Справа № 2а/1670/7003/12
Суддя: Шипуліна Т.М.
Дата ухвалення: 2018-12-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 грудня 2018 року

Київ

справа №2а/1670/7003/12

касаційне провадження №К/9901/1308/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

за участю секретаря Жидецької В.В.

представника відповідача Біленко Н.О.

прокурора Атаманюк І.О.

розглянув у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін касаційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 03.12.2012 (суддя Серга С.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 29.04.2013 (головуючий суддя - Присяжнюк О.В., судді: Катунов В.В., Ральченко І.М.) у справі № 2а-1670/7003/12 за позовом ОСОБА_2 до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_2 звернулась до суду з адміністративним позовом до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.04.2011 № /535.

Справа розглядалась неодноразово.

За наслідками останнього її розгляду Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 03.12.2012 адміністративний позов задовольнив.

Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 29.04.2013 залишив постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 03.12.2012 без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Кременчуцька об'єднана державна податкова інспекція Полтавської області Державної податкової служби оскаржила їх у касаційному порядку.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 03.12.2012, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 29.04.2013 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування своїх вимог Кременчуцька об'єднана державна податкова інспекція Полтавської області Державної податкової служби посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: пункту 1.2 статті 1, підпунктів 4.2.3, 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 9, 11, 69, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).

Зокрема, зазначає, що позивачем безпідставно не задекларовано додаткові блага (доходи), отримані в результаті безкоштовної передачі в березні 2008 року часток статутного фонду Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг», відступлених на її користь нерезидентами - Товариством з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.» у вигляді майнових прав на будівельне та торгівельне обладнання на суму 21721052,55 грн. та громадянином ОСОБА_3 ОСОБА_4 у вигляді грошових коштів у сумі 11000000,00 грн., у зв'язку з їх добровільним виходом зі складу учасників товариства.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову невиїзну документальну перевірку ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2008 по 31.12.2009, результати якої оформлено актом від 28.03.2011 № 1695/17-311/НОМЕР_1.

За її наслідками контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пункту 1.2 статті 1, підпунктів 4.2.3, 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) внаслідок недекларування доходу, отриманого у вигляді додаткового блага від нерезидентів - Товариства з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.» та громадянина ОСОБА_3 ОСОБА_4, у зв'язку з передачею останніми ОСОБА_2 майнових прав у вигляді часток у статутному фонді Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг».

На підставі зазначеного акта перевірки органом доходів і зборів прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.04.2011 № /535, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 4908157,88 грн. за основним платежем.

Крім того, з'ясовано, що засновниками та учасниками Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» до 20.03.2008 були Товариство з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.» місцезнаходження: Домініканська Республіка, м. Копт хол, поштовий індекс 2343, Розо, Співдружність Домініка, острова Вест-Індія) та громадянин ОСОБА_3 ОСОБА_4.

20.03.2008 на адресу загальних зборів учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» надійшла заява від ОСОБА_5 про добровільний вихід зі складу учасників товариства з передачею своєї частки статутного капіталу у повному обсязі позивачу.

Заява аналогічного змісту надійшла на адресу загальних зборів учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» й від Товариства з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.».

20.03.2008 на загальних зборах учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» ухвалено прийняти до складу учасників товариства ОСОБА_2, прийняти заяви від ОСОБА_5 та Товариства з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.» про відступлення своїх часток і прав засновників на користь позивача, що підтверджується протоколом № 25.

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили, зокрема, з того, що ОСОБА_5 є сином позивача, тобто членом сім'ї першого ступеня споріднення, і хоча він є громадянином ОСОБА_3 Федерації, однак має посвідку на постійне проживання в Україні, прописаний з 26.05.2004 за адресою: АДРЕСА_1, та одержав ідентифікаційний номер. Відтак, на переконання судових інстанцій, виходячи з приписів підпункту 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), ОСОБА_5 є резидентом, а відповідно і дохід, який отримала від нього позивач в розмірі 11000000,00 грн., підлягає оподаткуванню відповідно до підпункту 13.2.1 пункту 13.2 статті 13 цього Закону, тобто за нульовою ставкою.

Згідно з пунктом 2.1 статті 2 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платниками податку є резидент, який отримує як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи.

За правилами пункту 1.2 статті 1 цього Закону доходом є сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, чи набутих незаконним шляхом у випадках, визначених підпунктом 4.2.16 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.

Підпунктом 4.2.9 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що якщо додаткові блага надаються особою, що не є працедавцем платника податку, чи особою, яка діє від імені або за дорученням такого працедавця, то такі доходи прирівнюються з метою оподаткування до подарунків з їх відповідним оподаткуванням.

Згідно з підпунктом 4.2.3 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються сума (вартість) подарунків у межах, що підлягають оподаткуванню згідно з нормами статті 14 цього Закону.

Відповідно до пункту 14.1 статті 14 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) кошти, майно, майнові чи немайнові права, вартість робіт, послуг, подаровані платнику податку, оподатковуються за правилами, встановленими цим Законом для оподаткування спадщини.

За змістом підпункту 13.2.1 пункту 13.2 статті 13 вказаного Закону об'єкти спадщини оподатковуються при отриманні спадщини спадкоємцями, що є членами сім'ї спадкодавця першого ступеня споріднення, - за нульовою ставкою податку до будь-якого об'єкта спадщини.

Водночас підпунктом 13.2.3 пункту 13.2 статті 13 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що при отриманні спадщини будь-яким спадкоємцем від спадкодавця-нерезидента об'єкти спадщини оподатковуються за ставкою податку, визначеною пунктом 7.1 статті 7 цього Закону (15 відсотків), до будь-якого об'єкта спадщини.

Згідно з підпунктом 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку, що отримує доходи, нараховані особою, яка не є податковим агентом, зобов'язаний включити суму таких доходів до складу загального річного оподатковуваного доходу та подати річну декларацію з цього податку.

При цьому, як зазначив Верховний Суд України в постанові від 10.09.2013 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ренесанс Капітал» до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, правові висновки якого відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України мають враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах, іноземці або особи без громадянства мають підтверджувати свій резидентський статус. Вони можуть самостійно визначити статус податкового резидента України шляхом звернення до податкового органу за місцем реєстрації в органах внутрішніх справ із відповідною заявою фізичної особи-іноземця про самостійне визначення резидентського статусу, форма якої встановлена наказом Державної податкової адміністрації України від 05.10.2004 № 581 «Про затвердження примірних форм Заяви фізичної особи-іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та Повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою-іноземцем резидентського статусу».

Статус податкового резидента України таких іноземців чи осіб без громадянства підтверджується довідкою податкового органу, виданою відповідно до зазначеного наказу.

При отриманні фізичною особою резидентського статусу шляхом звернення до податкового органу і отримання від нього відповідної довідки, резидентський статус визначається на звітний податковий період (рік), а отже підтвердження свого резидентського статусу має здійснюватися такими особами щорічно, з податкового періоду, в якому іноземець отримав довідку.

Одним із критеріїв визначення резидентського статусу відповідно до пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) є перебування іноземного громадянина на території України не менше 183 днів протягом періоду або періодів податкового року.

Перебування в України протягом 183 днів дає іноземцю право на звернення до податкового органу із заявою щодо видачі ним довідки-повідомлення, передбаченої наказом Державної податкової адміністрації України від 05.10.2004 № 581 «Про затвердження примірних форм Заяви фізичної особи-іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та Повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою-іноземцем резидентського статусу».

Тільки після видачі податковим органом встановленого вказаним наказом повідомлення (довідки) іноземець може розглядатись як податковий резидент України.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Утім, судові інстанції в порушення наведених процесуальних вимог не з'ясували обставини щодо отримання ОСОБА_5 довідки-повідомлення, передбаченої наказом Державної податкової адміністрації України від 05.10.2004 № 581 «Про затвердження примірних форм Заяви фізичної особи-іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та Повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою-іноземцем резидентського статусу», не запропоновували позивачу подати відповідні докази на підтвердження резидентського статусу сина.

