Справа № 819/2334/17
Суддя: Заверуха Олег Богданович
Дата ухвалення: 2018-12-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2018 рокуЛьвів№ 857/7/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Ніколіна В.В., Старунського Д.М.,

за участю секретаря судового засідання Смидюк Х.В.,

представника позивача Ловчук М.В.,

представника відповідача Антонюка І.Б.,

розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 травня 2018 року у справі за позовом Приватного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Тернопільгаз» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

суддя (судді) в суді першої інстанції - Мірінович У.А.,

час ухвалення рішення - 13:14:36,

місце ухвалення рішення - м. Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення - 21 травня 2018 року,

В С Т А Н О В И В:

21 грудня 2017 року Приватне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Тернопільгаз» звернулося в суд з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 листопада 2017 року № .

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ по газопостачанню та газифікації "Тернопільгаз" з питання нарахування та сплати екологічного податку за період 2016 року та І-ше півріччя 2017 року. За результатами перевірки складено акт від 06 листопада 2017 року № 204/28-10-48-08/03353503, на підставі якого відповідач прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Прийняте відповідачем зазначене податкове повідомлення-рішення вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню, оскільки відповідно до статті 242 ПК України об'єктом та базою оподаткування є виключно обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами. При цьому, для визначення наднормативних викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря, необхідно провести інструментально - лабораторне вимірювання, ідентифікувати стаціонарні джерела. Однак, відповідачем під час проведення перевірки будь - яких заходів щодо встановлення фактичних викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення не вжито, зокрема, встановлення місця розташування, так як для визначення податкових зобов'язань з екологічного податку, який справляється за місцем знаходження джерела викидів об'єкта, пов'язаного з оподаткуванням, вимагається виконання інвентаризації в межах конкретних адміністративно територіальних одиниць, за місцезнаходженням джерел викидів, конкретних найменувань елементів мережі, їх технічних характеристик та технологічних операцій під час транспортування газу.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 травня 2018 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 24 листопада 2017 року № про збільшення суми грошового зобов'язання Приватного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Тернопільгаз» за платежем: надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення, на суму 4625397,59 грн.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відповідач при прийнятті податкового повідомлення-рішення керувався наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 квітня 2002 року №104 "Про затвердження Переліку речовин, які входять до "твердих речовин" та "вуглеводнів" і за викиди з яких справляється збір". Проте, терміни, наведені у даному наказі суперечать термінам, встановленим міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною радою України, а саме Кіотському протоколу, та у додатку А до якого встановлено, що метан (СН4) є парниковим газом. Крім того, зазначений наказ був прийнятий на виконання постанови Кабінету Міністрів України №303 від 01 березня 1990 року "Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища", яка втратила чинність відповідно до постанови Кабінету Міністрів України №1236 від 27 грудня 2010 рок, а тому оскаржуване податкове-повідомлення рішення є протиправним.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що в ході перевірки не надано підтверджуючих документів щодо розподілу отриманого природного газу згідно наказу Міністерства палива та енергетики України № 264 від 30 травня 2003 року «Про затвердження методик визначення питомих втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозпридільними мережами». Придбаний газ за договорами на закупівлю газу не реалізовувався споживачам та наслідком використання природного газу на виробничо-технологічні витрати та виробничо-технологічні втрати є викиди в атмосферне повітря.

Позивачем подано віздив на апеляційну скаргу в якому зазначено, що предметом договору не передбачена його реалізація споживачам, оскільки придбаний газ на виробничо-технологічні витрати забезпечує фізичне балансування газорозпридільної мережі, відповідно до Кодексу газорозпридільних систем. Вказує, що на сьогоднішній день є чинною Постанова Кабінету Міністрів України за № 1598 від 29 листопада 2001 року «Про затвердження переліку найбільш поширених і небезпечних забруднюючих речовин, викиди яких в атмосферне повітря підлягають регулюванню», відповідно до якої метан до речовин, визначених цим Переліком не відноситься.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, в своїх поясненнях покликався на доводи, які в ній викладені.

