Справа № 0440/6036/18
Суддя: Коренев Андрій Олексійович
Дата ухвалення: 2018-10-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 жовтня 2018 року Справа № 0440/6036/18
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді ОСОБА_1
розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровської області про визнання протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення та вимоги, -
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року відкрито провадження за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2018 року закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті на 22 жовтня 2018 року.
Представник позивача до суду надав заяву про розгляд спрви в порядку письмового провадження просив позов задовольнити у повному обсязі.
Представник відповідача просив питання письмового провадження вирішити на розсуд суду у задоволенні позову відмовити. У відзиві на позов зазначили, що на підставі, наданих ФОП ОСОБА_2 до перевірки, первинних документів, з урахуванням яких, фізичною особою - підприємцем визначений об'єкт оподаткування за 2016 рік, 2017 рік встановлено завищення валових витрат відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, шляхом включенная до складу інших витрат, витрат які не визначені пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПКУ та витрат не пов'язаних з отриманням доходів/прямо пов'язаних з виробництвом товарів, в тому числі: витрати на маркетингові послуги, не пов'язані з виробництвом товарів та отриманням доходів. Крім того, зазначили, що позивач порушення викладенні в акті перевірки, окрім маркетонгових послуг не оспорює.
Відповідно до ч. 9 ст. 205 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо не має перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з'явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.
Письмове провадження - розгляд і вирішення адміністративної справи або окремого процесуального питання в суді першої, апеляційної чи касаційної інстанції без повідомлення та (або) виклику учасників справи та проведення судового засідання на підставі матеріалів справи у випадках, встановлених цим Кодексом (пункт 10 частини першої статті 4 КАС України).
Фіксування судового засідання відповідно до статті 229 КАС України не здійснювалося, тому керуючись приписами пункту 10 частини 1 статті 4 та частини 9 статті 205 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд заяви судом вирішено здійснювати у порядку письмового провадження.
Розглянувши подані документи і матеріали, вивчивши матеріали справи та оцінивши їх у сукупності, всебічно і повно з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступного висновку.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ФОП ОСОБА_2 перебуває на загальній системі оподаткування, зареєстрований в органі державної реєстрації 21.05.1998р., номер запису про державну реєстрацію № 6477. Взятий на податковий облік в контролюючому органі 21.05.1998р., з 29.06.2017 знаходиться на обліку в Новомосковській ОДПІ.
У період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року ФОП ОСОБА_2 здійснював оптову торгівлю мясом перепелів, перепелиними яйцями, гусьми, розведенням овець, розведенням перепелів, розведенням інших тварин.
В період з 18.06.2018р. по 09.07.2018р., на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 05.06.2018 р. № 3131-н у звязку з включенням до плану-графіку проведення планових перевірок субєктів господарювання на IІ квартал 2018 року, проведена документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 (РНОКНН НОМЕР_4) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне стразхування ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року.
1) п.177.2 ст.177, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суми валових витрат у розмірі 205 116,45 грн., у тому числі: 2016 рік - 165 907,66 грн., 2017 рік - 39 208,79 грн., що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу у розмірі 205 116,45 грн. в тому числі: 2016 рік - 165 907,66 грн., 2017 рік - 39 208,79 грн. та занижено ПДФО до сплати в сумі 36 920,96 грн., в тому числі: 2016 рік - 29 863,38 грн.; 2017 - 7057,58 грн. в результаті чого донараховано: ПДФО у розмірі 36 920,96 грн., в тому числі: 2016 рік-29 863,38 грн.; 2017-7057,58 грн.
2) вимоги п.1.2 п.161 підр.10 р. XX, ст.177 Податкового кодексу України, в частині
завищення витрат за 2016-2017 рр. в розмірі 205 116,45 грн., у тому числі: 2016 рік - 165 907,66грн., 2017 рік - 39 208,79 грн., що призвело до заниження до оподаткування військовим збором з чистого (оподатковуваного) доходу в розмірі 205 116,45 грн., у тому числі: 2016 рік - 165 907,66 грн., 2017 рік - 39 208,79 грн., в результаті чого донараховано військового збору у розмірі 3076,74 грн., в тому числі: 2016 рік-2 488,61 грн.; 2017рік - 188,588,13 грн.
3) пп.4 ч.1 ст.4, п.2. ст.6, п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464- VI еревіркою встановлено заниження бази до сплати єдиного соціального внеску у сумі
205 116,45 грн., в тому числі: 2016 рік - 165 907,66 грн., 2017 рік - 39 208,79 грн., в результаті
чого сума боргу по ЄСВ складає 45 125,62 грн., в тому числі: за 2016 рік-36 499,69 грн.; за 2017 рік-8625,93 грн.
4) пп. 198.5 ст.198, п. 189.1 ст.189 Податкового кодексу України в частині заниження бази рахування ПДВ в сумі 117 841,70 грн., що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ та завищення від'ємного значення на суму 23 569,00 грн.;
5) п.4 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464- VI, п.12 роз.ІІ та п.2 роз. ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування, в частині несвоєчасного подання Звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування за 2017р.
6) п.177.5 ст.177, п.п.49.18.5 п.49.18 ст. 49 Податкового кодексу України в частині несвоєчасного подання декларації про майновий стан та доходи за 2017р.
6) п.177.10 ст.177, п.п.44.3 п.44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, Наказу Міндоходу від 16.09.2013 №481 «Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професуйну діяльність» в частині ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат;
7) п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України, Порядку обліку платників податків і зборів затвердженого наказом Мінфін від 09.12.2011 №1588 в частині неподання повідомлення за формою №20-ОПП.
У періоді з 01.01.2016 по 31.12.2016 ФОП ОСОБА_2 віднесено до складу «Інших витрат» сплату орендної плати за землю в сумі 941,49грн. за Договором оренди землі від 03.08.2016 № 22/ДО 16 укладеним між Головним управлінням держгеокадастру у Дніпропетровській області (Орендодавець) та ФОП ОСОБА_2 (Орендар). Застосовуючи до спірних правовідносин п.п. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14, пп. 288.1 288.3 ст. 288, п. 177.2, п.п.177.4.3 п. 177.4 ст. 177 ПКУ контролюючий орган дійшов висновку, що фізична особа підприємець на загальній системі оподаткування не має права включити до складу витрат суму сплаченої орендної плати за використання в господарській діяльності землі державної (комунальної) власності.
Також в період з 01.01.2016 по 31.12.2016 ФОП ОСОБА_2 віднесено до складу «Інших витрат» вартість витрат на маркетинг в сумі 227378,60грн.(без ПДВ), які складаються з Послуг, наданих ТОВ "Агроспецторг" (31970632) вартість яких склала 117841,67 грн. за Договором про надання послуг (дослідження кон'юктури ринку) від 25.03.2015 № 25.
За результатами перевірки правильності визначення оподатковуваного доходу встановлено, що ФОП ОСОБА_2 занижено чистий оподатковуваний дохід за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 року на суму 205116,45грн. та донараховано військовий збір в сумі 3076,74 грн.
Не погодившись з прийнятим рішенням позивач звернувся з даним позовом до суду.
Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобовязані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України (далі по тексту - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
У відповідності до пункту 162.1. статті 162 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України) платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Підпунктом 14.1.36. пункту 14.1. статті 14 ПК України встановлено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За приписами норм пунктів 44.1 та 44.3 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац 2 пункту 44.1. статті 44 ПК України).
Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1. цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХІV), який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
В розумінні Закону № 996-ХІV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
При цьому, згідно з пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення), «господарські операції» - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Згідно з частиною 1 статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 статті 9 Закону № 996-ХІV).
Аналіз вищевикладених норм Закону № 996-ХІV та Положення свідчить про те, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб підприємців визначений ст.177 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010року №2755-VІ зі змінами та доповненнями (далі ПКУ).
Згідно з п.177.2 ст.177 ПКУ обєкутом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходим (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, повязаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця.
Пунктом 177.4 ст.177 ПКУ визначено перелік витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходів фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування.
Відповідно до пп.177.4.4 п.177.4 ст.177 ПКУ до інших витрат відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги звязку, реклами, плати за розрахунково касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо повязаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до пп.177.4.5. п.177.4 ст.177 ПКУ, до складу витрат підприємця не включаються:
витрати, не повязані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою підприємцем;
витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
витрати на придбання та утримання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
документально не підтверджені витрати.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені ст.44 ПКУ. У ній зазначено, що для цілей оподаткування платники податків зобовязані вести облік доходів, витрат та інших показників, повязаних з визначенням обєктів оподаткування та/або податкових зобовязань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, повязаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
З огляду на викладене, суд зазначає, що витрати на бухгалтерські послуги, витрати на оренду землі, переплата за електроенергію, витрати на маркетингові послуги, є витратами, безпосередньо повязані з отриманням доходів, які можуть бути включені фізичною особою-підприємцем до складу витрат згідно із вимогами пункту 177.4. статті 177 Податкового кодексу України.
У свою чергу, як вбачається з акту перевірки, висновки податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на тому, що позивачем безпідставно включено до складу валових витрат витрати по вищеотриманим послугам, оскільки вказані витрати не входять до переліку витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходу, визначених п.177.4 ст.177 ПКУ.
Так, досліджуючи питання правомірності віднесення до складу витрат, повязаних із здійсненням діяльності, які відображені у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2016, 2017 рік, зокрема з питань понесених витрат на маркетингові послуги, судом встановлено, що позивачем (замовник) було отримано послуг від ТОВ "Агроспецторг"(Виконавець) за Договором про надання послуг (дослідження кон'юктури ринку) від 25.03.2015 № 25. За умовами якого Виконавець за завданням Замовника надати послуги: дослідження ринку закупівлі від виробника (зернових культур: насіння соняшнику, пшениці, ячменю, кукурудзи, сої), як на території України, а також країн СНГ. Дослідження кон'юктури ринку продажу яєць та м'яса перепелів, як на території України і в країних СНГ, а також Європи (Білорусь, Туреччина). Вивчати попит та пропозиції на ринках, з урахуванням цінової політики, що дасть змогу Замовнику одержувати максимальні прибутки від виробництва. Виконані зобовязання між сторонами оформлюються ОСОБА_1 про надання послуг (п.4.1.3 Договору).
ФОП ОСОБА_2, залучено до матеріалів справи ОСОБА_1 здачі прийняття робіт (надання послуг): дослідження конюктури ринку № ОУ-0000001 від 31.01.2016; № ОУ-0000003 від 29.02.2016, № ОУ-0000004 від 31.03.2016; №ОУ-0000006 від 28.04.2016; № ОУ-0000008 від 30.04.2016; №ОУ-0000011 від 31.05.2016; №ОУ-0000003 від 29.02.2016; № ОУ-0000013 від 30.06.2016; № ОУ-0000015 від 31.07.2016; № ОУ-0000016 від 31.08.2016; № ОУ-0000017 від 30.09.2016; № ОУ-0000020 від 31.10.2016; №ОУ-0000022 від 30.11.2016;
Звіти про дослідження кон'юктури ринку: від 31.03.2016 (Завдання: Вивчення пропозиції зернових культур на вітчизняному аграрному ринку (Дніпропетровської та Запорізької областей); від 30.06.16 (Завдання: Вивчення пропозиції зернових культур на вітчизняному та аграрному ринку); від 30.09.16 (Вивчення пропозиції зернових культур на вітчизняному аграрному ринку (перелік ФГ Дніпропетровської та Запорізької областей); від 30.11.2016 (мовою оригіналу: Опрос потребителей в торгових сетях супермаркетов "АТБ - ОСОБА_3", "Сильпо", "Варус" г. Запорожье); від 30.11.2016 (мовою оригіналу: Опрос потребителей в торгових сетях супермаркетов "АТБ - ОСОБА_3", "Сильпо", "Варус" г. Днепр).
Розрахунки проводились у безготівковій формі, шляхом зарахування коштів на банківський рахунок виконавця.
Відповідно до пп.14.1.108 п. 14.1 ст. 14 маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Тобто, за своїм змістом маркетингова послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізуються та споживаються у процесі її здійснення.
Враховуючи те, що чинним законодавством не встановлено окремого правового регулювання порядку віднесення понесених позивачем витрат на оплату маркетингових послуг до складу валових як і в інших господарських операціях для можливості їх врахування визначальним є економічна обґрунтованість, спрямованість на збільшення доходу та правильне оформлення первинних документів, якими є договори про надання послуг, акти приймання-передачі.
Для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для віднесення їх до валових витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
У ході судового розгляду справи позивачем не надано суду документів на підтвердження наявності розумних економічних причин для укладення договору від 25.03.2015 № 25 між позивачем та ТОВ «Агроспецторг» про надання маркетингових послуг.
