Справа № 806/1662/18
Суддя: Залімський І. Г.
Дата ухвалення: 2018-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/1662/18

Головуючий у 1-й інстанції: Черняхович І.Е.

Суддя-доповідач: Залімський І. Г.

10 грудня 2018 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Залімського І. Г.

суддів: Смілянця Е. С. Сушка О.О.

секретар судового засідання: Платаш В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 липня 2018 року (ухвалене у м. Житомирі 23 липня 2018 року о 10:50, повний текст якого виготовлено 30 липня 2018 року) у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-сем 3" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-сем 3" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення 21 березня 2018 року форми "Р" № та форми "В4" №.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 23 липня 2018 року позов задоволено.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 липня 2018 року скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до прийняття необґрунтованого рішення.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції не взято до уваги, що на дату проведення перевірки та розгляду заперечень Позивача щодо правомірності відображених в акті перевірки висновків податкового органу, відсутні як мінеральні добрива так і повна оплата за них, податкові та видаткові накладні підписані керівником ТОВ "Денвіль", який фактичного відношення до діяльності даного підприємства не мав.

Також, в ході розгляду заперечень 15.03.2018 в присутності посадових осіб ТОВ "Агро-сем 3" не надано жодних документів, що спростували б висновки, зазначені в акті перевірки та представниками товариства повідомлено, що підприємство фактично мінеральні добрива не отримувало, добрива знаходяться на зберіганні по договору про безоплатне відповідальне зберігання товару від 17.11.20171 №17/11, укладеному з ТОВ "Денвіль", але фактична адреса знаходження складів, де зберігаються добрива, посадовим особам ТОВ "Агро-сем 3" не відома та не зазначена в договорі зберігання. Первинні документи, долучені під час підготовчого засідання датуються 15.03.2018, тобто мінеральні добрива, які були на зберіганні у контрагента позивача транспортувалися на адресу ТОВ "Агро-сем 3" в період з 15.03.2018 до і 28.03.2018, однак, під час розгляду заперечень представниками ТОВ "Агро-сем 3" повідомлено, що підприємство фактично мінеральні добрива не отримувало.

Також на думку відповідача судом не враховано при прийняті рішення наявність досудового розслідування по кримінальному провадженню №0000062 від 22.12.2017 за фактом створення невстановленими особами на території Київської області низки суб'єктів господарської діяльності з ознаками фіктивності, в тому числі ТОВ "Денвіль" (код 40640799) за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України та наявного в матеріалах справи протоколу допиту директора ТОВ "Денвіль" ОСОБА_2, який підтвердив, що зареєстрував підприємство за грошову винагороду без наміру провадити фінансово-господарську діяльність). Отже наявні дефекти у правовому статусі контрагента (відсутність повноважень особи на складання первинних документів). При цьому, судом безпідставно відхилено клопотання представника відповідача про застосування до свідка ОСОБА_2 приводу за адресою місця проживання.

Крім того, судом не взято до уваги податкову інформацію по ТОВ "Денвіль" від 08.02.2018 №911/7/10-36-54-01/40640799 щодо встановлення нереальності здійснення фінансово-господарських операцій з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями за перевіряємий період.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги.

Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти задоволення апеляційної скарги.

Відповідач в судове засідання повноважного представника не направив, хоча був належним чином повідомлений про час та місце розгляду справи.

Згідно ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Керуючись положеннями даної норми та враховуючи відсутність заперечень представника позивача, колегія суддів вирішила провести розгляд справи за даної явки сторін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Встановлено, що посадовими особами ГУ ДФС у Житомирській області проведено планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, з питань єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.

За результатами перевірки складено акт №267/06-30-14-10/34066111 від 28.02.2018.

В ході перевірки виявлені та відображені в акті порушення ТОВ "Агро-сем 3" вимог п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, а саме: завищено податковий кредит з податку на додану вартість за листопад та грудень 2017 року по фінансово-господарських операціях з ТОВ "Денвіль" на загальну суму 672059 грн, в тому числі по періодах: за листопад 2017 року на суму 345314 грн, за грудень - на суму 326745 грн, а також завищено значення рядку 21 Декларації з ПДВ "Суми від'ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" на суму 3271 грн за грудень 2017 року.

Не погодившись з висновками, викладеними в акті перевірки №267/06-30-14-10/34066111 від 28.02.2018, ТОВ "Агро-сем 3" направив до ГУ ДФС у Житомирській області заперечення на вказаний акт перевірки.

19.03.2018 за вихідним номером 2417/6106-30-14-10 товариству надано відповідь щодо правомірності відображених в акті перевірки висновків податкового органу.

21.03.2018 на підставі висновків акту перевірки №267/06-30-14-10/34066111 від 28.02.2018 Головним управлінням ДФС у Житомирській області винесено податкові повідомлення-рішення:

- форми "Р" № , яким ТОВ "Агро-сем 3" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 835985 грн, з яких за податковим зобов'язанням на суму 668788 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 167197 грн;

- форми "В4" №, відповідно до якого ТОВ "Агро-сем 3" зменшено розмір від'ємного значення податку на додану вартість у сумі 3271 грн.

Позивач вважає протиправними вказані податкові повідомлення-рішення, а тому звернувся до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновки зазначені в акті перевірки, не відповідають дійсним обставинам справи, відтак, податкові повідомлення-рішення форми "Р" № від 21 березня 2018 року та форми "В4" № від 21 березня 2018 року, які прийняті на підставі акту перевірки, є протиправними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів не погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує викладене нижче.

Порядок нарахування та сплати податку на додану вартість регулюється Розділом V Податкового кодексу України. Зокрема, відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПК України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно із пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В силу пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Підпунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За вимогами частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина друга статті 9 Закону № 996-XIV).

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Водночас, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв'язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема, це: не пов'язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Висновки відповідача про порушення позивачем вимог ПК України ґрунтуються на тому, що в ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено наявність кредиторської заборгованості по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" на суму 3878735,84 грн. Також податковим органом встановлено, що фактично поставка мінеральних добрив від ТОВ "Денвіль" не відбулася. Крім того, оперативним управлінням Києво-Святошинської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області порушено кримінальне провадження від 22.12.2017 №0000062 за статтею 205 КК України, зокрема, ТОВ "Денвіль" зареєстровано громадянином ОСОБА_2 за грошову винагороду без наміру провадити фінансово-господарську діяльність. Приймаючи до уваги відсутність поставки товару, наявність кредиторської заборгованості за придбані мінеральні добрива, а також враховуючи ознаки фіктивності ТОВ "Денвіль", податковий орган дійшов висновку про сумнівність та нереальність господарської операції.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам відповідача, а також висновкам суду першої інстанції в цій частині суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Встановлено, що 17 листопада 2017 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "Денвіль" (Постачальник) укладений договір №2017, згідно якого постачальник зобов'язується в порядку та на умовах, передбачених цим договором, поставити та передати у власність Покупця Товар, Покупець зобов'язується в порядку та на умовах, передбачених Договором, прийняти та оплатити Товар.

На виконання умов Договору був поставлений Товар на загальну суму 4032355,44 грн, в тому числі ПДВ 672059,24 грн, що підтверджується дослідженими під час перевірки видатковими накладними. Вказані видаткові накладні були підписані уповноваженими представниками обох сторін та скріплені печатками. Податкові накладні були виписані ТОВ "Денвіль" та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідності з вимогами, встановленими Податковим кодексом України.

На підтвердження оплати за поставлений товар позивачем надано платіжні доручення на оплату на загальну суму 153619,60 грн, в тому числі ПДВ 25603,27 грн. В платіжному дорученні від 22.12.2017 №337 на суму 23619,60 грн зазначено призначення платежу "оплата за агрохімію по рахунку № 30/11-7 від 30.11.2017", в платіжному дорученні від 28.11.2017 №347 на суму 130000 грн зазначено призначення платежу "оплата за агрохімію по рахунку № 15/12-17 від 15.12.2017".

