Справа № 822/3408/17
Суддя: Кузьменко Л.В.
Дата ухвалення: 2018-11-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/3408/17

Головуючий у 1-й інстанції: Тарновецький І.І.

Суддя-доповідач: Кузьменко Л.В.

23 листопада 2018 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Кузьменко Л.В.

суддів: Шидловського В.Б. Іваненко Т.В. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Сербин І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Шепетівка Енергоінвест" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року (рішення ухвалене суддею Тарновецьким І.І. в м.Хмельницький, повний текст судового рішення складено 27 липня 2018 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шепетівка Енергоінвест" до Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Шепетівка Енергоінвест" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області в якому просило суд скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 11.09.2017 року № форма "П".

На обґрунтування позовних вимог Товариство посилалось на те, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» ПН 37587657 податкового законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, валютного - за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року. За результатами перевірки складено Акт № 1579/22-01-14-01/037587657 від 09.08.2017 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Шепетівка Енергоінвест», ПН 37587657 податкового законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, валютного - за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року". На підставі Акту Головним управлінням ДФС винесено податкове повідомлення - рішення форми «П» від 11.09.2017 року №. Позивач вважає, що податкове повідомлення - рішення № від 11.09.2017 року не відповідає вимогам податкового законодавства та підлягає скасуванню.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм процесуального права просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що відповідачем не наведено та не надано об'єктивних доказів щодо наявності вчинення позивачем протиправних дій, направлених на отримання незаконної податкової вигоди, а також не доведено правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Шепетівка Енергоінвест" є юридичною особою, , перебуває на податковому обліку.

Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.03.2017, валютного - за період з 01.01.2014 по 30.03.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2014 по 30.03.2017.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 1579/22-01-14-01/037587657 від 09.08.2017.

Актом перевірки контролюючий орган встановив порушення податкового законодавства:

- п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №16 "Витрати", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 року №318, пп. 134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2765-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого позивачем зменшено задекларовані збитки підприємства на суму 20080019,00 грн., в т.ч. 2015 р. в сумі 2529549,00 грн., 2016 р. в сумі 17450470,00 грн. (1 кв. 2016 - 788334,00 грн., півр. 2016 - 1149834,00 грн., 3 кв. 2016 - 1395667,00 грн., рік 2016 - 17450470,00 грн.), 1 кв. 2017 р. в сумі - 100000,00 грн.

Позивач не погодився із висновками, викладеними в акті перевірки, подав до Головного управління ДФС у Хмельницькій області заперечення на акт.

06 вересня 2017 року відповідачем надано відповідь на заперечення, в якій Головне управління ДФС у Хмельницькій області зазначає, що наведені позивачем у запереченні докази не спростовують факти порушення податкового законодавства. Висновки акту планової виїзної документальної перевірки № 1579/22-01-14-01/037587657 від 09.08.2017 року є правомірними та відповідають вимогам Податкового кодексу України.

На підставі вказаного акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 11.09.2017 року № форма "П", яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 20080019,00 грн.

Підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем витрат по бухгалтерському обліку, що мали місце відбулось в зв'язку з оформленням контрагентами позивача завідомо недостовірних документів, а саме: актів наданих послуг на інформаційно - консультаційні послуги з розробки системи теплопостачання по мережі котельні, в результаті чого на думку ГУ ДФС у Хмельницькій області, Товариством порушено приписи п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність дій відповідача.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

З матеріалів справи слідує, що ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" у періоді,який перевірявся, мало відносини з ТОВ "Комунальні системи України" код ЄДРПОУ 3710071, ФОП ОСОБА_3 та ТОВ "Гетвін" .

Між ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" та ТОВ "Комунальні системи України", ОСОБА_3, ТОВ "Гетвін" укладені договори про надання послуг.

Судом першої інстанції встановлено, а матеріалами перевірки підтверджено висновки відповідача про відхилення у Звіті Товариства про фінансові результати (форма №2) показників, а саме - Рядок 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" встановлено завищення всього у сумі 1448000,0 грн., у тому числі за 2016 рік у сумі 1448000,0 грн. (1 кв. 2016 в сумі -788334,00 грн., 1 півр. 2016 р. - 1149834,00 грн., 3 кв. 2016 р. - 1395667,00 грн., рік 2016 - 1448000,00 грн.).

Так, платником податків віднесено до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) загальновиробничі витрати в сумі 1448000,00 грн. у тому числі за 2016 рік - 1448000,00 грн. (1 кв. 2016 р. в сумі - 788334,00 грн., 1 півр. 2016 р. - 1149834,00 грн., 3 кв. 2016 р. - 1395667,00 грн., рік 2016 - 1448000.00 грн.), по оформлених операціях з отриманих консультаційних послуг, по розробці системи теплопостачання по мережі котельні за адресою Короленка 1а, послуги з економічного супроводження підприємства від ТОВ "Комунальні системи України" на суму 1448000 грн.

Судами встановлено, що між ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" та ТОВ "Комунальні системи України" укладено ряд договорів:

- договір № 08/12-2015 від 08.12.2015 року про надання послуг (консультаційні послуги по розробці технологічної схеми теплопостачання по мережі котельні);

- договір № 1 від 15.12.2015 року про надання послуг (послуги з розробки, стратегічного плану розвитку і модернізації теплозабезпечувального підприємства до 2030 року);

- договір № 23-03 від 23.03.2016 року про надання консультаційних послуг (консультаційні послуги та діагностичне обстеження корозійного стану магістральних трубопроводів теплових мереж);

- договір № 24-03 від 24.03.2016 року про надання інформаційно-консультаційних послуг (послуги з комплексного обслуговування та діагностичного обстеження корозійного стану магістральних трубопроводів теплових мереж);

- договір №06-06 від 06.06.2016 року про надання послуг (послуги з розробки інвестиційної програми);

- договір № 22/12-2015 від 22.12.2015 року про комплексне обслуговування (послуги з комплексного обслуговування та діагностичного обстеження корозійного стану магістральних трубопроводів теплових мереж);

- договір № 13/11-2015 від 13.11.2015 року про комплексне обслуговування (послуги з комплексного обслуговування та діагностичного обстеження корозійного стану магістральних трубопроводів теплових мереж);

- договір № 28-03 від 28.03.2016 року про надання консультаційних послуг (консультаційні послуги та діагностичне обстеження корозійного стану магістральних трубопроводів теплових мереж);

- договір № 20/11 від 20.11.2015 року про комплексне обслуговування (послуги з комплексного обслуговування та діагностичного обстеження корозійного стану магістральних трубопроводів теплових мереж);

- договір №06-04 від 06.04.2016 року про надання інформаційно-консультаційних послуг (послуги з технічного супроводження підприємства).

На підтвердження реальності вчинених господарських операцій із ТОВ «Комунальні системи України» по даних договорах позивачем суду надано акти надання послуг: № 31 від 31.03.2016, № 30 від 31.03.2016, № 32 від 31.03.2016, № 33 від 31.03.2016, № 41 від 30.04.2016, № 40 від 30.04.2016, № 39 від 30.04.2016, № 51 від 31.05.2016, № 52 від 30.06.2016, № 53 від 31.07.2016, № 88 від 30.11.2016 на загальну суму 1448000,00 грн., оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 та платіжні доручення.

Вказані операції з ТОВ «Комунальні системи України» відображені в бухгалтерському обліку ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" кореспонденцією рахунків: Д-т рах.91 "Загальновиробничі витрати" - К-т рах. 63.1 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" Д-т рах. 63.1 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - К-т рах. 31.1 "Поточні рахунки в національній валюті".

На підтвердження фактичного виконання послуг з розробки Інвестиційної програми ТОВ «Комунальні системи України», вартість яких віднесена до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), позивач надав суду копію Договору №06-06 від 06.06.2016р., копію лише двох аркушів Інвестиційної програми ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» на 2016 рік та копію Постанови Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 18.04.2017р. №517.

Проте, надані позивачем копії Інвестиційної програми на 2016 рік не містять дати її затвердження ані позивачем, ані виконавцем, а також відсутні дата та номер Постанови Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг про її схвалення.

Зміст інвестиційної програми включає фінансовий план використання інвестиційної програми та їх врахування у структурі тарифів на 12 місяців, план витрат за джерелами фінансування на виконання інвестиційної програми для врахування у структурі тарифів на 12 місяців.

Проаналізувавши зміст вказаних документів суд першої інстанції цілком обґрунтовано вказав, що договір про надання послуг з розробки Інвестиційної програми на 2016 рік повинен укладатись в 2015 році, або на початку 2016 року.