Представник позивача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції, в своїх поясненнях покликався на доводи, викладені у відзиві на апеляційну скаргу.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, ПАТ "Тернопільгаз" зареєстроване як юридична особа 03 лютого 1992 року Тернопільською міською радою та станом на 03 листопада 2017 року перебуває на обліку в Львівському управлінні Офісу великих платників податків ДФС.

Відповідно до рішення Загальних зборів акціонерів ПАТ "Тернопільгаз" від 24 листопада 2017 року змінено тип та найменування товариства з публічного на приватне. Відповідно до державної реєстрації від 04 грудня 2017 року новим найменуванням товариства є приватне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації "Тернопільгаз", яке є правонаступником публічного акціонерного товариства "Тернопільгаз".

З 29 вересня 2017 року по 03 листопада 2017 року (термін проведення перевірки продовжувався з 23 жовтня 2017 року по 03 листопада 2017 року згідно наказу від 20 жовтня 2017 року № 2362) працівниками Офісу великих платників податків ДФС на підставі направлень від 29 вересня 2017 року №№ 242, 243 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ по газопостачанню та газифікації "Тернопільгаз" з питання нарахування та сплати екологічного податку за період 2016 р. та І-ше півріччя 2017 р. Перевірка проводилась з відома голови правління ПАТ "Тернопільгаз" Караванського О.І. та в присутності головного бухгалтера ПАТ "Тернопільгаз" Мозіль Г.-Н.М.

За результатами перевірки складено акт від 06 листопада 2017 року № 204/28-10-48-08/03353503, у якому встановлено порушення позивачем підпункту 14.1.230. пункту 14.1. статті 14, пункту 240.1. статті 240, підпункту 242.1.1. пункту 242.1. статті 242, пункту 243.1. статті 243, пунктів 249.1., 249.2., 249.3. статті 249, статті 250 ПК України, а саме занижено суми екологічного податку за період з 01 січня 2016 року по 30 червня 2017 року на загальну суму 3700318,07 грн.

Не погоджуючись із висновками, які викладені в акті перевірки від 06 листопада 2017 року № 204/28-10-48-08/03353503, позивач подав до Львівського управління офісу великих платників ДФС України заперечення до зазначеного акта перевірки. Згідно відповіді від 22 листопада 2017 року № 60477/10/28-10-48-08, комісією з розгляду спірних питань прийнято колегіальне рішення, що встановлені перевіркою порушення є правомірними, а заперечення ПАТ "Тернопільгаз" є необґрунтованими.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення рішення № від 24 листопада 2017 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в розмірі 4625397,59 грн.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з наступних підстав.

Обґрунтовуючи допущені позивачем порушення вимог чинного податкового законодавства, контролюючий орган вказує на те, що «метан», як одна з основних складових природного газу, є речовиною, яка входить до "вуглеводнів" і за викиди яких справляється екологічний податок за ставками, визначеними ст. 243 Податкового Коедексу України(далі - ПК України).

Таким чином, основним предметом доказування у цій справі є зясування обставини, чи є "метан" забруднюючою речовиною за фактичний викид якого відповідно до вимог ПК України справляється екологічний податок, та чи весь обсяг фактичних втрат та виробничо-технологічних витрат газу, в складі якого присутній "метан", є витоком чи скиданням газу в атмосферне повітря.

Статтею 243 ПК України передбачено ставки податку за викиди в атмосферне повітря окремих забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, в т.ч. забруднюючих речовин «вуглеводні» та «тверді речовини».

Зазначені забруднюючі речовини затверджені наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року №104 «Про затвердження Переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір» (Наказ зареєстровано в Міністерстві юстиції України 01 квітня 2002 року за №322/6610).

ПК України не надає визначення терміну (поняття) «Забруднюючі речовини».

Разом з тим, п. 5.3 ст. 5 ПК України встановлює, що інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Термін (поняття) «Забруднюючі речовини» визначається Законом України «Про охорону атмосферного повітря», відповідно до ст. 1 якого забруднююча речовина - речовина хімічного та біологічного походження, що присутня або надходить в атмосферне повітря і може прямо або опосередковано справляти негативний вплив на здоровя людини та стан навколишнього природного середовища.

Перелік найбільш поширених і небезпечних забруднюючих речовин, викиди яких в атмосферне повітря підлягають регулюванню, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2001 року №1598. "Метан" до речовин, визначених цим Переліком, викиди яких підлягають регулюванню, не відноситься.

Крім того, нормативи гранично допустимих викидів забруднюючих речовин із стаціонарних джерел затверджені наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища України "Про затвердження нормативів граничнодопустимих викидів забруднюючих речовин із стаціонарних джерел" від 27 червня 2006 року №309, разом з тим, "метан" до переліку забруднюючих речовин ним не віднесено.

Відповідно до Порядку організації та проведення моніторингу в галузі охорони атмосферного повітря, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 09 березня 1999 №343, "метан" не відноситься до списків забруднюючих речовин, і моніторинг за "метаном" ні на загальнодержавному, ні на регіональному рівні не проводиться.

Виключно парниковим газом "метан" визначений також Методичними рекомендаціями щодо підготовки методик для інвентаризації викидів парникових газів від антропогенних джерел, затверджених наказом Національного агентства екологічних інвестицій України від 05 жовтня 2009 №73, Методикою розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від використання палива на побутові потреби в домогосподарствах, затвердженою наказом Держкомстату України від 22 квітня 2011 року №98, Методикою розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від транспортних засобів, затвердженою наказом Держкомстату України від 13 листопада 2008 року № 452.

Пунктом 3.2 статті 3 ПК України встановлює, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Чинним міжнародним договором, яким регулюються питання, котре впливає на оподаткування екологічним податком, є Кіотський протокол (ратифікований Верховною Радою України 04 лютого 2004 року, набрав чинності 17 листопада 2006 року).

Відповідно до Додатку A до Кіотського протоколу парниковими газами є: Діоксид вуглецю (CO2); Метан (CH4); Закис азоту (N2O); Гидрофторвуглеводи (ГФВ); Перфторвуглеводи (ПФВ); Гексафторид сірки (SF6).

Директива №2008/1/ЕС Європейського Парламенту та Ради "Про комплексне запобігання та контроль забруднень", адресована державам - членам ЄС, містить примірний перелік забруднюючих речовин, для яких встановлюють граничні величини викидів, серед яких "метану" також немає.

"Метан" також не визнаний речовиною, що руйнує озоновий шар (Монреальський протокол про речовини, що руйнують озоновий шар, що набув чинності для України з 29 червня 1990 року).

З вищенаведеного слідує, що «метан» є парниковим газом та не відноситься до забруднюючих речовин та відповідно до діючого законодавства викиди метана не нормуються.

Таким чином, покликання контролюючого органу на наказ Міністерства екології та природних ресурсів України №104 від 14 березня 2002 року «Про затвердження переліку речовин, які входять до "твердих речовин" та "вуглеводнів" і за викиди яких справляється збір», колегія суддів вважає безпідставним, оскільки зазначений наказ, зокрема, встановлює перелік «Твердих речовин» та «Вуглеводнів», але не забруднюючих речовин, що є вуглеводнями; перелік речовин у цьому Наказі встановлений не з метою справляння екологічного податку; терміни, наведені у цьому Наказі протирічать термінам, встановленим міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, а саме: Кіотському протоколу.

Також колегія суддів звертає увагу на те, що цей Наказ був розроблений на виконання Постанови Кабінету Міністрів України №303 від 01 березня 1999 року «Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору», яка втратила чинність на підставі постанови Кабінету Міністрів України №1236 від 27 грудня 2010 року «Про визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Кабінету Міністрів України», та відповідно до листа Міністерства Юстиції № 39206/29463-0-33-17/10.1 від 09 жовтня 2017 року зазначений наказ мав бути скасованим не пізніше 12 лютого 2011 року, але діє у поточний момент із порушенням законодавства України.

