Справа № 2а/1270/8357/12
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2018-11-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

20 листопада 2018 року

Київ

справа №2а/1270/8357/12

адміністративне провадження №К/9901/1321/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача: Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Лисенко О.М.

представника відповідача: Кирилова О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 11.12.2012 (суддя - Ковальова Т.І.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013 (головуючий суддя - Яковенко М.М., судді: Ханова Р.Ф., Гайдар А.В.) у справі №2а/1270/8357/2012 за адміністративним позовом Державного підприємства «Ровенькиантрацит» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство «Ровенькиантрацит» звернулося до адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби, в якому просило визнати незаконним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.03.2012 № та № прийняті відповідачем на підставі акту перевірки №81/08-2/32320704 від 01.03.2012.

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 11.12.2012, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби звернулась з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Луганського окружного адміністративного суду від 11.12.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013 у справі №2а/1270/8357/2012, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, статей 44, 83, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 7, 11, 71, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Доводи Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби зводяться до того, що під час розгляду справи судами попередніх інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. Зокрема, відповідач посилається на безпідставність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток» з огляду на безтоварність проведених операцій, оскільки договірні відносини між сторонами укладено без мети настання реальних правових наслідків. Відповідач стверджує, що юридична дефектність первинних документів не дозволяє платнику формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції. Водночас відповідач зазначає, що в ході проведення перевірки Державним підприємством «Ровенькиантрацит» на підтвердження показників податкової звітності та правомірності формування валових витрат та податкового кредиту за взаємовідносинами з контрагентом було надано не повністю запитуваних відповідачем первинних документів, а тому визначення позивачу грошових зобов'язань згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, на думку суб'єкта владних повноважень, є правомірним.

Натомість Державне підприємство «Ровенькиантрацит» у запереченні на касаційну скаргу зазначає, що твердження податкового органу про неправомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток» з огляду на безтоварний характер проведених операцій є необґрунтованими та безпідставними, оскільки фінансово-господарські операції здійснювались з дотриманням вимог податкового законодавства, про що свідчать досліджені судами в процесі розгляду справи первинні документи. Також позивач зазначає, що відповідачем не доведено наявність складу порушення позивачем вимог податкового законодавства; не наведено жодних обґрунтованих доводів та не надано доказів, які б свідчили про правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. А тому, позивач просить відмовити Спеціалізованій державній податковій інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15.03.2013 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 11.12.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013 у справі №2а/1270/8357/2012 витребувано справу.

У зв'язку з незаконним захопленням будівлі Луганського окружного адміністративного суду матеріали справи були втрачені.

Вищим адміністративним судом України ініційовано питання про відновлення Луганським окружним адміністративним судом втраченого судового провадження у справі №2а/1270/8357/2012.

Луганський окружний адміністративний суд ухвалою від 16.11.2015 відновив втрачене судове провадження в адміністративній справі №2а/1270/8357/2012 в частині змісту процесуальних документів: ухвали Луганського окружного адміністративного суду від 01.11.2012 про відкриття провадження у справі №2а/1270/8357/2012, постанови Луганського окружного адміністративного суду від 11.12.2012, ухвали Донецького апеляційного адміністративного суду від 28.01.2013 про відкриття апеляційного провадження, ухвали Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013.

Ухвалою Верховного Суду від 02.11.2018 справу №2а/1270/8357/2012 призначено до касаційного розгляду у судовому засіданні на 20.11.2018 о 12.00 год.

Касаційний розгляд справи здійснюється у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін в поряду спрощеного позовного провадження у відповідності до положень статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

У судове засідання з'явися представник відповідача, який підтримав доводи податкового органу викладені в касаційній скарзі. Одночасно, відповідачем заявлено клопотання про заміну Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

Для участі у судовому засіданні позивач/представник позивача не з'явились, про місце, дату і час судового розгляду справи судом було повідомлено з врахуванням пункту 20 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом розміщення оголошення про розгляд справи на офіційному веб-порталі «Судова влада України».

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представника відповідача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Державного підприємства «Ровенькиантрацит» з питань правомірності нарахування податку на прибуток підприємств за період з 01.07.2011 по 30.09.2011 та податку на додану вартість за період з 01.08.2011 по 31.08.2011.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість у сумі 415671,00грн. за серпень 2011 року; пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток у сумі 874570,00грн. за III квартал 2011 року.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 01.03.2012 №81/08-2/32320704 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.03.2012 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 415671,00грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 207835,50грн. та №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 874570,00грн.

Фактичною підставою для визначення позивачу суми грошового зобов'язання став висновок контролюючого органу про безпідставність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за результатом договірних взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток» з огляду на нікчемність укладених правочинів та безтоварність проведених господарських операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою несплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків та з метою ухилення від сплати податків. Вказаний висновок сформовано на підставі податкової інформації, отриманої відповідачем по вказаному контрагенту (акт перевірки Ленінської міжрайонної державної податкової інстанції у місті Луганську від 07.02.2012 щодо господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток»)

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

Проте, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з правомірності формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за господарськими операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток» з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів.

Суди зауважили, що висновок податкового органу щодо фіктивності укладених правочинів є неправомірним, оскільки належними первинними документами наданими позивачем суду підтверджено настання реальних правових наслідків, зміну майнового стану сторін, а також безпосередній зв'язок проведених операцій із господарською діяльністю позивача. Суди спростували доводи суб'єкта владних повноважень стосовно формування позивачем показників податкової звітності з порушенням норм податкового законодавства.

Разом з тим, Верховний Суд не може погодитися з такими висновками судів попередніх інстанції та вважає їх передчасними з огляду на наступне.

У справі залишилися недослідженими обставини про те, чи контрагент позивача був спроможним виконати умови спірного договору; чи могло Товариство з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток» доставити придбаний обсяг товару в обумовлені сторонами строки; наявність/відсутність відповідних первинних документів у позивача (податкових накладних, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів, сертифікатів відповідності, паспорти, тощо); чи мав контрагент позивача виробничий, технологічний та кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

Судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток», не з'ясовано умов відповідних взаємовідносин, специфіки кожної господарської операції позивача з контрагентом.

З метою дослідження фактичного придбання товарів, судам необхідно аналізувати умови договорів з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток», досліджувати первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з'ясовувати порядок та вартість поставки товарів/послуг відповідно до умов договорів, мету придбання таких товарів/послуг, економічну доцільність придбання товарів/послуг у контрагента.

З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень, суди повинні були дослідити реальне виконання умов договорів та відповідно правомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за відповідними операціями.

Таким чином, Верховний Суд зауважує, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлено неповно, не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод.

Матеріали відновленого судового провадження в адміністративній справі №2а/1270/8357/2012 не містять жодних первинних документів, які б підтверджували фактичне виконання господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток».

Із наведеного вбачається, що у справі залишилися недослідженими обставини щодо реальності здійснення господарських операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ТПГ «Восток», обставини справи встановлено неповно, не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, що призвело до прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, належним чином їх оцінити, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 52, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Замінити Спеціалізовану державну податкову інспекцію по роботі з великими платниками податків у місті Луганську Державної податкової служби її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково.

Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 11.12.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013 у справі №2а/1270/8357/2012 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду