Справа № 804/5713/17
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2018-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

10 грудня 2018 року

Київ

справа №804/5713/17

касаційне провадження №К/9901/47864/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - Управління) на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 (головуючий суддя - Семененко Я.В., судді - Бишевська Н.А., Добродняк І.Ю.) у справі за позовом ОСОБА_2 (далі - ОСОБА_2) до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У вересні 2017 року ОСОБА_2 звернулась до суду із позовом до Управління, у якому просила скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.04.2017 № .

На обґрунтування зазначених позовних вимог ОСОБА_2 послалась на те, що після закінчення терміну дії договору оренди землі, укладеного 17.05.2006 між нею (орендарем) та Дніпропетровською міською радою (орендодавцем), у період з 06.07.2008 по 01.01.2016 вона добросовісно сплачувала плату за земельну ділянку у вигляді земельного податку у розмірі 1% від нормативної грошової оцінки, оскільки незважаючи на звернення до голови Дніпропетровської міської ради термін дії договору оренди продовжений не був. Оскільки в силу положень підпункту 271.1.1 пункту 27.1 статті 271 Податкового кодексу України базою оподаткування земельним податком є грошова оцінка земельних ділянок, у травні 2016 року ОСОБА_2 до Центру надання адміністративних послуг Дніпропетровської міської ради з метою отримання документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, проте їй було відмовлено і наданні відповідної інформації з підстав відсутності у ОСОБА_2 правовстановлюючих документів на використання цієї земельної ділянки. Також ОСОБА_2 послалась на те, що починаючи з 01.01.2015 відповідно до пункту 287.6 статті 287 Податкового кодексу України відсутність зареєстрованого права власності на земельну ділянку фактично звільняє платника податку від обов'язку внесення податку за землю. При цьому, ОСОБА_2 наголошувала на тому, що вона є користувачем земельної ділянки державної і комунальної власності і тому має сплачувати саме орендну плату за землю, а не земельний податок.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 11.10.2017 у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки договір оренди землі (земельна ділянка за адресою: АДРЕСА_1), укладений 17.05.2006 між ОСОБА_2 (орендарем) та Дніпропетровською міською радою (орендодавцем), припинив свою дію 06.07.2008, а за позивачем зареєстровано право приватної власності на об'єкти нерухомості (будівлі та споруди автостоянки), розташовані на цій земельній ділянці, то ОСОБА_2 зобов'язана була сплачувати земельний податок, оскільки вказаний обов'язок залишається незмінним незалежно від реалізації особою певних наданих їй прав щодо реєстрації права власності чи користування земельною ділянкою під належними їй на праві власності нежитловими приміщеннями.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 27.02.2018 рішення суду першої інстанції скасував і ухвалив нове, яким позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 10.04.2017 №.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що земельна ділянка за кадастровим НОМЕР_1 в установленому законом порядку у постійне користування позивачу не передавалася, що свідчить про те, що ОСОБА_2 не можливо визнати землекористувачем для цілей обов'язку щодо сплати земельного податку. Також, суд виходив з того, що оскільки після спливу строку, на який був укладений договір оренди землі, ОСОБА_2 не повертала земельну ділянку орендодавцю, таких намірів не висловлювала та продовжувала користуватись земельною ділянкою, то в силу положень частини третьої статті 33 Закону України «Про оренду землі» договір вважається поновленим на той самий строк і на тих самих умовах, які були передбачені договором, з урахуванням того, що казана позиція була підтримана ДФС України під час розгляду скарги позивача на податкове повідомлення-рішення, яким ОСОБА_2 було визначене грошове зобов'язання із земельного податку з фізичних осіб за 2016 рік.

Управління оскаржило рішення суду апеляційної інстанції до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 23.05.2018 відкрив касаційне провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тому, що ОСОБА_2 є платником земельного податку з огляду нате, що вона є власником об'єкта нерухомого майна, розташованого на цій земельній ділянці, тобто об'єктом оподаткування є ті земельні ділянки, що перебувають у власності або у користуванні платника податку на будь-яких умовах, включаючи, але не обмежуючись, орендою.

У відзиві на касаційну скаргу ОСОБА_2 просить суд залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін з підстав того, що вона не є власником земельної ділянки, а отже не може бути платником земельного податку за цю земельну ділянку, з урахуванням того, що з 22.08.2018 ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа - підприємець і відповідно до витягу з Реєстру платників єдиного податку є платником єдиного податку (2 група), з огляду на що звільняється від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку) відповідно до підпункту 297.1ґ4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.10.2018 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до розгляду в порядку письмового провадження з 23.10.2018.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що 17.05.2006 між ОСОБА_2 (орендарем) та Дніпропетровською міською радою (орендодавцем) був укладений договір оренди землі, відповідно до умов якого: орендодавець передає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку, яка знаходиться за адресою: по АДРЕСА_1 і зареєстрована в Державному реєстрі земель за кадастровим НОМЕР_1 (пункт 1.1 статті 1); в оренду передається земельна ділянка загальною площею 0,3021 га, площа частки, за яку справляється орендна плата становить 50% або 0,15105 га (пункту 2.1 статті 2); нормативна грошова оцінка земельної ділянки на час укладення цього договору становить 267771,13 грн. (пункт 2.3 статті 2); договір укладено на 2 роки (пункт 3.1 статті 3); орендар повинен не пізніше, ніж за 30 днів до закінчення строку дії договору повідомити орендодавця про намір продовжити його дію (пункт 3.3 статті 3); укладення договору оренди земельної ділянки на новий строк здійснюється виключно на підставі рішення міської ради про передачу земельної ділянки в оренду шляхом його переукладення та державної реєстрації у встановленому порядку (пункт 3.4 статті 3); земельна ділянка передається в оренду для проектування та будівництва автостоянки (тимчасової) (пункт 5.1 статті 5); після припинення дії договору орендар повертає орендодавцеві земельну ділянку у стані, не гіршому порівняно з тим, у якому він одержав її в оренду (пункт 7.1 статті 7); повернення земельної ділянки здійснюється з актом приймання-передачі (пункт 7.8 статті 7); дія договору припиняється у разі: закінчення строку, на який його було укладено; придбання орендарем земельної ділянки у власність; викупу земельної ділянки для суспільних потреб або примусового відчуження земельної ділянки з мотивів суспільної необхідності в порядку, встановленому законом; смерті фізичної особи - орендаря (пункт 12.3 статті 12); договір припиняється також в інших випадках, встановлених законом (пункт 12.4 статті 12).

