Справа № 0440/5807/18
Суддя: Голобутовський Роман Зіновійович
Дата ухвалення: 2018-11-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 листопада 2018 року Справа № 0440/5807/18
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіГолобутовського Р.З.
за участі секретаря судового засіданняВербного Д.С.,
представника позивача: представників відповідача: Ліфінець Ю.Ю., Лашкун А.І., Вагнер Т.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
31.07.2018 Товариство з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» (далі - позивач, товариство) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, Офіс ВПП), в якій з урахуванням заяви про зміну позовних вимог від 31.07.2018, просить визнати протиправним та скасувати:
Ухвалою суду від 31.07.2018 відкрито провадження у справі, розгляд справи призначено за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) учасників справи.
Ухвалою суду від 02.08.2018 розгляд справи призначено за правилами загального позовного провадження, у зв'язку із наданням позивачем уточненої позовної заяви.
Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав, посилаючись на обставини, наведені у позовній заяві та відповіді на відзив.
Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнав, просив суд в задоволенні позовної заяви відмовити повністю.
Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи, суд встановив наступне.
На підставі наказу від 13.02.2018 №215 у період з 28.02.2018 по 19.06.2018 Офісом ВПП проведено документальну планову виїзну перевірку позивача, за наслідками якої складений акт від 25.06.2018 р. № 56/28-10-46-17-36962487 (далі - Акт перевірки).
Висновками Акту перевірки встановлено допущення позивачем порушень:
1. в частині податку на прибуток підприємств: п.44.1 ст.44, п.135.1, п.135.2, пп.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.137.10 ст.137, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.150.1 ст.150 Податкового кодексу України від 02.12.10 № 2755-VI (із змінами і доповненнями, в редакції що діяла до 01.01.15, далі - ПК України), пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України (із змінами і доповненнями, в редакції що діяла після 01.01.15), ст.1,п.2 ст.3, ст.4, п.6 ст.8, п.1,2 ст.9 Закону України від 16.07.99 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, 2.4, 2.15, 2.16 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, п.5 П(С)БОУ11 «Зобов'язання», п. 5, 7, 21 П(С)БО 15, з урахуванням положень пп.14.1.13 п.14.1 ст.14, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 643 653 грн.;
3. в частині податку на додану вартість: п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1, п.187.8 ст.187, п.188.1 ст.188, п.190.2 ст.190, п.п.196.1.6 п.196.1 ст.196, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.201, п.208.2 ст.208 ПК України від 02.12.10 № 2755-VI (із змінами і доповненнями), п.2 ст.3, ст.4, п.1,2 ст.9 Закону України від 16.07.99 №996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.2.1, 2.4, 2.15, 2.16 „Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (із змінами і доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 194 842 002 грн.;
4. в частині податку на доходи з фізичних осіб та військового збору: пп. 38.9 п. 38, пп. 14.1.54 п.14.1. ст.14, п.18.1, п. 18.2 ст. 18, пп.163.1.2 п.163.1 ст. 163, п.167.1. ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1, пп. 168.4.1 п. 168 ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки правильності нарахування, повноти утримання та своєчасності сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи з фізичних осіб в періоді, що перевірявся, на загальну суму 108 000 грн. та військового збору на загальну суму 9 000 грн.;
На підставі висновків Акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 19.07.2018 р.:
Між позивачем та ФОП ОСОБА_6 укладений договір від 31.10.2016 р. №31/10/16 (термін дії до 30.09.2019 р.) про надання в суборенду приміщення площею 298 кв. м. за адресою АДРЕСА_1, згідно яких щомісячно виплачувалась та перераховувалась на розрахунковий рахунок ОСОБА_6 орендна плата у загальній сумі 1 650 400 грн.
Зважаючи, що місцезнаходженням (місцем проживання) ФОП ОСОБА_6 згідно із даними інформаційних баз даних ДФС є тимчасово окупована територія, відповідач дійшов висновку про необхідність застосування до спірних правовідносин пп. 38.9 п. 38 «Інші перехідні положення» розділу XX Перехідних положень ПК України.
Відповідно до приписів пп.38.9. п.38 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК (редакція чинна з 01.01.2017) під час нарахування (виплати) фізичним особам - підприємцям, місцезнаходженням або місцем проживання яких є тимчасово окупована територія (незалежно від системи оподаткування), доходу від здійснення ними підприємницької діяльності суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, зобов'язані утримати податок на доходи у джерела виплати. При цьому на таких осіб не поширюється дія пункту 177.8 статті 177 цього Кодексу.
При цьому визначення терміну «місце проживання» ПК України не містить. Відповідно, з урахуванням положень п. 5.3 ст. 5 ПК України для визначення змісту такого терміну застосовується положення Цивільного кодексу України (далі - ЦК України).
За змістом ч. 1, 2 ст. 29 ЦК України місцем проживання фізичної особи є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. Фізична особа, яка досягла чотирнадцяти років, вільно обирає собі місце проживання, за винятком обмежень, які встановлюються законом.
Фізична особа може мати кілька місць проживання (ч. 6 ст. 29 ЦК України).
З урахуванням викладеного, під місцем проживання розуміється конкретний об'єкт житлової нерухомості, в якому фізична особа проживає постійно або тимчасово. Натомість визначення податкової адреси фізичної особи, надане у п. 45.1 ст. 45 ПК України передбачає, що платник податків - фізична особа зобов'язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
З урахуванням викладеного, місце проживання фізичної особи та податкова адреса платника податків не є тотожними термінами. При цьому застосування законодавцем у пп.38.9. п.38 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України терміну «місце проживання» зумовлює з'ясування його змісту у розумінні положень ст. 29 ЦК України. Відповідно до посилання контролюючого органу на дані інформаційних баз ДФС, які містять інформацію про податкову адресу ФОП ОСОБА_6, не є безумовною підставою для застосування положень пп. 38.9. п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.
Ані під час проведення перевірки ані в ході судового розгляду справи відповідачем не надано інформацію про місце проживання ОСОБА_6 в період проведення позивачем виплат доходу на адресу останньої. При цьому інформація вказана в інформаційних базах даних та договорі від 31.10.2016 р. №31/10/16 не є належним та допустимим доказом.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону №2464-VІ платниками єдиного внеску є роботодавці - підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Згідно з п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону №2464-VІ платник єдиного внеску зобов'язаний подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральними органами виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов'язкового державного соціального страхування. У разі надсилання звітності поштою вона вважається поданою в день отримання відділенням поштового зв'язку від платника єдиного внеску поштового відправлення із звітністю.
Як передбачено п. 7 ч. 11 ст. 25 Закону №2464-VІ, за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої цим Законом, органом доходів і зборів здійснюється накладення штрафу в розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання, несвоєчасне подання або подання не за встановленою формою.
За змістом пункту 1 розділу ІІІ Порядку №435 страхувальники, крім зазначених у пунктах 5, 6 цього розділу, а також страхувальники, зазначені у пунктах 2, 4 цього розділу, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з ФО - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, зазначеним у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань), у частині подання Звіту за таких осіб, зобов'язані формувати та подавати до органів доходів і зборів Звіт протягом 20 календарних днів, що настають за останнім днем звітного періоду. Звітним періодом є календарний місяць.
Згідно з пунктами 1 - 4 розділу ІІІ Інструкції №233 податкові документи в електронному вигляді можуть бути надіслані до органів ДПС засобами телекомунікаційного зв'язку за звітні періоди у терміни, визначені законодавством для відповідних податкових документів у паперовій формі.
При відправленні електронних документів платник податків самостійно визначає кінцевий термін їх відправлення (враховуючи час на своєчасну доставку документів до органів ДПС у разі можливого пошкодження телекомунікаційного зв'язку або ненадходження першої квитанції).
Податкова звітність в електронному вигляді, отримана органами ДПС пізніше терміну, встановленого законодавством для податкової звітності, вважається поданою з порушенням терміну. Органи ДПС приймають податкову звітність з 9 год. 00 хв. до 18 год. 00 хв. щоденно, крім вихідних, святкових і неробочих днів. У разі надходження податкового документа в електронному вигляді до органів ДПС до 16 години платнику податків протягом двох годин з моменту прийняття (неприйняття) надсилається друга квитанція, в іншому випадку - протягом перших двох годин наступного робочого дня.
За змістом пункту 7 розділу ІІІ Інструкції №233 при поданні податкових документів в електронній формі телекомунікаційними каналами зв'язку платник податків та органи ДПС повинні додержуватися такого порядку:
- платник податків створює податковий документ в електронному вигляді відповідно до затвердженого формату (стандарту) за допомогою спеціалізованого програмного забезпечення. Після підготовки платником податків податкового документа в електронному вигляді на нього накладаються ЕЦП посадових осіб платника податків у такому порядку: першим - ЕЦП головного бухгалтера (бухгалтера), другим - ЕЦП керівника, третім - ЕЦП, що є аналогом відбитка печатки платника податків;
- після накладання ЕЦП платник податків здійснює шифрування податкового документа в електронному вигляді та направляє його до органів ДПС через телекомунікаційні канали зв'язку. Другий примірник податкового документа в електронному вигляді зберігається у платника податків;
- після одержання від платника податків податкового документа в електронному вигляді органи ДПС проводять його розшифрування, перевірку ЕЦП, перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);
- перша квитанція є підтвердженням платнику податків передачі його податкових документів в електронному вигляді до органу ДПС засобами телекомунікаційного зв'язку. Ця квитанція надсилається органами ДПС на електронну адресу платника податків, з якої було надіслано податкову звітність. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС. Якщо на електронну адресу платника податків не надійшла перша квитанція, то податковий документ вважається неодержаним;
- підтвердженням платнику податків прийняття його податкових документів до бази даних ДПС є друга квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, в якій визначаються реквізити прийнятого податкового документа в електронній формі, відповідність податкового документа в електронній формі затвердженому формату (стандарту) електронного документа, результати перевірки ЕЦП, інформація про платника податків, дата та час приймання, реєстраційний номер, податковий період, за який подається податкова звітність, та дані про відправника квитанції. На цю квитанцію накладається ЕЦП органу ДПС, здійснюється її шифрування та надсилання платнику податків засобами телекомунікаційного зв'язку. Другий примірник другої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС;
- якщо надіслані податкові документи сформовано з помилкою, то платнику податків надсилається друга квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття податкових документів в електронному вигляді із зазначенням причин. На цю квитанцію накладається ЕЦП органу ДПС, здійснюється її шифрування та надсилання платнику податків засобами телекомунікаційного зв'язку. Другий примірник другої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС;
- датою та часом надання податкового документа в електронному вигляді до органів ДПС є дата та час, зафіксовані у першій квитанції.
