Справа № 802/1768/16-а
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2018-11-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

20 листопада 2018 року

справа №802/1768/16-а

адміністративне провадження №К/9901/45476/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 листопада 2016 року у складі судді Богоноса М.Б. та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2017 року у складі Білої Л.М., Гонтарука В. М., Граб Л.С. у справі № 802/1768/16-а за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування вимоги та рішення про застосування штрафних санкцій,

У С Т А Н О В И В :

27 жовтня 2016 року фізична особа - підприємець ОСОБА_4 (далі - Підприємець, позивач у справі, платник податків) звернувся до суду з позовом до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправною та скасування вимоги податкового органу про сплату боргу (недоїмки) № Ф - від 21 жовтня 2016 року, якою визначено до сплати позивачем недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 23502 грн. 60 коп. та рішення про застосування штрафних санкцій № від 06 жовтня 2016 року, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 2350 грн. 26 коп., з мотивів протиправності їх прийняття податковим органом.

30 листопада 2016 року постановою Вінницького окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2017 року, позов Підприємця задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано прийняті податковим органом вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф- від 21 жовтня 2016 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 21 жовтня 2016 року, з підстав відсутності правопорушення покладеного в основу донарахування єдиного внеску, застосування штрафу і як наслідок формування вимоги та прийняття рішення.

23 лютого 2017 року податковим органом подана касаційна скарга до Вищого адміністративного суду України, в якій відповідач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову Підприємця відмовити повністю.

Відповідач доводить підстави донарахування позивачу суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування наслідками встановленого ним в акті перевірки від 10 жовтня 2016 року №1037/1305 порушення підпункту 2 частини 1 статті 7, частини 3, частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-6. Жодних доводів щодо підстав застосування штрафу та неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права касаційна скарга не утримує.

28 липня 2018 року Підприємцем подані заперечення на касаційну податкового органу до Вищого адміністративного суду України, які долучені до матеріалів справи, позивач наводить заперечення на спростування доводів податкового органу щодо відсутності підстав для донарахування єдиного внеску і як наслідок безпідставності застосування штрафних (фінансових) санкцій, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

18 травня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувано справу №802/1768/16-а з Вінницького окружного адміністративного суду.

14 червня 2017 року справа № 802/1768/16-а надійшла до Вищого адміністративного суду України.

23 березня 2018 року справу № 802/1768/16-а разом із матеріалами касаційного провадження К/9901/45476/18 передано до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковим органом протягом вересня - жовтня 2016 року проведено планову виїзну документальну перевірку Підприємця зокрема щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2015 року, результати якої викладені в акті перевірки від 10 жовтня 2016 року № 1037/1305/НОМЕР_4, яким встановлено порушення підпункту 2 частини 1 статті 7, частини 3, частини 8 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиною внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" в частині невірного нарахування суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2015 рік.

На підставі акта перевірки податковим органом 21 жовтня 2016 року винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф- на суму 23502,60 грн. (сума донарахованого єдиного соціального внеску) та прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску № в сумі 2350,26 грн.

Суди попередніх інстанцій висновувалися на тому, що правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначено Законом України "Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI), здійснили системний аналіз положень пункту 2 частини другої частини першої статті 1, пунктів 1 - 4 частини другої статті 6 цього Закону.

Позивачем в порядку та строки передбачені Законом № 2464-VI, до податкового органу подано річний звіт із зазначенням в ньому отриманої у 2015 році помісячно суми чистого оподатковуваного доходу, в якому загальна сума чистого оподатковуваного доходу отриманого позивачем у 2015 році склала 106053,40 грн., виходячи з якого обчислено суму єдиного внеску здійсненого та задекларованого в загальному розмірі за рік складає 13297,92 грн.

Податковий орган доводить правомірність розрахунку щомісячної суми чистого оподатковуваного доходу отриманого позивачем протягом 2015 року шляхом ділення загальної суми чистого оподатковуваного доходу отриманого позивачем у 2015 році (106053,40 грн.) на 12 календарних місяців для визначення бази нарахування єдиного внеску.

Оцінюючи спір у цій частині суд апеляційної інстанції зазначив, що порядок та механізм нарахування середньомісячного річного оподатковуваного доходу та щомісячної суми чистого оподатковуваного доходу із нарахування суми єдиного соціального внеску не є тотожними та регулюється різними нормативно-правовими актами. Вказані поняття є різними також за своєю правовою природою.

Доводи податкового органу стосовно того, що у випадку виникнення сумнівів щодо визначення помісячної суми чистого оподатковуваного доходу як бази для нарахування єдиного соціального внеску слід застосовувати розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу за правилами Податкового кодексу України є неприйнятним з огляду на аналіз статей 1, 8, 9, 10 цього кодексу, який посвідчує, що на правовідносини пов'язані із нарахуванням та сплатою єдиного соціального внеску положення цього кодексу не поширюються.

Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що відповідно до положень статті 8 Закону України № 2464 єдиний внесок не входить до системи оподаткування, порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, і лише в частині адміністрування - нормами Податкового кодексу України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Як правильно встановили суди попередніх інстанцій механізм розрахунку розміру середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що відображається у додатку № 5 до розділу 3 Податкової декларації про майновий стан та доходи, затвердженої, наказом Міндоходів України від 11 грудня 2013 року № 793 "Про затвердження форми податкової декларації про майновий стан і доходи та Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи" (чинна на момент виникнення спірних правовідносин), надається фізичною особою - підприємцем на виконання положень пункту 164.1 статті 164, пункту 177.2 статті 177, пункту 178.3 статті 178 Податкового кодексу України.

Розмір середньомісячного річного оподаткованого доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці 1 цього пункту та поділена на кількість календарних місяців протягом яких платником податку одержано такі доходи в податковому (звітному році) за який здійснюються декларування, відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (чинною на момент виникнення спірних правовідносин).

За висновком судів попередніх інстанцій відображена сума доходу застосовується для визначення розміру податку на доходи з фізичних осіб, в той же час, щомісячний чистий дохід, це величина, яка, враховуючи положення Закону України "Про збір облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", вираховується платником податків самостійно, враховуючи при цьому щомісячні витрати на придбання товару, витрати на здійснення підприємницької діяльності (оренда, податки придбання ТМЦ тощо) та доходів в ході реалізації робіт та послуг у кожному конкретному місяці на підставі первинних документів.

Згідно з пунктом 1 розділу 4 Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від 14 квітня 2015 року № 435, звіт формується на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до Закону нараховується єдиний внесок.

Підпунктом 4.5 пункту 4 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування встановлено, що обчислення і строки сплати єдиного внеску платниками, зазначеними у підпунктах 3 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 4 пункту 2.1 розділу II цієї Інструкції здійснюється на підставі даних річних податкових декларацій (річної звітності) та результатів перевірок діяльності таких осіб, що призвели до збільшення або зменшення розміру доходу, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що прив'язка порядку обчислення єдиного соціального внеску до даних річної декларації стосується лише суми чистого річного оподаткованого доходу, що узгоджується із нормами пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України та пункту 177.2 статті 177 цього кодексу, такий висновок оснований на тому, що показник середньомісячного оподатковуваного доходу зазначений в Декларації про доходи та майновий стан платника визначається математичним шляхом ділення суми чистого річного оподаткованого доходу на 12 календарних місяців, а щомісячний чистий дохід визначається на підставі первинних документів.

Відповідно до підпункту 2 частини першої 1 статті 7 Закону № 2464-VI, єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

В силу вимог частини 2 пункту 4 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Частинами другою та третьою статті 9 Закону № 2464-VI встановлено, що обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Буквальний аналіз наведених норм вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій про те, що належним є обов'язок платника єдиного внеску нараховувати та обчислювати єдиний внесок, в межах спірних правовідносин в розмірі 34.7% саме із суми чистого оподатковуваного доходу за кожен календарний місяць є виконаним позивачем.

Механізм нарахування середньомісячного річного оподаткованого доходу та щомісячного чистого доходу із нарахування суми єдиного внеску є різним, а саме розмір середньомісячного річного оподаткованого доходу розраховується математично, тоді як щомісячний чистий дохід вираховується на підставі бухгалтерських та інших первинних документів.

Положеннями Закону № 2464-VI не встановлено можливості застосувати середньомісячний показник, оскільки платник може отримувати різний дохід у тому чи іншому місяці, відповідно платнику податків надано право визначати розмір такого доходу самостійно.

Приймаючи спірні рішення податковий орган порушив механізм нарахування обчислення єдиного внеску, як спосіб реалізації владних управлінських функцій, шляхом порядку його обчислення та способу встановлення правопорушення, виявивши розбіжності не на підставі первинних документів, а шляхом математичного розподілу сукупного річного оподатковуваного доходу на дванадцять місяців.

Висновок суду апеляційної інстанції про те, що на противагу вимогам частин 2, 3 статті 9 Закону № 2464-VI, відповідач, не перевірив жодних бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок, здійснив самостійне обчислення суми єдиного внеску платника, є обґрунтованим.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга відповідача залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області залишити без задоволення.

Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 листопада 2016 року та ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2017 року у справі № 802/1768/16-а залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер