Справа № 820/922/17
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2018-12-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 грудня 2018 року

Київ

справа №820/922/17

адміністративне провадження №К/9901/2006/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Лисенко О.М.

представника відповідача Виноградова В.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 (суддя - Мельников Р.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017 (головуючий суддя - Пянова Я.В., судді: Чалий І.С., Зеленський В.В.) у справі №820/922/17 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Монітор» до Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Монітор» звернулося до адміністративного суду з позовом до Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 06.10.2016 № та №.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 25.05.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Східна об'єднана державна податкова інспекція міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області звернулась з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017 у справі №820/922/17, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, статті 135, пунктів 198.1, 198.3 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), пункту 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Втрати» схвалене Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 7, 11, 70, 72, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Доводи Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області зводяться до того, що під час розгляду справи судами попередніх інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. Зокрема, відповідач посилається на безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп» з огляду на фіктивність укладених правочинів та безтоварний характер проведених операцій, оскільки договірні відносини між сторонами укладено без мети настання реальних правових наслідків та з метою ухилення від сплати податків. Відповідач стверджує, що юридична дефектність первинних документів, складених за результатом спірних операцій не дозволяє платнику формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції. Також відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій не було належним чином досліджено відповідність первинних документів, складених за результатом спірних операцій вимогам податкового законодавства; не перевірено доводи відповідача щодо порушення відносно контрагента позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп» кримінального провадження за ознаками фіктивного підприємництва передбачених частиною третьою статті 28, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 209, частини третьої статті 212, частини четвертої статті 190 Кримінального кодексу України (матеріали досудового розслідування внесено до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань 08.12.2015 за №0000630). А тому визначення позивачу грошового зобов'язань згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, на думку суб'єкта владних повноважень є правомірним, підстави для їх скасування - відсутні.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Монітор» не скористалося своїм правом та не надало заперечення на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду.

Ухвалою Верховного Суду від 02.01.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області.

Ухвалою Верховного Суду від 03.12.2018 справу №820/922/17 призначено до касаційного розгляду у судовому засіданні на 11.12.2018 о 12.00 год.

Касаційний розгляд справи здійснюється у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін в поряду спрощеного позовного провадження у відповідності до положень статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представника відповідача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на підставі направлення від 07.09.2016 №452, наказу від 05.09.2016 №741 та з огляду на отримання ухвал від 22.06.2016 та від 01.08.2016 Солом'янського районного суду міста Києва по клопотанню слідчого з ОВС слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, було проведено позапланову документальну виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Монітор» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп» за лютий 2015 року та подальшому ланцюгу постачання.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено суму залишку від'ємного значення суми податку на додану вартість в лютому 2015 року на 3143,00грн. та занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджет на 2568007,00грн.; пункту 11 Положення бухгалтерського обліку «Витрати», статті 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем податку на прибуток, нарахованого за результатами декларації з податку на прибуток за 2015 рік на загальну суму 233955,00грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 20.09.2016 №4378/20-38-14-02-07/30036167 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 06.10.2016 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 385210,50грн., з яких 256807,00грн. за основним платежем та 128403,50грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у загальному розмірі 233955,00грн.; №2, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 3143,00грн.

За результатом адміністративного оскарження рішенням Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області від 09.12.2016 №6842/10/20-40-10-01-14 скаргу позивача задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.10.2016 №, а податкові повідомлення-рішення від 06.10.2016 № та №2 залишено без змін.

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень став висновок контролюючого органу про безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом договірних взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп» з огляду на фіктивність укладених правочинів та безтоварний характер проведених господарських операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою ухилення від сплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків. Вказаний висновок контролюючого органу ґрунтуються на матеріалах досудового розслідування внесеного до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань 08.12.2015 за №0000630 за ознаками злочинів, передбачених частиною третьою статті 28, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 209, частиною третьою статті 212, частиною четвертою статті 190 Кримінального кодексу України, у тому числі і контрагента позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

Проте, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з правомірності формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп» з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Суди зауважили, що висновок податкового органу щодо фіктивності укладених правочинів є неправомірним, оскільки належними первинними документами підтверджено настання реальних правових наслідків, зміну майнового стану сторін, а також безпосередній зв'язок проведених операцій із господарською діяльністю позивача.

Проте, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Так, обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи складені за результатом таких операцій. При цьому, відповідно до вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Проте, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп», судами не з'ясовано всі умови відповідного договору, специфіки господарських операцій позивача з контрагентом, не перевірено умов придбання товарів, умов здійснення їх поставки, на кого покладено обов'язок доставки товару, як здійснювалося його транспортування, прийняття за кількістю та якістю, не з'ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірного договору, не перевірено зв'язок придбання товарів з власною господарською діяльністю позивача.

З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо безтоварності господарських операцій та направленість взаємовідносин між позивачем та контрагентами на безпідставне формування податкового кредиту з метою заниження податкових зобов'язань, суди повинні були з'ясувати наявність чи відсутність у позивача необхідності придбавати товари у контрагента, реальне здійснення поставки товару саме Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп».

З наведеного вбачається, що у справі також залишилися недослідженими обставини про те чи контрагент позивача був спроможним виконати умови договору; чи міг поставити обсяг товарів в обумовлені сторонами строки; як мало оформлятися виконання поставки товарів; чи мав контрагент позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

Судами не перевірено належним чином доводи відповідача щодо наявності кримінальної справи відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп» за фактом фіктивного підприємництва з метою прикриття незаконної господарської діяльності, шляхом використання реквізитів та банківських рахунків у злочинних схемах зі створення штучної документальної видимості здійснення фінансово-господарських операцій для незаконного формування показників податкової звітності підприємствам реального сектору економіки передбачених частиною третьою статті 28, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 209, частини третьої статті 212, частини четвертої статті 190 Кримінального кодексу України, судами не з'ясовано стан відповідної кримінальної справи, не перевірено наявність/відсутність вироку.

Також судами попередніх інстанцій не перевірено доводи податкового органу щодо проведення 22.03.2016 слідчо-оперативною групою в рамках кримінального провадження за №0000630 обшуку з вилученням під час його проведення печаток ряду підприємств зокрема, і Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Метрокепітал Груп»,та їх первинної документації.

Також, з метою дослідження фактичного виконання договірних відносин позивача з контрагентом, судам необхідно дослідити первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з'ясовувати порядок та вартість товарів відповідно до умов договорів та їх мету придбання, а також надати належну оцінку придбаного позивачем товару по ланцюгу постачання.

З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень, суди повинні були дослідити реальне виконання умов договорів та відповідно правомірність формування позивачем податкового кредиту за відповідними операціями.

Таким чином, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлені неповно, не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, належним чином їх оцінити, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017 у справі №820/922/17 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду