Справа № 807/83/17
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2018-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2018 рокуЛьвів№ 857/475/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р.Й.,

суддів Гуляка В.В.,

Ільчишин Н.В.,

з участю секретаря судового засідання Дідик Н.С.,

представника відповідача Білея М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року (прийняте у м. Ужгороді суддею Гаврилком С.Є.; складене у повному обсязі 06 квітня 2018 року) в адміністративній справі № 807/83/17 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області, Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги,

В С Т А Н О В И В :

У січня 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі - ФОП ОСОБА_3) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просив визнати протиправними і скасувати:

- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - ГУ ДФС у Закарпатській області) за № НОМЕР_1 від 18 січня 2017 року, яким йому збільшено суми грошового зобов'язання із податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, (далі - ПДФО) у розмірі 5108,51 грн за основним платежем та 1277,13 грн за штрафними санкціями;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - Ужгородська ОДПІ) за № Ф-15/13-02 від 29 листопада 2016 року, в частині вимоги сплатити єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірі 19 403,67 грн;

- рішення Ужгородської ОДПІ про застосування штрафних санкцій за № 111/13-02 від 29 листопада 2016 року, в частині застосованого штрафу у розмірі 1940,37 грн;

- податкове повідомлення-рішення Ужгородської ОДПІ за № 112/13-02 від 29 листопада 2016 року, в частині грошового зобов'язання по військовому збору в розмірі 838,78 грн за основним платежем та 209,69 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, під час проведення перевірки було безпідставно включено до складу його загального оподатковуваного доходу за 2015 рік суми акцизного податку у розмірі 55 918,17 грн, який є одним із видів непрямих податків. Згідно підпункту 6.1 пункту 6 П(С)БО 15 «Дохід» суми акцизу не визнаються доходом, тому використання цих сум як бази для донарахування позивачу ПДФО, військового збору та єдиного соціального внеску є протиправним. При цьому, ним правомірно було знижено чистий оподатковуваний дохід на суму витрат по оплаті ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, а також витрати по оплаті збору за провадження торгівельної діяльності (патенту) на загальну суму 30 736 грн.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржила Ужгородська ОДПІ, яка вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті. Тому просила скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що жодних виключень щодо невключення до складу валових доходів в Податковому кодексі України (далі - ПК України) не передбачено; крім того, позивач неправомірно занизив суму чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік, що загалом призвело до заниження сум грошового зобов'язання із ПДФО, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та військовому збору. Відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій прийняті правомірно, а тому підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, який обгрунтовано загалом тими ж доводами, що й вимоги позовної заяви. Вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обгрунтованим, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

У судовому засіданні представник апелянта підтримав вимоги апеляційної скарги із зазначених вище підстав; просить апеляційну скаргу задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, суб'єкт підприємницької діяльності ОСОБА_3 зареєстрований виконавчим комітетом Ужгородської міської ради 31.10.2003 за № 0087134; перебуває на обліку в Ужгородській ОДПІ з 31.10.2003 за № 1337.

Основний вид його діяльності - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

У період з 12.09.2016 по 30.09.2016 посадові особи Ужгородської ОДПІ провели документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015, за результатами якої склали акт за № 631/13-02/НОМЕР_2 від 07.10.2016 (а.с. 11 - 53).

Перевіркою встановлено, що фактично в період з 01.01.2013 по 31.12.2015 ФОП ОСОБА_3 здійснював діяльність з роздрібної торгівлі напоями (в т.ч. алкогольними) та тютюновими виробами.

За висновками акта перевірки позивачем вчинено такі порушення:

- п. 177.2, п. 177.3 ст. 177 ПК України, в результаті чого занижено загальний оподатковуваний дохід у 2015 році на суму 55 918,50 грн, та п. 177.2, п. 177.4 ст. 177, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України (у редакції станом на 31.12.2014), пп. 139.1.10 п.139.1 ст. 139 розділу III, п. 177.4 ст.177 ПК України (у редакції станом на 31.12.2014), п. 177.2, п. 177.4 п. 177.10 ст. 177 (у редакції станом на 31.12.2015), пп. 5 п. 6, п. 9 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (затверджено наказом Міндоходів від 16.09.2013 № 481), в результаті чого завищено витрати, які пов'язані з господарською діяльністю, за рахунок включення до їх складу сум плати за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами, сум збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (патенту), а також вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей без підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами у загальному розмірі 541 734,96 грн, в т.ч.: за 2013 рік - 156 559,33 грн, за 2014 рік - 180 819,00 грн, за 2015 рік - 204 356,64 грн, що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу в загальному розмірі 597 653,46 грн, в т.ч.: за 2013 рік - 156 559,32 грн, за 2014 рік - 180 819 грн, за 2015 рік - 260 275,14 грн, внаслідок чого документальною перевіркою з урахуванням проведеного перевіркою остаточного річного перерахунку, донараховано ПДФО за період, що перевірявся, в загальному розмірі 90 813,09 грн, у т.ч.: за 2013 рік - 19 503,74 грн, за 2014 рік - 24 060,22 грн, за 2015 рік - 47 249,13 грн;

