у Хмельницькій області №790 від 24.04.2017, посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивачем з питань дотримання вимог податкового законодавства по платі за землю (орендній платі за земельні ділянки державної та комунальної форми власності) за період з 01.01.2013 по 31.12.2016. За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт №0585/22-01-13-02/НОМЕР_1 від 12.05.2017.

Згідно вказано акта, контролюючим органом зроблено висновок про допущені порушення позивачем:

- п. 295.3 ст. 295 ПК України, в результаті чого позивачем занижено суму податкових зобов'язань з єдиного податку за період, що перевірявся на суму 1776,00 грн, в тому числі за звітні податкові періоди за 2015 рік - 476,00 грн, за 2016 рік - 1300,00 грн;

- п. 44.1 ст. 44, п.п. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п.п. 296.1.1 п. 196.1 ст. 296 ПК України, в частині неналежного ведення позивачем обліку доходів і витрат в книзі обліку доходів та витрат за перевіряємий період.

Також у вказаному акті перевірки контролюючим органом зафіксовано, що перевіркою достовірності відображених показників у поданій податковій звітності за період з 01.01.2013 по 31.12.2016 в сумі 67182,92 грн встановлено, що на формування цих показників мали вплив площа ставка, нормативна грошова оцінка земельних ділянок водного фонду, що орендує та використовує ОСОБА_2 відповідно до договору оренди, укладеного останнім з Баламутівською сільською радою Ярмолинецького району Хмельницької області від 23.07.2002 №04 та зареєстрованого за №57 від 09.08.2002.

На підставі ухвали Ярмолинецького районного суду Хмельницької області від 04.10.2017 689/683/171-кс/689/184/17 та наказу ГУ ДФС у Хмельницькій області №3361 від 26.10.2017, посадовими особами відповідача знову проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового законодавства по платі за землю (орендній платі за земельні ділянки державної та комунальної форми власності) за період з 01.01.2013 по 31.12.2016 роки, за результатами якої складено акт №2451/22-01-13-06/НОМЕР_1 від 07.11.2017 року.

Відповідно до зазначеного вище акта, перевіркою правильності нарахування та своєчасності сплати орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності ФОП ОСОБА_2 з 01.01.2013 по 31.12.2016 встановлено невідповідність задекларованих показників в сумі 199286,18 грн.

На підставі акта №2451/22-01-13-06/НОМЕР_1, контролюючим органом винесено спірне податкове повідомлення-рішення № від 21 листопада 2017 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з фізичних осіб в сумі 308538,38 грн, в тому числі: 199286, 18 грн - за податковим зобов'язанням, 49821,55 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями та 59430,65 грн - пеня.

Позивач, вважаючи рішення відповідача неправомірним, звернувся за захистом своїх прав до суду.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що внаслідок недотримання позивачем норм податкового законодавства, відповідачем правомірно збільшено грошове зобов'язання по орендній платі за землю. При цьому, суд прийшов до висновку, що нарахування податковим органом грошових зобов'язань за результатами перевірки можливе лише з урахуванням термінів давності, встановлених пунктом 102.1 статті 102 Кодексу, а тому, оскаржуване податкове повідомлення-рішення не відповідає зазначеній вимозі та підлягає скасуванню у частині нарахування основного платежу, штрафних санкцій та пені за 2014 рік, що відповідно до розрахунку контролюючого органу складає 68851,40 грн.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та надаючи правову оцінку обставинам справи, виходить із наступного.

Спірні правовідносини регулюються Законом України від 06.10.1998 № 161-XIV «Про оренду землі» та Податковим кодексом України в редакціях, що були чинними на момент їх виникнення.

Відповідно до ст. 1, 3 Закону України «Про оренду землі» оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.

Об'єктами оренди є земельні ділянки, що перебувають у власності громадян, юридичних осіб, комунальній або державній власності.

Згідно з ст. 21 зазначеного Закону орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди.

Річна орендна плата за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності, надходить до відповідних бюджетів, розподіляється і використовується відповідно до закону і не може бути меншою, зокрема для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється Законом України "Про плату за землю".

Річна орендна плата за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності, не може перевищувати 12 відсотків їх нормативної грошової оцінки.

З 1 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс України.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Отже, орендна плата за земельну ділянку державної і комунальної власності є однією із форм плати за землю.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, - це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Згідно підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності-обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Пунктом 288.1 стт 288 ПК України передбачено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Підпунктами 288.5.1, 288.5.2 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення- розміру земельного податку, що встановлюється розділом ХIII ПК; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки.

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Таким чином, з набранням чинності Податковим кодексом України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших законодавчих актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 06.02.2018 у справі № 814/164/14 та від 29.10.2018 у справі № 826/4179/17, а також у постановах Верховного Суду України від 02.12.2018 у справі №21-274а14, від 07.04.2015 у справі №21-117а15 та від 14.04.2015 у справі №21-165а15.

За правилами ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

З матеріалів справи слідує, що відповідачем на підставі ухвали Ярмолинецького районного суду Хмельницької області від 04.10.2017 689/683/171-кс/689/184/17 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати орендної плати за землю позивачем, за результатами якої складено акт №2451/22-01-13-06/НОМЕР_1 від 07.11.2017 року за висновками якого встановлено порушення ст.21 Закону України "Про оренду землі" та п.228.1, пп.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України та прийнято спірне податкове повідомлення-рішення.

З вказаного акту вбачається, що порушення податкового законодавства податковий орган обгрунтовує обчисленням позивачем орендної плати на підставі договору оренди, а не на підставі вимог ПК України.

Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про те, що орендна плата за землю в період з 01.01.2013 по 31.12.2016 сплачувалась позивачем в розмірі меншому, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК, а отже контролюючий орган дійшов вірного висновку про порушення ФОП ОСОБА_2 п.228.1, пп.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України.

Разом з тим, Законом України N 1797 від 21.12.2016 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" внесено зміни до статті 102 Кодексу, а саме пункт 102.1 викладено в такій редакції: "Контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку."

Таким чином, нарахування податковим органом грошових зобов'язань за результатами перевірки можливе лише з урахуванням термінів давності, встановлених пунктом 102.1 статті 102 Кодексу.

З огляду на зазначене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення не відповідає вищезазначеній вимозі, а тому підлягає скасуванню у частині нарахування основного платежу, штрафних санкцій та пені за 2014 рік, що відповідно до розрахунку контролюючого органу складає 68851,40 грн.

Що стосується доводів позивача про те, що в період з 01.01.2013 по 31.12.2016 останній не був орендарем земельної ділянки водного фонду площею 15,7 га, яка знаходиться на території Баламутівської сілької ради та передана останньому в оренду згідно договору №4 від 23.07.2002, оскільки строк дії цього договору закінчився 01.08.2007 та в ньому не передбачена можливість продовження дії на випадок відсутності заперечень сторін, колегія суддів виходить із такого:

Як підтверджено матеріалами справи, 23.07.2002 №04 між ОСОБА_2 та Баламутівською сільською радою Ярмолинецького району Хмельницької області укладено договір оренди земельної ділянки площею 15,7 га, що знаходиться в межах с.Баламутівка Баламутівської сільської ради строком на 5 років. Вказаний договір зареєстрований 09.08.2002 №57, тобто останнім днем діє договору є 09.08.2007.

Як слідує зі змісту п.4 вказаного Договору, підставою для припинення договору є закінчення терміну його дії.

Разом з тим, частиною шостою статті 33 Закону України "Про оренду землі" передбачено, що у разі якщо орендар продовжує користуватися земельною ділянкою після закінчення строку договору оренди і за відсутності протягом одного місяця після закінчення строку договору листа-повідомлення орендодавця про заперечення у поновленні договору оренди землі такий договір вважається поновленим на той самий строк і на тих самих умовах, які були передбачені договором.

В матеріалах справи відсутні відомості про те, що позивач направляв орендодавцю лист-повідомлення про заперечення у поновленні договору, натомість наявний договір про внесення змін до договору оренди земельної ділянки №4 від 23.07.2002, укладений 14.03.2008 між ОСОБА_2 та Баламутівською сільською радою, за змістом якого, зокрема, договір оренди №4 продовжено на строк-10 років.

Слід зазначити, що укладення договору від 14.03.2008 не суперечить підпункту 4.4 п.4 договору від 23.07.2002, яким передбачено, що зміна умов договору можлива лише за взаємною згодою сторін.

В подальшому, ОСОБА_2 передав земельну ділянку, що знаходилась у нього на праві користування на підставі договору оренди №4 від 23.07.2002 зі змінами та доповненнями, внесеними договром від 14.03.2008, ФОП ОСОБА_3 до 01.08.2017.

Так, Податковий кодекс України передбачає можливість укладення договору суборенди земельних ділянок, які перебувають у державній або комунальній власності.

Положеннями ст. 8 Закону України «Про оренду землі» також передбачено, що орендована земельна ділянка або її частина може передаватися орендарем у суборенду без зміни цільового призначення, якщо це передбачено договором оренди або за письмовою згодою орендодавця. Умови договору суборенди земельної ділянки повинні обмежуватися умовами договору оренди земельної ділянки і не суперечити йому.

Разом з тим, вказані норми права не передбачають зміну платника орендної плати з орендаря на суборендаря у разі укладення договору суборенди земельної ділянки.

Як раніше зазначалося, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є саме договір оренди земельної ділянки. У свою чергу органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування подають контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки лише орендарів.

З огляду на заначене, колегія суддів вважає вказані доводи позивача необгрунтованими та безпідставними.

Стосовно посилань ОСОБА_2 на те, що у вступній частині акту перевірки № 2451/22-01-13-06/НОМЕР_1 від 07.11.2017 вказано договір №04 від 30.05.2008, якого взагалі не існує, колегія суддів дійшла переконання, що вказана помилка не спростовує висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та окрім того, в акті вказано перелік документів, в тому числі договорів, які досліджували під час проведення перевірки, договір №04 у вказаному переліку відсутній.

Щодо правомірності повторного проведення перевірки за той же період, який був предметом перевірки в травні 2017 року, то правова оцінка проведенню перевірки, результати якої оформлені актом перевірки № 2451/22-01-13-06/НОМЕР_1 від 07.11.2017, надана Верховний Судом у постанові від 14.08.2018 у даній справі.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 195, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційні скарги ОСОБА_2 та Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Граб Л.С.

Судді Біла Л.М. Гонтарук В. М.