Справа № 806/1080/18
Суддя: Гонтарук В. М.
Дата ухвалення: 2018-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/1080/18

Головуючий у 1-й інстанції:Черняхович І.Е.

Суддя-доповідач: Гонтарук В. М.

26 листопада 2018 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гонтарука В. М.

суддів: Білої Л.М. Граб Л.С. ,

секретар судового засідання: Аніщенко А.О.,

за участю:

позивача: ОСОБА_2

представника відповідача: Луценка Тараса Миколайовича

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 травня 2018 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними вимоги №Ф- від 13.12.2017 та рішень про застосування штрафних санкцій № від 13.12.2017, № від 16.02.2018,

В С Т А Н О В И В :

в лютому 2018 року позивач звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними вимоги №Ф- від 13.12.2017 та рішень про застосування штрафних санкцій № від 13.12.2017, № від 16.02.2018.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 23 травня 2018 року адміністративний позов задоволено

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з'ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.

04 вересня 2018 року до суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги.

Відповідач в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав, просив суд їх задовольнити.

Позивач щодо задоволення апеляційної скарги заперечував, просив суд відмовити в її задоволенні, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів вважає, що остання задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що ОСОБА_2 є приватним нотаріусом, що підтверджується свідоцтвом про право на заняття нотаріальною діяльністю від 16.04.1998 НОМЕР_3 (а.с.24) та реєстраційним посвідченням про реєстрацію приватної нотаріальної діяльності від 23.07.1999 НОМЕР_4.

На підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20, п.п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77, ст.81, п.82.1 ст. 82 глави 8 розділу ІІ Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, п.2 ч.1 ст.13 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», наказу Головного управління ДФС у Житомирській області від 13.10.2017 №1381, та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на IV квартал 2017 року посадовими особами Головного управління ДФС у Житомирській області в період з 24.10.2017 року по 13.11.2017 року було проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності само зайнятої особи приватного нотаріуса ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016 щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2016. В результаті проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Житомирській області було складено акт від 20 листопада 2017 року № 821/06-30-13-05/НОМЕР_1 (а.с.34-52).

Згідно висновків акту перевірки № 821 було встановлено, що позивачем допущено порушення п.1 ч.2 ст.6, п.2 ч.1 ст.7 та ч.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-VI (із змінами та доповненнями) встановлено заниження за період з 01.01.2014 по 31.12.2016 суми єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 34,7% (з 01.01.2016 - 22,0 %) на загальну суму 146567,99 грн., а саме: за 2014 рік - 64798,94 грн., за 2015 рік - 56683,14 грн., за 2016 рік - 25085,91 грн.

На підставі акта перевірки № 821, Головним управління ДФС у Житомирській області 13 грудня 2017 року було виставлено вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-, якою визначено недоїмку зі сплати єдиного внеску в сумі 146567,99 грн.(а.с.27), а також прийнято рішення № про застосування до ОСОБА_2 штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 23565,06 грн.(а.с.28)

Не погоджуючись з висновками акту перевірки № 821 та з вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 13.12.2017 №Ф- і рішенням від 13.12.2017 № позивач у відповідності до вимог ст. 56 ПКУ, звернувся зі скаргою до ДФС України.

За результатами розгляду скарги Державна фіскальна служба України винесла рішення від 13.02.2018 №2126/Д/99-99-11-02-02-25, яким вирішила вимогу про сплату боргу (недоїмки) від13.12.2017 №Ф- та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 13.12.2017 року № Головного управління ДФС у Житомирській області залишити без змін, а скаргу приватного нотаріуса ОСОБА_2 від 23.12.2017 №796/01-16 в частині оскарження вищезазначених виконавчих документів без задоволення. Крім того у рішенні було встановлено, що при винесенні та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 13.12.2017 № не враховано зміни до Закону №2464, внесені Законом України від 28.12.2014 № 77-VIII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо реформування загальнообов'язкового державного соціального страхування та легалізації фонду оплати праці», який набрав чинності з 01.01.2015 року, що призвело до невірного розрахунку штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за 2014 рік. У зв'язку з цим, в рішенні від 13.02.2018 року №2126/Д/99-99-11-02-02-25 було зобов'язано Головне управління ДФС у Житомирській області винести та направити нове рішення на суму збільшення штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.(а.с.32-33)

