Справа № 810/3259/18
Суддя: Василенко Ярослав Миколайович
Дата ухвалення: 2018-12-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 810/3259/18 Головуючий у 1 інстанції - Щавінський В.Р.
Суддя-доповідач - Василенко Я.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2018 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Кузьменка В.В., Шурка О.І.,

при секретарі Баглай О.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 25.07.2018 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ЛЕНД.» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення від 09.01.2018 № 552487/40403456 комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.12.2017 № 53, складеної товариством з обмеженою відповідальністю «АГРО-ЛЕНД.»;

- зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 22.12.2017 № 53, складену ТОВ «АГРО-ЛЕНД.».

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 25.07.2018 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідач звернувся із апеляційною скаргою, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В судове засідання сторони не з'явились, про день, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, у зв'язку із чим, колегія суддів, на підставі ч. 13 ст. 10, ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 КАС України розглядає справу за їх відсутності без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що зазначена апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що між ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та ТОВ СП «НІБУЛОН» (ідентифікаційний код юридичної особи 14291113) було укладено договір поставки № 1624/2017 від 26.10.2017, за умовами якого ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» як продавець зобов'язалось постачати у власність покупцю (ТОВ СП «НІБУЛОН») сільськогосподарську продукцію власного виробництва в асортименті, за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем та вказаних у договорі та додатках до нього.

Виходячи зі змісту підпункту 1.2.2 пункту 1.2 та пункту 2.1 договору поставки постачання продукції здійснювалось на умовах EXW - «франко елеватор». Тобто, постачалась продукція, яка зберігалась на елеваторі. Відповідно до додатку № ДЕН_3 від 22.12.2017 до договору поставки №1624/2017 від 26.10.2017 місце розташування елеватора - філія «Денихівка» ТОВ СП «НІБУЛОН» (09832, Київська обл., Тетіївський р-н, с. Денихівка, вул. Кагатна, 3).

Судом першої інстанції було встановлено, що на виконання умов договору поставки №1624/2017 від 26.10.2017 ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» здійснювало продаж на користь ТОВ СП «НІБУЛОН» насіння сої.

Зокрема, 22.12.2017р. ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» здійснило поставку ТОВ СП «НІБУЛОН» насіння сої в кількості 80,295 т. на загальну суму 899 303, 68 грн. (в т. ч. ПДВ 149 883,95 грн.), що підтверджується видатковою накладною № 57 від 22.12.2017, а також актом приймання-передачі та іншими документами.

Крім того, у відповідності до вимог пункту 201.1 статті 200 ПК України ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» виписало податкову накладну від 22.12.2017 № 53 на користь ТОВ СП «НІБУЛОН» на суму 899 303, 68 грн. (в т. ч. ПДВ 149 883, 95 грн.) та зареєструвало її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

28.12.2017 ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» отримало квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної / розрахунку коригування.

Після отримання відомостей про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» електронними каналами зв'язку подано повідомлення № 7 від 29.12.2017 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація якої зупинено. До вказаного повідомлення було також додано документи загалом на 49-ти аркушах на підтвердження реальності здійсненої господарської операції, а також на підтвердження технічної спроможності на здійснення відповідного виду господарської діяльності.

Однак, оскаржуваним рішенням від 09.01.2018 № 552487/40403456 комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, ТОВ «АГРО- ЛЕНД.» було відмовлено в реєстрації податкової накладної від 22.12.2017 № 53.

Вважаючи оскаржуване рішення відповідача протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх прав та інтересів.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що оскаржуване рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняте з порушенням норм чинного законодавства України, у зв'язку з чим позов підлягає задоволенню.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що оскільки платником податку не було надано повного переліку документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, до якої застосована процедура зупинення реєстрації, згідно з пунктом 201.16. статті 201 Податкового кодексу України, то оскаржуване рішення прийнято комісією Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, у межах та у спосіб, передбачений чинним законодавством України.

Колегія суддів вважає доводи апелянта необґрунтованими та погоджується з рішенням суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Спірні правовідносини врегульовані ПК України, постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації» від 29.03.2017 № 190 (далі - Постанова № 190), Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246), Порядком роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 566 (далі - наказ № 566), Критеріями оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за № 753/30621 (далі - Критерії або наказ № 567).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При цьому, відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Як зазначалося вище, ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» у відповідності до вимог статей 187 та 201 Податкового кодексу України склало в електронній формі податкову накладну № 53 від 22.12.2017; а також зареєструвало вказану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, за правилом першої події - постачання товарів.

26.12.2017 ТОВ СП «НІБУЛОН» частково оплатило поставлену продукцію в сумі 749 419, 73 грн. (в т. ч. ПДВ 124 903, 29 грн.), що підтверджується випискою із банківського рахунку.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України (в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин) реєстрація податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Згідно з вимогами п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів Відповідно до вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Як вбачається з п. 74.2 ст. 74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (п. 74.3 ст. 74 ПК України).

Відповідно до вимог п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Як вбачається з матеріалів справи, 09.01.2018 комісія ДФС України прийняла рішення № 552487/40403456 про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 22.12.2017.

Рішення комісії № 552487/40403456 про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 22.12.2017 не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є: наданням платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування. В рішенні не зазначено які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, що в свою чергу позбавляє позивача реальної можливості усунути недоліки поданих на розгляд комісії документів та/або надати додаткові документи.

В той же час, позивачем зі свого боку було надано на розгляд комісії достатній обсяг документів, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковою накладною, у реєстрації якої було відмовлено.

Як вірно було встановлено судом першої інстанції, факт постачання товару, щодо якого складено податкову накладну № 53 від 22.12.2017, підтверджується наступними документами:

- рахунком на оплату № 55 від 22.12.2017;

- видатковою накладною № 57 від 22.12.2017;

- довіреністю № 565-ДЕН від 22.12.2017, якою ТОВ СП «НІБУЛОН» уповноважує змінного майстра ОСОБА_3 прийняти продукцію від ТОВ «АГРО-ЛЕНД.»;

- актом приймання-передачі майна (насіння сої) від 22.12.2017/

Станом на дату здійснення зазначеної господарської операції та виписки податкових накладних ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та його контрагент - ТОВ СП «НІБУЛОН» мало статус платника податку на додану вартість, що підтверджується інформацією з реєстру платників ПДВ (отримано в електронній формі з використанням веб-ресурсу «Електронний кабінет платника податків» Державної фіскальної служби України за посиланням в мережі Інтернет https://cabinet.sfs.gov.ua/registers/pdv).

Відповідно до довідки ТОВ «АГРО-ДЕНД.» від 29.12.2017 №1/1-1-29-12-2017 станом на 01.01.2017 ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» має право користування на умовах оренди земельними ділянками сільськогосподарського призначення загальною площею 1533,41 га, в тому числі 808,0768 га - розташовуються на території Макарівського району Київської області (с. Яблунівка, с. Копилів, с. Небелиця, с. Мотижин) та 725,3320 га - на території Фастівського району Київської області (село Дорогинка).

Посівні площі в залежності від культур в 2017 складають:

- гречка - 200,00 га;

- соя -554,93 га;

- соняшник - 708,00 га;

- ярий ячмінь - 70,00 га;

- чечевиця - 0,18 га;

- нут - 0,30 га.

Відповідно до зазначеної довідки, посіви сої складають 554,93 га, із них: 255,332 га - с. Дорогинка Фастівського району, Київської області; с. Рожів - 100,4009 га, с. Небелиця - 12,2738 га, с. Копилів - 37,0785 га, с. Мотижин - 40,8281 га, с. Яблунівка - 112,0155 га (Макарівський район Київської області).

Наявність у позивача на праві оренди земельних ділянок підтверджується також Інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об'єктів нерухомого майна щодо суб'єкта від 21.10.2017р. №101046898 .

Наявність посівних площ у ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» підтверджується також звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай на 2016 рік за формою 4-сг, які подаються товариством до органів статистики.

Факт збору врожаю підтверджується звітом про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду станом на 01.12.2016 та 01.12.2017 (форма 29-сг).

Зберігання зібраного врожаю зернових (в тому числі і насіння сої, постачання якого здійснювалось на користь ТОВ СП «НІБУЛОН») здійснювалось на складі Філії «Денихівська» ТОВ СП «НІБУЛОН» на підставі договору складського зберігання зерна №ЗБ-216-17 від 18.09.2017, укладеного між ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та ТОВ СП «НІБУЛОН» .

Факт постачання ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» зібраного насіння сої на зерносклад Філії «Денихівська» ТОВ СП «НІБУЛОН» підтверджується реєстром надходження сої за період 01.10.2017 - 31.10.2017, складений між ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та ТОВ СП «НІБУЛОН», товарно-транспортними накладними № 83 від 25.10.2017, № 85 від 25.10.2017, № 86 від 25.10.2017, № 87 від 25.10.2017, № 88 від 27.10.2017, № 89 від 28.10.2017, а також актом-розрахунком № 80 від 22.12.2017.

Перевезення насіння сої з місць збирання врожаю на зерносклад здійснювалось позивачем із залученням сторонніх перевізників, що підтверджується договором на перевезення вантажів автомобільним автотранспортом № 01/10/2017 від 01.10.2017, укладеного між ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та ТОВ «Вокос-Україна»; договором на перевезення сільськогосподарських вантажів вантажним автотранспортом №19/09/17 від 19.09.2017, укладеного між ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та ФОП ОСОБА_4

ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» має достатню матеріально-технічну базу для виконання робіт з вирощування та збору зернових культур на орендованих площах.

Зокрема, у власності ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» перебувають машина для внесення мінеральних добрив МВД-1200, універсальний дисковий агрегат УДА-4.5-20 (дві одиниці), обприскувач ОШШ- 3000/24 з радіонавігаційним пристроєм ЕZ-Guide 250. Також на підставі Рамкового договору фінансового лізингу №2428-П від 01.03.2017р., укладеного між ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» та ТОВ «ОТП ЛІЗИНГ», товариству на правах лізингу належать Трактор Беларус - 82.1, Трактор Беларус - 892, культиватор універсальний АК-8,5, борона гідравлічна БГ-14, вакуумна сівалка точн. висіву з обладнанням для внесення добрив Gaspardo (модель БР 8Р 70 5800), сівалка КЛЕН (вказані обставини підтверджуються довідкою ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» від 25.12.2017 №1/1-2-25-12-2017).

Позивач має достатні людські ресурси на здійснення господарської діяльності із вирощування зернових. Наявність найманих працівників, зокрема у III - IV кварталі 2017 року підтверджується копіями податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за формою 1-ДФ за відповідний звітний період (додаються до позовної заяви).

На період збору врожаю ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» додатково залучається сільськогосподарська техніка з водієм-оператором (підтверджується договорами оренди сільськогосподарської техніки № 22/09-УІ від 22.09.2017, № 22/09-УС від 22.09.2017 та № 05/10-АІ від 05.10.2017).

На підставі договору оренди №3/07-2017 від 01.07.2017 ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» орендує нежитлове приміщення площею 200 кв. м., яке розташоване за адресою: Київська область, Фастівський район, село Дорогинка, провулок Колгоспний, будинок 20, яке використовується товариством як склад (сховище) для зернових культур.

Копії документів, що підтверджують реальність господарських операцій наявні в матеріалах справи.

Як вже зазначалось, 28.12.2017 ТОВ «АГРО-ЛЕНД.» отримало квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної / розрахунку коригування.

Як вбачається зі змісту квитанції № 1, відповідачем було сформовано висновок про відповідність податкової накладної № 1 критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, затверджених наказом № 567.

Однак, контролюючим органом порушено норми п.п.201.16.1. п. 201.16 ст. 201 ПК України, оскільки ним не зазначено у квитанції № 1 конкретного чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Так, п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків наказу № 567 містить у собі визначення двох різних критеріїв. Моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється відповідачем за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПК України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Отже, відповідач був зобов'язаний у квитанції №1 чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків наказу № 567.

Визначення у квитанції № 1 конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких міститься у наказі № 567 «Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Так, відповідно до п. 1 Вичерпного переліку документів наказу № 567 вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом № 567:

1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Аналіз наведених норм свідчить про можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Крім того, зі змісту квитанції № 1 вбачається, що відповідачем запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних відповідно до п. «в» п.п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом № 567, та/або таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

Отже, у квитанції № 1 відповідачем не вказано ані конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (п. 6 Критеріїв містить визначення двох різних критеріїв), ані конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений наказом №567 (п. 1 Вичерпного переліку документів містить два різні переліки, в залежності від визначеного ступеня ризику).

Стосовно формулювання відповідачем у квитанції № 1 вимоги надання «та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу» (тобто наказу № 567), слід зазначити, що таке визначення також являється нечітким та незрозумілим, зокрема, для платника податків.

Так, наказ № 567 містить у собі п. 4 наступного змісту: «Державній фіскальній службі України: до 25.06.2017 здійснити аналіз ефективності застосування Критеріїв оцінки та у п'ятиденний строк надати пропозиції Міністерству фінансів України стосовно їх удосконалення; щокварталу до п'ятого числа першого місяця наступного кварталу надавати пропозиції Міністерству фінансів України для удосконалення Критеріїв оцінки».

Натомість, Критерії оцінки ступеня ризиків наказу № 567 містить п. 4 наступного змісту: «Інформація за встановленою формою подається платником податку в електронному вигляді засобами електронного зв'язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами. ДФС постійно розміщує на офіційному веб-сайті відомості щодо засобів електронного зв'язку, якими може подаватися інформація за встановленою формою».

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу, що наказ № 567 взагалі не містить пункту 4, який передбачає вичерпний перелік документів.

Таким чином, враховуючи позицію відповідача щодо необхідності надання платником податків переліку документів та/або Таблиці даних, йому необхідно було чітко зазначати, що п. 4 віднесено до Критеріїв оцінки ризиків наказу № 567.

Відповідно до вимог п.п. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» п.п. 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Згідно з вимогами п.п. 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до п.п. 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику .

Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Порядок роботи комісії визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до п.п. 201.16.2 ПК України.

Як вбачається з абз. 1 Постанови № 190, комісія відповідача приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації на підставі отриманих від платника податку на додану вартість відповідно до п.п. «в» п.п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПУ України письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, та/або копій документів, які платник податку має право подати до органу Державної фіскальної служби протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами абз. 2 Постанови №190 підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації згідно з п.п. 201.16 п.201 ст. 201 цього Кодексу;

- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту «в» п.п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 цього Кодексу;

- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Зі змісту оскаржуваного рішення вбачається, що саме остання обставина зазначена комісією відповідача як підстава для його прийняття.

Така підстава для відмови в реєстрації податкової накладної за своєю суттю є складною, оскільки містить у своєму складі два можливі критерії: наявність порушень у наданих копіях документів; недостатність наданих копій документів.

При цьому, конструкція наведеної вище норми постанови Кабінету Міністрів України містить сполучники «та/або», що свідчить про альтернативну можливість існування тієї чи іншої підстави для відмови. Зазначене свідчить про те, що під час розгляду справи та прийняття рішення у ній Комісія ДФС України повинна встановити конкретну обставину із двох наведених, або ж зазначити про існування двох підстав без використання сполучника «або».

Колегія суддів зазначає, що під недостатністю наданих платником податків документів для прийняття комісією відповідача рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування слід розуміти надання таким платником не всіх документів, передбачених Переліком № 567.

Така підстава для прийняття комісією відповідача рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування як надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, потребує викладення Комісією у такому рішенні мотивів його прийняття з посиланням на факти, які безумовно свідчать про недостовірність наданих платником податків документів.

Відповідно з вимогами п. 16 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого наказом № 566, комісією розглядаються письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до п.п. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 розділу V ПК України, а також висновок контролюючого органу з пропозицією щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації.

Згідно з вимогами п. 18 цього Порядку комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).

Як вбачається п. 5.1 Регламенту комісії відповідача, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом ДФС від 26 червня 2017 року №450, матеріали, що виносяться на розгляд цієї комісії, включають, серед іншого: письмові пояснення та/або копії документів платника податку стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації; таблицю даних платника податку, яка надана платником податку до відповідача.

Отже, на відміну від зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування), яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення відповідача, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією відповідного засідання, на якому членами Комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.

Водночас, в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме документи з наданих позивачем, складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних; комісією відповідача не наведені мотиви неврахування чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів.

Оскаржуваним рішенням комісією ДФС України було відмовлено в реєстрації податкової накладної з підстави надання платником податку копії документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття рішення комісією ДФС про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Однак, оскаржуване рішення об'єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів для прийняття Комісією ДФС України рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, що свідчить про їх необґрунтованість.

При цьому, колегія суддів зазначає, що всі вказані первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які у силу ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, спричинили б втрату первинними документами юридичної сили, та підтверджують факт здійснення господарських операцій.

Отже, відповідність обсягу реалізованого позивачем товару підтверджується належними та допустимими письмовими доказами, які, як зазначено вище, за допомогою сервісу «Електронний кабінет платника» були надіслані позивачем Державній фіскальній службі України для врахування під час вирішення питання про реєстрацію зазначених податкових накладних.

Разом з тим, комісією ДФС України, незважаючи на вказане повідомлення позивача та додані до нього документи, що підтверджують факти, викладені у повідомленні, прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної без уточнення підстав неврахування наданих позивачем документів.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної від 22.12.2017 № 53, а тому рішення від 09.01.2018 № 552487/40403456 комісії Державної фіскальної служби України є протиправним та підлягає скасуванню.

Також, з метою належного та достатнього захисту прав позивача, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно зобов'язав Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну податкову накладну від 22.12.2017 № 53, видану ТОВ «АГРО-ЛЕНД.», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належні докази, що підтверджують факт протиправності рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Разом з тим, вирішуючи питання про стягнення з апелянта судового збору, колегія суддів зазначає наступне.

Керуючись ст.ст. 229, 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 25.07.2018 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Кузьменко В.В.

Шурко О.І.

Повний текст постанови виготовлений 17.12.2018.