Справа № 813/4766/14
Суддя: Шипуліна Т.М.
Дата ухвалення: 2018-12-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

04 грудня 2018 року

Київ

справа №813/4766/14

касаційне провадження №К/9901/27377/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

розглянув у письмовому проваджені касаційну скаргу Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.11.2015 (головуючий суддя Пліш М.А., судді: Шинкар Т.І., Макарик В.Я.) у справі №813/4766/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансекозахід» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Трансекозахід» звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області, у якому просив визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 14.04.2014 №/5480 та від 23.05.2014 №/7579 .

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 14.10.2014 у задоволені позовних вимог відмовлено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.12.2015 рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято нову, якою позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 14.04.2014 №/5480 та від 23.05.2014 №/7579.

Личаківська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області подала касаційну скаргу, в якій просила постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.11.2015 скасувати, залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1 та 198.6 статті 198 Податкового кодексу України.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «Трансекозахід» з питань правомірності формування сум податкового зобов'язання та податкового кредиту по взаєморозрахунках з ПП «МКМ-Сервіс» за лютий 2011 року, ПП «Авторесурс-Сервіс» за березень 2011 року, ТОВ «БК АТР Груп» за червень-серпень 2011 року та їх вплив на формування доходів та витрат за відповідні періоди, з питань правомірності формування та декларування залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду по деклараціях з податку на додану вартість за червень-листопад 2013 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, статей 203, 215, 216, 228 Цивільного кодексу України, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1,198.3, 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України, а саме ТОВ «Трансекозахід» завищено податковий кредит та витрати по безтоварних операціях з ПП «МКМ-Сервіс», з ПП «Авторесурс-Сервіс» та з ТОВ «БК АТР Груп».

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 26.03.2014 №115/86/13-07-22-10/31338967 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 14.04.2014 №/5480, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на 31819,74грн., в тому числі за основним платежем - 31818,74грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1,00грн.; №/5477, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на 24289,32грн., в тому числі за основним платежем - 24288,32грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1,00грн.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що у договорах позивача з ПП «Авторесурс-сервіс» та ПП «МКМ-Сервіс» відсутній зміст господарських операцій.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивачем не допущено порушень вимог податкового законодавства, що встановлені податковим органом, оскільки спірні господарські операції з ПП «Авторесурс-сервіс» та ПП «МКМ-Сервіс» підтверджені належними первинними документами.

Суд касаційної інстанції не погоджується з висновком судів попередніх інстанцій та вважає їх передчасними з огляду на таке.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Зазначені приписи Податкового кодексу України узгоджуються з вимогами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що діяв до набрання чинності кодексом.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована ж податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов для бюджетного відшкодування.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника на формування податкового кредиту та витрат.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Натомість, суд першої інстанції вказав на недоліки документального оформлення господарських операцій позивача з ПП «Авторесурс-сервіс» та ПП «МКМ-Сервіс» щодо поставки обладнання (гідравлічного насоса, гідравлічного крана-маніпулятора НІАВ, комплектуючих до крана маніпулятора) зокрема послався на те, що безпредметні на думку суду договори з недолугими зобов'язаннями сторін, які мають удавані наслідки лише для самих сторін таких договорів, жодним чином не підтверджують реальність здійснення господарських операцій, оскільки такі підписуються сторонами з метою одержання податкової вигоди та не мають правових наслідків для платника податків.

У свою чергу судом апеляційної інстанції вказано на визначеність договорів позивача з ПП «Авторесурс-сервіс» та ПП «МКМ-Сервіс» та підтвердження зазначених операцій документально.

Проте, судами не з'ясовано належним чином умов спірних договорів та специфіки кожної господарської операції позивача з відповідними контрагентами; умов проведення поставки товарів; як мало оформлятися передача товарів; куди мав доставлятися замовлений позивачем товар; як приймалися товари; хто здійснював транспортування замовлених товарів, не з'ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів; не перевірено зв'язок придбання товарів з власною господарською діяльністю позивача.

Судами попередніх інстанцій також залишено поза увагою висновки акту перевірки від 26.03.2014 №115/86/13-07-22-10/31338967 щодо завищення ТОВ «Трансекозахід» податкового кредиту та витрат по безтоварних операціях з ТОВ «БК АТР Груп», не перевірено чи вплинули зазначені порушення на визначені позивачу податкові зобов'язання, правової оцінки господарським операціям позивача з вказаним контрагентом судами не надано.

Таким чином, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Зазначені вище обставини мають бути судами перевірені та їм має бути надана правова оцінка. І в залежності від встановлених обставин слід перевірити наявність чи відсутність порушень позивачем вимог податкового законодавства, визначених актом перевірки від 26.03.2014 №115/86/13-07-22-10/31338967, та відповідно обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити обставини справи, належним чином їх оцінити, перевірити якими доказами вони підтверджуються, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 14.10.2014 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.11.2015 у справі №813/4766/14 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду