Справа № П/811/1150/17
Суддя: Семененко Я.В.
Дата ухвалення: 2018-11-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а їн и

27 листопада 2018 року м. Дніпросправа № П/811/1150/17

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційні скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДФС у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 липня 2018 року (суддя Хилько Л.І.) по справі №П/811/1150/17 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування рішень, -

в с т а н о в и В:

ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом, в якому просила визнати протиправним та скасувати:

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303, якою відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування вимагається сплатити недоїмку в сумі 56002,86 грн.;

- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000431303, якою відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування вимагається сплатити недоїмку в сумі 455,30 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1, яким за порушення п.п. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Інші перехідні положення Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобовязання за платежем Військовий збір на суму 3884,25 грн., в тому числі 3107,40 грн. податкового зобовязання та 776,85 грн. штрафної санкції;

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_2, яким за порушення глави 2 п.2.6 Постанови Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні № 637 від 15.12.2004 року та на підставі п.п.54.3.3 п. 54.3 ст.54 Податкового кодексу України та абз. 3 п.1 Указу Президента України №436/95 від 12.06.1995 року Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки застосовано штрафну санкцію в сумі 130 135,10 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №, яким за порушення п.185.1 статті 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України зменшено розмір відємного значення суми податку на додану вартість на суму 13947 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_3, яким за порушення п. 177.2, п.п. 177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України збільшено суму

грошового зобовязання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 43531,74 грн., в тому числі 34825,39 грн. податкового зобовязання та 8706,35 грн. штрафної санкції.

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_4, яким за порушення п.п.271.1.1 п. 271.1 ст.271 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем орендна плата з фізичних осіб на суму 20555,96 грн., в тому числі 16444,77 грн. податкового зобовязання та 4111,19 грн. штрафної санкції.;

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_5, яким за порушення п.223.2 ст.223 Податкового кодексу України застосовано штрафну (фінансову санкцію) за платежем акцизний податок з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 170,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_6, яким за порушення п.п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість на суму 9858,50 грн., в тому числі 1398,00 грн. податкового зобовязання та 8460,50 грн. штрафної (фінансової) санкції;

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.06.2017 року, яким за порушення ч.2 п.1 ст.7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування № 2464-УІ від 08.07.2010р. застосовано штрафні санкції в розмірі 8449,47 грн.;

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.06.2017 року, яким за порушення ч.1 п.2 ст.6, ч.1 п.1 ст.7 , абзацу 2 п.8 ст.9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування № 2464-УІ від 08.07.2010 застосовано штрафні санкції в розмірі 1159,29 грн.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 липня 2018 року позов задоволено частково, а саме:

визнано протиправним та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000431303, якою відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування вимагається сплатити недоїмку в сумі 455,30 грн;

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №, яким за порушення п.185.1 статті 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України зменшено розмір відємного значення суми податку на додану вартість на суму 13947 грн.;

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_4, яким за порушення п.п.271.1.1 п. 271.1 ст.271 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем орендна плата з фізичних осіб на суму 20555,96 грн., в тому числі 16444,77 грн. податкового зобовязання та 4111,19 грн. штрафної санкції;

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_5, яким за порушення п.223.2 ст.223 Податкового кодексу України застосовано штрафну (фінансову санкцію) за платежем акцизний податок з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 170,00 грн.;

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_6, яким за порушення п.п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість на суму 9858,50грн., в тому числі 1398,00 грн. податкового зобовязання та 8460,50 грн. штрафної (фінансової) санкції;

визнано протиправним та скасувано рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.06.2017 року, яким за порушення ч.1 п.2 ст.6, ч.1 п.1 ст.7 , абзацу 2 п.8 ст.9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування № 2464-УІ від 08.07.2010 застосовано штрафні санкції в розмірі 1159,29 грн.

В іншій частині позову, а саме в частині заявлених вимог щодо визнання протиправними та скасування: вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №; рішення №; податкового повідомлення-рішення № від 23.06.2017р., судом відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права, неповне зясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції, в частині незадоволених позовних вимог, та прийняти нову постанову про задоволення позову у повному обсязі.

Головне управління ДФС у Кіровоградській області також звернулося з апеляційною скаргою, в якій ставить питання щодо часткового скасування рішення суду першої інстанції. В апеляційній скарзі відповідач фактично посилається на висновки, які зроблено в акті перевірки та яким, на думку заявника апеляційної скарги, судом першої інстанції не надано належної правової оцінки.

Справу розглянуто в письмовому провадженні з підстав, передбачених п.2 ч.1 ст.311 КАС України.

Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення в межах доводів апеляційних скарг, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню виходячи із наступного.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що на підставі пп.75.1.2, п.75.1 статті 75, статі 77 Податкового кодексу України, відповідно до наказів ГУ ДФС у Кіровоградській області від 21.04.2017 року №407 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1В.", від 18.05.2017 року №511 "Про внесення змін до наказу ГУ ДФС у Кіровоградській області від 21.04.2017 року №407 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1В."", направлень на перевірку від 15.05.2017 року №636 та 637, від 15.05.2017 року №685 та плану графіка проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1, РНОКПП НОМЕР_7, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року, правильність нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року.

За наслідками вказаної перевірки 06.06.2017 року складено акт №80/11-28-13-03/НОМЕР_7 (т.1, а.с.10-32).

В акті перевірки податковим органом вказано на порушення ФОП ОСОБА_1:

- пп.177.4.1 п.177.4, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, в частині заниження податкового зобов'язання податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 34 825,39 грн., в тому числі за 2015 рік на 12316,36 грн. за 2016 рік на 22509,03 грн.;

- пп.1.1 п.161 підрозділу 10 розділу ХХ "Інших перехідні положення" Податкового кодексу України в частині заниження суми податкового зобов'язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 3 107, 40 грн. в тому числі за 2015 рік на 1231,65 грн. та за 2016 рік на суму 1875,75 грн.;

- ч.1 п.2 ст.6, п.1 ч.1 ст. 7, ст.9 Закону України від 08.07.2010р. №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" в частині своєчасно не нарахованого (донараховано у лютому 2015 року) єдиного внеску з найманих працівників на загальну суму 3105,46 грн.;

- п.1 ч.2 ст.7 Закону України від 08.07.2010р. №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в частині заниження суми податкового зобов'язання по єдиному внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 56002,86 грн., в тому числі за 2015 рік на 28491,83 грн. та за 2016 рік на 27511,03 грн.;

- п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1398 грн., в тому числі за січень 2015 року на 250 грн., за квітень 2015 року на 1148 грн., зменшено від'ємне значення що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ за грудень 2015 року на суму 10071 грн., за лютий 2016 року на суму 2146 грн., за травень 2016 року на 198 грн., за червень 2016 року на 46 грн, за жовтень 2016 року на 600 грн. за листопад 201 року на 886 грн.;

- пп.171.1.1 п.171.1 ст.271 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов'язання з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності на загальну суму 35601,52 грн., у тому числі за 2015 рік на 9778,34 грн. та за 2016 рік на 25823,18грн.;

- пп.223.2 ст.223 Податкового кодексу України в частині несвоєчасного подання декларації з акцизного податку за лютий 2015 року №;

- п.9 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме не забезпечено щоденне друкування фіскальних звітних чеків;

- п.2.6 глави 2 "Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні" №637 в частині несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження в книгах обліку розрахункових операцій в сумі 26063,02 грн.

На підставі висновків, викладених в акті перевірки податковим органом прийнято:

- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000431303, якою відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування вимагається сплатити недоїмку в сумі 455,30 грн. (т.1, а.с.66);

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303, якою відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування вимагається сплатити недоїмку в сумі 56002,86 грн. (т.1, а.с.67);

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1, яким за порушення п.п. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Інші перехідні положення Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобовязання за платежем Військовий збір на суму 3884,25 грн., в тому числі 3107,40 грн. податкового зобовязання та 776,85 грн. штрафної санкції (т.1, а.с.68);

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_2, яким за порушення глави 2 п.2.6 Постанови Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні № 637 від 15.12.2004 року та на підставі п.п.54.3.3 п. 54.3 ст.54 Податкового кодексу України та абз. 3 п.1 Указу Президента України №436/95 від 12.06.1995 року Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки застосовано штрафну санкцію в сумі 130 135,10 грн. (т.1, а.с.69);

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №, яким за порушення п.185.1 статті 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України зменшено розмір відємного значення суми податку на додану вартість на суму 13947 грн. (т.1, а.с.70);

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_3, яким за порушення п. 177.2, п.п. 177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 43531,74 грн., в тому числі 34825,39 грн. податкового зобовязання та 8706,35 грн. штрафної санкції (т.1, а.с.71).