- п. 11 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в загальній сумі 189 700,89 грн, у т.ч.: за 2013 рік - 54 326,07 грн, за 2014 рік - 62 744,18 грн, за 2015 рік - 72 630,64 грн;

- пп. 1.1, 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого донараховано військового збору з чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік в сумі 3904,12 грн.

У зв?язку з подачею ФОП ОСОБА_3 письмових заперечень на цей акт перевірки та його проханням про призначення документальної позапланової перевірки, на підставі наказу Ужгородської ОДПІ від 03.11.2016 № 270 у період з 03.11.2016 по 09.11.2016 посадові особи Ужгородської ОДПІ провели документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01.01.2013 по 31.12.2015, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015, за результатами якої склали акт від 16.11.2016 за №780/13-02/НОМЕР_2 (а.с. 63 - 82).

За висновками акта перевірки позивачем вчинено такі порушення:

- п. 177.2, п. 177.3 ст. 177 ПК України, в результаті чого занижено суму загального оподатковуваного доходу у 2015 році у розмірі 55 918,50 грн; п. 177.2, п. 177.4 ст. 177, п.138.1 ст.138 ПК України (у редакції станом на 31.12.2014), пп. 139.1.10 п. 139.1 ст. 139 розділу III, п. 177.4 ст. 177 ПК України (у редакції станом на 31.12.2014), п. 177.2, п. 177.4 ст.177 ПК України (у редакції станом на 31.12.2015), в результаті чого завищено витрати, які пов?язані з господарською діяльністю, за рахунок включення до їх складу сум плати за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами та сум збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (патенту) у загальному розмірі 30 736,00 грн, в т.ч.: за 2013 рік - 5589,00 грн, за 2014 рік - 15 147,00 грн, за 2015 рік - 10000,00 грн, що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу в загальному розмірі 86 654,50 грн, в т.ч.: за 2013 рік - 5589,00 грн, за 2014 рік - 15 147,00 грн, за 2015 рік - 65 918,50 грн, внаслідок чого документальною перевіркою з урахуванням проведеного перевіркою остаточного річного перерахунку, донараховано ПДФО за перевірений період в загальному розмірі 5688,51 грн;

- п. 11 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого перевіркою донараховано єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування на суму 30 069,06 грн, в т.ч.: за 2013 рік - 1939,35 грн, за 2014 рік - 5256,02 грн, за 2015 рік - 22 873,69 грн;

- пп. 1.1, 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого донараховано військового збору з чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік в сумі 988,77 грн.

На підставі цього акта перевірки та відповідно до встановлених порушень 29.11.2016 Ужгородською ОДПІ стосовно позивача було прийнято:

- податкове повідомлення-рішення № 110/13-02, яким збільшено суму грошового зобов'язання із ПДФО в розмірі 5688,51 грн за основним платежем та 1422,13 грн за штрафними санкціями;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-15/13-02 щодо сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірі 30 069,06 грн;

- рішення про застосування штрафних санкцій № 111/13-02, яким застосовано штраф у розмірі 3103,87 грн за донарахування за результатами перевірки контролюючим органом своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірі 30 069,06 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 112/13-02, яким збільшено суму грошового зобов'язання по військовому збору в розмірі 988,77 грн за основним платежем та 247,19 грн за штрафними санкціями (а.с. 82 - 86).

За результатами адміністративного оскарження 26.12.2016 ГУ ДФС у Закарпатській області прийняло рішення про результати розгляду скарги № 623/Д/07-16-10-01-48, яким вирішило:

- частково скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.11.2016 № 110/13-02 в частині 580,00 грн ПДФО та 145,00 грн штрафної санкції;

- залишити без змін податкове повідомлення-рішення від 29.11.2016 № 112/13-02 (в частині 5108,51 грн ПДФО та 1277,13 грн штрафної санкції), вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29.11.2016 № Ф-15/13-02 про сплату боргу (недоїмки), рішення Ужгородської ОДПІ від 29.11.2016 № 111/13-02 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску;

- залишити без задоволення скаргу позивача на податкові повідомлення-рішення від 29.11.2016 № 112/13-02, № 110/13-02 (в частині 5108,51 грн ПДФО та 1277,13 грн штрафної санкції), вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29.11.2016 № Ф-15/13-02, рішення Ужгородської ОДПІ від 29.11.2016 № 111/13-02 (а.с. 92 - 100).

На підставі цього рішення ГУ ДФС у Закарпатській області винесло податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 18.11.2017, яким збільшило позивачу суму грошового зобов'язання із ПДФО в розмірі 5108,51 грн за основним платежем та 1277,13 грн за штрафними санкціями (а.с. 118).

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що у діях позивача відсутні порушення у визначенні ним загального оподатковуваного доходу та чистого оподатковуваного доходу, що обумовлює безпідставність донарахування йому сум ПДФО, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, військового збору та застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Такі висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального права, фактичним обставинам справи і є правильними з огляду на таке.

Як видно із матеріалів справи, підставою для прийняття оскаржуваних рішень і вимоги стали висновки податкового органу про те, що:

- позивач занизив загальний оподатковуваний дохід за 2015 рік на суму 55 918, 50 грн (виручка від реалізації товарів і надходження коштів в суму 1 157 291,26 грн - задекларована сума 1 101 372,76 грн) внаслідок невключення до доходу за 2015 рік сум акцизного податку, що були включені до ціни реалізованих підакцизних товарів;

- позивач завищив витрати, які пов'язані з господарською діяльністю, за рахунок включення до їх складу сум плати за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами та сум збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (патенту), що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу.

Статтею 177 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

За змістом пунктів 177.1 - 177.3 цієї статі доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Про обов'язок платника податків формувати свої доходи за звітний період з урахуванням акцизного податку в статті 177 ПК України не зазначено.

Перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено п. 177.4 ст. 177 ПКУ.

Однак вказаний перелік не містить акцизного податку, який включений до вартості товару та сплачений під час придбання.

Підпунктом 6.1 пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, який визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності, прямо передбачено, що такі надходження від інших осіб, як: сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов?язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнаються доходами.

Верховний Суд у постанові від 27 лютого 2018 року у справі № 821/274/17 зазначив, що акцизний податок з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є доходом Державного бюджету, а не підприємця, оскільки витрати по його сплаті не є такими, що належать до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів від провадження господарської діяльності. Подальше законодавче врегулювання цього питання посвідчує правомірність доводів позивача, прийнятих судами попередніх інстанцій.

Посилання податкового органу на положення пункту 177.4 статті 174 ПК України є неприйнятним, оскільки нормами цього пункту (в редакції, що діяв впродовж 2015 року) наведений перелік витрат, який безпосередньо пов'язаний з отриманням доходів, у той час коли системний аналіз статті 177 цього Кодексу, з урахуванням пункту 177.2 та підпункту 177.4.4. цієї статті встановлюють правила оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, за якими до витрат належать документально підтверджені витрати, пов'язанні з господарською діяльністю такої особи, перелік яких не є вичерпним. Намагання податкового органу обмежити цей перелік посиланням на положення податкового закону, норма якого у цій частині має інше правове навантаження, є хибним.

Податковий орган має враховувати, що результати оподаткування у будь-якому випадку є похідними від здійснення (провадження) підприємцем господарської діяльності, обмеження його витрат пов'язаних з господарською діяльність призведе до обмеження господарської компетенції і, як наслідок, вплине на свободу підприємницької діяльності взагалі.

Оскільки сума плати за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами та сума збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (патенту) пов'язані з господарською діяльністю позивача; законодавчі обмеження щодо включення цих сум до складу витрат відсутні, включення позивачем цих сум до складу витрат є правомірним.

Враховуючи зазначене, висновки податкового органу про заниження сум загального і чистого оподатковуваного доходу позивача є помилковими, у зв'язку з чим оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу (недоїмки) та рішенням про застосування штрафних санкцій йому безпідставно було донараховано (в оскаржуваній частині) зобов'язання із ПДФО, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та військового збору, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції.

За таких обставин колегія суддів приходить до переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст.ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року в адміністративній справі № 807/83/17 - без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин
Постанова складена у повному обсязі 23 листопада 2018 року.