Справа № 804/5360/17
Суддя: Голобутовський Роман Зіновійович
Дата ухвалення: 2018-09-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 вересня 2018 року Справа № 804/5360/17
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді ОСОБА_1
розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "Аджалик Трейд" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі відокремленого підрозділу Одеського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування податкового повідомлення-рішення від 06.04.2017 № НОМЕР_1, -
22.08.2018 Товариство з обмеженою відповідальністю «АДЖАЛИК ТРЕЙД» (далі - ТОВ «АДЖАЛИК ТРЕЙД», позивач) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі відокремленого підрозділу Одеського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі Офіс ВПП, відповідач), в якій просить:
- скасувати податкове повідомлення рішення від 06.04.2017 № НОМЕР_1, прийняте Офісом великих платників податків ДФС, яким збільшено грошове зобовязання ТОВ «АДЖАЛИК ТРЕЙД» з податку на прибуток на суму 4566926 грн.
В обґрунтування позову позивач стверджує, що податкове повідомлення рішення від 06.04.2017 № НОМЕР_1, прийняте на підставі висновків акту перевірки від 30.12.2016 №191/28-08-14/35934256, є незаконним та необґрунтованим оскільки відповідачем застосовано до спірних правовідносин нормативно правові акти, які не були чинні на момент здійснення господарських операцій, порушення вимог щодо зіставності комерційних та фінансових вимог операцій, здійснених позивачем, із операціями обраними контролюючим органом для порівняння з метою визначення рівня звичайної ціни у контрольованих операціях. Крім того, позивач зазначив щодо необхідності застосування наслідків, передбачених п. 56.9 ст. 56 Податкового кодексу України (далі ПК України), а саме задоволення скарги позивача внаслідок неотримання рішення про продовження строків розгляду скарги та/або результатів її розгляду.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.08.2017 відкрито провадження у справі № 804/5360/17 та призначено її до розгляду.
24.05.2018 згідно з розпорядженням № 1566д, адміністративну справу №804/5360/17 перерозподілено судді Голобутовському Р.З. у зв'язку із закінченням повноважень у судді Царікової О.В.
Ухвалою суду від 29.05.2018 справу №804/5360/17 прийнято до провадження судді Голобутовського Р.З., розгляд справи призначено за правилами загального позовного провадження.
05.07.2018 сторони у судове засідання не зявились, про дату, час та місце судового розгляду повідомлялись належним чином.
Згідно з ч. 9 ст. 205 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не зявилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта..
Враховуючи наведене, у зв'язку із неприбуттям у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце судового розгляду, а також за відсутності потреби заслухати свідка чи експерта, суд дійшов висновку про розгляд справи в порядку письмового провадження за наявними у справі письмовими доказами.
Дослідивши матеріали адміністративної справи, суд встановив наступне.
На підставі наказу спеціалізованої державної податкової інспекції (далі СДПІ) з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС від 19.02.2016 № 47 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «МПСК «БОРІВАЖ», наказу від 15.06.2016 №308 «Про внесення змін до наказу СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС від 19.02.2016 № 47 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «МПСК «БОРІВАЖ», проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення позивачем (Товариством з обмеженою відповідальністю «Морський перевантажувально-складський комплекс «БОРІВАЖ», в подальшому перейменованому у ТОВ «АДЖАЛИК ТРЕЙД») контрольованих операцій:
щодо експорту зернових культур з контрагентом нерезидентом Bramlaw Holdings Limited (код реєстрації 12123642С); місцезнаходження контрагента: 73 Ivykou Street, PC 3081 Limassol, Cyprus) відповідно до контрактів від 08.07.2013 №08/07/13, від 01.02.2013 №01/02/13 за період з 01.09.2013 по 31.12.2014 р.р.;
щодо експорту зернових культур з контрагентом нерезидентом DOLRADO CORP. (код реєстрації 748485); місцезнаходження контрагента: Advanced Tower Building, firstfloor, Ricardo Arias Street, Panama, Republic of Panama) відповідно до контрактів від 01.09.2014 №01/09/14, від 01.10.2014 №01/10/14, від 08.08.2014 №08/08/2014, від 31.10.2014 №31/10/14 за період з 01.01.2014 по 31.12.2014;
щодо придбання цінних паперів у контрагента-нерезидента Renalda Investmens Limited (код реєстрації 12116502А); місцезнаходження контрагента: Marinou Geroulanou, 82, Kato Polemidia, P.C. 4153, Limassol, Cyprus) відповідно до контракту від 06.05.2014 № 289-БВ за період з 01.01.2014 по 31.12.2014.
За наслідками перевірки складений акт від 30.12.2016 № 191/28-08-14/35934256, яким встановлено порушення позивачем вимог п. 135.1 - 135.2 та п.п. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135, п. 153.2 ст. 153, п.п. 39.1.1 п.39.1 та п.п. 39.3.3.7 п. 39.3 ст. 39 ПК України (в редакції, що діяла під час здійснення контрольованих операцій), щодо відхилення ціни застосованої в контрольованих операціях за звітний період 2013 року та 2014 рік від рівня звичайної ціни, визначений відповідно вимог ст. 39 Кодексу (в редакції що діяла до 2015 року), внаслідок чого:
занижено податок на прибуток підприємств у 2013 році на суму 4 566 925 грн.;
завищено відємне значення обєкта оподаткування податком на прибуток, що перевірявся, на загальну суму 28 316 709 грн., у т.ч.: за 2013 рік 1 749 272 грн. за 2014 рік 26 567 437 грн.
Не погодившись із висновками акту перевірки позивач листом від 27.02.2017 подав заперечення.
Як наслідок, на підставі акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення:
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України (далі ДФС України).
Рішенням ДФС України від 10.07.2017 №14835/6/99-99-11-01-02-25 скаргу позивача залишено без задоволення.

В подальшому позивачем оскаржено до суду податкове повідомлення рішення від 06.04.2017 №. Позовна заява про оскарження податкового повідомлення рішення від 06.04.2017 № позивачем до суду не подавалася.

Розглядаючи правомірність прийняття податкового повідомлення рішення від 06.04.2017 №000331491 (далі ППР) суд встановив наступне.

Протягом 2013 2014 років позивач здійснив господарській операції щодо постачання сільськогосподарської продукції контрагентам за адресою:

- Bramlaw Holdings Limited, загальна вартість поставленої продукції у вересні грудні 2013 року 181 779 159 грн., у 2014 році 50 509 498,22 грн.;

- DOLRADO CORP., загальна вартість поставленої продукції у 2014 році 157 427 003,4 грн.

Вказані господарські операції відображені позивачем у звітах про контрольовані операції за 2013 2014 роки, подані до контролюючого органу.

Крім того, позивачем у 2014 році здійснено придбання простих іменних акцій ПАТ «ОСТ-ІНВЕСТ» у Renalda Investmens Limited на загальну суму 58 582 981 грн., що відображено у поданому звіті про контрольовані операції за 2014 р.

Відповідно до п.п. 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 ПК України (у редакції, чинній на момент вчинення спірних господарських операцій) для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний календарний рік (п.п. 39.2.1.4 п. 39.2 ст. 39 ПК України).

Суд встановив, що ОСОБА_2 Кіпр та ОСОБА_2 віднесені до Переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, затвердженого розпорядженням Кабінету Міністрів України від 25 грудня 2013 р. № 1042-р.

З урахуванням викладеного, зважаючи, що вартісний критерій (сума) здійснених Позивачем господарських операцій з Bramlaw Holdings Limited, DOLRADO CORP., Renalda Investmens Limited перевищує 50 млн. грн., такі господарські операції є контрольованими для цілей ст. 39 ПК України.

Зазначене у свою чергу зумовлює обовязок позивача обґрунтувати відповідність договірних цін вказаних контрольованих операцій рівню звичайних цін шляхом подання звіту про контрольовані операції та документації із трансфертного ціноутворення (за наявності запиту контролюючого органу), як це передбачено у п. 39.4 ст. 39 ПК України.

Як зазначено в акті перевірки, позивачем 30.04.2014 подано до ДФС звіт про контрольовані операції за 2013 рік. Крім того 30.04.2015 позивачем подано до ДФС звіт про контрольовані операції за 2014 рік. Уточнюючі звіти про контрольовані операції за 2013 2014 роки позивачем до ДФС не подавалися.