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_4, яким за порушення п.п.271.1.1 п. 271.1 ст.271 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем орендна плата з фізичних осіб на суму 20555,96 грн., в тому числі 16444,77 грн. податкового зобовязання та 4111,19 грн. штрафної санкції (т.1, а.с.72);

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_5, яким за порушення п.223.2 ст.223 Податкового кодексу України застосовано штрафну (фінансову санкцію) за платежем акцизний податок з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 170,00 грн. (т.1, а.с.73);

- податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_6, яким за порушення п.п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість на суму 9858,50 грн., в тому числі 1398,00 грн. податкового зобовязання та 8460,50 грн. штрафної (фінансової) санкції (т.1, а.с.74);

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.06.2017 року, яким за порушення ч.2 п.1 ст.7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування № 2464-УІ від 08.07.2010р. застосовано штрафні санкції в розмірі 8449,47 грн. (т.1, а.с.75);

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.06.2017 року, яким за порушення ч.1 п.2 ст.6, ч.1 п.1 ст.7 , абзацу 2 п.8 ст.9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування №2464-УІ від 08.07.2010 застосовано штрафні санкції в розмірі 1159,29 грн. (т.1, а.с.76).

Вказані рішення відповідача оскаржені позивачем у судовому порядку.

За наслідками розгляду справи судом першої інстанції позов задоволено частково.

Позивачем оскаржується рішення суду першої інстанції в частині незадоволених позовних вимог, а саме в частині позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування : вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №; рішення №; податкового повідомлення-рішення № від 23.06.2017р.

З приводу апеляційної скарги позивача суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, судом першої інстанції встановлено та не заперечується позивачем те, що вимога про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303, податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1, податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № та рішення № про застосування штрафних санкцій винесені на підставі висновків контролюючого органу про невірне формування витрат за результатами річного декларування у 2015 та 2016 роках, а саме, включення до складу витрат суми придбаних товарно матеріальних цінностей, дохід від реалізації яких у звітному періоді не отримано та сплата яких ФОП ОСОБА_1 здійснено у наступному звітному податковому році на загальну суму 184156,56грн., в тому числі за 2015 рік на суму 79035,02 грн. та за 2016 рік на суму 105121,54 грн.

Дослідженням поданих до матеріалів справи копії первинних документів на придбання товарно матеріальних цінностей, Книг обліку доходів та витрат, банківських виписок (т.2, а.с.31-133), судом першої інстанції встановлено те, що фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 включено до складу витрат суми придбаних товарно матеріальних цінностей, дохід від реалізації яких у звітному періоді не отримано та сплата яких здійснена у наступному звітному податковому році, зокрема, за накладними виписаними у 2015 році на суму 79035,02 грн. фактично сплачено у 2016 році та за накладними виписаними у 2016 році на суму 105121,54 грн. фактично сплачено у 2017 році (т.2, а.с.99-133).

З цих підстав, прийнявши до уваги положення п.177.4 ст.177 ПК України, яким визначено структуру витрат, які відносяться до переліку витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходів, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на загальну суму 184156,56 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 79035,02 грн. та за 2016 рік на суму 105121,54 грн.

Не заперечуючи висновків суду першої інстанції про те, що до складу витрат можуть бути включені лише ті витрати, які безпосередньо повязані з отриманням доходу, позивач, в апеляційній скарзі, вказує на те, що суд першої інстанції не дослідив показники податкових декларацій за 2015-2016 роки, в яких відображені суми витрат і ці витрати є меншими ніж ті, які відображені в Книгах обліку доходів і витрат, з аналізу яких як податковим органом так і судом першої інстанції зроблено висновок про включення позивачем до складу витрат суми придбаних товарно матеріальних цінностей, дохід від реалізації яких у звітному періоді не отримано та сплата яких здійснена у наступному звітному податковому році.

З цього приводу позивач посилається на те, що внаслідок аналізу показників витрат за 2015 2016 роки (т.2 а.с.33-34, 61-62), які у відповідних періодах року заносились в хронологічному порядку до Книги обліку доходів та витрат, вбачається, що в 2015 році до підсумкового показника Книги внесено витрати як вартість придбаних ТМЦ на суму 7 522 319,80грн., а до декларації включено лише фактично понесені (оплачені) витрати на суму 6 033 196,10грн. Крім того, Книга містить значно більший підсумок Інших витрат (графа 8 Книги), які не включались до Декларації.

Аналогічна ситуація з формуванням витрат за 2016 рік: в підсумку всі витрати на ТМЦ за січень-грудень становлять 6 006 599,20грн., до Декларації включено лише 5 485 312,50грн (за фактично оплачені ТМЦ); такий показник як «інші витрати» на суму 719 800,68грн. взагалі не включено до Декларації.

Такі аргументи позивача, на думку суду апеляційної інстанції, не спростовують обґрунтованість висновків суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, згідно з Книгою обліку доходів і витрат, за підсумками 2015 року відображено такі показники: загальна сума отриманого доходу 6 973 767,60грн.; сума витрат, повязаних з придбанням товарів (робіт, послуг) 6033196,10грн.; витрати на оплату праці найманих працівників 612199,88грн.; інші витрати, повязані з одержанням доходу 170049 + 104883,85грн. = 274932,85грн. (т.2 а.с.33 звор.).

У розрахунку податкових зобовязань (Додаток Ф-4 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік) позивачем відображено саме ті показники, які зазначені у Книзі обліку доходів та витрат (т.1 а.с.41).

Згідно з Книгою обліку доходів і витрат, за підсумками 2016 року відображено такі показники доходу та витрат, які приймали участь у визначенні суми чистого оподатковуваного доходу: загальна сума отриманого доходу 6 074 150,20грн.; сума витрат, повязаних з придбанням товарів (робіт, послуг) 5 485 312,50грнгрн.; витрати на оплату праці найманих працівників 539875,08грн.грн.; сума чистого оподатковуваного доходу 48962,62грн. (т.2 а.с.61 звор.).

У розрахунку податкових зобовязань (Додаток Ф-4 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік) позивачем відображено саме ті показники, які зазначені у Книзі обліку доходів та витрат (т.1 а.с.45).

При цьому, суд враховує, що спірними показниками є саме показники витрат, повязаних з придбанням товарів (робіт, послуг), у спірному випадку придбання позивачем ТМЦ, і вказані показники є ідентичними як в Книзі обліку доходів та витрат так і у податковій звітності позивача. Тому посилання позивача на суми «інших витрат», які зазначені у Книзі обліку доходів та витрат, є безпідставними, оскільки «інші витрати» у розумінні пп.177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України, не є витратами на придбання товарно-матеріальних цінностей. Більш того, вказані показники, на які посилається позивач, не брали участі у розрахунку суми чистового оподатковуваного доходу.

Погоджуючись з висновками суду першої інстанції щодо завищення позивачем витрат, суд апеляційної інстанції приймає до уваги те, що такий факт підтверджується як первинними документами, які підтверджують придбання позивачем ТМЦ так і доказами фактичної оплати за придбані ТМЦ, які свідчать про те, що фактично вартість придбаних товарів позивачем була оплачена в наступному податковому періоді, ніж у тому, в якому позивачем відображено витрати, повязані з придбанням ТМЦ (узагальнена інформація наведена на стор.15-16 Акту перевірки).

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про обґрунтованість рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволені позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №; рішення №.

Щодо заявлених позивачем вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 23.06.2017р., суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, вказаним податковим повідомленням-рішенням, за порушення глави 2 п.2.6 Постанови Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні № 637 від 15.12.2004 року та на підставі п.п.54.3.3 п. 54.3 ст.54 Податкового кодексу України та абз. 3 п.1 Указу Президента України №436/95 від 12.06.1995 року Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 130 135,10 грн. (т.1, а.с.69).

За позицією контролюючого органу перевіркою було встановлено випадки порушення п.2.6 Положення НБУ №637, в частині несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у сумі їх фактичного надходження в книгах обліку розрахункових операцій, зокрема готівка не була оприбуткована в книзі обліку розрахункових операцій у день її фактичного надходження.

Судом першої інстанції встановлено наступні обставини.

Запис у розділі 2 Обліку руху готівки та сум розрахунків в КОРО №р/7 від 12.05.2016 року зроблений з виправленням на дату 27.10.2016 року на підставі Z-звіту №1814 на суму 3490,37 грн не відповідає реальному часу здійснення запису, оскільки Z-звіт №1814 фактично роздруковано 28.10.2016 року. Таким чином, оприбуткування готівки у сумі 3490,37 грн. на підставі вказаного чеку було здійснено 28.10.2016 року, тобто на наступний робочий день після їх фактичного надходження до каси, а саме - 27.10.2016 року (т.1, а.с.124-128; т.2, а.с.186-193).