Таким чином, викиди в атмосферне повітря чітко диференціюються на такі дві складові як забруднюючі речовини, які підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 243 ПК України, і парникові гази.

При цьому, положення розділу VІІ "Екологічний податок" ПК України, зокрема, ст.243 ПК України встановлює відповідні ставки податку за викиди в атмосферне повітря саме забруднюючих речовин, перелік яких є вичерпним, серед яких є і "вуглеводні".

Разом з тим, ПК України не містить правового визначення і регулювання правовідносин щодо справлення екологічного податку за викид в атмосферне повітря окремої складової елементу чи речовини забруднюючої речовини, тому відповідач у спірних правовідносинах необґрунтовано розширив зміст Наказу №104 та поширили його на ст. 243 ПК України.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів приходить до висновку про те, що "метан" є парниковим газом, який не відноситься до забруднюючих речовин та відповідно до чинного законодавства викиди метану не нормуються і не підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 243 ПК України.

Колегія суддів також зазначає, що податковим органом неправомірно ототожнено обсяги виробничо-технологічних витрат та нормованих втрат з обсягами викидів та визначено їх як об'єкт оподаткування екологічним податком, виходячи з наступних підстав.

За технологією діяльності з розподілу природного газу ПАТ "Тернопільгаз" виникають виробничо-технологічні витрати та втрати природного газу, граничні річні обсяги яких розраховуються відповідно до Методик, затверджених наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року № 264, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 9 липня 2003 за N 570/7891, підлягають затвердженню Міністерством енергетики та вугільної промисловості України відповідно до його наказу від 23.11.2011 № 737, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 листопада 2011 року за № 1361/20099.

Згідно з наказом Міністерства палива та енергетики України № 264 від 30 травня 2003 року "Про затвердження методик визначення питомих втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами" (далі - Наказ № 264) ця Методика, розроблена відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 15 липня 1997 року №786 "Про порядок нормування питомих витрат паливно-енергетичних ресурсів у суспільному виробництві", поширюється на газопостачальні та газорозподільні підприємства, а також на споживачів газу, комерційні вузли обліку газу яких розташовані на їх території, в частині обрахування втрат газу, які виникають на газопроводі та його елементах від місця входу газопроводу на територію споживача або від точки балансового розмежування до місця встановлення комерційного вузла обліку газу споживача.

Розрахунок допустимих та фактичних обсягів виробничо-технологічних втрат газу здійснюється газопостачальним або газорозподільним підприємством самостійно.

Згідно з наказом Міністерства палива та енергетики України № 595 від 21 жовтня 2003 року "Про затвердження Методики визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками у разі не проведення об'єму газу до стандартних умов" (далі - Наказ N 595) ця Методика призначена для розрахунків питомих втрат газу в разі неприведення до стандартних умов результатів вимірювання об'ємів газу низького тиску, які вимірюються лічильниками, що не мають спеціальних пристроїв для автоматичного приведення до стандартних умов їх показів при зміні тиску та/або температури газу.

Розрахунки питомих втрат газу здійснюються за допомогою коефіцієнтів коригування показів лічильників.

Питомі втрати газу визначаються підприємствами з газопостачання та газифікації розрахунковим шляхом самостійно згідно з цією Методикою і включаються до собівартості транспортування газу цих підприємств.

Дія цієї Методики поширюється на підприємства з газопостачання та газифікації і визначає порядок розрахунків питомих втрат природного газу (далі - газ), що виникають при вимірюваннях об'єму природного газу побутовими лічильниками газу (далі - лічильники), які використовують споживачі - фізичні особи.

Відповідно до наказу Міністерства енергетики та вугільної промисловості України № 737 від 23 листопада 2011 року "Про визначення розмірів нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу в газорозподільних мережах"(далі - Наказ № 737) річні обсяги нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу в газорозподільних мережах розраховуються відповідно до Методики визначення питомих виробничо-технологічних втрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року № 264, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09 липня 2003 року за № 570/7891, Методика визначення питомих виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року №264, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09 липня 2003 року за №571/7892, та Методики визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі неприведення об'єму газу до стандартних умов, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 21 жовтня 2003 року №595, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 25 грудня 2003року за №1224/8545.

Газорозподільні підприємства самостійно згідно з методиками, зазначеними в підпункті 1.1 пункту 1 цього наказу, розраховують річні обсяги нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу на календарний рік та не пізніше ніж за 2 місяці до початку року подають їх на затвердження до Міністерства енергетики та вугільної промисловості України.

Наказом Міністерства палива та енергетики України №264 визначено, що виробничо-технологічні (нормовані) втрати газу - це граничний витік газу, під час якого ще можливо забезпечити надійне функціонування та умовну нормативну герметичність газопроводів, з'єднувальних деталей, арматури, компенсаторів, газового обладнання, приладів тощо. Крім того, до виробничо-технологічних втрат належить об'єм витоку газу під час технічного обслуговування, поточного ремонту, заміни арматури, приладів, обладнання, що використовує газ, і з'єднувальних деталей який не перевищує норм, установлених чинними нормативними документами. Тобто, це газ, що втрачається під час його транспортування газорозподільними та внутрішньо будинковими мережами, а також під час виконання профілактичних робіт, а отже ВТВ виникають з об'єктивних причин, як наслідок технологічного процесу та зношеності газотранспортної системи, і такі витрати є невід'ємною частиною виробничого процесу розподілу природного газу та формують собівартість послуги розподілу газу.

Згідно з пунктом 5.9 Наказу № 264 розрахунок допустимих та фактичних обсягів ВТВ газу здійснюється газорозподільними підприємствами самостійно.

Аналогічні умови викладені в п. 1.2 наказу Міністерства енергетики та вугільної промисловості (далі - Міненерго) №737 від 23 листопада 2011 року "Про визначення розмірів нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу в газорозподільних мережах".

Згідно з п.1.3 Наказу № 737 на підставі даних, отриманих від газорозподільних підприємств щодо розрахованих річних обсягів нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат газу, Міністерство енергетики та вугільної промисловості України впродовж місяця затверджує щодо кожного газорозподільного підприємства розміри нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу в газорозподільних мережах на наступний календарний рік.

Затверджені Міненерго розміри ВТВ враховуються при формуванні Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (далі - НКРЕКП) газорозподільному підприємству тарифу на розподіл природного газу.

Відповідно до п.4 гл.6 р.ІІІ Кодексу газорозподільних систем, затвердженого постановою НКРЕКП від 30 вересня 2015 року № 2494, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 06 листопада 2015 року за № 1379/27824, об'єм (обсяг) фактичних втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу (ВТВ) за підсумками місяця та календарного року визначається Оператором ГРМ відповідно до глави 1 розділу ХІІ цього Кодексу та розраховується як різниця між об'ємом (обсягом) надходження природного газу до ГРМ у відповідний період і об'ємом (обсягом) природного газу, який розподілений між підключеними до/через ГРМ споживачами та переданий в суміжні ГРМ протягом зазначеного періоду.

Максимально допустимі обсяги виробничо-технологічних втрат природного газу, що як більш легка ніж повітря речовина неконтрольовано надходить в атмосферне повітря, визначаються шляхом розрахунку згідно з Методикою (п. 5.8 Методики). При цьому, порядок розрахунків виробничо-технологічних втрат газу встановлено п. 6 Методики і передбачає, що вичерпна кількість інформації, яка необхідна для розрахунку втрат природного газу, як обсягу викидів вуглеводнів в атмосферу стаціонарними джерелами, обмежена показниками, наведеними в таблицях додатків 1-4 до Методики.

Зокрема, додатки 1-4 містять кількісні (в одиницях обсягу кубічні метри природного газу за добу) показники граничних втрат - викидів лінійними та точковими виробничими елементами з диференціацією за показниками технологічних умов провадження господарської діяльності, таких як тиск в газопроводі та діаметр газопроводу, які експлуатуються.

Пунктом 6.5 Методики визначено формулу розрахунку загального обсягу виробничо-технологічних втрат газу за відповідний період, а згідно з п.6.4 Методики виробничо-технологічні втрати газу розраховуються за результатами роботи за місяць, квартал, рік.

Таким чином, з системного аналізу вищенаведених правових норм можна дійти висновку, що виробничо-технологічні втрати природного газу є складовою викидів в атмосферне повітря стаціонарними джерелами під час здійснення позивачем основного виду господарської діяльності, а розрахунок таких втрат встановлений законодавчо.

Разом з тим, на даний час не існує будь-яких методик, які б дозволяли визначити окремий обсяг саме цих витрат в загальному обсязі природного газу для ВТВ.

Колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до приписів Кодексу газорозподільних систем, який затверджений постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 30 вересня 2015 року за №2494 фізичне балансування ГРМ є комплексом технічних і технологічних заходів, які вживаються Оператором ГРМ для утримання тиску природного газу в ГРМ на рівні, необхідному для безпечного й ефективного розподілу природного газу.

Наказом Міністерства палива та енергетики України "Про затвердження методик визначення питомих втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами" від 30 травня 2003 року № 264, затверджені методики визначення граничних витрат та втрат природного газу, але вони стосуються не визначення фактичних викидів природного газу в повітря, а всіх технологічних витрат та втрат, при цьому - граничних, не фактичних, серед яких саме викиди природного газу окремо не виділяються. Методики не стосуються визначення фактичних викидів природного газу в атмосферне повітря.

Викиди в атмосферне повітря можливі на газорегуляторних пунктах, де у виключних критичних випадках необхідності зниження тиску в мережах, відбувається викид природного газу у повітря.

Відповідно до ст.31 Закону України "Про охорону навколишнього природного середовища", ст.4 Закону України "Про охорону атмосферного повітря" та з метою удосконалення розробки екологічних нормативів, наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 10 лютого 1995 року №7 затверджено Інструкцію про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві (далі Інструкція).

Пункт 1.1. цієї Інструкції містить методичні вказівки щодо: змісту та оформлення необхідних документів для створення звіту; інвентаризації викидів забруднюючих речовин, які утворюються на підприємстві з урахуванням технологічного процесу та його особливостей.

У п.1.2 Інструкції узагальнені та викладені основні вимоги до: порядку проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин і представлення її в Мінприроди, обласні, Київську та Севастопольську міські державні адміністрації, орган виконавчої влади Автономної Республіки Крим з питань охорони навколишнього природного середовища; оформлення звіту по проведенню інвентаризації викидів забруднюючих речовин.

Відповідно до п.1.7. Інструкції, при інвентаризації викидів забруднюючих речовин використовуються матеріали: прямих методів вимірів, які основуються на проведенні безпосередніх інструментальних вимірів; розрахункових методів; матеріали технологічного регламенту та проектних показників.

У необхідних випадках для розрахунку кількісних характеристик викидів повинні застосовуватись галузеві методики, затверджені Мінприроди.

Разом з тим, як вірно зазначив суд першої інстанції під час проведеної перевірки встановити фактичний обсяг такого викиду, провести його інвентаризацію не виявлялось можливим, оскільки відповідно до пункту 1.7 про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві, і для цього не існує галузевих методик, затверджених Мінприроди, а розрахункові методи не дають можливості встановити фактичний обсяг викидів.