Крім того на запит ДФС України від 05.11.2015 № 23645/6/99-99-22-01-02-15 позивачем надано документацію з трансфертного ціноутворення про контрольовані операції, здійснені з компаніями Bramlaw Holdings Limited, DOLRADO CORP., Renalda Investmens Limited протягом вересня 2013 2014 років (далі Документація з ТЦ).

В обґрунтування відповідності договірних цін контрольованих операцій з Bramlaw Holdings Limited, DOLRADO CORP., Renalda Investmens Limited рівню звичайних цін позивач використав метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналог продажів).

При цьому джерелом інформації для застосування вказаного методу щодо господарських операцій з Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP. позивачем у Документації з ТЦ визначено інформацію по біржовим котируванням із сайтів http://apk.inform.com/ та http://www.ukragroconcult.com.

При цьому для обґрунтування рівня звичайної ціни в господарській операції із придбання акцій у Renalda Investmens Limited позивачем у Документації з ТЦ визначено інформацію про ціни подальшого продажу цих же акцій на адресу ТОВ «КАПІТАЛ - СТАНДАРТ» та ТОВ «ФК ГАМБИТ».

Контролюючий орган під час проведення перевірки відповідності цін з контрольованих операцій з Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP рівню звичайних (ринкових) визнає обрані позивачем джерела інформації такими, що не містять інформацію про господарські операції із зіставними фінансовими та економічними умовами. При цьому контролюючий орган для визначення звичайної ціни також застосував метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогу продажів) та використав інформацію з офіційного сайта Аграрної біржі, видання Інформаційно-аналітичний продукт «Товарний монітор Україна» ДП «Держзовнішінформ» та «Вісник Міністерства доходів і зборів України» ДП «Сервісно видавничий центр Міністерства доходів і зборів України».

В частині господарських операцій позивача із Renalda Investmens Limited (придбання цінних паперів ПАТ «ОСТ-ІНВЕСТ») суд звертає увагу, що у розділі 1.3.1 акту перевірки відповідачем зроблений висновок про те, що такі операції неможливо визнати контрольованими. На підставі цього відповідачем не визначався рівень звичайної (ринкової) ціни такої операції із використанням методів трансфертного ціноутворення, та, відповідно, таке відхилення не включено до оскаржуваного ППР. Крім того, на вказані обставини позивач не посилався у адміністративному позові.

Відповідно до ч. 2 та 3 ст. 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Таким чином, враховуючи, що оскаржуване ППР не стосується питання правомірності висновків акту перевірки в частині надання правової оцінки операцій позивача із Renalda Investmens Limited, остання не розглядається судом.

При цьому надаючи правову оцінку висновкам акту перевірки в частині необґрунтованості обраних позивачем джерел інформації про ціни у контрольованих операціях суд виходить із наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані ПК України.

Підпунктом 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України встановлена презумпція правомірності рішень платника податку в тому, що в разі якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків.

Зазначена норма поширюється також і на відносини у сфері обґрунтування відповідності договірних цін контрольованих операцій, вчинених платником податків, рівню звичайних цін. За змістом указаної норми метод визначення ціни у контрольованій операцій та перелік джерел інформації про такі ціни вважаються обраними (застосованими) платником податків правомірно, однак контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності таких методів обчислення ціни/джерел інформації фактичним обставинам здійснення господарських операцій.

Відповідно до п.п. 39.3.3.1, 39.3.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях.

Для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).

З урахуванням викладеного, під час розрахунку ринкового діапазону цін на товари має використовуватися інформація про укладені та реалізовані договори про продаж ідентичних товарів у зіставних умовах.

При цьому перелік джерел інформації, що використовуються для визначення ціни в контрольованих операціях, передбачений у п.п. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України.

Під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, використовує офіційно визнані джерела інформації про ринкові ціни, перелік яких установлюється Кабінетом Міністрів України (п.п. 39.5.3.1 п. 39.5 ст. 39 ПК України).

За змістом п.п. 39.5.3.2 п. 39.5 ст. 39 ПК України у разі відсутності або недостатності відповідної інформації у зазначених джерелах може бути використана така інформація: а) ціни, що склалися за результатами публічних торгів (аукціонів), тендерів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування; б) статистичні дані державних органів і установ; в) довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань (у тому числі інтернет-видань) і публікацій (у тому числі електронних) та інших банків даних, звіти і довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном, інформаційні програми, що використовуються з метою трансфертного ціноутворення, інші публічні інформаційні джерела, що є загальнодоступними; г) відомості про ціни, діапазон цін та котирування, оприлюднені в засобах масової інформації; ґ) відомості, отримані з бухгалтерської та статистичної звітності платників податків, оприлюднені в засобах масової інформації, у тому числі на офіційних веб-сайтах в Інтернеті; д) результати незалежної оцінки майна та майнових прав, проведеної відповідно до Закону України "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні"; е) інформація про інші контрольовані операції, здійснені платником податків.

З урахуванням викладеного, для цілей визначення цін у контрольованих операціях в першу чергу мають застосовуватися офіційно визнані джерела інформації, визначені Кабінетом Міністрів України. Виключно у разі відсутності або недостатності відповідної інформації у зазначених джерелах можуть використовуватися і інші джерела інформації, передбачені п.п. 39.5.3.2 п. 39.5 ст. 39 ПК України за умови, якщо останні містять інформацію про укладені та реалізовані договори про продаж ідентичних товарів у зіставних умовах.

З урахуванням наведених норм, суд вважає, що платником податків застосовані джерела інформації, які є неналежними для цілей визначення ціни у спірних контрольованих операціях зважаючи на наступне.

Інформація ТОВ «Інформаційна агенція «АПК-Інформ» (сайт http://www.apk-inform.com) та ТОВ «Консалтингова агенція «УкрАгроКонсалт» (сайт http://www.ukragroconsult.com/) не віднесені законодавством до офіційних джерел. При цьому офіційні джерела інформації, обрані контролюючим органом, містять таку інформацію. Посилання позивача на той факт, що офіційні джерела інформації не містять інформації щодо цін поставки на умовах «СРТ порт України» відхиляються судом зважаючи, що відмінності умов контрольованої операції з іншими операціями можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій (п.п. 39.2.2.3 п. 39.2 ст. 39 ПК України).

Судом встановлено, що інформація, яка міститься на сайті ТОВ «Консалтингова агенція «УкрАгроКонсалт» (сайт http://www.ukragroconsult.com/) стосується внутрішніх цін України, тобто, опосередковує ціни на внутрішньому ринку.

Як передбачено п.п. 39.2.2.9 п. 39.2 ст. 39 ПК України під час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) враховуються такі фактори: географічне місцезнаходження ринків та їх обсяги; наявність конкуренції на ринках, відносна конкурентоспроможність продавців та покупців на ринку; наявність на ринку однорідних (подібних) товарів (робіт, послуг); попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів; рівень державного регулювання ринкових процесів; рівень розвитку виробничої і транспортної інфраструктури; інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Таким чином умови контрольованих операцій та операцій щодо яких міститься інформація на сайті ТОВ «Консалтингова агенція «УкрАгроКонсалт» є незіставними, оскільки вказані операції існують на різних ринках постачання товарів.

Крім того, додана позивачем до Документації з ТЦ роздруківка із сайту http://www.apk-inform.com стосується попиту на пшеницю фуражну на умовах постачання СРТ порт України. Вказане свідчить про невідповідність такої інформації вимогам, передбаченим п.п. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 ПК України, яким передбачено, що під час розрахунку ринкового діапазону цін на товари має використовуватися інформація про укладені та реалізовані договори про продаж ідентичних товарів у зіставних умовах.

При цьому відповідачем використано ціни, опубліковані у офіційних джерелах інформації офіційному сайті Аграрної біржи, «Вісник Міністерства доходів і зборів України» та Інформаційно-аналітичному продукті «Товарний монітор Україна».

Надаючи правову оцінку визначеній контролюючим органом звичайній ціні у контрольованих операціях позивача суд виходить із такого.

Між позивачем (як продавцем) та Bramlaw Holdings Limited (як покупцем) укладені договори (контракти) від 08.07.2013 №08/07/13 та від 01.02.2013 №01/02/13.

Також між позивачем (як продавцем) та DOLRADO CORP. (як покупцем) укладені договори (контракти) від 01.09.2014 №01/09/14, від 01.10.2014 №01/10/14, від 08.08.2014 №08/08/14, від 31.10.2014 №31/10/14.