Відповідно до запису зробленого 21.03.2016 року у розділі 2 Обліку руху готівки та сум розрахунків в КОРО №р/4 від 18.08.2015 року, готівкові кошти в сумі 1576,06 грн., які фактично надійшли до каси 19.03.2016 року, несвоєчасно оприбутковані на підставі Z-звіту №830, який роздрукований 21.03.2016 року, тобто на наступний робочий день після їх фактичного надходження до каси (т.1, а.с.118-119; т.2, а.с.156-159).

Відповідно до запису зробленого 02.05.2016 року у розділі 2 Обліку руху готівки та сум розрахунків в КОРО №р/4 від 18.08.2015 року, готівкові кошти в сумі 10139,63 грн., які фактично надійшли до каси 01.05.2016 року, несвоєчасно оприбутковані на підставі Z-звіту №872, який роздрукований 02.05.2016 року, тобто на наступний робочий день після їх фактичного надходження до каси (т.1, а.с.129-135).

Відповідно до запису зробленого 05.08.2016 року у розділі 2 Обліку руху готівки та сум розрахунків в КОРО №р/6 від 15.06.2015 року, готівкові кошти в сумі 4999,17 грн., які фактично надійшли до каси 04.08.2015 року, несвоєчасно оприбутковані на підставі Z-звіту №1078, який роздрукований 05.08.2016 року, тобто на наступний робочий день після їх фактичного надходження до каси (т.1, а.с.122-123; т.2, а.с.181-184).

Відповідно до запису зробленого 25.04.2015 року у розділі 2 Обліку руху готівки та сум розрахунків в КОРО №р/3 від 07.10.2015 року, готівкові кошти в сумі 3078,79 грн., які фактично надійшли до каси 24.04.2015 року, несвоєчасно оприбутковані на підставі Z-звіту №586, який роздрукований 25.04.2016 року, тобто на наступний робочий день після їх фактичного надходження до каси (т.1, а.с.120-121; т.2, а.с.173-176).

Відповідно до запису зробленого 23.02.2015 року у розділі 2 Обліку руху готівки та сум розрахунків в КОРО №р/3 від 07.10.2015 року, готівкові кошти в сумі 2779,00 грн., які фактично надійшли до каси 22.02.2015 року, несвоєчасно оприбутковані на підставі Z-звіту №531, який роздрукований 23.02.2015 року, тобто на наступний робочий день після їх фактичного надходження до каси (т.1, а.с.116-117; т.2, а.с.177-180).

Встановивши такі обставини, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що загальна сума несвоєчасно оприбуткованої готівки в вищезазначених книгах обліку розрахункових операцій (КОРО) складає 26063,02 грн.

Не погоджуючись з такими висновками суду першої інстанції позивач вказує на те, що дати оприбуткування готівкових коштів співпадають з фактичною датою їх отримання, незважаючи на той факт, що Z-звіти могли бути роздруковані наступного дня. Дана обставина, за позицією позивача, не може слугувати підставою для висновку про несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів до каси.

З такими аргументами позивача суд апеляційної інстанції не погоджується з наступних підстав.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

При цьому, пункт 9 вказаної статті зобов'язує суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.

Постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 затверджено Положення № 637.

Згідно з абзацом третім пункту 2.6 Положення № 637 у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних розрахункової книги).

Абзацом третім статті 1 Указу № 436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Таким чином, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу № 436/95).

Отже, посилання позивача на те, що фактична дата роздрукування Z-звіту не може свідчити про несвоєчасне оприбуткування готівки, є безпідставними, оскільки готівкові кошти вважаються оприбуткованими, якщо вони оприбутковані у день їх фактичного надходження саме на підставі фіскальних звітних чеків. У спірному випадку готівкові кошти не бути оприбутковані у день їх фактичного надходження на підставі фіскальних звітних чеків, оскільки такі чеки були роздруковані не у день надходження готівки до каси.

Таким чином, встановивши зазначені обставини справи, дослідивши аргументи позивача, якими обґрунтовувалися вимоги апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції, в частині заявлених позивачем вимог щодо визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000441303; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_1; податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №; рішення №; податкового повідомлення-рішення № від 23.06.2017р., правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у звязку з чим підстав для його скасування, в межах вимог апеляційної скарги позивача, не існує.