Надана до суду копія Постанови Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 18.04.2017р. № 517 стосується схвалення Інвестиційної програми ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» на 2017 рік.

Відтак, надані позивачем вищенаведені письмові докази не містять інформації про надання послуг з розробки Інвестиційної програми, а тому не є належним доказом на підтвердження правомірності формування Товариством показників собівартості реалізованої продукції за 2016 рік.

Крім того, в наданих до суду документах вказано лише про факт надання консультаційних послуг, однак ці акти не розкривають змісту наданих послуг, позаяк не містять деталізованої інформації про фактично надані консультації, їх обсяг та характер, строки виконання та результати здійснених заходів, що, у свою чергу, виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності позивача.

Крім того, суд першої інстанції встановив, що обставини з надання ТОВ «Комунальні системи України» консультаційних послуг та послуг з роз'яснювальної роботи позивачу вже були предметом судового розгляду у справах №822/2311/15 та № 822/3409/17. Зокрема, в зазначених справах суди встановили, що позивачем не надано належних доказів того, що ТОВ "Комунальні системи України" реально надавались консультаційні послуги та послуги з роз'яснювальної роботи. При цьому, надані позивачем документи містять лише загальні відомості про послуги та не підтверджують фактичне надання консультаційних послуг, оскільки не містять інформації щодо обсягів наданих послуг в кожному звітному періоді, конкретних місця і дати надання послуг, їх змісту, не зазначено які саме послуги і з яких питань надані, не зазначено осіб які їх фактично надавали, відсутня інформація про фактично понесені витрати на надання таких послуг.

Також, з матеріалів справи вбачається, що позивачем віднесено до складу адміністративних витрат суму 337 833,00 грн. по оформлених операціях з отриманих інформаційних (консультаційних) послуг, консультаційних послуг по розробці системи, теплопостачання від ТОВ «Комунальні системи України» на суму 227 833,00 грн., ФОП ОСОБА_3 на суму 10 000 грн. та ТОВ «Гетвін» на суму 100 000 грн.

На підтвердження реальності вчинених господарських операцій із ТОВ «Комунальні системи України» та відповідно правомірності формування витрат позивачем до суду надано договори про надання послуг №20-04 від 06.04.201б року та №08/12-2015 від 08.12.2015 року, акти надання послуг, оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 та платіжні доручення.

На підтвердження взаємовідносин з ФОП ОСОБА_3 надано акт здачі-приймання робіт (надання послу) №1 від 30.04.2014 р. на суму 10000,00 грн. (без ПДВ), відповідно до якого були надані послуги згідно договору про надання інформаційних (консультаційних) послуг б/н від 04.04.2014.

Акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №1 від 30.04.2014 р., не містить юридичної адреси контрагента - ФОП. ОСОБА_3

Договір про надання інформаційних (консультаційних) послуг № б/н від 04.04.2014 року, який зазначено позивачем у акті здачі-приймання робіт (надання послу) №1, до суду не надано.

Оплату за надані позивачу ФОП ОСОБА_3 послуги проведено у квітні 2014 року на суму 10 000,00 грн. ( Дт 651 «розрахунки з вітчизняними постачальниками » Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»), до адміністративних витрат товариства за проведені послуги позивачем включено у квітні 2015 р. (Дт 92 "Адміністративні витрати" Кт 631 "розрахунки з вітчизняними постачальниками").

На підтвердження взаємовідносин з ТОВ «Гетвін» позивачем надано договір про надання інформаційних (консультаційних) послуг від 24.02.2017р. № 28, згідно якого ТОВ «Гетвін» - Виконавець, ТОВ "Шепетівка Енергоінвест"- Замовник.

Предметом даного договору є зобов'язання виконавця надавати у відповідності до вимог Договору, спеціальну послугу (кваліфіковані консультації), а замовник зобов'язується прийняти та сплатити її на умовах передбачених цим договором. Детальний перелік з конкретним найменуванням і кількісними характеристиками послуг міститься в Переліку послуг, що є невід'ємною частиною цього договору і може бути складений українською та російською мовою.

Зміст інформації (консультації).

Виконавець інформує (консультує) замовника з отримання та вдосконалення навичок, знань, вмінь і кваліфікації менеджера з продажів.

Замовник сплачує 100% вартості послуг на розрахунковий рахунок виконавця на протязі 2-х банківських днів з дати підписання даного договору на основі рахунку-фактури, виставленого виконавцем або на основі даного Договору.

За послуги, передбачені цим договором замовник виплачує виконавцю винагороду в розмірі 120000,00 грн. у т.ч. ПДВ 20 000,00 грн.

По закінченні кожного етапу сторонами складається Акт прийому-передачі послуг, який повинен містити найменування і погодинний вимір послуг, а також, за необхідності, іншу інформацію. В кінці строку дії Договору сторонами складається остаточний акт прийому - передачі послуг.

На виконання умов договору про надання інформаційних (консультаційних) послуг від 24.02.2017р. № 28 контрагентом виписано акт надання послуг від 02.03.2017 № б/н, відповідно до якого виконавцем були надані інформаційно-консультаційні послуги, загальна вартість яких склала 120000,00 грн. в т.ч. ПДВ 20000,00 грн.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем вищевказані операції відображені в бухгалтерському обліку ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" кореспонденцією рахунків: Дт 631 «розрахунки з вітчизняними постачальниками » Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті» - на суму 180 000,00 грн., Д-т фах.92 «Адміністративні витрати» - К-т рах.63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» - на суму 100000,00 грн.: Дт 6441 «Розрахунки за податками (ПДВ)» Кт 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».

З наданих позивачем актів про надання послуг неможливо встановити, які саме послуги надавались контрагентами Товариству, оскільки вказані в них види послуг носять загальний характер і фактично відтворюють умови договорів про надання послуг стосовно зобов'язань виконавців за цими договорами. Позивачем не зазначено та жодним чином не підтверджено, в якій саме формі було викладено результати консультаційних послуг, та послуг з економічного супроводження, як звіт, висновок тощо.

Окрім того, позивачем до суду не надано до суду доказів щодо реальності надання зазначених в договорах послуг, кількісних і вартісних показників, із зазначенням переліку осіб, які надавали послуги, протоколів спільних комісій, суті та форми прийнятих рішень щодо наданих послуг.

Відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого Наказом Мінфіну України від 24.05.1995 року №88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Пунктом 2.2 вказаного Положення передбачено, що первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.

Пунктом 2.4. Положення визначено обов'язкові реквізити первинних документів, а саме найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Згідно п.6 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.1999р. №318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Оплата послуг не впливає на визнання витрат згідно з п.6 П(С)БО 16 «Витрати», оскільки валюта балансу залишається незмінною (зменшується показник рядка 1165 «Гроші та їх еквіваленти» та збільшується показник рядка 1155 «Інша поточна дебіторська заборгованість»), тобто не відбувається зменшення активів, що призводить до зменшення власного капіталу.

Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зазначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Відповідно до частини 2 статті 3 зазначеного Закону бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 зазначеного Закону встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п.2.1 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» від 24.05.1995 року №88 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Пунктом 2.2 Положення №88 передбачено що первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.

Пунктом 2.4. Положення №88 визначено обов'язкові реквізити первинних документів, а саме: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з пунктом 83.1 статті 83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом (пп.83.1.1); податкова інформація (пп.83.1.2); експертні висновки (пп.83.1.3); судові рішення (пп.83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (пп.83.1.6).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 14.1.27 пункт 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, у редакції, які діяла до 01.01.2015, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, у редакції, які діяла до 01.01.2015, встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, у редакції, які діяла до 01.01.2015, не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об'єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Отже, з огляду на приписи вказаних норм податкового законодавства, для надання первинним документам юридичної сили і доказовості, вони повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства під час здійснення господарської операції. Будь-які документи, в тому числі акти наданих послуг мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей бухгалтерського обліку.

Оскільки, позивачем на підтвердження факту отримання послуг з економічного супроводження підприємства та консультаційних послуг з розробки системи теплопостачання по мережі котельні від ТОВ «Комунальні системи України», інформаційних (консультаційних) послуг від ФОП ОСОБА_3 та ТОВ «Гетвін» не надано жодних первинних документів відповідно, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що проведена оплата даних послуг не може бути віднесена до складу витрат при визначені фінансового результату до оподаткування, оскільки не змінюється склад активів позивача, а виникає дебіторська заборгованість за перерахованими коштами, яка є активом.

Також, податковим органом під час перевірки встановлено завищення позивачем інших операційних витрат за період 2015 - 2016 роки на суму 17 924 042,43 грн., у тому числі 2015 р. - 2519549,03 грн., 2016 р. - 15404493,40 грн., на підставі рішень суду про стягнення з позивача на користь ПАТ «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» штрафів, пені, інфляційних витрат, судового збору.

Так, судами встановлено, що відповідно до наданих первинних бухгалтерських документів, а саме карток рахунку 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки", бухгалтерських довідок № 84 від 31.08.2015, № 20 від 29.06.2016, № 9 від 12.02.2016, доповідних записок від 31.08.2015, 29.03.2016 та 12.02.2016, рішень Господарського суду Хмельницької області від 24.09.2014 у справі № 924/1008/14 (дата набрання законної сили 09.10.2014), від 16.07.2014 у справі № 924/443/14г (дата набрання законної сили 09.09.2014), від 04.08.2014 у справі № 924/1009/14г (дата набрання законної сили 25.08.2014), від 11.09.2014 у справі № 924/1007/14г (дата набрання законної сили 26.09.2014), від 10.03.2015 у справі № 924/126/15 (дата набрання законної сили 30.03.2015), від 13.05.2015 у справі № 924/125/15 (дата набрання законної сили 25.05.2015), від 04.03.2015 у справі № 924/44/15 (дата набрання законної сили 20.03.2015), від 14.07.2015 у справі № 924/895/15 (дата набрання законної сили 27.08.2015), від 27.08.2015 у справі № 924/1075/15 (дата набрання законної сили 03.11.2015), від 20.04.2015 у справі № 924/157/15 (дата набрання законної сили 08.07.2015), рішення Рівненського апеляційного господарського суду від 04.11.2015 у справі № 924/942/15 (дата набрання законної сили 04.11.2015) позивачем віднесено до:

- Звіту про фінансові результати за 2015 рік рядок 2180 "Інші операційні витрати" пеню, 3% річних, інфляційні витрати, судовий збір в загальній сумі 2 519 549,03 грн.;

- Звіту про фінансові результати за 2016 рік рядок 2180 "Інші операційні витрати" пеню, 3% річних, інфляційні витрати, судовий збір в загальній сумі 15404493,40 грн.

Відповідно до п.5 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 30.12.1999 №318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Згідно до п.7 П(С)БО 16 «Витрати» витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Згідно п.20 П(С)БО 16 «Витрати» до інших операційних витрат відносяться, зокрема, визнані штрафи, пеня, неустойка.

Судами встановлено, що пеня, 3% річних, інфляційні витрати, судовий збір в загальній сумі 2 519 549 грн., що були визнані у 2014 році з дати набрання законної сили судовими рішеннями в 2014 році та судовий збір в загальній сумі 15 404 493 грн., що були визнані 2015 році на дата набрання законної сили судовими рішеннями в 2015 році, до складу інших операційних витрат позивачем не відносились.

Порядок виправлення помилок в бухгалтерському обліку визначений П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженими наказом Мінфіну від 28.05.99р. №137.

Пунктом 4 П(С)БО 6 встановлено, що виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

Згідно Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.99 р. №291, виправлення помилок за минулий рік, що виявлені в поточному році відповідно до П(С)БО 6 відображається кореспонденцією рахунка 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» за рахунками бухгалтерського обліку відповідних об'єктів класів 1-6.

Проте, оскільки ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» визнані у 2014 році пені, 3% річних, інфляційні витрати, судовий збір в загальній сумі 2 519 549 грн. до складу інших операційних витрат не віднесено, то відповідно до вимог 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» у 2015 році виправлення помилок за минулий рік проводиться за рахунок нерозподілених прибутків (непокритих збитків), аналогічно, оскільки, визнані у 2015 році пені, 3% річних, інфляційні витрати, судовий збір в загальній сумі 15 404 493 грн. до складу інших операційних витрат не віднесено, відповідно до вимог 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» у 2016 році виправлення помилок за минулий рік проводиться за рахунок нерозподілених прибутна (непокритих збитків).

Представник позивача в судовому засіданні наполягав, що визнання в обліку і звітності присуджених штрафів, пені, інфляційних витрат та 3% річних відбулось на момент отримання ним Акту звіряння розрахунків з ПАТ «НАК «Нафтогаз України» в листопаді 2015 року, не дивлячись на наявність судових рішень, які набрали законну силу в 2014 році.