Вказані договори (контракти) є ідентичними за змістом, структурою, істотними та іншими умовами.

Згідно із п. 1 зазначених контрактів продавець зобовязаний поставити, а покупець прийняти та оплатити продавцю продукцію (ячмінь, пшеницю, рапс, кукурудзу).

При цьому як передбачено п. 1.1 таких контрактів остаточний перелік товарів для продажу має визначатися у відповідних специфікаціях, які є невідємними частинами договору.

Товар має поставлятися партіями на умовах за вибором покупця. При цьому період поставки такого товару має визначатися у специфікаціях до договору (п. 2.2). При цьому, як передбачено п. 2.3 контрактів, поставка вважається завершеною для продавця та право власності переходить від продавця до покупця після моменту фактичного перетину товаром меж митних кордонів України та/або передачі покупцю коносаменту, іншого розпорядчого документа на товар або підписання акту приймання передачі.

Кількість товару (п. 3.2), якість товару (п. 4.1), його ціна (п. 5.2) та вартість контракту визначається у специфікаціях до договору.

Пунктом 6.1 контрактів передбачено, що покупець зобовязаний здійснити повну оплату протягом 3 банківських днів після отримання підтвердження про завантаження судна (копія коносаменту). Повна або часткова попередня оплата допускається.

В подальшому ціна продажу товару, розмір та загальна вартість окремих партій постачання, умови та строки поставки на виконання вимог контракту від 08.07.2013 №08/07/13 встановлювалася окремими специфікаціями та додатковими угодами, а саме: №3 від 24.07.2013, №4 від 01.10.2013, №5 від 04.10.2013, №6 від 08.10.2013, №7 від 14.10.2013, №8 від 21.10.2013, №9 від 04.02.2014, №б/н від 27.08.2013, №2 від 27.08.2013

Крім того, істотні умови контракту від 01.02.2013 №01/02/13 (з урахуванням специфікації № 1 від 01.02.2013) змінювались на підставі додаткової угоди № 1 від 31.01.2014, специфікації № 2 від 03.02.2014.

Одночасно із укладанням контракту від 01.09.2014 №01/09/14 сторонами узгоджено та зафіксовано кількість товару, ціна, вартість контракту та термін його виконання для товару «пшениця» на підставі специфікацій №1 від 01.09.2014, №2 від 01.09.2014. Однак в подальшому ціна продажу товару, розмір та загальна вартість операцій, умови та строки поставки на виконання вимог контракту в частині поставки продукції - «ріпак» та «кукурудза» встановлювались окремими специфікаціями №3 від 24.09.2014, №4 від 08.10.2014.

Істотні умови контракту від 08.08.2014 №08/08/14 (з урахуванням специфікації № 1 від 08.08.2014) були змінені специфікацією № 2 від 01.09.2014 до контракту від 08.08.2014 №08/08/14.

Крім того, істотні умови контракту від 31.10.2014 №31/10/14 визначалися у специфікації №1 від 05.11.2014 після його укладання.

При цьому умови контракту від 01.10.2014 №01/10/14 визначалися специфікацією №1 від 01.10.2014 одночасно з його укладанням та в подальшому не змінювалися.

У документації з ТЦ позивачем зазначено, що вказані контракти із нерезидентами відповідають ознакам нестандартизованих форвардних контрактів. При цьому визначення рівня звичайних цін в останніх здійснено з урахуванням цін, які існували на момент укладання таких контрактів.

За змістом п.п. 39.1.3 п. 39.1 ст. 39 ПК України ціна в контрольованій операції для цілей оподаткування визнається звичайною, якщо центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не доведено зворотне або платником податків використано ціну, зазначену в договорі про взаємне узгодження цін під час здійснення контрольованих операцій, порядок укладення якого визначено пунктом 39.6 цієї статті, та ціну, зазначену в такому договорі, не може бути оскаржено в установленому цим Кодексом порядку.

Абзацом 5 п.п. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що у разі постачання товарів на підставі форвардного контракту, звичайною ціною є ціна, яка відповідає форвардній ціні на дату укладення такого контракту.

Відповідно до п.п. 14.1.45.3 п.п. 14.1.45 п. 14.1 ст. 14 ПК України форвардний контракт - цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов'язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов'язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення. Форвардний контракт є різновидом деривативу.

Таким чином, правова природа форвардного контракту, як різновиду деривативу, визначається тим, що не будь-який контракт є форвардним, а тільки стандартизований документ, який засвідчує зобов'язання особи придбати (продати) цінні папери, товари або кошти у визначений час та на визначених умовах у майбутньому, з фіксацією цін такого продажу під час укладення контракту.

Фіксація ціни є істотною умовою договору, така ціна має конкретно визначатися на момент укладення контракту. Зміна ціни у подальшому, так само як і розірвання форвардного контракту з підстав зміни ціни - заборонена. Саме фіксація ціни для операцій, які відбудуться у майбутньому, є однією з ознак, які відрізняють форвардні контракти від договорів купівлі-продажу. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20.06.2018 № К/9901/42098/18.

З урахуванням викладеного, укладені між позивачем та Bramlaw Holdings Limited а також DOLRADO CORP контракти від 08.07.2013 №08/07/13, від 01.02.2013 №01/02/13, від 01.09.2014 №01/09/14, від 08.08.2014 №08/08/14, від 31.10.2014 №31/10/14 не відповідають ознакам форвардних контрактів для цілей застосування положень ст. 39 ПК України.

Відповідно визначення рівня звичайних цін у вчинених позивачем контрольованих операціях має здійснюватися з урахуванням положень п.п. 39.3.3.4 п. 39.3 ст. 39 ПК України, який передбачено, що ринковий діапазон цін визначається на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.

В обґрунтування неналежності обраного контролюючим органом ринкового діапазону цін позивач посилається на недослідження комерційних та фінансових умов укладених та реалізованих зіставних операцій, а також врахуванні інформації щодо умов (ціни) постачання товарів на умовах FOB у той час як спірні господарські операції мали місце на умовах CPT порти України.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам позивача суд виходить із такого.

Відповідно до п.п. 39.2.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов'язаними особами.

Для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).

При цьому враховуються такі особливості: характеристика товарів (робіт, послуг); кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов'язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію; бізнес-стратегії підприємства (за наявності); інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну (п.п. 39.3.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України).

При цьому за правилом, визначеним п.п. 39.3.3.3 п. 39.3 ст. 39 ПК України умови на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються зіставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або є економічно обґрунтованою.

У поданій до контролюючого органу Документації з ТЦ позивачем вказано, що якість товару, який є предметом спірних господарських операцій, відповідає базовим якісним показникам для відповідної зернової культури.

Крім того зазначається, що умови платежів, перехід ризиків, функціональні обовязки сторін контракту щодо товару відповідають погодженим сторонами контракту базису поставки та загальноприйнятим умовам контрактів на поставку (продаж) зернових, які використовуються іншими експортерами зернових.

З урахуванням викладеного, позивачем підтверджено що економічні та фінансові умови господарських операцій з Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP. не містять будь-яких відмінностей із господарськими операціями, що здійснюються іншими експортерами зернових.

Під час проведення перевірки та судового розгляду справи позивачем не надано будь-яких доказів на спростування викладеної у документації з ТЦ інформації, яка б свідчила про невідповідність умов спірних господарських операцій із цінами, викладеними у джерелах інформації, використаних контролюючим органом офіційному сайті Аграрної біржи, «Віснику Міністерства доходів і зборів України» та Інформаційно-аналітичному продукті «Товарний монітор. Україна», зокрема, за критеріями викладеними у п.п. 39.2.2.5 39.2.2.7 п. 39.2, п.п. 39.3.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.

У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. В разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 77 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Крім того, позивачем не ставилися під сумнів достовірність інформації про рівень цін викладених у джерелах інформації, використаних контролюючим органом офіційному сайті Аграрної біржи, «Віснику Міністерства доходів і зборів України» та Інформаційно-аналітичному продукті «Товарний монітор. Україна», а також правильність розрахунків контролюючим органом рівня звичайних цін спірних контрольованих операцій, викладених в акті перевірки.

Відносно посилань позивача на невідповідність базису поставки спірних та зіставних господарських операцій суд зауважує наступне.

Відповідно до п.п. 39.2.2.2 п. 39.2 ст. 39 ПК України для цілей цього Кодексу операції визнаються зіставними, якщо вони здійснюються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією.

Такі умови можуть бути визнані зіставними лише у разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій (п.п. 39.2.2.3 п. 39.2 ст. 39 ПК України).

При цьому, на думку суду, з метою досягнення зіставності контрольованої та порівняної операцій, коригування має здійснюватися щодо усіх передбачених п.п. 39.2.2.5 39.2.2.7 п. 39.2, п.п. 39.3.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України умов операції, відмінності по яких мають вплив на результати операції.

Умови контрольованих операцій позивача з Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP. у звітному періоді 2013 року та 2014 році передбачають поставки на базисі CPT згідно Інкотермс 2000 (порт Южний, термінал ТОВ «Боріваж»; ТОВ «Іллічівський зерновий термінал, м. Іллічівськ; Одеса) та на базисі DAT (станція Іллічівськ).

Правила використання внутрішніх та міжнародних торгових термінів Інкотермс 2010 (далі - Інкотермс 2010), які вводяться в дію МТП з 01.01.2011 передбачають, що:

умова поставки FOB («Франко-борт») означає, що поставка є здійсненою продавцем, коли товар перейшов через поручні судна в названому порту відвантаження. Це означає, що з цього моменту усі витрати й ризики втрати чи пошкодження товару повинен нести покупець. Термін FOB зобов'язує продавця здійснити митне очищення товару для експорту. Цей термін може застосовуватися тільки у випадках перевезення товару морським або внутрішнім водним транспортом. Якщо сторони не мають намірів щодо здійснення поставки товару через поручні судна, слід застосовувати термін FCA; Продавець зобов'язаний здійснити завантаження товару на борт судна, призначеного продавцем, у день чи в межах періоду, що узгоджені сторонами, в названому порту відвантаження, у спосіб, що відповідає звичаям порту. Продавець зобов'язаний, з урахуванням положень статті Б.5, нести всі ризики втрати чи пошкодження товару до моменту переходу товару через поручні судна в названому порту відвантаження.

умова поставки CPT («Перевезення оплачено до») означає, що продавець здійснює поставку товару шляхом його передання перевізнику, призначеному ним самим. Додатково до цього, продавець зобов'язаний оплатити витрати перевезення товару до названого місця призначення. Це означає, що покупець приймає на себе всі ризики та будь-які інші витрати, що можуть виникнути після здійснення поставки товару у зазначений спосіб. Продавець зобов'язаний здійснити поставку шляхом надання товару перевізнику, з яким укладено договір перевезення, у відповідності зі статтею А.3, а за наявності декількох перевізників - першому з них, для транспортування товару до узгодженого пункту в межах названого місця у встановлену дату чи в межах узгодженого періоду. Продавець зобов'язаний, з урахуванням положень статті Б.5, нести всі ризики втрати чи пошкодження товару до моменту здійснення його поставки у відповідності з статтею А.4.

умова поставки DAT («Поставка на терміналі») означає, що продавець здійснив поставку коли товар, одразу після розвантаження з транспортного засобу, що прибув, передано у розпорядження покупця на названому терміналі у названому порту чи місці призначення. Продавець несе всі ризики, повязані з доставкою товару та його розвантаженням на терміналі у названому порту або місці призначення.

З урахуванням викладеного, поставка товарів на умовах FOB, CPT та DAT для результатів такої операції (її ціни) відрізняється, зокрема, ризиками втрати чи пошкодження товарів, його транспортуванням, необхідністю завантаження товару на борт судна тощо.

В акті перевірки контролюючий орган виходив із того, що в спірних правовідносинах усунення відмінностей в умовах контрольованих (умови поставок CPT, DAT) та зіставних операцій (умови поставок FOB) можливо здійснити шляхом зменшення вартості (ціни) зіставних операцій на вартість послуг із перевалки (завантаження товару на борт судна).

Під час перевірки встановлено, що комплекс послуг з подальшої перевалки товарів на морські транспортні засоби в межах здійснення операцій позивача з Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP, надавали ТОВ «Боріваж», ТОВ «ІЗТ», ПП «Контейнерний термінал Іллічівськ», ТОВ «ОСОБА_3 - порт», ПАТ «УКРЕЛЕВАТОРПРОМ».