При цьому, позивачем не надано вищезазначених рахунків, а тому немає можливості встановити зв'язок здійснених оплат із здійсненням операцій по наданих видаткових накладних та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних.

Крім того, на кінець перевіряємого періоду станом на 31.12.2017 розрахунки за послуги не проведені, оскільки за ТОВ "Агро-сем 3" рахується кредиторська заборгованість. При цьому, заходи стягнення контрагентом-постачальником не вживалися, що вказують на проведення "безтоварних" операцій між підприємствами. З огляду на дані обставини є безпідставним висновок суду першої інстанції про те, що оплата за отримані мінеральні добрива була здійснена позивачем у повному обсязі, про що свідчать копії платіжних доручень, наявні в матеріалах справи.

Як зазначає суд першої інстанції, "товар, який був предметом договору поставки №2017 від 17.11.2017, відноситься до добрив, що використовуються для вирощування зернових культур та використовується при наявності відповідних погодних умов.

Враховуючи, що при придбанні мінеральних добрив були неналежні для його використання погодні умови, 17 листопада 2017 року між позивачем та ТОВ "Денвіль" був укладений договір № 17/11 про безоплатне відповідальне зберігання майна згідно актів прийому-передачі майна . Відповідно до даного договору, ТОВ "Агро-сем 3 (Поклажодавець) та ТОВ "Денвіль" (Зберігач) уклали Договір на безоплатне відповідальне зберігання майна, яке підлягає поверненню Поклажодавцю за першою вимогою останнього (п. 2.1.4 Договору № 17/11 від 17.11.2017.

Відтак, на момент перевірки мінеральні добрива, отримані позивачем відповідно до договору поставки №2017 від 17.11.2018, знаходились на складах ТОВ "Денвіль" відповідно до умов договору № 17/11 про безоплатне відповідальне зберігання майна.

01 березня 2018 року ТОВ "Агро-сем 3" направило на адресу ТОВ "Денвіль" вимогу за відхідним №9 про забезпечення відвантаження добрив у зв'язку з настанням сприятливих умов для проведення робіт по підживленню сільськогосподарських культур та поверхневому внесенню добурив по мерзло-талому ґрунту.

В судовому засідання безспірно встановлено факт перевезення мінеральних добрив від вантажовідправника - ТОВ "Денвіль" до Замовника - ТОВ "Агро-сем 3" відповідно до товарно-транспортних накладних, акту №3 від 30.03.2018 про надання послуг по перевезенню мінеральних добрив. Крім того, мінеральні добрива використано у господарській діяльності ТОВ "Агро-сем 3", про що свідчать реєстр накладних на відправку мінеральних добрив в поле за березень 2018 року, накладні внутрігосподарського призначення, наради на відрядну роботу бригади, дорожні листки трактора".

Разом з цим, судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам відповідача про те, що первинні документи, долучені під час підготовчого засідання датуються 15.03.2018, тобто мінеральні добрива, які були на зберіганні у контрагента позивача транспортувалися на адресу ТОВ "Агро-Сем 3" в період з 15.03.2018 до і 28.03.2018, однак, під час розгляду заперечень (19.03.2018) представниками ТОВ "Агро-Сем 3" повідомлено, що підприємство фактично мінеральні добрива не отримувало.

Крім того, суд першої інстанції не врахував, що у ТОВ "Денвіль" відсутні власні чи орендовані офісні та виробничі потужності, складські приміщення, необхідні для зберігання ТМЦ, а також відповідна кількість найманих працівників. З наявних матеріалів справи не можливо встановити фактичну адресу знаходження складів, які використовує ТОВ "Денвіль".