Проте, з таким твердженням представника позивача не можна погодитись, оскільки нарахування санкції за порушення господарських договорів - це теж господарська операція, тому для відображення її в бухгалтерському обліку необхідний первинний документ. Суми штрафних санкцій можуть бути зафіксовані в визнаній претензії сторони договору або у рішенні суду, яке набрало законну силу.

Виходячи з принципу нарахування доходів і витрат у бухгалтерському обліку, сторони договору одночасно відображають у своєму обліку суми узгоджених штрафів: платник - у витратах, а отримувач - у доходах.

Для бухгалтерського обліку доходу від санкції за порушення господарських договорів використовують субрахунок 715 «Одержані штрафи, пені, неустойки». Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291, на ньому узагальнюють інформацію про штрафи, пені, неустойки та інші санкції за порушення господарських договорів, які визнано боржником або щодо яких одержано рішення суду про їх стягнення, а також про суми відшкодування зазнаних збитків.

Визнані боржником санкції за порушення господарських договорів обліковують на субрахунку 948 «Визнані штрафи, пені, неустойки» (п. 20 П(С)БО 16 «Витрати»).

Таким чином, моментом визнання штрафів, пені, інфляційних витрат та 3% річних, стягнутих на підставі рішень суду з ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" на користь ПАТ «НАК «Нафтогаз України» є момент набрання судовими рішеннями законної сили.

Отже, з урахуванням викладеного, правильним є висновок суду першої інстанції, що ТОВ "Шепетівка Енергоінвест" в порушення вимог ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», п. 3 р. ІІІ П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну від 07.02.2013 за № 73, п. 5, 7, 20, П(С)БО №16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.12.1999 №318, п. 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.05.99 за №137, завищено Інші операційні виграти рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (форма №2) на суму 17924042.43 грн. в тому числі: 2015 рік в сумі 2519549,03 грн., 2016 рік в сумі 15404493,40 грн.

Податковим органом також встановлено порушення позивачем щодо завищення фінансових витрат в сумі 370144,00 грн. в результаті віднесення недоплаченого концесійного платежу на підставі рішення суду.

Так, судами встановлено, що до Звіту про фінансові результати, рядок 2250 "Фінансові витрати" за 2016 рік позивачем віднесено недоплачений концесійний платіж за 4 квартал 2014 року та 1-4 квартали 2015 року в сумі 370144,00 грн. згідно рішення Рівненського апеляційного господарського суду у справі №924/24/16 від 02.08.2016 року за позовом Шепетівської міської ради до ТОВ «Шепетівка Енергоінвест».

Згідно п.27 П(с)БО №16 «Витрати» до фінансових витрат відносяться витрати на проценти (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати»).

Відповідно до п.7 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 30.12.1999 №318, витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Таким чином, відповідно до вимог п.7 П(С)БО 16 «Витрати» концесійні платежі за 4 квартал 2014 року та 1-4 квартали 2015року в загальній сумі 370144,00 грн. підлягали відображенню позивачем у складі витрат звітних періодів, в яких вони підлягали здійсненню.

Відповідно до вимог п.4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» концесійні платежі за 4 квартал 2014 року та 1-4 квартали 2015 року в загальній сумі 370144,00 грн. згідно рішення Рівненського апеляційного господарського суду позивач повинен віднести на рахунок нерозподілених прибутків (непокритих збитків).

Отже, відповідачем правомірно встановлено, що ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» в порушення вимог ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», п. 3 р. ІІІ П(С)БО 1, затвердженого наказом Мінфіну від 07.02.2013 за № 73, п.5, 27 П(С)БС) №16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.12.1999 №318, п.4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.05.99 за № 137, завищено фінансові витрати (р. 2250 Звіту про фінансові результати форми №2) за 2016 рік в сумі 370144 грн.

З урахуванням наведених обставин та приписів норм Закону, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 11.09.2017 року № форма "П" прийнято з дотриманням вимог Податкового кодексу України.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв'язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ч.1 ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Шепетівка Енергоінвест" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 27 листопада 2018 року.

Головуючий Кузьменко Л.В.

Судді Шидловський В.Б. Іваненко Т.В.