Методика визначення питомих виробничо-технологічних втрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затверджена наказом Мінпаливенерго від 30 травня 2003 р. № 264 дає можливість визначити граничні обсяги втрат та умовну розрахункову величину втрат залежно від технічних характеристик газопроводу, але не дає можливість визначити фактичні втрати, зокрема, ті з них, які стали саме викидами в атмосферне повітря.

Метрологічні втрати на приладах обліку, які не є викидами в атмосферне повітря - є комерційними втратами. Так, на побутових лічильниках газу споживачів, відповідно до чинного в Україні ДСТУ 3336-96 «Лічильники газу побутові. Загальні технічні вимоги», внаслідок похибок вимірювання може «втрачатись» від 1,5% (на нових лічильниках) до 6 % від спожитого газу - через кілька років експлуатації приладу. При цьому природний газ фактично не викидається у повітря, але кількість зафіксованого лічильниками природного газу може бути меншою за кількість фактично спожитого природного газу внаслідок похибки вимірювання.

Аналіз наведених законодавчих положень дає підстави вважати, що не весь об'єм (обсяг) фактичних втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу за спірний період є таким об'ємом газу, який безпосередньо реально потрапив чи міг потрапити (витік) чи безпосередньо скинутий оператором газорозподільної мережі в атмосферне повітря.

Разом з тим, відповідач не провів розрахунки по виокремленню таких втрат і витрат газу від іншого обсягу, який в силу проведення відповідних технологічних, регламентних робіт з експлуатації і утримання газорозподільних мереж при транспортуванні газу до кінцевого споживача безпосередньо скидався в атмосферу, що унеможливлює розмежування таких витрат і втрат для цілей оподаткування екологічним податком.

При цьому, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що виокремлення, розмежування таких витрат і втрат, в тому числі за переліком елементів газорозподільної мережі, не входить до компетенції суду при вирішенні по суті цього податкового спору, оскільки обовязок щодо адміністрування екологічного податку, а також точного і правильного його розрахунку у випадку несплати такого податкового зобовязання, покладений виключно на орган контролю - Державну фіскальну службу України та його територіальні підрозділи.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність включення відповідачем у власний розрахунок донарахованого екологічного податку із загального обсягу газу, придбаного позивачем для виробничо-технічних витрат і нормативних втрат природного газу та покриття обсягів негативного місячного небалансу газу, обєму газу, який не міг бути скинутий в атмосферу, що нівелює висновки податкового органу про заниження ПАТ "Тернопільгаз" екологічного податку у звязку з порушенням п.п.14.1.230 п.14.1 ст.14, п. 240.1 ст.240, п.п.242.1.1 п. 242.1 ст.242, п.243.1 ст.243, п.249.1, п.249.2, п.249.3 ст. 249, ст.250 ПК України.

Колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачем не дотримано норм ПК України щодо порядку проведення перевірки правильності визначення позивачем фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення та незалучення до такої перевірки відповідного уповноваженого органу Управління екології та природних ресурсів Тернопільської обласної державної адміністрації, виходячи з наступних підстав.

Зокрема, в порушення вимог п.250.12 ст.250 ПК України, для перевірки правильності визначення платниками податку фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, відповідач не залучив відповідний територіальний орган виконавчої, влади з питань охорони навколишнього природного середовища та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища.

Також, при нарахуванні екологічного податку контролюючим органом не вказано переліку стаціонарних джерел забруднення, не зазначено, які об'єми фактичних викидів здійснювались по кожному з них, та по яких структурних підрозділах ПАТ "Тернопільгаз" проведено розрахунок.

З матеріалів справи слідує, що податковим органом не залучено до перевірки територіальний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища - Державну екологічну інспекцію Тернопільської області.

Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що під час перевірки відповідачем не було дотримано вимог ПК України в частині обов'язкового залучення територіального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища для перевірки правильності визначення позивачем фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелам забруднення.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято неправомірно.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 травня 2018 року у справі № 819/2334/17 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня її проголошення, а у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді В. В. Ніколін
Д. М. Старунський
Повне судове рішення складено 05 грудня 2018 року.