З приводу апеляційної скарги відповідача суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

З апеляційної скарги відповідача (т.3 а.с.75-76) вбачається, що ГУ ДФС у Кіровоградській області фактично не погоджується з рішенням суду першої інстанції, в частині щодо визнання неправомірним та скасування:

- вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.06.2017 року № Ф-000431303, якою відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування вимагається сплатити недоїмку в сумі 455,30 грн;

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.06.2017 року, яким за порушення ч.1 п.2 ст.6, ч.1 п.1 ст.7 , абзацу 2 п.8 ст.9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування № 2464-УІ від 08.07.2010 застосовано штрафні санкції в розмірі 1159,29 грн.

- податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року №, яким за порушення п.185.1 статті 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України зменшено розмір відємного значення суми податку на додану вартість на суму 13947 грн.;

- податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_6, яким за порушення п.п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість на суму 9858,50 грн., в тому числі 1398,00грн. податкового зобовязання та 8460,50 грн. штрафної (фінансової) санкції.

Щодо рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 1159,29 грн. та вимоги №Ф-000431303 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 455,30 грн., суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступну.

В акті зазначено, що перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум заробітної плати, на яку нараховується єдиний внесок, а також утримання єдиного внеску із сум заробітної плати нарахованої особам, які працюють на умовах трудового договору, встановлено самостійне донарахування ФОП ОСОБА_1 своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальну суму 3105,46 грн. за січень 2015 року.

Перевіряючими в акті перевірки також зазначено, що ідентифікувати особу по якій зроблено коригування не представляється можливим (а.с.26 акту).

З цих підстав контролюючий орган вказував на те, що в ході перевірки встановлено заниження суми єдиного внеску, утриманого із суми заробітної плати, нарахованої особам, які працюють на умовах трудового договору (контракту) на загальну суму 455,30 грн., у тому числі за січень 2015 року на суму 303,86 грн., за лютий 2015 року на суму 151,44 грн., чим порушено частину 7 стаття 8 Закону України №2464-VI.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що згідно долучених до матеріалів справи копій відомості на видачу ФОП ОСОБА_1 нараховано суми заробітних плат, винагород за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами та оплати допомог по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв'язку з вагітністю та пологами, з якої утримується єдиний внесок за січень 2015 року в розмірі 34968,50 грн. (т.1, а.с.46-49).

Таку ж суму ФОП ОСОБА_1 включено до звіту за січень 2015 року (т.1, а.с.54-59).

Також, судом першої інстанції встановлено та не заперечується відповідачем те, що згідно долучених до матеріалів справи копій відомості на видачу ФОП ОСОБА_1 нараховано суми заробітних плат, винагород за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами та оплати допомог по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв'язку з вагітністю та пологами, з якої утримується єдиний внесок за лютий 2015 року в розмірі 29081,28 грн. (т.1, а.с.50-53).

Таку ж суму ФОП ОСОБА_1 включено до звіту за лютий 2015 року (т.1, а.с.60-65).

Отже, встановивши такі обставини справи, суд першої інстанції обгрунтовано вказав на те, що контролюючим органом не доведено того, що ФОП ОСОБА_1 допущено порушення податкового законодавства під час нарахування сум заробітної плати, винагороди за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами та оплати допомоги по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв'язку з вагітністю та пологами та утримання єдиного внеску за січень - лютий 2015 року.

З цих підстав, суд першої інстанції правильно вказав на неправомірність винесення контролюючим органом рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 1159,29 грн. та вимоги №Ф-000431303 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 455,30 грн.

Щодо податкових повідомлень рішень № та № від 23.06.2017 року, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

В акті зазначено, що в ході перевірки встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1398, 00 грн. у тому числі за січень 2015 року на 250,00 грн. та квітень 2015 року на 1148,00 грн., зменшено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ за грудень 2015 року на суму 10071 грн., за лютий 2016 року 2146 грн., за травень 2016 року на 198 грн., за червень 2016 року на 46 грн., за жовтень 2016 року на 600 грн., за листопад 2016 року на 886 грн., чим порушено пункт 185.1 статті 185, пункт 187.1 статті 187, пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (стор.34 Акту).

Надаючи оцінку вказаним висновкам контролюючого органу, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем порушено Порядок оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 року №395, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.04.2013 року за №607/23139 (далі - Порядок №395), а саме:

Відповідно до п. 2.3.2.2 Порядку №395, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:

чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення;

у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі органу державної податкової служби така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт про складання такого акта відображається в акті документальної перевірки;

у разі надання платником податків або його законними представниками посадовим (службовим) особам органу державної податкової служби письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти про надання таких пояснень необхідно відобразити в акті.