Згідно копії акта Державної приймальної комісії про прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта від 04.07.2008 року, тимчасова автостоянка за адресою: АДРЕСА_2 прийнята в експлуатацію. До основних показників об'єкта віднесено: тимчасову автостоянку та сторожку.

Після закінчення строку дії договору за період з 06.07.2008 по 01.01.2016 ОСОБА_2 сплачувала плату за земельну ділянку у вигляді земельного податку у розмірі 1% від нормативної грошової оцінки.

ОСОБА_2 звернулась до міського голови із заявою (вх.№36/3952 від 13.07.2016), у якій просила надати дозвіл на розроблення проекту землеустрою щодо відведення земельної ділянки по фактичному розміщенню нежитлової будівлі.

10.04.2017 Управління прийняло податкове повідомлення-рішення №, яким визначило ОСОБА_2 податкове зобов'язання за платежем: земельний податок з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 25473,22 грн.

За підпунктами 14.1.72 і 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) земельним податком визнається обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XII цього Кодексу). Землекористувачами можуть бути юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Відповідно до підпунктів 269.1.1 і 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Згідно з підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Відповідно до пункту 286.1 статті 286 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Пунктом 287.6 статті 287 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) встановлено, що при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку.

За змістом пункту 287.7 статті 287 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) у разі надання в оренду земельних ділянок (у межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин власниками та землекористувачами, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється з дати укладення договору оренди земельної ділянки або з дати укладення договору оренди будівель (їх частин).

У частинах першій та другій статті 120 Земельного кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) встановлено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення. Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об'єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

Відповідно до статей 125 і 126 Земельного кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Аналогічним чином перехід права власності на земельну ділянку до особи, яка набула право власності на житловий будинок (крім багатоквартирного), будівлю або споруду, унормовують положення статті 377 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення). За статтею 378 цього Кодексу право власності особи на земельну ділянку може бути припинене за рішенням суду у випадках, встановлених законом.

Аналіз зазначених норм права дає можливість визначити, хто саме є платником земельного податку, що є об'єктом оподаткування, з якого моменту виникає (набувається, переходить) обов'язок сплати цього податку, подію (явище), з якою припиняється його сплата, умови та підстави сплати цього платежу у разі вчинення правочинів із земельною ділянкою чи будівлею (її частиною), які на ній розташовані.

При цьому, в розумінні зазначених норм обов'язок зі сплати земельного податку для фізичної особи - власника чи користувача земельної ділянки залишається незмінним незалежно від реалізації цією особою певних наданих їй правоможностей, як-от набуття нею статусу суб'єкта господарювання, діяльність якого пов'язана з використанням земельної ділянки або без такого.

Відповідно до пункту 291.3 статті 291 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

За змістом пункту 291.2 статті 291 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) спрощена система оподаткування, обліку та звітності - це особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

У пункті 269.2 статті 269 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) також передбачено, що суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, сплачують земельний податок в особливому порядку, передбаченому главою 1 розділу XIV цього Кодексу (за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності).

Згідно з підпунктом 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття податкового повідомлення-рішення) платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності із податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

У значенні наведених норм права спрощена система оподаткування не звільняє суб'єкта господарювання від виконання податкових зобов'язань зі сплати податків, встановлених у пункті 297.1 частини 297 Податкового кодексу України, а запроваджує інші умови, порядок та механізм їх сплати, а також встановлює можливість відновлення їх сплати на загальних підставах у разі недотримання умов оподаткування за спрощеною системою.

Умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб'єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. Можливість звільнення від сплати цього податку за інших умов, наприклад, коли окремо надається в найм будівля, її частина чи нежиле приміщення без земельної ділянки, на якій розміщена перелічена нерухомість, не встановлена.

З аналізу наведених вище правових норм слідує, що платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов'язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права.

Правове відношення між власністю на земельну ділянку чи користування нею та обов'язком сплати земельного податку не припиняється у разі набуття власником чи користувачем земельної ділянки статусу суб'єкта господарювання та обрання ним виду економічної діяльності і системи оподаткування, які не передбачають використання земельної ділянки в господарській діяльності. Тобто з набуттям ознак (якості) суб'єкта господарювання фізична особа, яка ним стала, не перестає бути власником чи користувачем земельної ділянки і не звільняється від обов'язку сплати земельного податку.

Разом з цим, суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки вказаним вище правовим нормам, обставин щодо набуття ОСОБА_2 у 2017 році статусу суб'єкта господарювання та застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності шляхом сплати єдиного податку, обрання позивачем виду економічної діяльності і системи оподаткування, які передбачають (або не передбачають) використання земельної ділянки в господарській діяльності не встановили.

Принцип всебічності з'ясування обставин вимагає від суду надати правову оцінку кожному доводу, а у випадку неприйняття - навести відповідні аргументи.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Управління підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Управління підлягає частковому задоволенню, а постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.10.2017 та постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись п.2 ч.1 ст. 349, п.1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.10.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Л.І. Бившева

Р.Ф. Ханова

В.В. Хохуляк