Справа № 1840/3335/18
Суддя: С.В. Воловик
Дата ухвалення: 2018-11-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 листопада 2018 р. Справа №1840/3335/18

Сумський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Воловика С.В.,

за участю секретаря судового засідання - Терехової О.Ю.,

представників позивача - Кішка Д.О., Назаренко О.В.,

представників відповідача - Войтенка О.В., Москаленко А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в місті Суми адміністративну справу № 1840/3335/18

за позовом Приватного акціонерного товариства "Біловодський комбінат хлібопродуктів"

до Головного управління ДФС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство "Біловодський комбінат хлібопродуктів" (далі - позивач, ПрАТ «Біловодський КХП») звернулось з позовною заявою до Головного управління ДФС у Сумській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Сумській області), в якій просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 13.04.2018 про збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, в сумі 380 587, 50 грн.

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 13.04.2018 про застосування штрафних санкцій в сумі 56 660, 00 грн.

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 16.04.2018 про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, в розмірі 133 710, 50 грн.

Позовні вимоги ПрАТ «Біловодський КХП» обґрунтовує наступним. За результатами документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2017, згідно з актом № 1604/18-28-1401/00955851/14 від 23.03.2018, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем, зокрема, пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 104 663, 00 грн.; абз. 2 п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 304 470, 00 грн.; та пункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, в частині не оприбуткування готівкових коштів в день їх фактичного надходження в сумі 11 332, 00 грн.

На підставі висновків акту перевірки, 13.04.2018 ГУ ДФС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення № про збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, на загальну суму 380 587, 50 грн. та № про застосування штрафних санкцій в сумі 56 660, 00 грн. Також, 16.04.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, на загальну суму 133 710, 50 грн.

На переконання позивача, вказані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки, по-перше, вартість послуг, які надавались ПАТ «Сумирибгосп» була вищою ніж їх собівартість; по-друге, готівкові кошти в сумі 11 332, 00 грн. були оприбутковані в повному обсязі в день їх надходження, але, через збій роботи реєстратора розрахункових операцій, Z-звіт не був роздрукований; та по-третє, амортизація основних засобів була розрахована у відповідності до приписів Податкового кодексу України, з урахуванням дат введення будівель (споруд) в експлуатацію, а також встановленого строку корисного використання (експлуатації) об'єктів.

З вищезазначених підстав, ПрАТ «Біловодський КХП» вважає позовні вимоги обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Ухвалою суду від 03.09.2018 позовна заява прийнята до розгляду, відкрито провадження у справі № 1840/3335/18, підготовче засідання призначено на 02.10.2018 о 10 год. 00 хв., встановлені строки для подання відзиву, відповіді на відзив та заперечень.

У зв'язку з відпусткою судді, Ухвалою від 12.09.2018 підготовче засідання відкладено на 11.10.2018 о 14 год. 30 хв.

Від ГУ ДФС у Сумській області 18.09.2018 надійшов відзив (т. 3 а.с. 72-77), у якому відповідач зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними, оскільки, по-перше, під час перевірки встановлено реалізацію послуг по виробництву гранульованого комбікорму з давальницької сировини ПАТ «Сумирибгосп» за ціною нижче собівартості; по-друге, отримані 22.06.2017 готівкові кошти в сумі 11 332, 00 грн., фактично не були оприбутковані, оскільки у день виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій (РРО) у розділі 2 Книги обліку розрахункових операцій (КОРО) не проводились записи даних про відповідні суми за контрольними стрічками з початку робочого дня до моменту виходу з ладу РРО, а розділ 3 КОРО взагалі не заповнювався; та по-третє, амортизація основних засобів була нарахована з порушенням вимог Податкового кодексу України через заниження визначеного строку їх корисного використання.

За наведених обставин, відповідач вважає позовні вимоги необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

В підготовчому засіданні 11.10.2018 позивач надав відповідь на відзив (т. 3 а.с. 81-88), у якій повідомив про те, що на підприємстві деякі основні засоби та сума їх ремонту обліковуються окремими рядками, але під одним інвентарним номером і строк їх корисного використання був встановлений станом на 01.04.2011 у відповідності до приписів пункту 6 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, з у рахуванням дати введення будівель (споруд) в експлуатацію. Під час проведення перевірки, податковим органом вказані обставини не враховувались, до сум ремонту застосовані мінімально допустимі строки амортизації, як до окремих основних засобів.

Стосовно реалізації послуг ПАТ «Сумирибгосп» з виробництва гранульованого комбікорму з давальницької сировини, ПрАТ «Біловодський КХП» зауважило на тому, що стверджуючи про таку реалізацію за ціною нижче собівартості, ГУ ДФС у Сумській області посилається лише на власний розрахунок, наведений у додатку 5 до акту перевірки, дані якого не відповідають даним бухгалтерського обліку. Натомість, первинними документами, зокрема, договором № 27/03/2015 від 27.03.2015, калькуляцією витрат на виробництво гранульованого комбікорму, розрахунком суми прибутку від реалізації послуг та ін., підтверджується рентабельність вказаної господарської операції та отримання прибутку внаслідок її здійснення.

Щодо оприбуткування 22.06.2017 готівкових коштів в загальній сумі 11 332, 00 грн., позивач зазначив, що того дня, по закінченню робочого часу, РРО вийшов з ладу, сформувавши майже весь Z-звіт, який містив всі проведені операції, суми, інформацію про службову видачу, передані пакети та обнуління звіту. Вказана частина Z-звіту вклеєна до КОРО, у розділі 2 якої внесені відповідні записи. Про вихід з ладу РРО, було повідомлено сервісний центр, працівником якого, у розділі 4 КОРО зроблений запис про характер несправності. Наступного дня о 7 год. 50 хв. роботу РРО відновлено, остаточно виведено Z-звіт, який також вклеєний до КОРО. При цьому, у розділ 2 КОРО був внесений запис лише щодо номеру згаданого Z-звіту. Оскільки РРО вийшов з ладу на етапі формування Z-звіту наприкінці робочого дня 22.06.2017, у розділі 3 КОРО записи не вчинялись через те, що розрахункові операції не здійснювались і розрахункові квитанції не використовувались.

Ухвалою суду від 11.10.2018, занесеною до протоколу, у підготовчому засіданні оголошена перерва до 12 год. 00 хв. 18.10.2018, для надання можливості позивачу подати уточнення позовних вимог, а відповідачу - заперечення.

Так, 18.10.2018 ПрАТ «Біловодським КХП» подана заява про зміну позовних вимог (т. 3 а.с. 102-107), відповідно до якої позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 16.04.2018 в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток на суму 43 718, 43 грн. за основним платежем та на суму 12 779, 59 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. В іншій частині, позовні вимоги залишені без змін.

Ухвалою суду від 18.10.2018, занесеною до протоколу, підготовче провадження по справі закрито, розгляд справи по суті призначений у відкритому судовому засіданні на 13.11.2018 об 11 год. 30 хв.

В судовому засіданні 13.11.2018, ухвалою суду, занесеною до протоколу, оголошено перерву до 11 год. 00 хв. 22.11.2018 для надання додаткових доказів по справі.

В судове засідання 22.11.2018, представники сторін, належним чином повідомлені про час та місце розгляду справи, не прибули, ГУ ДФС у Сумській області подало клопотання про відкладення розгляду справи (т. 3 а.с. 116). За результатами розгляду вказаного клопотання, Ухвалою суду від 22.11.2018, розгляд справи відкладено на 29.11.2018 о 14 год. 30 хв.

Представники ПрАТ «Біловодський КХП» в судовому засіданні 29.11.2018 позовні вимоги, з урахуванням уточнень, підтримали в повному обсязі та просили суд їх задовольнити.

Представники ГУ ДФС у Сумській області в судовому засіданні проти позову заперечували, просили суд в його задоволенні відмовити.

Заслухавши повноважних представників сторін, всебічно і повно з'ясувавши фактичні обставини справи, дослідивши наявні в матеріалах справи докази та об'єктивно оцінивши їх в сукупності, суд встановив наступне.

На підставі пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1, 77.2 ст. 77 Податкового кодексу України, головними державними ревізорами-інспекторами Слуцькою Г.В., Фесенко В.П., Лавриком І.В., Войтенком І.Г., Крятовим О.О. та Москаленко А.О. проведена планова виїзна документальна перевірка ПрАТ «Біловодський КХП» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2017. За результатами перевірки 23.03.2018 складений акт № 1604/18-28-1401/00955851/14 (т. 1 а.с. 21-57), згідно якого відповідач дійшов висновку про порушення позивачем, окрім іншого, пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 104 663, 00 грн.; абз. 2 п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 304 470, 00 грн.; та пункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, внаслідок не оприбуткування 22.06.2017 готівкових коштів в сумі 11 332, 00 грн. в день їх надходження.

Не погоджуючись з указаними висновками, 29.03.2018 ПрАТ «Біловодський КХП» подало заперечення (т. 1 а.с. 125-132), за результатами розгляду яких, згідно з відповіддю від 10.04.2018 (т. 1 а.с. 132-142), висновки акту перевірки визнані такими, що відповідають фактичним обставинам та є правомірними.

На підставі висновків акту перевірки, 13.04.2018 ГУ ДФС у Сумській області прийняті податкове повідомлення-рішення № про збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, на загальну суму 380 587, 50 грн., з яких: 304 470, 00 грн. основний платіж, 76 117, 50 грн. штрафні (фінансові) санкції (т. 1 а.с. 144); та податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних санкцій в сумі 56 660, 00 грн. (т. 1 а.с. 146). Також, 16.04.2018 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, на загальну суму 133 710, 50 грн., з яких: 104 663, 00 грн. основний платіж, 29 047, 50 грн. штрафні (фінансові) санкції (т. 1 а.с. 148).

Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач 27.04.2018 подав на них скаргу до ДФС України (т. 1 а.с. 150-156), проте, Рішенням № 21431/6/99-99-11-01-01-25 від 23.06.2018 в її задоволенні було відмовлено, оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін (т. 1 а.с. 158-162).

Отже, обґрунтовуючи правомірність податкового повідомлення-рішення № від 13.04.2018 про збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, на загальну суму 380 587, 50 грн., ГУ ДФС у Сумській області зазначає на тому, що послуги по виробництву гранульованого комбікорму з давальницької сировини під час здійснення господарської операції з ПАТ «Сумирибгосп», були реалізовані позивачем за ціною нижче собівартості.

Втім, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та обставинам справи, суд не може погодитись з указаними доводами відповідача з наступних підстав.

На виконання статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, права, обов'язки та компетенція контролюючих органів, повноваження їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України, Кодекс).

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла під час здійснення господарської операції з ПАТ «Сумирибгосп»), об'єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з п. 187.1 ст. 187 Кодексу (у згаданій редакції), датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На виконання статті 188 ПК України, база оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, а база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

Визначення собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, було наведено в пп. 14.1.228 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України в редакції, яка діяла до 01.01.2015. Вказана норма встановлювала, що собівартістю для цілей розділу III Кодексу, є витрати, прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Відповідно до п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 957 від 22.09.2014 (діяв у період здійснення господарської операції з ПАТ «Сумирибгосп»), у разі реалізації власних послуг за ціною, нижче собівартості, платник податків зобов'язаний скласти податкову накладну на суму перевищення, у графі 3 якої зазначити: "перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, указаних у податковій накладній N ___" (зазначається порядковий номер податкової накладної, складеної на суму постачання цих товарів/послуг, визначену, виходячи з їх фактичної ціни (договірної вартості).

Зі змісту вказаних норм, суд робить висновок, що обов'язок донараховувати податок на додану вартість та складати відповідну податкову накладну, виникає у платника податків виключно тоді, коли вартість реалізованого товару, виконаних робіт чи наданих послуг, є нижчої ніж їх собівартість.

В даному випадку, як убачається з матеріалів справи, відповідно до договору № 27/03/2015 від 27.03.2015 (т. 1 а.с. 176-188), ПрАТ «Біловодський КХП» зобов'язувалось надати ПАТ «Сумирибгосп» послуги з переробки давальницької сировини у готову продукцію, а саме: гранульований комбікорм, за узгодженими рецептами. Пунктом 4.2 вказаного договору встановлено, що вартість послуг позивача складає 438, 00 грн. за тону, в тому числі ПДВ.

На виконання ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Так, в якості доказів на підтвердження реалізації ПАТ «Сумирибгосп» послуг по виробництву гранульованого комбікорму з давальницької сировини за ціною, нижче собівартості, відповідач визначає згаданий договір (т. 1 а.с. 176-188), відповідно до якого, на його думку, вартість послуг визначена в сумі 365, 00 грн., в т.ч. ПДВ 60, 83 грн., та «Розрахунок сум ПДВ, що підлягають нарахуванню ПрАТ «Біловодський КХП» за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 при реалізації продукції, послуг нижче їх собівартості», який є Додатком № 5 до акту перевірки (т. 1 а.с. 74-77).

На переконання суду, вказані докази не є належними та достатніми для підтвердження обставин, на які посилається відповідач, оскільки, по-перше, як уже зазначалось, вартість послуг згідно договору складає 438, 00 грн. за тону, в тому числі ПДВ; по-друге, згідно з наданою калькуляцією витрат на виробництво гранульваного комбікорму (т. 1 а.с. 189) собівартість послуг складає 332, 00 грн. за тону, рентабельність - 33, 00 грн.; та по-третє, відповідно до наданого позивачем розрахунку (т. 3 а.с. 89), від господарської операції з ПАТ «Сумирибгосп» був отриманий прибуток в загальному розмірі 101 851, 61 грн.

Крім того, варто зазначити, що наведені ГУ ДФС у Сумській області у Додатку № 5 до акту перевірки показники витрат (т. 1 а.с. 74-77) не співпадають з показниками у оборотно-сальдових відомостях по рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» (т. 1 а.с. 194-197), наданими ПрАТ «Біловодський КХП». Пояснень з приводу цих розбіжностей та доказів на підтвердження показників, вказаних у Додатку № 5 до акту перевірки, відповідач суду не надав.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, суд доходить висновку, що доводи ГУ ДФС у Сумській області щодо наявності підстав для збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість є необґрунтованими, що свідчить про невідповідність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 13.04.2018 критеріям, встановленим ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв'язку з чим, позовні вимоги в частині визнання його протиправним та скасування, підлягають задоволенню.

Доводячи правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення № від 13.04.2018 про застосування штрафних санкцій в сумі 56 660, 00 грн., ГУ ДФС у Сумській області вказує на те, що 22.06.2017 готівкові кошти в сумі 11 332, 00 грн. не були оприбутковані позивачем у день їх надходження. Проте, суд не може погодитись з указаними доводами з наступних підстав.

Згідно з пунктами 2.1, 2.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Національного банку України № 637 від 15.12.2004, підприємства (підприємці), які відкрили поточні рахунки в банках і зберігають на цих рахунках свої кошти, здійснюють розрахунки за своїми грошовими зобов'язаннями, що виникають у господарських відносинах, пріоритетно в безготівковій формі, а також у готівковій формі (з дотриманням чинних обмежень) у порядку, установленому законодавством України.

Підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів.

Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

На виконання пункту 2.6 вказаного Положення, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій (РРО), оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.

Пунктом 3.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні встановлено, що касові операції, які проводяться відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оформляються згідно з вимогами цього Закону.

Відповідно до ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані, зокрема:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

- застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування;

- щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій;

- забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня;

За змістом статті 2 вказаного Закону, фіскальним звітним чеком є документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті. Денним звітом є документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Отже, враховуючи приписи вказаних норм, суд робить висновок, що у разі застосування реєстратора розрахункових операцій, готівкові кошти вважаються оприбуткованими, якщо всі готівкові операції проведені за допомогою РРО, інформація про денні підсумки цих операцій занесена до фіскальної пам'яті, фіскальний звітний чек роздрукований та на його підставі у книзі обліку розрахункових операцій здійснений облік готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень.

Вимоги щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування визначаються Постановою Кабінету Міністрів України № 199 від 18.02.2002 (далі - Вимоги, фіскальні вимоги).

У фіскальних вимогах поняття "фіскальні функції", "фіскальна пам'ять", "розрахункові операції", "реєстратор розрахункових операцій", "фіскальний режим роботи", "фіскальний звітний чек", "денний звіт", "контрольна стрічка" вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Для цілей фіскальних вимог також використовуються поняття Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті реєстратора (пункт 2). Тобто, поняття «фіскальний звітний чек» та «Z-звіт» є тотожними.

Згідно з пунктом 13 Вимог, формування Z-звіту повинно виконуватися у такій послідовності: друкування фіскального звітного чека і занесення інформації до фіскальної пам'яті; обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам'яті; друкування інформації, що підтверджує обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам'яті та дійсність фіскального звітного чека.

Пункт 14 Вимог встановлює, що чеки всіх звітів повинні містити такі загальні реквізити: назву і адресу господарської одиниці; індивідуальний номер платника, перед яким друкуються великі літери "ПН". У разі коли суб'єкт підприємницької діяльності не зареєстрований як платник ПДВ, замість індивідуального номера платника повинен бути надрукований ідентифікаційний код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або ідентифікаційний номер згідно з ДРФО (для фізичних осіб), а замість літер "ПН" - літери "ІД"; фіскальний номер реєстратора, перед яким друкуються великі літери "ФН"; заводський номер реєстратора; логотип виробника.

Крім того, чек Z-звіту - фіскальний звітний чек повинен додатково містити такі дані (всі підсумки та суми обчислюються за зміну): підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) за кожною ставкою ПДВ окремо; літерні позначення та відповідні ставки ПДВ у відсотках, а також дати їх останнього занесення (якщо таке занесення проводилося у день друкування даного фіскального звітного чека); суми ПДВ за кожною ставкою; підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги), продаж яких не підлягає обкладенню ПДВ; загальний підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) з розбивкою за формами оплати; підсумок розрахункових операцій та суми ПДВ відповідно до абзаців другого, четвертого, п'ятого, шостого цього пункту за сумами коштів, виданих покупцям (споживачам послуг), якщо такий підсумок не дорівнює нулю; суми готівки за операціями "службового внесення" та "службової видачі"; кількість касових чеків (квитанцій), виданих за зміну, окремо за реалізованими товарами (наданими послугами) та виданими коштами; номер, дату і час друкування фіскального звітного чека; повідомлення про обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам'яті та дійсність фіскального звітного чека (пункт 17 Вимог).

В даному випадку, матеріалами справи підтверджено, що 22.06.2017 готівкові операції на суму 11 332, 00 грн. проведені ПрАТ «Біловодський КХП» за допомогою РРО, який під час друкування Z-звіту вийшов з ладу, сформувавши лише його частину, що містила, зокрема, інформацію про проведені операції, їх суми, передані пакети, обнуління регістрів денних підсумків. При цьому, денні підсумки готівкових операцій були занесені до фіскальної пам'яті, а на підставі вказаної частини Z-звіту у книзі обліку розрахункових операцій здійснений облік готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень (т. 1 а.с. 163-167).

Про вихід з ладу РРО позивач повідомив ДП ТОВ «ТК ЕВМ «Сервіс», яке здійснює сервісне обслуговування. Так, після проведення ремонтних робіт та відновлення роботи РРО, наступного дня (23.06.2017 о 07 год. 56 хв), Z-звіт був роздрукований в повному обсязі і вклеєний до КОРО (т. 1 а.с. 165), до розділу 4 якої, також внесені відомості щодо характеру несправностей, часу їх виникнення та часу відновлення роботи РРО.

Враховуючи наведені обставини, суд доходить висновку, що 22.06.2017 готівкові кошти в сумі 11 332, 00 грн. ПрАТ «Біловодський КХП» фактично були оприбутковані у повній сумі в день надходження, і певні недоліки заповнення книги обліку розрахункових операцій внаслідок виходу з ладу РРО під час друкування фіскального звітного чеку, не можуть бути підставою для притягнення позивача до відповідальності за їх неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування).

Таким чином, з вищезазначених підстав, на переконання суду, податкове повідомлення-рішення № від 13.04.2018 не відповідає критеріям, встановленим ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України та є протиправним, у зв'язку з чим, позовні вимоги про його скасування підлягають задоволенню.

Стосовно податкового повідомлення-рішення № від 16.04.2018, суд зазначає наступне. Обґрунтовуючи протиправність цього рішення в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток на суму 43 718, 43 грн. за основним платежем та на суму 12 779, 59 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, ПрАТ «Біловодський КХП» зазначає про те, що амортизація основних засобів, а саме: виробничого корпусу (інв. № 90001), складу сировини № 1 (інв. № 90002), складу сировини № 2 (інв. № 90003), цеху передсумішей (інв. № 90005), асфальтплощадок (інв. №№ 90125, 90253, 90254, 982), мехмайстерні (інв. № 90169), трансформаторної підстанції ТП-1 (інв. № 90170), прийомного устрою У-АРГ-16 (інв. № 90399), складу № 2 (інв. № 90418) та складу № 5 (інв № 90421), була розрахована згідно з вимогами Податкового кодексу України, враховуючи строк корисного використання (експлуатації) цих об'єктів, встановлений з урахуванням дат введення їх в експлуатацію. Проте, суд не може погодитись з указаними доводами позивача, з огляду на таке.

Відповідно до п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (в редакціях, які діяли у періоді, що перевірявся), об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України, фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема, на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті.

За приписами вказаного пункту, розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПК України, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Підпунктом 138.3.3. пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України встановлені мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів. Так, для будівель мінімально допустимий строк корисного використання визначений на рівні 20 років, а споруд - 15 років. При цьому, у разі коли строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів в бухгалтерському обліку менше ніж мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів, то для розрахунку амортизації використовуються строки, встановлені цим підпунктом. А у разі, коли строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів в бухгалтерському обліку дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені цим підпунктом, то для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів, встановлені в бухгалтерському обліку.

Зі змісту вказаних норм убачається, що розрахунок амортизації основних засобів (в тому числі будівель і споруд) залежить від строку корисного використання цих основних засобів, який не може бути меншим, ніж встановлений мінімально допустимий строк.

Податковий кодекс України набув чинності з 01 січня 2011 року, а його розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» підлягав застосуванню під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року.

Пунктом 6 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла станом на 01.04.2011) було встановлено, що для визначення переліку об'єктів основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів за групами відповідно до пункту 145.1 статті 145 цього Кодексу з метою нарахування амортизації з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу застосовуються дані інвентаризації, проведеної за станом на 1 квітня 2011 року.

Вартість, яка амортизується, по кожному об'єкту основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів визначається як первісна (переоцінена) з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкції тощо, а також суми накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку на дату набрання чинності розділом III цього Кодексу.

Якщо загальна вартість усіх груп основних засобів за даними бухгалтерського обліку менша, ніж загальна вартість усіх груп основних фондів за даними податкового обліку на дату набрання чинності розділом III цього Кодексу, то тимчасова податкова різниця, яка виникає в результаті такого порівняння, амортизується як окремий об'єкт із застосуванням прямолінійного методу протягом трьох років.

Строк корисного використання об'єктів основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів для нарахування амортизації з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу визначається платником податку самостійно з урахуванням дати введення їх в експлуатацію, але не менше мінімально допустимих строків корисного використання, визначених пунктом 145.1 статті 145 цього Кодексу.

Пункт 145.1 статті 145 ПК України також визначав мінімально допустимий строк корисного використання будівель на рівні 20 років, а споруд - на рівні 15 років.

Крім того, на виконання підпунктів 145.1.2, 145.1.3, 145.1.4 пункту 145.1 статті 145 Податкового кодексу України, нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації).

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) враховується: очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності; фізичний та моральний знос, що передбачається; правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Строк корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання, але він не може бути меншим, ніж визначено в пункті 145.1 цієї статті.

Амортизація об'єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання (крім виробничого методу нарахування амортизації) та провадиться до досягнення залишкової вартості об'єктом його ліквідаційної вартості.

Отже, з системного аналізу вказаних норм, суд робить висновок, що для здійснення розрахунку амортизації основних засобів згідно з установленим податковим законодавством порядком, платник податків зобов'язаний був провести інвентаризацію основних засобів станом на 01.04.2011 та, з урахуванням певних факторів (дати введення в експлуатацію), встановити строки їх корисного використання, які, в жодному разі, не могли бути меншими, ніж визначено Податковим кодексом України.

В даному випадку, матеріалами справи підтверджено, що станом на 01.04.2011 ПрАТ «Біловодський КХП», згідно з Наказом № 58 від 01.04.2011 (т. 3 а.с. 118-130), встановило наступні строки корисного використання основних засобів (будівель, споруд): виробничого корпусу (інв. № 90001), складу сировини № 1 (інв. № 90002), складу сировини № 2 (інв. № 90003) - 120 місяців; цеху передсумішевого (інв. № 90005) - 60 місяців, асфальтплощадок (інв. №№ 90125, 90254) - 36 місяців; асфальтплощадок (інв. №№ 90253, 982) - 24 місяці; мехмайстерні (інв. № 90169), трансформаторної підстанції ТП-1 (інв. № 90170) - 60 місяців; прийомного устрою У-АРГ-16 (інв. № 90399) - 36 місяців; складу № 2 (інв. № 90418) та складу № 5 (інв № 90421) - 0 місяців.

За наведених обставин, беручи до уваги те, що вказані строки корисного використання (експлуатації) будівель та споруд є значно меншими, ніж встановлені пунктом 145.1 статті 145 Податкового кодексу України мінімально допустимі строки (для будівель 20 років або 240 місяців, для споруд 15 років або 180 місяців), суд доходить висновку про порушення позивачем порядку розрахунку амортизації та, як наслідок, заниження об'єкту оподаткування податком на прибуток.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, на переконання суду, ГУ ДФС у Сумській області мало правові підстави для збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток, у зв'язку з чим, податкове повідомлення-рішення № від 16.04.2018 відповідає критеріям, встановленим ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України та є правомірним, а позовні вимоги про його скасування - необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Згідно зі ст. 244 Кодексу адміністративного судочинства України, під час ухвалення рішення, суд, окрім іншого, має вирішити як розподілити між сторонами судові витрати.

Статтею 132 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи.

Відповідно до ч. 1, 3 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

У даній справі, за подання позовної заяви ПрАТ «Біловодський КХП», згідно з платіжним дорученням № 360 від 09.08.2018 (т. 1 а.с. 3), сплатило судовий звір в розмірі 8 564, 38 грн. Оскільки позовна заява підлягає частковому задоволенню та сума грошових зобов'язань, визначених податковими повідомленнями-рішеннями, які підлягають скасуванню, складає 437 247, 50 грн. (76,6% від загальної суми зобов'язань, визначеної оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями), суд вважає за необхідне відшкодувати позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в сумі 6 560, 32 грн. (8 564, 38 х 76,6%).

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241- 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позовну заяву Приватного акціонерне товариство "Біловодський комбінат хлібопродуктів" до Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області № від 13.04.2018 про збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, в сумі 380 587, 50 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області № від 13.04.2018 про застосування штрафних санкцій в сумі 56 660, 00 грн.

В задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 16.04.2018 про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток, з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій, в розмірі 133 710, 50 грн. - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська, 13, код 39456414) на користь Приватного акціонерного товариства "Біловодський комбінат хлібопродуктів" (42065, Сумська область, Роменський район, с. Біловод, вул. Біловодська, 2, код 00955851) судові витрати на оплату судового збору в сумі 6 560, 32 (шість тисяч п'ятсот шістдесят) грн. 32 коп.

Рішення може бути оскаржено до Харківського апеляційного адміністративного суду через Сумський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

В повному обсязі рішення суду складено 10.12.2018

Суддя С.В. Воловик