Водночас, аналіз наданих товарно-транспортних накладних та актів про прийняття-передачі майна на зберігання від 20.11.2017, від 24.11.2017, від 30.11.2017, від 15.12.2017, від 22.12.2017 дає можливість зробити висновок про невідповідність адрес пункту навантаження. Проаналізувавши надані ТТН, пункт навантаження мінеральних добрив: Житомирська область, Пулинський район, с. Стрибіж, вул. Леніна, 1. Проте в актах про прийняття-передачі майна на зберігання від 20.11.2017, від 24.11.2017, від 30.11.2017, від 15.12.2017, від 22.12.2017 зазначена адреса - с. Петропавлівська-Борщагівка.

Таким чином, з наявних в матеріалах справи документів не можливо встановити суті проведених операцій, оскільки не відомо за якою адресою мають зберігатися (зберігалися) вказані ТМЦ, відсутні докази проведення остаточного розрахунку за товар.

Також суд враховує, що ТОВ "Агро-сем 3" в 2017 придбавало у ТОВ "Денвіль" добрива по ціні 11 150 грн за тону, при цьому в цей самий період позивач придбавав аналогічний товар у ПП "Транспортно-будівельний центр "СНАЙЛ" в кількості 30 тон по ціні 7 750 грн за тону.

Відповідно частини п'ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний суд у постанові від 24.01.2018 по справі № 816/4226/13-а вказує, що відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податків права на витрати та податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податків право зменшити оподатковуваний доход та податкові зобов'язання на суму витрат, сплаченого податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презумує здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту.

Суд також звертає увагу на правову позицію, викладену в листі ДФС України від 21.11.2016 № 20011/5/99-99-10-01-16, згідно якої поняття економічного ефекту не розкрито в Кодексі. Однак із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому необов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому. Також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є один із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте із визначеного Кодексом поняття ділової мети випливає, що обов'язково повинен бути намір платника податків отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а отже, їх наслідки, не зумовлені діловою метою, не підлягають відображенню в податковому обліку.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що придбання ТОВ "Агро-сем 3" у ТОВ "Денвіль" добрива за завищеною ціною свідчить про відсутність економічної мети такої операції.

Крім того, суд враховує доводи відповідача про те, що в договорі поставки від 17.11.2017 №2017, договорі про безоплатне відповідальне зберігання товару від 17.11.2017 №17/11, видаткових накладних, актах про прийняття-передачу майна наявні підписи директора ТОВ "Денвіль" ОСОБА_2, як відповідальної особи постачальника, тоді як керівником ТОВ "Денвіль" був ОСОБА_4, про що свідчить Витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на дату підписання договору.

Головним слідчим управлінням СУ ФР ДФС України здійснюється досудове розслідування по кримінальному провадженню №00000062 від 22.12.2017 за фактом створення невстановленими особами на території Київської області низки суб'єктів господарської діяльності з ознаками фіктивності, в тому числі ТОВ "Денвіль" за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України.

Згідно протоколу допиту свідка від 28.12.2017 гр. ОСОБА_2, який повідомив, що фактично є студентом 3-го курсу НТУУ "КПІ", визнав, що формально є директором ТОВ "Денвіль", влітку 2017 за грошову винагороду у сумі 2500 грн видав нотаріально посвідчену довіреність невідомій особі, печатки підприємства та електронного цифрового підпису не отримував, податкових декларацій де податкових органів не складав та не подавав, документів на адресу інших контрагентів не складав та не підписував, до фінансово-господарської діяльності ТОВ "Денвіль" відношення не мав.

Також, СУ ФР ГУ ДФС у Київській області у ході досудового розслідування встановлено, що у ТОВ "Денвіль" відсутні власні чи орендовані офісні та виробничі потужності, складські приміщення, необхідні для зберігання ТМЦ, а також відсутній наймані працівники.

За результатами проведеного аналізу ланцюгів постачання ТОВ "Денвіль" з використанням бази даних "Єдиний реєстр податкових накладних", встановлено, що постачальниками підприємства були ТОВ "Лінбрук", ІПН 31, ТОВ "Келфорд", ІПН 39, постачальниками яких, в свою чергу, були ТОВ "Таргаріен", ІПН 80, ТОВ "Тредмур", ІПН 83, ТОВ "Укрфлора", ІПН 47, ТОВ "Іллінецький цукровий завод" ІПН 63, від яких надходили такі товари, як побутова техніка, квіти, продовольчі товари, цукор, алкогольні напої тощо.

Крім того, згідно ухвали Солом'янського районного суду від 06.02.2018 у справі №760/2482/18 невстановлені особи, діючи на території Київської області створили низку суб'єктів господарської діяльності з ознаками фіктивності, зокрема ТОВ "Денвіль" () з метою прикриття незаконної діяльності шляхом їх використання у злочинних схемах зі створення штучної видимості законності здійснення фінансово-господарських операцій з метою незаконного завищення валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість підприємствами реального сектору економіки, та щодо створення штучної видимості законності перерахування на їх розрахункові рахунки грошових коштів з метою їх подальшого обготівковування підприємствами реального сектору економіки, тим самим вчинили злочин, передбачений ч.2 ст. 205 КК України.

Усі зазначені суб'єкти пов'язані між собою та використовуються однією групою осіб з метою формування "схемного" податкового кредиту для суб'єктів господарювання реального сектору економіки, встановлено нереальність продажу ідентифікованою товару за відсутності реального придбання цього ж товару або відсутності (нереальності) власного формування відповідних активів, оскільки встановлено невідповідність реалізованих товарів від зазначених підприємств на адресу контрагентів-покупців серед яких підприємства реального сектору економіки у період 2017 року та придбаних по ланцюгу постачання товарів від контрагентів-постачальників підприємств-імпортерів за період 2017 року.

За результатами обстеження місцезнаходження (фактичне місце ведення діяльності чи розташування офісу, з якого проводиться щоденне керування діяльністю юридичної особи та здійснення управління і обліку) низки суб'єктів господарювання встановлено відсутність за адресами вказаними у реєстраційних документах. В результаті аналізу поданої податкової звітності СГД встановлено формування податкового кредиту по взаємовідносинам з постачальниками за рахунок маніпулювання звітними даними, шляхом викривлення показників податкової звітності, та відсутність необхідних умов для досягнення відповідних фінансових результатів в силу відсутності управлінського та технічного персоналу, основних засобів, власних орендованих, складських, торгівельних, виробничих потужностей транспортних засобів, матеріальних ресурсів, які суб'єкт господарювання міг би використовувати при здійсненні фінансово-господарської діяльності.

Допитаний 28.12.2017 як свідок гр. ОСОБА_2 показав, що будучи студентом КПІ та перебуваючи у скрутному фінансовому становищі на прохання незнайомих осіб на ім'я придбав восени 2017 року ТОВ "Лісолд" за грошову винагороду у розмірі 2000 грн., а також придбав улітку 2017 року ТОВ "Денвіль" на прохання знайомого за грошову винагороду у розмірі 2500 грн., підписавши у нотаріальних конторах біля станцій метро Хрещатик та Театральна статутну документацію ТОВ "Лісолд", ТОВ "Денвіль", печаток та електронних ключів не отримував, банківських рахунків не відкривав, жодних документів, окрім реєстраційних він не складав, не підписував, та до органів виконавчої влади, включаючи Києво-Святошинську ОДПІ не подавав, жодних договорів та податкових накладних по взаємовідносинах з підприємствами-контрагентами не складав та не підписував.

Вказані підприємства звітуються використовуючи одну ІР-адресу оператора надання послуг ПрАТ "ВФ Україна" (код 14333937), що підтверджує їх фіктивність, пов'язаність та те, що вказані підприємства підконтрольні одній групі осіб.

У ході досудового розслідування встановлено, що ТОВ "Денвіль" та інші вище вказані підприємства мають ознаки "фіктивності", зокрема: податкова звітність в повному обсязі службовими особами вказаних товариств з моменту створення не подавалась; виробничі потужності та наймані працівники відсутні; усі суб'єкти господарювання зареєстровані за адресами масової реєстрації; доходи службові особи не отримували.