Надаючи оцінку обставинам щодо відступлення своєї частки на користь ОСОБА_2 Товариством з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.», суди встановили, що фактично частку в статутному капіталі Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» нерезидентом продано позивачу за 21721052,55 грн., що підтверджується договором купівлі-продажу (відступлення) частки у статутному капіталі Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» від 20.03.2008.

Відповідно до пункту 2.1 вказаного договору за відступлення частки, визначеної пунктом 1.1 договору, покупець зобов'язується оплатити продавцю її договірну вартість, яка відповідає номінальній вартості та становить 21721052,55 грн.

В пунктів 5.1 договору зазначено, що він вважається укладеним і набирає чинності з дня його підписання сторонами і діє протягом п'яти років з дня укладення та набрання ним чинності.

Тобто, як з'ясовано судовими інстанціями, Товариством з обмеженою відповідальністю «Endwell S.A.» не передано безоплатно на користь позивача свою частку в статутному фонді Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова Холдинг» у розмірі 21721052,55 грн., а здійснено продаж своїх майнових (корпоративних) прав фактично за номінальною вартістю.

У позивача, в свою чергу, виникла грошова (кредиторська) заборгованість перед нерезидентом, яка ОСОБА_2 на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій сплачена не була.

Однак, при новому розгляді справи з метою з'ясування дійсного податкового обов'язку позивача у спірних правовідносинах та правової природи цієї операції судам необхідно перевірити, чи відбувся остаточний розрахунок між сторонами за договором від 20.03.2008 в установлений ним термін.

Крім того, слід зазначити, що пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Пункт 79.2 статті 79 доповнено абзацом другим згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 № 4834-VI такого змісту: «Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки». Це доповнення не змінює регулювання, воно уточнює дійсний зміст попередньої норми.

При цьому, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) необов'язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім. Зазначений висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Таким чином, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Невиконання, в свою чергу, вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Наведене правозастосування узгоджується з висновком Верховного Суду України, викладеним у постанові від 27.01.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будгарантінвест-55» до Державної податкової інспекції у м.Южному Одеської області про визнання незаконним наказу про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки та визнання протиправними дій.

У цій справі суди встановили, що письмове повідомлення від 16.03.2011 № 2478/б/17-024/НОМЕР_1 про дату початку та місце здійснення позапланової невиїзної документальної перевірки надіслано на адресу позивача 16.03.2011 та отримано нею 24.03.2011, а сам контрольний захід розпочато 17.03.2011.

Утім, за змістом пункту 4.1 Нормативів і нормативних строків пересилання поштових відправлень та поштових переказів, затверджених наказом Міністерства транспорту та зв'язку України від 12.12.2007 № 1149 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), нормативні строки пересилання простої письмової кореспонденції операторами поштового зв'язку (без урахування вихідних днів об'єктів поштового зв'язку) складають: місцевої - Д+2, пріоритетної - Д+1; у межах області та між обласними центрами України (у тому числі для міст Києва, Сімферополя, Севастополя) - Д+3, пріоритетної - Д+1; між районними центрами різних областей України (у тому числі для міст обласного підпорядкування) - Д+4, пріоритетної - Д+2; між іншими населеними пунктами різних областей України - Д+5, пріоритетної - Д+4, де Д - день подання поштового відправлення до пересилання в об'єкті поштового зв'язку або опускання простого листа чи поштової картки до поштової скриньки до початку останнього виймання; 1, 2, 3, 4, 5 - кількість днів, протягом яких пересилається поштове відправлення.

З урахуванням викладеного, в даному випадку ретельній перевірці підлягали обставини щодо наявності в позивача об'єктивної можливості отримати та ознайомитись у встановлений законом спосіб до початку здійснення контрольного заходу з наказом та відомостями про дату початку та місце його проведення, зокрема, шляхом направлення запиту на адресу підприємства поштового зв'язку.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 03.12.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 29.04.2013 у справі № 2а-1670/7003/12 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк