Справа № 821/1902/16
Суддя: Стас Л.В.
Дата ухвалення: 2018-12-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 грудня 2018 р.м.ОдесаСправа № 821/1902/16

Категорія: 10.1 Головуючий в 1 інстанції: Хом'якова В.В.

П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

доповідача - судді Стас Л.В.

суддів - Турецької І.О., Шеметенко Л.П.

розглянувши у письмовому провадженні апеляційні скарги Державної фіскальної служби України, Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1.) в грудні 2016 року звернувся до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (відповідач-1), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.11.2016 № про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачений фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 82560,76 грн. та застосування 41280,38 грн. штрафних (фінансових) санкцій; рішення від 23.11.2016 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 13836, 65 грн.; податкове повідомлення-рішення № 001361305 від 23.11.2016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 3408,62 грн. - за основним платежем, 852,15 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення № 001351305 від 23.11.2016 про застосування штрафних санкцій за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 510,00 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) № від 23.11.2016 за платежем - недоїмка за своєчасно не нарахований єдиний внесок в сумі 124871,56 грн.

Позовні вимоги мотивовані тим, що перевірка проведена з порушенням норм чинного законодавства, висновки перевірки не відповідають дійсності та засновані на суб'єктивних припущеннях перевіряючих. За висновком перевірки, заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності за 2014 рік на загальну суму 39 866,22 грн., за 2015 рік - 42694,54 грн., внаслідок порушення п. 177.2, 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України виникло внаслідок завищення суми валових витрат на суму 166 134,17 грн. за рахунок включення до складу витрат грошових коштів, сплачених за придбання холодильних шаф. Дану помилку ОСОБА_1 виявив самостійно, 15.08.2016 року подано уточнюючу податкову декларацію № про майновий стан і доходи за 2014 рік, сплачено донараховані суми податку на доходи фізичних осіб та єдиний соціальний внесок, а також суму штрафу. Між тим, у акті перевіряючими не враховано уточнюючу декларацію та сплачені суми податку і штрафу. Позивач вказує про те, що перевіряючими в акті необґрунтований розрахунок розбіжності собівартості реалізованої продукції, яка виникла за 2014-2015 рр., натомість задекларована ФОП ОСОБА_1 сума підтверджується первинними документами (прибуткові, видаткові накладні), банківськими виписками, книгою обліку доходів та витрат, наданими на перевірку. Позивач посилається на те, що він як фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не зобов'язаний вести облік дебіторської та кредиторської заборгованості, тому перевіряючим такі дані не надавались, перевіряючі на власний розсуд визначили суму кредиторської заборгованості на звітні дати та безпідставно визначили розбіжності щодо собівартості реалізованої продукції. Оскільки розрахунок завищення валових витрат у періодах 2012, 2014, 2015 роки і як наслідок заниження оподатковуваного доходу позивача зроблено всупереч нормам податкового законодавства, відсутній факт заниження позивачем сум єдиного соціального внеску, заниження військового збору. Позивач також заперечує таке порушення, як ненадання платником податків у повному обсязі контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю, оскільки ненадання первинних банківських виписок по рахункам у банках сталось через знаходження банків в стадії ліквідації, не з вини платника податків, а в силу обставин, які від нього не залежать.

01.02.2018 до суду надійшла заява позивача про зміну позовних вимог, в якій просить визнати протиправними та скасувати, крім первісно заявлених вимог, ще податкові повідомлення-рішення та рішення Державної фіскальної служби України

( відповідач -2), які були прийняті за наслідками документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2012 та з 01.01.2014 по 31.12.2015, яку проведено Державної фіскальної служби України (акт від 02.01.2018 № 1/99-09-13-04-02/) на підставі судового рішення щодо проведення перевірки в межах кримінальної справи. Це податкові повідомлення - рішення № від 22.01.2018 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по ПДВ на 105447 грн. та застосовані штрафні санкції в сумі 26361,75 грн., № від 22.01.2018 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій з ПДВ на суму 16729 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) № від 22.01.2018 року за платежем ЄСВ на суму 13494,96 грн. та рішення № від 22.01.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 3373,74 грн.

З висновками перевірки ДФС України позивач не погоджується, зазначає, що перевіряючими неправомірно встановлено факт заниження єдиного соціального внеску, оскільки порушено вимоги Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 р. № 984 (надалі Порядок № 984), висновки перевірки ґрунтуються не на первинних документах, а тільки на підставі іншого акту перевірки ДПІ у м. Херсоні ГУ Міндоходів у Херсонській області від 23.09.2013 за № 922/ "Про результати документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого податкового законодавства за період з 01.07.2010 року по 31.12.2012 року". Разом з тим, з акту від 23.09.2013 не вбачається, що платником порушено порядок нарахування, обчислення та строків сплати єдиного внеску із чистого оподатковуваного доходу, одержаного від здійснення підприємницької діяльності за період 2012 року та не визначено суму 13 494,96 грн., яку перевіряючи ДФС визначають у спірному акті перевірки. Позивач посилається на висновок від 24.10.2017 року № 19/13-2/71-СЕ/17 експерта державного науково-дослідного експертно-криміналістичного центру Міністерства внутрішніх справ, який перевіряв питання поставлене слідчим Управлінням з розслідування особливо важливих справ Головного слідчого управління Генеральної прокуратури України в рамках досудового розслідування у кримінальному провадженні № 0002225 від 31.08.2016 року, та не встановив порушень порядку нарахування, обчислення та строків сплати єдиного внеску із чистого оподатковуваного доходу, одержаного від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2012 по 31.12.2012. Щодо виявленого ДФС України порушення платником п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість на загальну суму 113447,00 грн., висновки перевірки ґрунтуються на припущеннях перевіряючих, а не на дослідженні первинних бухгалтерських документах та документах податкового обліку.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року - позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано прийняті Херсонською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області податкове повідомлення-рішення від 23.11.2016 № про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб на 82 560,76 грн. та застосування 41280,38 грн. штрафних (фінансових) санкцій; рішення від 23.11.2016 № про застосування штрафних санкцій за заниження єдиного внеску в сумі 13 836, 65 грн.; податкове повідомлення-рішення № 001361305 від 23.11.2016, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на 3408,62 грн. - за основним платежем, 852,15 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення № 001351305 від 23.11.2016 про застосування штрафних санкцій за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 510,00 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) № від 23.11.2016 за платежем - недоїмка по єдиному внеску в сумі 124 871,56 грн.

Визнано протиправними та скасовано прийняті Державною фіскальною службою України податкове повідомлення - рішення № від 22.01.2018 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на суму 105447 грн. та застосовані штрафні санкції в сумі 26361,75 грн., податкове повідомлення - рішення № від 22.01.2018 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з податку на додану вартість на суму 16729 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) № від 22.01.2018 року за платежем єдиний соціальний внесок на суму 13494,96 грн. та рішення № від 22.01.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 3373,74 грн.

В апеляційних скаргах, відповідачі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просять рішення суду від 26.03.2018 року - скасувати, прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначили про правомірність проведення перевірок та законність прийнятих за результатами контролюючих заходів податкових повідомлень - рішень.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подання відзиву на апеляційні скарги.

Колегія суддів, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 як платник податків перебуває на обліку в Херсонській ОДПІ, знаходиться на загальній системі оподаткування.

Фахівцями Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області була проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2012 та з 01.01.2014 по 31.12.2015 (акт Херсонської ОДПІ перевірки від 04.11.2016 № 825/21031305/.)

Документальною плановою виїзною перевіркою встановлені порушення:

- п. 177.2, 177.4 ст. 177 Розділу IV Податкового кодексу України, а саме: не нарахування податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності за 2014 р. на загальну суму 39866,22 грн., за 2015р. - 42694,54 грн.,

- п. 2 частини першої ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" не нарахування єдиного внеску з чистого оподаткованого доходу за 2015р. на загальну суму 64769,08 грн., за 2014р. - 46607,52 грн., за 2012р. - 13494,96 грн.,

- п.п. 1, 2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України занижено суму військового збору на суму 3408,62 грн. за 2015 рік,

- п.1 ст. 121 Податкового кодексу України в частині не надання платником податків у повному обсязі контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю.