На письмові запити відповідача вказаними субєктами господарювання надана інформація щодо вартості перевалки (листи ТОВ «Боріваж» від 19.08.2016 № 181, ТОВ «ІЗТ» від 27.09.2016 № 341-09, ПП «Контейнерний термінал Іллічівськ» від 27.09.2016 № 341-09, ТОВ «ОСОБА_3 - порт» від 29.07.2016 № 384/БКП) та на підставі отриманої інформації контролюючим органом проведено коригування умов та результатів зіставних операцій з урахуванням положень п.п. 39.2.2.3 п. 39.2 ст. 39 ПК України.

Коригувань за іншими відмінностями контрольованих та співставних операцій відповідачем не проведено. У той же час позивачем не надано будь-яких належних та допустимих доказів, які б підтверджували неправомірність проведеного коригування ціни у зіставних операціях, необхідності проведення коригування по іншим умовам та/або помилковості розрахунків такого коригування.

Посилання позивача на неможливість застосування до спірних правовідносин положень Розпорядженням КМУ від 23 жовтня 2013 р. № 866-р «Про затвердження перелік джерел інформації про ринкові ціни для цілей трансфертного ціноутворення» (далі Розпорядження №866-р) та Порядку розрахунку та застосування ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності для цілей трансфертного ціноутворення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17 жовтня 2013 р. № 763 (далі Порядок №763) суд вважає необґрунтованим зважаючи на наступне.

Розпорядженням №866-р на підставі п.п. 39.5.3.1 п.п. 39.5.3 п. 39.5 статті 39 Податкового кодексу України затверджений перелік джерел інформації про ринкові ціни для цілей трансфертного ціноутворення.

При цьому Порядком № 763 визначена процедура розрахунку та застосування ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності для цілей трансфертного ціноутворення.

Зазначеними нормативно правовими актами не встановлювалися правила трансфертного ціноутворення щодо господарських операцій, які мали місце у період з 01.09.2013 до 31.12.2014. Зазначене не унеможливлює застосування зазначених положень нормативно правових актів до спірних правовідносин, оскільки останніми визначався виключно перелік джерел інформації про ринкові ціни, а також процедура розрахунку та застосування ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності, а не визначалися правила поведінки учасників податкових правовідносин.

Посилання позивача на застосування положень п. 56.9 ст. 56 ПК України в частині задоволення скарги позивача, поданої до ДФС в межах процедури адміністративного оскарження суд відхиляє зважаючи та наступне.

Відповідно до п. 56.9 ст. 56 ПК України керівник (його заступник або інша уповноважена посадова особа) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.

Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.

Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи) про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту.

Рішення ДФС про продовження строку розгляду скарги від 02.06.2017 № 12005/6/99-99-11-02-02-25 направлено на податкову адресу позивача 14.07.2017 рекомендованим повідомленням (номер повідомлення 248), однак лист повернуто за закінченням терміну зберігання.

Крім того, рішення ДФС про результати розгляду скарги від 10.07.2017 № 14835/6/99-99-11-01-02-25 направлено на адресу позивача 10.07.2017, що підтверджується копією реєстру рекомендованих повідомлень, зданих на відділення ОСОБА_3 53.

Вказане свідчить про відсутність порушень строків розгляду скарги позивача та відповідно про відсутність правових наслідків у вигляді автоматичного задоволення скарги як це передбачено абз. 2 п. 56.9 ст. 56 ПК України.

У відповідності із ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача.

Згідно з вимогами ст. 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно з ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Під час перевірки правомірності оскаржуваного рішення суд враховує, чи прийняті вони з використанням повноважень та спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискредитації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь яким несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Оцінюючи докази надані сторонами, суд вважає, що позивачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження заявлених позовних вимог, в той же час надані відповідачем докази на підтвердження законності оспорюваного рішення відповідають критеріям допустимості, належності та достатності, тому суд відмовляє в задоволенні позовної заяви.

Керуючись ст.ст. 9, 72, 77, 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства, суд,-

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовної заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «АДЖАЛИК ТРЕЙД» (пр. Праці, 2Т, м. Дніпро, 49000, ) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі відокремленого підрозділу Одеського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (пр. Шевченка, 15/1, м. Одеса, 65058, ) про скасування податкового повідомлення-рішення від 06.04.2017 № НОМЕР_1 - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя ОСОБА_1