На підставі зазначеного відповідачем 16 лютого 2018 було прийнято рішення № про застосування до ОСОБА_2 штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 9719,84 грн. (а.с.30)

Не погоджуючись з вимогою про сплату боргу та рішеннями про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску ОСОБА_2 звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам. які виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 3 Закону України "Про нотаріат" від 02.09.1993 №3425-XII(далі - Закон №3425-XII), нотаріус - це уповноважена державою фізична особа, яка здійснює нотаріальну діяльність у державній нотаріальній конторі, державному нотаріальному архіві або незалежну професійну нотаріальну діяльність, зокрема посвідчує права, а також факти, що мають юридичне значення, та вчиняє інші нотаріальні дії, передбачені законом, з метою надання їм юридичної вірогідності, а також здійснює функції державного реєстратора прав на нерухоме майно у порядку та випадках, встановлених Законом України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень".

Приватний нотаріус сплачує податки, встановлені Податковим кодексом України(ст.32 Закону №3425-XII).

За приписами підпункту14.1.226пункту14.1статті14 Податкового кодексу України (далі -ПКУ), самозайнята особа це платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Пунктом 178.1статті178 Податкового кодексу встановлено, що особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов'язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу.

Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності (п.178.6ст.178 ПК).

Форма такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді (абз.2 п.178.6ст.178 ПК).

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI(далі - Закон №2464-VI) (в редакції, що діяла на час спірних правовідносин).

Так, згідно з пунктом 2 частини першої статі 1 Закону №2464-VI, єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.

За приписами пункту 5 частини першої статті 4 Закону №2464-VI, платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Пунктом 2 частини 1статті 7 Закону №2464-VI встановлено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Згідно з частиною 1 та 2 статті 7 Закону №2464-VI нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. Єдиний внесок нараховується на суми, зазначені в частинах першій і другій цієї статті, не зменшені на суму відрахувань податків, інших обов'язкових платежів, що відповідно до закону сплачуються із зазначених сум, та на суми утримань, що здійснюються відповідно до закону або за договорами позики, придбання товарів та виплат на інші цілі за дорученням утримувача.

Згідно ч.11 ст. 8 Закону №2464-VI ( в редакції, що діяла в 2014-2015 роках) Єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Відповідно до частини 5 статті 8 Закону №2464-VI (в редакції, що діяла у 2016 році), єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

При цьому, обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього закону нараховується єдиний внесок (ч.2ст.9 Закону №2464-VI).

Згідно з абзацом четвертим частини восьмої статті 9 Закону №2464-VI, платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.

Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік (абз.5 ч.8ст.9 Закону №2464-VI).

Зі змісту наведених норм Закону №2464-VI випливає, що приватні нотаріуси зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року, а звітним періодом для них є календарний рік.

Згідно з пунктом 3.4 Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства доходів та зборів України від 09.09.2013 №454 (далі Порядок № 454), який регулював порядок подання звіту позивачем в період з 01.01.2011 по 30.04.2015, фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, у тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями, самі за себе формують та подають до органів доходів і зборів звіт один раз на рік до 01 травня року, наступного за звітним періодом. Звітним періодом для них є календарний рік. Звіт подається за формою згідно з додатком 5 до цього Порядку.

Пунктом 4.12 розділу Порядку №454 визначено, що особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, у тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями, формують та подають до органів доходів і зборів звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до цього Порядку.

Колегія суддів звертає увагу, що аналогічні за змістом норми містяться і Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженому наказом Міністерством фінансів України від 14.04.2015 № 435 (далі Порядок № 435), який почав діяти з 01.05.2015.

Так, відповідно до пункту 13 розділу 2 Порядку № 435 фізичні особи - підприємці, особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані подавати самі за себе Звіт незалежно від того, чи ведуть вони підприємницьку діяльність, крім ФО - підприємців, зазначених у пункті 3розділу III цього Порядку.

Крім того, згідно з пунктом 4 розділу 3 Порядку № 435 особи, які провадять незалежну професійну діяльність, формують та подають самі за себе до органів доходів і зборів Звіт один раз на рік до 01 травня року, що настає за звітним періодом. Звітним періодом для них є календарний рік. Звіт подається за формою № Д5 згідно з додатком 5 до цього Порядку із зазначенням типу форми «початкова».