Судом встановлено, що позивачем вживалися заходи спрямовані на направлення в електронному вигляді звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
Так, звіт за червень 2016 року позивачем вперше направлено 11.07.2016. У отриманій позивачем квитанції № 1 зазначено: «пакет не прийнято» без ідентифікації помилок, що зумовили відмову. При цьому квитанція № 2 отримана позивачем лише 20.07.2016 о 13:58.
Крім того за відсутності інформації про прийняття звіту (квитанції № 2 для звіту за червень 2016 року позивачем повторно 18.07.2016 направлено звіт. Квитанція № 1 отримана позивачем 18.07.2016 року о 13:11:52, а квитанція № 2 отримана лише 21.07.2016 о 13:22.
При цьому позивачем втретє було подано звіт за червень 2016 року 21.07.2017 року. Згідно із квитанцією квитанція № 1, яка отримана 21.07.2016 о 17:37:01, та квитанції № 2, яка отримана позивачем 21.07.2016 о 17:37:01 звіт прийнято.
Встановлені обставини свідчать про те, що позивачем остаточно подано спірну звітність з пропуском строку на 1 день - 21.07.2016. Однак, електронна квитанція № 2 з відомостями про неприйняття звіту та виявлені помилки в його заповнені надійшла позивачу після закінчення граничного строку для подання такого звіту, що позбавило позивача можливості своєчасно відкоригувати подану звітність та надіслати її до контролюючого органу в межах граничних строків подання такої звітності, що не може бути підставою для застосування штрафних санкцій.
При цьому штрафні санкції у розмірі 195198,93 грн. були наслідком виявленого під час проведення перевірки прострочення строків сплати податку за наступними операціями:
- при виплаті роялті 20.05.2016 року у сумі 12629786 грн. за договором позики №1 від 13.12.2010, укладеним з BLAUDBERG FINANCE LIMITED", сплачений податок в розмірі 257750,69 грн. був перерахований до бюджету не в день виплати доходу, тобто 23.05.2016 року, а не 20.05.2016 року;
При цьому згідно із розрахунком штрафних санкцій, відповідачем застосовано штрафну санкцію, передбачену ст. 127 ПК України (75%): 193313,02 грн. (257 750,69 х 75%) + 1 885,91 грн. (2 514,55 х 75%).
Надаючи правову оцінку таким діям відповідача суд виходить із такого.
Відповідно до підпункту 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Згідно із підпунктом 126.1 статті 126 ПК України у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Таким чином, положення статті 126 ПК України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.
В свою чергу, положеннями статті 127 ПК України встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Вказане узгоджується із висновком Верховного Суду України, викладеним у постанові № 21-2919а15 від 10.11.2015 року.
З урахуванням викладеного, враховуючи той факт, що мав місце факт не заниження суми податкового зобов'язання, а виключно факт його несвоєчасної плати, застосування штрафної санкції на підставі ст. 127 ПК України є необґрунтованим.
Розглядаючи питання правомірності висновків Офісу ВПП щодо нереальності господарських операцій позивача із вказаними вище контрагентами суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом положень п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин, 2014 рік) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до п.п. 138.2 ст. 138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.
При цьому, відповідно до п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України (в редакції з 01.01.2015 року) об'єктом оподаткування податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податкового кодексу України.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ16), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318.
Згідно п. 4 П(С)БУ 16 об'єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п. 6 П(С)БУ 16).
Згідно з п. 7 П(С)БУ 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року № 73, фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.
Фінансова звітність складається з балансу (звіту про фінансовий стан), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) (далі - звіт про фінансові результати), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності.
У Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.
Джерелом відомостей для заповнення Звіту про фінансові результати є дані регістрів бухгалтерського обліку, що містять інформацію про доходи, витрати, прибуток, збитки та сукупний дохід.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").
Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Тому, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку (ч. 3 ст. 9 вказаного Закону).
Згідно зі ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
На підтвердження реальності господарських операцій із ТОВ «ЮФТ» позивачем надано видаткові накладні від 08.12.2016, від 08.12.2016, від 09.12.2016, від 13.12.2016, від 15.12.2016, від 15.12.2016, від 20.12.2016, від 22.12.2016, від 22.12.2016, від 23.12.2016, від 23.12.2016, від 27.12.2016, від 10.01.2017, від 10.01.2017, від 13.01.2017, від 13.01.2017, від 13.01.2017, від 19.01.2017, від 19.01.2017, від 23.01.2017, від 26.01.2017, від 26.01.2017; накладні на повернення від 08.12.2016, від 06.01.2017; експрес-накладні на доставку товару від 09.12.2016, від 09.12.2016, від 15.12.2016, від 20.12.2016, від 22.12.2016, від 24.12.2016, від 27.12.2016, від 10.01.2017, від 19.01.2017, від 23.01.2017, від 26.01.2017, товарно-транспортні накладні від 13.12.2016, від 13.01.2017, від 13.01.2017, від 13.01.2017; платіжні доручення від 28.12.2016, 13.01.2017, 20.01.2017, 23.01.2017, 13.02.2017, 16.02.2017, 20.02.2017, 05.10.2017.
Реальність вказаних господарських операцій підтверджується рахунками на оплату від 01.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 03.02.2017 р., від 01.02.2017 р., від 06.02.2017 р., від 06.02.2017 р., від 07.02.2017 р., від 07.02.2017 р., від 08.02.2017 р., від 08.02.2017 р., від 09.02.2017 р., від 09.02.2017 р., від 10.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 14.02.2017 р., від 14.02.2017 р., від 15.02.2017 р., від 15.02.2017 р., від 16.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 16.02.2017 р., від 20.02.2017 р., від 21.02.2017 р., від 22.02.2017 р., від 23.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 27.02.2017 р., від 27.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 28.02.2017 р.; видатковими накладними від 01.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 03.02.2017 р., від 01.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 06.02.2017 р., від 06.02.2017 р., від 07.02.2017 р., від 07.02.2017 р., від 08.02.2017 р., від 08.02.2017 р., від 09.02.2017 р., від 09.02.2017 р., від 10.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 14.02.2017 р., від 01.02.2017 р., від 14.02.2017 р., від 15.02.2017 р., від 15.02.2017 р., від 16.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 20.02.2017 р., від 21.02.2017 р., від 22.02.2017 р., від 23.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 23.02.2017 р., від 23.02.2017 р., від 27.02.2017 р., від 27.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 28.02.2017 р.; накладними на повернення від 07.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 24.02.2017 р.; експрес-накладними на доставку товару від 01.02.2017 р., від 31.01.2017 р., від 31.01.2017 р., від 17.02.2017 р., від 23.02.2017 р., від 24.02.2017 р., товарно-транспортних накладними від 01.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 02.02.2017 р., від 03.02.2017 р., від 06.02.2017 р., від 06.02.2017 р., від 07.02.2017 р., від 07.02.2017 р., від 08.02.2017 р., від 08.02.2017 р., від 09.02.2017 р., від 09.02.2017 р., від 10.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 13.02.2017 р., від 14.02.2017 р., від 14.02.2017 р., від 15.02.2017 р., від 15.02.2017 р., від 16.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 17.02.2017 р., від 20.02.2017 р., від 21.02.2017 р., від 22.02.2017 р., від 23.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 24.02.2017 р., від 27.02.2017 р., від 27.02.2017 р., від 28.02.2017 р.; платіжними дорученнями від 08.02.2017 р., 23.02.2017 р., 22.02.2017 р., 03.03.2017 р., 10.03.2017 р., 06.03.2017 р., 16.03.2017 р., 21.03.2017 р.; реєстрами переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі, товарно-транспортними накладними щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі від 24.02.2017 р., 02.03.2017 р., 23.02.2017 р.; накладними на внутрішнє переміщення від 24.02.2017 р., 02.03.2017 р., 23.02.2017 р.; реєстрами продажів товарів з магазинів ''Comfy''; фіскальними чеками про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 09.02.2017, 12.02.2017, 19.02.2017,02.03.2017, 03.03.2017.
Реальність господарських операцій позивача з ТОВ «НТС УКРАЇНА» підтверджується видатковими накладними від 22.12.2014, від 18.03.2015, від 08.04.2015, від 22.04.2015; експрес-накладними на доставку товару від 22.12.2014, від 18.03.2015, від 08.04.2015, від 22.04.2015, накладною на повернення від 24.04.2015; податковими накладними від 22.12.2014, від 18.03.2015, від 08.04.2015, від 22.04.2015, від 24.04.2015, від 24.04.2015; платіжними дорученнями від 26.03.305р., 22.06.2015, 22.07.2015, 30.07.2015; реєстрами переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі; товарно-транспортними накладними щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі від 26.12.2014, 27.12.2014, 22.07.2016, 16.04.2015; накладними на внутрішнє переміщення від 26.12.2014, 27.12.2014, 22.07.2015, 16.04.2015; реєстрами продажів товарів з магазинів ''Comfy'', фіскальними чеками про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 31.05.2016, 01.08.2015, 25.08.2015, 26.08.2015, 03.09.2015, 15.08.2015, 23.11.2015, 04.08.2015, 17.10.2015, 05.02.2016, 22.07.2016.
Крім того між позивачем та ТОВ «СТ КРАФТ» укладений договір постачання від 04.04.2011 №3768 на виконання якого останнім поставлено на адресу позивача посуд PYREX у асортименті.
Реальність господарських операцій позивача із ТОВ «СТ КРАФТ» підтверджується видатковими накладними від 05.12.2014, від 24.12.2014, від 24.12.2014; товарно-транспортними накладними від 05.12.2014, від 24.12.2014; податковими накладними від 24.12.2014, від 24.12.2014, від 05.12.2014, розрахунками коригування кількості і вартості показників до податкової накладної від 29.12.2014; платіжними дорученнями від 03.02.2015, 23.02.2015р; реєстрами переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі; товарно-транспортними накладними щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі №043922 від 11.12.2014, №0453923 від 11.12.2014, №0453921 від 11.12.2014; накладними на внутрішнє переміщення від11.12.2014; реєстром продажів товарів з магазинів ''Comfy'', фіскальними чеками про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 18.08.2015, 20.08.2015, 08.08.2015, 26.12.2015, 02.09.2015, 25.02.2017.
Реальність господарських операцій з ТОВ «МАКСУС ЮКРЕЙН» підтверджується видатковими накладними від 23.12.2014, від 28.01.2015, від 04.02.2015, документами ТзОВ «Торговий дім «Міст Експрес» на доставку товару від 23.12.2014, від 28.01.2015, від 04.02.2015, податковими накладними від 23.12.2014, від 28.01.2015, від 04.02.2015, платіжними дорученнями від 23.02.2015, 30.03.2015, 06.04.2015р; реєстром переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі, товарно-транспортними накладними щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі №0476657 від 29.12.2014, № 0476468 від 29.12.2014, № 0476412 від 29.12.2014, від 27.02.2015, 02.03.2015, накладними на внутрішнє переміщення від 29.12.2014, від 27.02.2015, 02.03.2015, реєстрами продажів товарів з магазинів ''Comfy'', фіскальними чеками в про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 05.12.2015, 27.01.2018, 20.11.2015, 06.01.2016, 06.08.2015, 13.12.2015, 10.08.2015, 14.09.2015, 27.09.2015, 04.10.2015, 27.11.2015.
Реальність таких господарських операцій підтверджується наданими позивачем видатковими накладними та податковими накладними від 03.04.2015, від 08.04.2015, від 08.04.2015, від 15.04.2015, від 24.04.2015, від 28.04.2015, від 29.04.2015, експрес-накладними на доставку товару від 03.04.2015, від 09.04.2015, від 09.04.2015, від 16.04.2015, від 27.04.2015, від 30.04.2015, платіжними дорученнями від 23.06.2015, від 30.06.2015 р., 01.07.2015, 08.07.2015 р., 13.07.2015, реєстром переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі, товарно-транспортною накладною щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі, накладною на внутрішнє переміщення від 04.05. 2015, реєстром продажів товарів з магазинів ''Comfy'', фіскальними чеками про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 25.09.2015, 24.08.2016, 13.01.2017, 06.11.2017, 03.01.2017.
Реальність господарських операцій з ТОВ «ПРОФІКО 2014» підтверджується видатковою накладною від 23.07.2015, податковою накладною від 23.07.2015, товарно-транспортною накладною від 23.07.2015, платіжним дорученням від 21.09.2015, реєстром переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі, товарно-транспортною накладною щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі, накладною на внутрішнє переміщення від 03.11.2015; реєстром продажів товарів з магазинів ''Comfy'', фіскальними чеками про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 06.08.2015, 28.08.2015, 04.08.2015, 28.08.2015, 28.05.2017.
Реальність такої господарської операції підтверджується видатковими накладними №3 від 14.01.2015, №4 від 14.01.2015, №5 від 14.01.2015, №8 від 21.01.2015, податковими накладними від 14.01.2015, від 14.01.2015, від 14.01.2015, від 21.01.2015, експрес-накладними на доставку товару від 15.01.2015, 21.01.2015 , платіжними дорученнями від 02.03.2015, 10.03.2015, реєстром переміщень ТМЦ з центрального складу до місць торгівлі, товарно-транспортною накладною щодо переміщення товарів з центрального складу до місць торгівлі від 28.11.2016, накладною на внутрішнє переміщення від 28.11.2016, реєстром продажів товарів з магазинів ''Comfy'', фіскальними чеками про продаж товарів у місцях торгівлі, зокрема, від 07.08.2015, 12.09.2015, 05.01.2016, 06.02.2015, 05.09.2015, 07.09.2015, 07.10.2015.
Також між позивачем та ТОВ «УКПОЛІЕН» укладений договір поставки від 26.05.2014 № 260514, за умовами якого здійснено постачання на адресу позивача товару - скотчу для датчика у асортименті.
Реальність операції підтверджується рахунками на оплату від 25.12.2014, від 18.02.2015. 12.03.2015, видатковими накладними від 31.10.2014, від 25.12.2014, від 18.02.2015, від 12.03.2015, специфікаціями від 31.10.2014, 25.12.2014, 09.02.2015, 10.03.2015, платіжними дорученнями від 15.12.2014, 06.02.2015, 20.02.2015, 24.03.2015, податковою накладною від 25.12.2014, 31.10.2014, від 18.02.2015, від 12.03.2015, реєстром руху товарів, отриманих від ТОВ «УКПОЛІЕН», накладними на внутрішнє переміщення товарів №ДН-0166508 від 27.02.2015, №ДН-0166400 від 27.02.2015, №ДН-0166413 від 27.02.2015, №ДН-0282862 від 24.04.2015, №ДН-0282860 від 24.04.2015, №ДН-0282847 від 24.04.2015, №ДН-0282863 від 24.04.2015, №ДН-0245649 від 03.04.2015 актами на списання щодо товарів, отриманих від ТОВ «УКПОЛІЕН» №ДН1-000495 від 28.02.2015, №ДН1-000456 від 28.02.2015, №ДН1-000441 від 28.02.2015, №ДН1-001127 від 30.04.2015, №ДН1-001216 від 30.04.2015, №ДН1-001215 від 30.04.2015, №ДН1-001143 від 30.04.2015, №ДН1-001227 від 30.04.2015.
Реальність господарської операції підтверджена рахунками на оплату від 25.09.2014, від 24.10.2014, видатковими накладними від 01.10.2014, від 28.10.2014, платіжними дорученнями від 02.10.2014, 30.10.2014, податковими накладними від 28.10.2014, 01.10.2014, реєстром руху товарів, накладними на внутрішнє переміщення товарів, від 13.10.2014, 22.11.2014, 20.01.2015, комплектаціями щодо товарів від 27.10.2014, 31.12.2014, 27.02.2015.
Фактично, висновки відповідача щодо нереальності господарських операцій з ТОВ «ЮФТ», ТОВ «СМАРТ ДИСТРИБ'ЮШН», ТОВ «НТС УКРАЇНА» , ТОВ «СТ КРАФТ», ТОВ «МАКСУС ЮКРЕЙН», ТОВ «ЕКСІМ-СТАНДАРТ», ТОВ «ПРОФІКО 2014», ТОВ «ФЕНІКС КОМПАНІ ЛТД», ТОВ «УКРПОЛІЕН», ТОВ «МАСТЕР-КАБЕЛЬ УКРАЇНА» ґрунтуються лише на даних актів перевірок щодо спірних контрагентів, а також їх контрагентів по ланцюгу постачання, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у періоді перевірки, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 ПК України).
Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податку від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо платника податку мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Також, норми податкового законодавства не визначають місце знаходження платника податку (контрагента) та його звітування до контролюючих органів як критерій правового статусу платника податків (позивача) щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту.
Суд звертає увагу, що акти про результати проведення податкових перевірок (звірок) контрагентів позивача не доводять обставин, з якими відповідач пов'язує висновки акту перевірки позивача та прийняті на підставі нього спірні податкові повідомлення-рішення. Твердження контролюючого органу про відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів, відсутність за юридичною адресою на момент звірки не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем. В межах перевірки позивача відповідачем не досліджено можливість залучення постачальниками позивача матеріально-технічних, майнових, трудових та виробничих ресурсів шляхом укладення цивільно-правових угод або іншій не забороненій законом формі у період поставок товарів (надання послуг, робіт).
Як зазначено в акті перевірки, у наданих на перевірку видаткових накладних з ТОВ «ЮФТ» не вказано номер та дата довіреності, за якою було отримано товар. У наданій на перевірку товарно-транспортній накладній від 13.12.2016 №Р628 не заповнено поле "відпуск за довіреністю вантажоодержувача" (серія, номер, дата, виданою), "вантаж наданий для перевезення у стані", "отримав водій/експедитор" (ПІБ, посада), "супровідний документ на вантаж", "Здав (відповідальна особа вантажовідправника) ПІБ, посада", "Прийняв водій/експедитор (ПІБ, посада)", "Здав водій/експедитор (ПІБ, посада)"; від 13.01.2017 №Р30 не заповнено поле "відпуск за довіреністю вантажоодержувача" (серія, номер, дата, виданою), "вантаж наданий для перевезення у стані", "отримав водій/експедитор" (ПІБ, посада), "супровідний документ на вантаж", "Здав (відповідальна особа вантажовідправника) ПІБ, посада", "Прийняв водій/експедитор (ПІБ, посада)", "Здав водій/експедитор (ПІБ, посада)"; від 13.01.2017 Р27 не заповнено поле "відпуск за довіреністю вантажоодержувача" (серія, номер, дата, виданою), "вантаж наданий для перевезення у стані", "отримав водій/експедитор" (ПІБ, посада), "супровідний документ на вантаж", "Здав (відповідальна особа вантажовідправника) ПІБ, посада", "Прийняв водій/експедитор (ПІБ, посада)", "Здав водій/експедитор (ПІБ, посада)"; від 13.01.2017 №Р29 не заповнено поле "відпуск за довіреністю вантажоодержувача" (серія, номер, дата, виданою), "вантаж наданий для перевезення у стані", "отримав водій/експедитор" (ПІБ, посада), "супровідний документ на вантаж", "Здав (відповідальна особа вантажовідправника) ПІБ, посада", "Прийняв водій/експедитор (ПІБ, посада)", "Здав водій/експедитор (ПІБ, посада)".