Між тим, з описової частини акту перевірки та додатку №2 вбачається, що зміст встановленого в ході перевірки позивача порушення податкового законодавства в частині заниження податкового зобов'язання та зменшення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту з податку на додану вартість зводиться лише до табличного відображення даних фіскального органу, встановлених у ході перевірки із зазначенням певних розбіжностей. Зі змісту акту перевірки не можливо встановити, яким чином та на підставі яких документальних доказів податковий орган дійшов подібних висновків. Також в акті перевірки відсутні посилання на конкретні первинні та податкові документи із зазначенням їх реквізитів та дат їх складання.

Такі висновки суду першої інстанції суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими, оскільки з акту перевірки не можливо встановити того, яким чином контролюючим органом зроблено зазначені висновки на стор.34 Акту перевірки.

Крім цього, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити те, що в описової частини акту контролюючий орган зазначає як про заниження позивачем податкових зобовязань так і податкового кредиту.

При цьому, висновки про заниження податкових зобовязань ґрунтуються лише на дослідженні даних реєстрів банківських виписок, книг обліку розрахункових операцій і дослідженням вказаних документів виявлено розбіжності. В той же час, з акту перевірки не можливо встановити які у спірному випадку мали місце господарські операції, відсутні посилання на відповідні первинні документи із зазначенням їх реквізитів та дат їх складання, що не дозволяє перевірити правильність висновків контролюючого органу в частині заниження позивачем податкових зобовязань.

Вказуючи на завищення позивачем податкового кредиту, контролюючий орган посилається на те, що в порушення вимог п.198.6 ст.198 ПК України, позивачем до складу податкового кредиту включені суми ПДВ 807,74грн. по податковій накладній по контрагенту-постачальнику з ІПН 77, яка не була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В той же час, будь-яких доказів таких висновків відповідачем надано суду не було, при цьому враховуючи те, що такий фат заперечувався позивачем і це було вказано позивачем, як одна із підстав заявленого позову. У свою чергу, акт перевірки не містить номера податкової накладної та дати її складання.

Крім цього, як порушення позивачем вимог п.198.6 ст.198 ПК України контролюючий орган визначає те, що позивачем за квітень 2015 року неправомірно включено до податкового кредиту податкові накладні від контрагента-постачальника ПАТ «Укртелеком» з датою виписки 31.03.2015р. за №88664/350, №88730/350 та №88720/350.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України (в редакції станом на квітень 2015 року) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше:

ніж через 365 календарних днів з дати складення податкової накладної;

для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку;

для банківських установ при одержанні ними права власності на заставне майно.

З огляду на вказану норму права, яку за позицією відповідача порушено позивачем, не можливо стверджувати про те, що включення у квітні 2015 року ПДВ до складу податкового кредиту на підставі податкових накладних, які виписані 31.03.2015р., є порушенням вимог п.198.6 ст.196 ПК України.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення рішення № та № від 23.06.2017 року не можливо визнати обґрунтованими.

Таким чином, враховуючи аргументи відповідача, які викладені в апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції не вбачає підстав для її задоволення.

Як вбачається з рішення суду першої інстанції, судом першої інстанції було задоволено також вимоги позивача щодо визнання неправомірними та скасування:

податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_4, яким за порушення п.п.271.1.1 п. 271.1 ст.271 ПК України збільшено суму грошового зобовязання за платежем орендна плата з фізичних осіб на суму 20555,96 грн., в тому числі 16444,77 грн. податкового зобовязання та 4111,19 грн. штрафної санкції;

податкового повідомлення-рішення від 23.06.2017 року № НОМЕР_5, яким за порушення п.223.2 ст.223 Податкового кодексу України застосовано штрафну (фінансову санкцію) за платежем акцизний податок з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 170,00 грн..

В той же час, як вбачається з апеляційної скарги відповідач не наводить аргументів для скасування рішення суду першої інстанції в цій частині вирішених позовних вимог.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у звязку з чим підстав для скасування, в межах доводів апеляційних скарг, не існує.

На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, Головного управління ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 липня 2018 року по справі №П/811/1150/17 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду у строки, визначені ст. 329 КАС України.

Повне судове рішення складено 30.11.2018р.

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя Н.А. Бишевська

суддя І.Ю. Добродняк