За висновками перевірки Херсонською ОДПІ Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області 23.11.2016 були прийняті наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачений фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 82560,76 грн. за податковими зобов'язаннями та 41280,38 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № за платежем - недоїмка за своєчасно не нарахований єдиний внесок в сумі 124 871,56 грн.;

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 13 836, 65 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 001361305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 3408,62 грн. - за основним платежем, 852,15 грн. - за штрафними (фінансовими ) санкціями;

- податкове повідомлення-рішеня № 001351305 від 23.11.2016 року про застосування штрафних санкцій за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачений фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 510 грн.

Перед початком перевірки, з посиланням на порушення посадовими особами відповідача законодавства щодо проведення перевірки, представник позивача звернувся с заявою до Генеральної прокуратури України про вимагання неправомірної вигоди посадовими особами відповідача. Управлінням з розслідування особливо важливих справ Головного слідчого управління Генеральної прокуратури України здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні № 0002225 від 31.08.2016 року за матеріалами ГУВБ ДФС України щодо перевірки заяви представника про вимагання неправомірної вигоди, за ознаками кримінального правопорушення передбаченого ч. 3 ст. 368 КК України. На день розгляду справи судом сторони не повідомили про стан даної кримінальної справи.

17 січня 2017 року слідчим призначено економічну експертизу у вказаному кримінальному провадженні. Листом від 09.03.2017 Головним слідчим управлінням Генеральної прокуратури України витребувані у позивача реєстраційні документи, первинні бухгалтерські документи, банківські виписки по руху грошових коштів на рахунках у банках, оборотно-сальдові відомості, податкові декларації. Документи були передачі позивачем за актом від 07.04.2017.

Згідно висновку судово-економічної експертизи від 24.10.2017 № 19/13-2/71-СЕ/17 (копія надана суду) частково підтвердились висновки акту документальної планової виїзної перевірки від 04.11.2016, а саме: щодо не нарахування ФОП ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб за 2014 рік на суму 4977 грн. 12 коп., за 2015 рік на суму 8227 грн. 75 коп., не нарахування єдиного внеску за 2015 рік на суму 19033 грн. 52 коп., заниження суми військового збору на 822 грн. 77 коп.

Державною фіскальною службою України було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 на підставі пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, наказу ДФС України від 05.12.2017 № 808 та ухвали Печерського районного суду м. Києва від 02.10.2017 у справі № 757/55955/17-к про надання дозволу на призначення документальної позапланової перевірки ЮП ОСОБА_1 у кримінальному провадженні № 0002225.

Предметом перевірки було питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2012 та з 01.01.2014 по 31.12.2015, за наслідками перевірки був складений акт від 02.01.2018 № 1/99-09-13-04-02/.

Перевіркою виявлено порушення фізичною особою-підприємцем вимог п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету за перевіряємий період на загальну суму 113 447 грн., в тому числі по періодах: за січень 2014 р. в сумі 8 000 грн., за листопад 2015 р. в сумі 86 879 грн.; за грудень 2015 р. в сумі 18 568 грн., та завищення від'ємного значення у листопаді 2015 року на суму 16729 грн., порушення вимог п.2 частини першої, частини третьої ст.7, частини восьмої ст.9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-УІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме: заниження єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті до бюджету за 2012 рік у сумі 13494,96 грн.

В акті перевірки від 02.01.2018 вказано, що сума чистого доходу, заявленого ФОП ОСОБА_1 в податковій декларації про майновий стан і доходи у 2012 році склала 74 42 грн. Фіскальна служба послалась на висновок акту перевірки від 23.09.2013, яким виявлено завищення валових витрат (порушення п. 177.2. 177.4 ст.177 Кодексу) за 2012 рік та відповідно заниження чистого оподатковуваного доходу на суму 38 890,07 грн. За даними перевірки ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2012 по 31.12.2012 одержано чистого оподатковуваною доходу у сумі 113311 грн., розбіжність склала 38 890,07 грн., заниження єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті до бюджету, склало 34,7 % або у сумі 13494.96 грн.

Також перевіркою було виявлено, що за період з 01.01.2014 по 31.12.2015 ФОП ОСОБА_1 допущено заниження ПДВ всього у сумі 105 447 грн., у тому числі: за листопад 2015 в сумі 103 608 грн., за грудень 2015 в сумі 1839 грн. Згідно наданої податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2015 року від 18.12.2015 № у р.9 "Всього податкових зобов'язань" сума ПДВ склала - 400754,00 грн., за даними перевірки (згідно банківських виписок, книг обліку РРО, податкових та видаткових накладних, ЄРПН, актів виконаних робіт) податкові зобов'язання становлять - 504 362 грн. Відхилення в сумі 101 769 грн. (позитивне значення) виникло за рахунок: не включення до складу податкових зобов'язань за серпень 2015 року суми виторгів з використанням РРО (кінцевий споживач) сумі 610615,20 грн. (в т.ч. сума ПДВ 101 769 грн.) за реалізований товар. А відхилення в сумі 1839 грн. (позитивне значення) виникло за рахунок не включення до складу податкових зобов'язань за листопад 2015 року суми за надані послуги по зберіганню для ПАТ "Миронівський хлібопродукт" згідно актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), податкової накладної від 30.11.2015 № 72, виписаної ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 11033 грн. в т.ч. ПДВ 1 838,83 гривень. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість за листопад 2015 року на суму 103608 грн.

Згідно наданої податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2015 року у р.9 "Всього податкових зобов'язань" сума ПДВ склала - 465119 грн., за даними перевірки податкові зобов'язання становлять - 466958 грн., занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість склало суму 1839 грн. за рахунок не включення ПДВ з послуги по зберіганню для ПАТ "Миронівський хлібопродукт" за податковою накладною від 31.12.2015 № 73.

За період з 01.01.2014 по 31.12.2015 ФОН ОСОБА_1 задекларовано податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 12560871 грн. Перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.01.2014 по 31.12.2015 встановлено його завищення у сумі 8000 грн. за січень 2014 року за рахунок включення то складу податкового кредиту в січні 2014 року сум ПДВ, які не підтверджено податковими накладними, що вказані у додатку 5 до декларації з ПДВ за січень 2014 року по контрагентах: ПАТ "Миронівський хлібопродукт"; ТОВ "Алькор".

Що стосується правильності обчислення податку на доходи фізичних осіб за 2014-2015 роки, то ДФС України не виявила порушень. Так само не виявлено порушень у обчисленні єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2014-2015 роки, військового збору за 2015 рік.

За висновками перевірки ДФС України 22.01.2018 були прийняті податкові повідомлення - рішення № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по ПДВ на 105 447 грн. та застосовано штрафних санкцій в сумі 26361,75 грн., № про застосування штрафних (фінансових) санкцій з ПДВ на суму 16 729 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) № за платежем ЄСВ на суму 13494,96 грн. та рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 3 373,74 грн.

Отже, предметом розгляду в даній справі є законність податкових повідомлень-рішень, які були прийняті Херсонською ОДПІ 23.11.2016, та які були прийняті ГУ ДФС у Херсонській області від 22.01.2018.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що контролюючим органом та матеріалами справи частково підтверджені порушення податкового законодавства позивачем, однак визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення в якійсь конкретній сумі загального боргу та штрафних санкцій є неможливим, тому рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення Херсонської ОДПІ Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області від 23.11.2016 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачений фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 82560,76 грн. за податковими зобов'язаннями та 41280,38 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суд встановив наступне.

Херсонською ОДПІ було виявлено, що заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності за 2014 рік на загальну суму 39866,22 грн., за 2015 рік - 42694,54 грн. сталось внаслідок порушення п. 177.2, 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, завищення суми валових витрат на суму 166134,17 грн. за рахунок включення до складу витрат відсотків за користування кредитом, грошових коштів, сплачених за придбання холодильних шаф, які не використовуються в підприємницькій діяльності підприємця, за рахунок включення завищеної вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, пов'язаних з веденням господарської діяльності, яка виникла внаслідок неврахування до складу валових витрат залишків товарно-матеріальних цінностей, які обліковувались на початок та кінець звітного періоду, а також наявної кредиторської заборгованості, пов'язаної з їх придбання за 2014 р.

Актом перевірки від 02.01.2018, складеним за наслідками перевірки ФОП ОСОБА_1 ДФС України, при перевірці правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, не встановлено розбіжностей між сумами доходу в деклараціях із даними, встановленими в ході перевірки, а також факту заниження податку на доходи фізичних осіб.

Разом з тим, доказів відкликання податкового повідомлення-рішення Херсонської ОДПІ Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області від 23.11.2016 № суду не надано.

Пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПКУ передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявністю такої підстави: контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з'ясування під час перевірки питань, що повинні бути з'ясовані під час перевірки для винесення об'єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення.

В даному випадку перевірка була проведена з іншої підстави (пп. 78.1.11 ст. 78 ПКУ), разом з тим матеріали справи свідчать про наявність кримінальної справи щодо посадових осіб органів ДФС у Херсонській області за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст. 368 КК України. Тому суд вірно визначив, що висновки акту перевірки від 02.01.2018 № 1/99-99-13-04-02/ спростовують викладені в акті Херсонської ОДПІ від 04.11.2016 № 825/21031305/ висновки про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб.

Як вбачається з матеріалів справи, аналогічна ситуація встановлена судом щодо висновків Херсонської ОДПІ про заниження позивачем суми військового збору за 2015 рік, які не знайшли свого підтвердження при проведенні перевірки ДФС України з тих самих питань та за той самий період.

Стаття 55 Податкового кодексу України передбачає, що податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства.

А відповідно до ст. 60 ПКУ, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо: 60.1.2. контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов'язання або податкову вимогу; 60.1.3. контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі; 60.1.4. рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі; 60.1.5. рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов'язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Оскільки суд не встановив при розгляді справи підстав того, що податкові повідомлення-рішення вважаються скасованими автоматично за вказаними нормами ПКУ, тому правильно задовольнив позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Херсонської ОДПІ Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області:

- від 23.11.2016 № про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб на 82 560,76 грн. та застосування 41280,38 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- від 23.11.2016 № 001361305, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 3 408,62 грн. - за основним платежем, 852,15 грн. за штрафними (фінансовими ) санкціями.

Щодо правомірності та законності прийняття Херсонською ОДПІ податкового повідомлення-рішення № 001351305 від 23.11.2016 про застосування штрафних санкцій за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 510,00 грн. на підставі п. 121.1 ст. 121 ПКУ суд встановив наступне.

В акті перевірки вказано, що підставою для застосування штрафних санкцій є той факт, що станом на 28.10.2016 на перевірку підприємцем не надані первинні банківські виписки по р/р в АТ "БРОКБІЗНЕСБАНК" та ПАТ "МІСЬКИЙ КОМЕР.БАНК". Іншого порушення, за яке був застосований даний штраф, відповідачем-1 не обгрунтовано.

Згідно п. 121.1 ст. 121 ПКУ незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

З цього приводу суд слушно зауважив, що ненадання на перевірку банківських виписок по р/рахункам не підлягає кваліфікації за даною нормою, оскільки банківські виписки не відносяться до первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, документів з питань обчислення і сплати податків та зборів.

Тому, колегія суддів погоджується з висновком суду стосовно протиправності та скасування податкового повідомлення-рішення № 001351305 від 23.11.2016 про застосування штрафних санкцій за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 510 грн.

Що стосується вимоги про сплату боргу (недоїмки) № від 23.11.2016 за платежем - недоїмка по єдиному внеску в сумі 124 871,56 грн. та рішення від 23.11.2016 № про застосування штрафних санкцій за заниження єдиного внеску в сумі 13 836,65 грн., які були прийняті Херсонською ОДПІ, то колегія суддів також погоджується з думкою суду першої інстанції, що вони також підлягають скасуванню у зв'язку зі спростуванням висновків перевірки Херсонської ОДПІ, які були викладені в акті від 04.11.2016 № 825/21031305/, наступною перевіркою ДФС України (акт перевірки від 02.01.2018 № 1/99-99-13-04-02/).

Колегія суддів також вважає, що в даному випадку норми пп. 60.1.2, 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 ПКУ не підлягають застосуванню, оскільки відсутні докази відкликання податкового повідомлення-рішення або вимоги Херсонської ОДПІ, а саме: докази скасування відповідним рішенням контролюючого органу раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення, податкової вимоги, або докази зменшення нарахованої суми грошового зобов'язання.

Що стосується правомірності вимоги ДФС України про сплату боргу (недоїмки) № від 22.01.2018 року за платежем ЄСВ на суму 13 494,96 грн. та рішення № від 22.01.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 3 373, 74 грн., колегія суддів вважає обґрунтованими доводи позивача про недотримання фіскальним органом вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердж. наказом Мінфіну від 20.08.2015 № 727.

В акті перевірки від 02.01.2018 (п. 2.5.4 акту) тільки вказано, що факт заниження суми чистого оподатковуваного доходу на 113311 грн. 07 коп. за 2012 рік. ФОП ОСОБА_1 встановлено тільки за відомостями акту планової перевірки від 04.11.2016 № 922/НОМЕР_3, якою перевірялось питання дотримання позивачем вимог податкового законодавства за період 01.07.2010 - 31.12.12, і не перевірялось питання правильності нарахування та утримання єдиного внеску. Актом від 04.11.2016 було виявлено завищення валових витрат на суму 38890 грн. 07 коп. (порушення п. 177.2, 177.4 ст. 177 ПКУ), що призвело до заниження суми оподатковуваного доходу, разом з тим акт перевірки також не містить посилань на будь-які первинні документи про нарахування, обчислення та сплату єдиного внеску.

Доводи апелянтів про те, що висновки перевірки за актом від 04.11.2016 узгоджені з позивачем, оскільки не були оскаржені, не дають підстав для недотримання вимог діючого на час перевірки Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 р. № 984.

Позивач в судовому засіданні заперечував факт такого узгодження по питанню правильності нарахування та сплати єдиного внеску.

Враховуючи викладене, суд обґрунтовано визнав протиправним та скасував податкову вимогу ДФС України про сплату боргу (недоїмки) № від 22.01.2018 року та рішення № від 22.01.2018 року про застосування штрафних санкцій .

Що стосується податкового повідомлення - рішення ДФС України № від 22.01.2018 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по ПДВ на 105 447 грн. та застосовано штрафних санкцій в сумі 26361,75 грн., № від 22.01.2018 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій з ПДВ на суму 16 729 грн., апеляційний суд встановив наступне.

При проведенні перевірки ДФС України було виявлено, що пунктом 2 розділу 3 "Висновки" акту перевірки стверджується про порушення платником п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету за перевірений період на загальну суму 113 447,00 грн., в тому числі по періодах: за січень 2014 в сумі 8 000,0 грн.: за листопад 2015 в сумі 86 879,0 грн.; за грудень 2015 в сумі 18 568,0 грн.

Пунктом 2.6.1. "Податкові зобов'язання" акту перевірки (арк. акту перевірки 24) встановлено "Перевіркою повноти визначення податкових зобов'язань за період з 01.01.2014 року по 31.12.2015 року встановлено їх заниження всього у сумі 105 447 грн., в тому числі за листопад 2015 в сумі 103 608 грн., за грудень 2015 року - 1839 грн.

Відхилення в сумі 1839 грн. за листопад 2015 року та на суму 1839 грн. за грудень 2015 року виникло за рахунок не включення до складу податкових зобов'язань сум ПДВ за послуги по зберіганню для ПАТ "Миронівський хлібопродукт" згідно актів здачі-прийняття робіт, податкової накладної від 30.11.2015 № 72, податкової накладної від31.12.2015 № 73. Дане порушення позивач не заперечує.

Також в акті перевірки зазначено, що позивачем не включено до складу податкових зобов'язань за серпень 2015 року суми виторгів з використанням РРО (кінцевий споживач) 610615,20 грн., в т.ч. сума ПДВ 101769 грн. Вказане порушення позивач заперечує.

Суд дійшов до висновку про необґрунтованість доводів фіскальної служби про не включення до складу податкових зобов'язань суми виторгів з використанням РРО 101769 грн., оскільки сума податкових зобов'язань з ПДВ у розмірі 400 754 грн. задекларована платником податків у податковій декларації № від 18.12.2015 року (розділ 1) та додатку 5 до декларації, підтверджується документально та не має відхилень від Єдиного реєстру податкових накладних. Складається сума 400 754 грн. з ПДВ за наступними податковими накладними, виданими покупцям - "Епіцентр (ІНН 31) на суму ПДВ 8 622,54 грн., МПП "Ритм" (ІНН39) на суму 21 112.71 грн., ТОВ "Кредо Інвест" (ІНН 05) на суму 25 169,82 грн., ФОП ОСОБА_2 (ІНН НОМЕР_4) на суму 7 290,62 грн., інші - 338557 грн. 93 коп.

Позивач надав суду конкретизацію даної суми 338557 грн. 93 коп., вона складається із суми виторгів з використання РРО (кінцевий споживач) на суму 322 655,54 грн. (що підтверджується фіскальним чеком за період 01.11.2015 - 30.11.2015), та суми реалізації неплатникам ПДВ на загальну суму 15 911,59 грн. (податкові накладні).

Доказів на спростування доводів позивача відповідачі не надали.

Крім того, В п. 2.6.2 акту перевірки виявлено завищення податкового кредиту за січень 2014 року на суму 8000 грн., внаслідок включення до складу податкового кредиту сум ПДВ, які не підтверджено податковими накладними по контрагентах: ПАТ "Миронівський хлібопродукт" на загальну суму 43000 грн., в т.ч. ПДВ 7166.67 грн., та ТОВ "Алькор Плюс" на загальну суму 5000 грн., в т.ч. ПДВ 833,33 грн.

На спростування зазначеного, позивач чого надав реєстр податкових накладних, виданих ПАТ "Миронівський хлібопродукт" за січень 2014 року та копію податкової накладної № 4 від 03.01.2014 ТОВ "Алькор Плюс" на суму ПДВ 833 грн. 51 коп.

З урахуванням встановленого, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДФС України № від 22.01.2018 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по ПДВ на 105 447 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 26361,75 грн., № від 22.01.2018 року про зменшення від'ємного значення ПДВ на суму 16 729 грн. (у податковому повідомленні-рішенні помилково зазначено про застосування штрафних (фінансових) санкцій з ПДВ на суму 16 729 грн.) в якійсь конкретній сумі загального боргу та штрафних санкцій є неможливим, оскільки суд не повинен підміняти державний орган, рішення якого оскаржуються, приймаючи замість рішень, які визнаються протиправним, інші рішення, які б відповідали закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень.

Суд доречно зазначив, що рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому, та правильно задовольнив позовні вимоги щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ДФС України №№ , від 22.01.2018 року.

Рішення суду, яке набере законної сили, надасть контролюючому органу можливість визначити в установленому законодавством порядку дійсний розмір заниження податку на додану вартість позивачем, та прийняти нове рішення, яким визначити суму грошового зобов'язання з ПДВ у відповідності до вимог чинного законодавства.

Доводи апеляційних скарг фактично зводяться до переоцінки встановлених судом обставин справи, в чому саме полягає порушення (неправильне застосування) судом норм матеріального права скаржники в скаргах не наводять.

Відповідно до ст. 242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст.ст. 315, 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Керуючись ст. 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Державної фіскальної служби України, Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області - залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Дата складення повного судового рішення 13.12.2018р.

Головуючий суддя Стас Л.В.
Судді Турецька І.О. Шеметенко Л.П.