Крім того, як зазначено в акті перевірки, у наданих на перевірку видаткових накладних з ТОВ «СМАРТ ДИСТРИБ'ЮШН», з ТОВ «НТС УКРАЇНА», з ТОВ «СТ КРАФТ», ТОВ «ФЕНІКС КОМПАНІ ЛТД», не вказано номер та дата довіреності за якою було отримано товар. Вищезазначене, за думкою Відповідача, не створює юридичних наслідків, але в той час свідчить про порушення оформлення первинних бухгалтерських документів
Як зазначено в акті перевірки, у наданих на перевірку з ТОВ «ПРОФІКО 2014» Товарно-транспортній накладній від 23.07.2015 №УК000017 у полі "ПІБ, номер посвідчення водія" не вказано посвідчення водія, не заповнено поле "відпуск за довіреністю вантажоодержувача", "вантаж наданий для перевезення у стані", відсутній підпис директора ОСОБА_8 У наданих на перевірку товарно-транспортних накладних не заповнено поле "відпуск за довіреністю вантажоодержувача".
Зазначені доводи відповідача не є належними для неврахування спірних господарських операцій у податковому обліку позивача, оскільки фактично здійснена господарська операція характеризується тим, що призводить до настання реальних змін майнового стану платника податків, а первинний документ, відповідно, це документ, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Наявні певні недоліки у первинних документів не позбавляють юридичної сили весь первинний документ в аспекті сприйняття його як доказу здійснення господарської операції. До того ж при дослідженні інших первинних документів у своїй сукупності вбачається можливим встановити зміст господарської операції.
Оскільки позивачем доведено дотримання ним спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту, а також до складу витрат, а також надано всі первинні документи, що стосуються господарських операцій за участю контрагентів, які фактично підтверджують реальне здійснення правочинів і досягнення позивачем законної мети їх здійснення - придбання на підставі цивільно-правових угод товарів та робіт (послуг) для здійснення господарської статутної діяльності, направленої на отримання прибутку, суд дійшов висновку про правомірність формування позивачем податкового кредиту (витрат з податку на прибуток) на підставі розрахунків, проведених за наслідками господарських операцій із вказаними контрагентами.
Суд вважає неприйнятними доводи відповідача про те, що сам факт того, що деякі контрагенти позивача фігурують в деяких досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення є доказом протиправного формування податкового кредиту, з огляду на необґрунтованість належності цього конкретного доказу для підтвердження заперечень в розумінні частини третьої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України.
Таким чином, посилання контролюючого органу на кримінальні провадження відкриті за ознаками кримінального правопорушення, відхиляються судом, оскільки вказані не містять у собі встановлених обставин, які б свідчили про невиконання контрагентами своїх договірних зобов'язань саме по господарських відносинах з позивачем або обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб'єктами господарської діяльності.
Відповідачем під час проведення перевірки зроблені висновки про те, що реалізація програмного продукту «Comfy Assist» відбувається виключно разом з продажем основної групи товарів та без згоди покупців продукції, та, відповідно, вартість такого програмного продукту є складовою та невід'ємною частиною вартості основного товару, яка відображається на ціннику.
З урахуванням таких обставин відповідач дійшов до висновку щодо необхідності оподаткування податком на додану вартість операції із постачання програмного продукту «Comfy Assist» як такого, що є складовою частиною операції із постачання відповідного товару у магазині позивача.
З матеріалів справи видно, що програмний продукт «Comfy Assist» був створений як програмний продукт для мобільних та комп'ютерних пристроїв. Програмний продукт у вигляді прикладної програми є комп'ютерною програмою, що підтверджується позивачем та не заперечується відповідачем. Позивач має виключні майнові права на ПП «Comfy Assist», що підтверджується Рішенням про реєстрацію договору, який стосується права автора на твір, виданого Державної службою інтелектуальної власності за реєстраційними номером 2806 з датою реєстрації 26.10.2015 року, копія якого є в матеріалах справи.
Наказом позивача від 09.12.2015 № 09/12-459 «Про введення в експлуатацію та використання програмного продукту «Comfy Assist» ПП «Comfy Assist» було введено в обіг у грудні 2015 року шляхом його реалізації кінцевим споживачам (фізичним особам) у мережі магазинів «Comfy», при цьому затверджено його вартість у складі окремих примірників, правила використання та інструкцію з використання. Наказом визначено, що продаж примірників ПП «Comfy Assist» можлива як самостійного товару, так і в рамках проведення будь-яких рекламних та маркетингових заходів з просування товарів та послуг, що реалізуються позивачем кінцевим споживачам. Наказом також визначено можливість генерування кодів активації, а п. 12, Загальних правил реалізації та використання ПП «Comfy Assist» можливість повернення за умови його не використання, при цьому, як слідує зі змісту правил (п.13) використаним вважається той примірник, якщо можна виявити його активацію.
З урахуванням викладеного, особливості використання позивачем ПП «Comfy Assist» дозволяє його продаж як окремої одиниці товару. А також повернення коштів сплачених за його придбання.
На обґрунтування позиції згідно із якою реалізація ПП «Comfy Assist» відбувається виключно разом з продажем основної групи товарів - побутової, комп'ютерної, аудіо-, відео- техніки, тобто придбати ПП «Comfy Assist» як самостійну одиницю неможливо, відповідач посилається на аналіз інформації у розрізі чеків, що надані ДФС України, проте такого аналізу до матеріалів справи відповідачем не додано. Будь-яких доказів на підтвердження того факту, що абсолютно усі операції із продажу товарів у торгівельній мережі позивача супроводжуються автоматичною поставкою ПП «Comfy Assist» відповідачем не надано.
При цьому позивачем підтверджено реєстрами операцій та копіями фіскальних чеків, за період з 2015 по 2017 рік відбувалось постачання примірників ПП «Comfy Assist» окремо від інших товарів, робіт чи послуг. Наведене спростовує твердження відповідача про неможливість постачання ПП «Comfy Assist» як однієї позиції (як реалізації однієї одиниці) у фіскальному чеку. Як вказано вище, ПП «Comfy Assist» може бути реалізований окремо, тож наведене твердження відповідача з цих підстав не відповідає дійсності.
Посилання відповідача на порушення позивачем законодавства по захисту прав споживачів відхиляються судом зважаючи на той факт, що визначення бази оподаткування податком на додану вартість має визначатися згідно із вимогами ПК України.
Суд звертає увагу на положення пункту 26-1 підрозділу 2 Перехідних положень ПК України (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) під час постачання примірників програмного продукту, яким вказано що, тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції. Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться: результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів; криптографічні засоби захисту інформації.
З урахуванням викладеного, операція із постачання програмної продукції «Comfy Assist» звільняється від оподаткування податком на додану вартість. Вказана позиція підтримана постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у справі №804/4301/17.
Оцінюючи допустимість в якості доказу копії Висновку експертного дослідження №01/10-18, складеного 08.10.2018 року Судовим експертом Машиніченком Олександром Анатолійовичем, надано відповідачем, суд вказує на таке.
З урахуванням положень статей 72-76 Кодексу адміністративного судочинства України щодо належності, допустимості, достовірності кожного окремого доказу та їх достатності у сукупності на підтвердження обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, суд зазначає, що в основу висновку покладений акт перевірки та податкові декларації. Висновок не містить об'єктивної оцінки, оскільки, крім акту перевірки, мають бути враховані показники бухгалтерського та податкового обліку суб'єкта господарювання. Наданий же документ лише підтверджує позицію відповідача щодо математичного підрахунку сум, позначений в акті перевірки, що за умов відсутності інших джерел інформації не може бути ані належним, ані допустимим доказом, який би визначав порядок оподаткуванням ПДВ операцій із постачання ПП «Comfy Assist».
З урахування наведеного суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків акту перевірки щодо заниження позивачем податку на додану вартість за період перевірки на суму 193313552,09 грн.
У відповідності до ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Згідно з вимогами ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Згідно ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Під час перевірки правомірності оскаржуваних рішень суд враховує, чи прийняті вони з використанням повноважень та спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискредитації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь яким несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Оцінюючи докази надані сторонами, суд відзначає, що позивачем надано належні та допустимі докази на підтвердження заявлених позовних вимог, в той же час відповідачем не надано належних доказів на підтвердження законності спірних рішень.
З огляду на викладене позовні вимоги ТОВ " Комфі Трейд " підлягають частковому задоволенню.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, з відповідача підлягає стягненню судовий збір, сплачений позивачем за подання до суду адміністративного позову на підставі платіжного доручення № 219 428 від 26.07.2018 та платіжного доручення № 219 146 від 24.07.2018 на загальну суму 621864,56 грн.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби:
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 22 листопада 2018 року.

Суддя Р.З. Голобутовський