Окрім зазначеного, у ТОВ "Денвіль" та інших вище вказаних підприємств відсутні власні чи орендовані офісні та виробничі потужності, складські приміщення, необхідні для зберігання ТМЦ, а також відповідна кількість найманих працівників.

Вищенаведене свідчить про неможливість проведення будь-яких господарських операцій з даними суб'єктами господарювання, в тому числі, пов'язаних із постачанням ТМЦ.

Також слід зазначити, що ТОВ "Денвіль" реалізовувало товарно-матеріальні цінності в адресу інших суб'єктів господарювання, тим самим безпідставно формувало їм податковий кредит з ПДВ, та надавало можливість ухилятися від сплати податків. Проте ТМЦ реалізовані ТОВ "Денвіль" останнє не придбавало, та не являлося й виробником.

Встановлено, що функціонування протиправної схеми з незаконного формування податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат для підприємці реального сектору економіки, та подальшого обготівковування грошових коштів отриманих від такої діяльності здійснюється з використанням розрахункових рахунків ТОВ "Денвіль".

Колегія суддів також враховує, викладений в постанові від 23.01.2018 у справі №826/7047/13-а, висновок Верховного Суду про те, що хоча й факт порушення кримінальної справи щодо керівників контрагента позивача не вказує на наявність обставин, які не потребують доказуванню, разом з тим, зазначені обставини підлягають врахуванню з огляду на те, що в податкових накладних, прийнятих до обліку, з цими контрагентами, зазначені прізвища саме цих осіб.

Отже, хоча надані ТОВ "Агро-сем 3" первинні документи хоча й відповідають зовнішнім формальним ознакам, проте не відображають реального руху товарно-матеріальний цінностей між ТОВ "Агро-сем 3" та постачальником ТОВ "Денвіль". Водночас, визначальним фактором, який дає підстави для відображений господарської операції в даних податкового обліку є не підписання бухгалтерських документів, а факт руху активів платника податків та рух його капіталу.

Первинні документи контрагентів ТОВ "Агро-сем 3" є неналежними, оскільки вони і підписані директором ОСОБА_2, який фактично ніякого відношення до діяльності ТОВ "Денвіль" не має, фінансово-господарською діяльністю не займається, адміністративно-розпорядчі функції керівника підприємства не виконував.

Вказані обставини свідчать про те, що факт приймання-передачі, товару ТОВ "Агро-Сем" від контрагента ТОВ "Денвіль" документально не підтверджується, оскільки в даному випадку має місце дефект у правовому статусі контрагента (відсутність повноважень особи на складання первинних документів).

З урахуванням наведених обставин у сукупності, колегія суддів вважає, що реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Денвіль" згідно договору поставки №2017 від 17 листопада 2017 року не підтверджується наданими під час перевірки та долученими до матеріалів адміністративної справи первинними документами. Отже, позивач не мав права формувати податкову звітність з ПДВ за результатами операцій з ТОВ "Денвіль", реальність яких достеменно не підтверджена. Тому, висновки акта перевірки №267/06-30-14-10/34066111 від 28.02.2018 є обґрунтованими, а тому прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення є правомірними.

Щодо посилання суду першої інстанції на рішення Європейського суду з прав людини у справі "Булвес АД проти Болгарії" колегія суддів зазначає, що з поміж зазначеного судом першої інстанції у вказаному рішенні ЄСПЛ визнав, що необхідно покласти край спробам зловживання у сфері оподаткування і що з метою попередження таких зловживань може бути розумним передбачати у національному законодавстві вимоги особливої належної обачності до платників ПДВ.

У відповідності із ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п.2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Зважаючи на те, що рішення суду першої інстанції є незаконним та необґрунтованим, що призвело до неправильного вирішення справи, рішення суду першої інстанції належить скасувати і ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області задовольнити.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 липня 2018 року скасувати.

Ухвалити нове рішення.

У задоволенні позову відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 12 грудня 2018 року.

Головуючий Залімський І. Г.

Судді Смілянець Е. С. Сушко О.О.