Відповідні положення містились також і в Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженому постановою правління Пенсійного фонду України від 08.10.2010 №22-2, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 01.11.2011 за №1014/18309, який діяв до 08.01.2014.

З аналізу вищезазначених правових норм судом апеляційної інстанції вбачається, що жоден із зазначених нормативних актів не вимагає від самозайнятої особи - приватного нотаріуса проводити обчислення суми єдиного внеску з середньомісячного чистого доходу, вирахуваного шляхом ділення річного чистого доходу на 12 місяців. Єдиною вимогою виступає відповідність даним річної податкової декларації.

Відтак, колегія суддів вважає, що сума доходу приватного нотаріуса, з якої розраховується єдиний внесок, має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до органів доходів і зборів за результатами календарного року.

Тобто сума доходу, з якої розраховується єдиний внесок в графі "усього" таблиці 3 Додатка № 5 до Порядку № 454 та Порядку № 22-2, має відповідати чистому оподатковуваному доходу, заявленому в податковій декларації про майновий стан і доходи.

До зазначеної суми, з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, застосовується відповідна ставка, визначена статті 8 Закону № 2464-VI.

Водночас, вказані норми законодавства, не зобов'язують самозайнятих осіб (приватного нотаріуса) проводити обчислення суми єдиного внеску з середньомісячного чистого доходу, вирахуваного шляхом ділення річного чистого доходу на 12 місяців. Встановлений механізм визначення суми доходу, на яку нараховується єдиний внесок, передбачає, що приватний нотаріус самостійно визначає таку суму доходу кожного місяця та переносить такі дані до таблиці 3 Додатка № 5 відповідно до Порядку № 454 та Порядку № 22-2. Єдиною вимогою при цьому є відповідність загальної суми за період 12 місяців річній податковій декларації.

Таким чином, сума доходу, з якої розраховується єдиний внесок, має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, що забезпечує себе роботою самостійно, до органів доходів і зборів за результатами календарного року.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалах Верховного Суду України від 23 вересня 2015 року (справа № 826/5290/15); від 22 жовтня 2015 року (справа № 825/12000/15).

Отже, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що сума доходу, на який нараховується єдиний внесок, за даними самозайнятої особи ОСОБА_2, визначена шляхом подання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2014, 2015, 2016 роки, відповідно до яких сума чистого оподатковуваного доходу, який є базою для нарахування єдиного внеску (пункт 2 частини 1статті 7 Закону № 2464-VІ) становить: за 2014 рік 531214,81 грн; за 2015 рік 455395,07 грн; за 2016 рік 627994,35 грн. При цьому, обов'язок ділити суму доходу, отриману позивачем за рік в рівних частинах (визначення середньоарифметичної величини), для визначення доходу на яку нараховується єдиний внесок на останнього законодавством не покладено.

Слід зазначити, що в акті перевірки жодних зауважень з боку податкового органу щодо форми подання податкових декларацій про майновий стан і доходи у спірному періоді не наведено, протиправність формування показників, відображених у вказаних деклараціях щодо визначення суми чистого оподатковуваного доходу чи не підтвердження такого доходу первинними документами бухгалтерського обліку контролюючим органом не зазначено.

Натомість, контролюючий орган, здійснивши відповідний розрахунок належної до сплати суми єдиного внеску, безпідставно обчислив суми єдиного внеску з середньомісячного чистого доходу позивача, вирахуваного шляхом ділення річного чистого доходу на 12 місяців, і з урахуванням цього нарахував позивачу грошові зобов'язання та прийняв вимогу про сплату боргу (недоїмки) і рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, які оскаржуються.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що при визначенні бази для нарахування єдиного соціального внеску шляхом ділення річного чистого доходу на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий, контролюючим органом були порушені вимоги п. 2 ч.1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а саме чистий оподатковуваний дохід неправомірно завищений та не відповідає поданим податковим деклараціям про майновий стан і доходи позивача за 2014, 2015, 2016 роки.

Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 13.12.2017 року та рішення № від 13.12.2017 року, № від 16.02.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є протиправними та підлягають скасуванню.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, які впливають на правильність вирішення справи.

Таким чином обґрунтованою є позиція суду першої інстанції щодо правомірності вимог позивача.

Отже при винесенні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 травня 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 03 грудня 2018 року.

Головуючий Гонтарук В. М.

Судді Біла Л.М. Граб Л.С.