Суд зазначає, що надані позивачем до справи ОСОБА_1 та Звіти не відповідають вимогам до первинних документів, визначених ч.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в частині змісту та обсягу господарських операцій, тобто не є належним доказам реальності господарської операції.
Крім того, позивачем не надано жодного договору, укладеного за результатами проведеного маркетингового дослідження, зокрема укладених з підприємствами на території країн СНГ, Європи тощо.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про правомірність висновків відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме безпідставного включення до витрат вартість маркетингових послуг, оскільки позивачем не надані документи, які б підтверджували реальне виконання послуг, факт надання послуг, мету та сенс таких послуг, а також їх вплив на його господарську діяльність.
Суд зазначає, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати (п. п. 177.4.5).
Підпункти 177.4.6 - 177.4.9 вказаного пункту статті 177 також визначають право та порядок включення до складу витрат, пов'язаних з провадженням господарської діяльності, амортизаційних відрахувань.
Суд зазначає, що наведений у статті 177 перелік витрат є виключним та розширеному тлумаченню не підлягає.
Відповідно підпункту 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 ПК України до місцевих податків належить, в тому числі, податок на майно.
У відповідності до підпункту 265.1.3 пункту 265.1 статті 265 ПК України до податку на майно належить плата за землю.
Згідно підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю - обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Нормами статей 269-287 ПК України визначено особливості оподаткування земельного податку.
Пунктом 288.1 статті 288 ПК України передбачено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки, оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Згідно пункту 288.3 статті 288 ПК України об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.
Таким чином, плата за землю належить до місцевих податків, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України є податком на майно і справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього ПК України, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.
Отже, Податковим кодексом України визначено обов'язок орендаря сплачувати податок на майно у формі орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Статтею 21 Закону України "Про оренду землі" визначено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).
Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, здійснюється відповідно до положень розділу XII ПК України.
Згідно статті 5 ПК України поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Аналіз та співставлення норм Податкового кодексу України, які регулюють оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, норм Закону України "Про оренду землі", Закону України "Про оренду державного та комунального майна" свідчать про те, що законодавець виокремлює поняття податок на майно (в тому числі орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) та оплата оренди майна, які, у розумінні норм Податкового кодексу України не є тотожними.
Стаття 177 Податкового кодексу України не передбачала у 2016, 2017 роках право суб'єкта господарювання включати до витрат та враховувати при визначенні доходу суми сплаченого податку у виді орендної плати як складової частини податку на майно за надані в оренду землі державної або комунальної власності.
За наведених обставин, враховуючи, що орендна плата є складовою податку на майно, який сплачується фізичною особою-підприємцем за користування земельною ділянкою державної та комунальної власності, відсутні правові підстави для включення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 до витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, сплачених сум обов'язкових платежів за користування наданими в оренду земельними ділянками державної і комунальної власності.
Вирішуючи питання про розмір витрат на електропостачання включених ФОП ОСОБА_2 до складу «Інших витрат» у періоді з 01.01.2016 по 31.12.2016 склав 550661,97грн., ,а також з 01.01.2017 по 31.12.2017 склав 496778,60 грн., що сплачено на користь ПАТ "ДТЕК Дніпрообленерго", бухгалтерських послуг суд виходить з такого.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців визначений ст.177 ПКУ. Згідно з п. 177.2 ст.177 ПКУ об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходим (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.4 ст.177 ПКУ визначено перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування.
Відповідно до пп. 177.4.1 п. 177.4 ст.177 ПКУ до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включається вартість сировин, матеріалів, товарів, шо утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
Згідно пп. 177.4.4. п. 177.4 ст.177 ПКУ до складу інших витрат включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, а саме витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Так, відповідно до частини першої ст. 2 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» вести бухгалтерський облік зобов'язуються лише юридичні особи. Ведення бухгатгерського обліку фізичними особами - підприємцями не передбачено.
Таким чином, документально підтвердженими витратами вважаються оплачені витрати поточного звітного періоду, а також попередніх періодів, якщо вони стосуються доходу, отриманого протягом звітного періоду, та підтверджені відповідними документами.
Однак, позивачем не доведено, що вищевказані витрати безпосереньо пов'язаних з отриманням доходу позивача
Тобто до складу валових витрат позивача по вищевказаним послугам можуть включатися лише ті витрати
Суд зауважує, що позивачем доводів щодо не згоди із вказаними порушеннями Податкового кодексу України у позові та відповіді на відзив не зазначено та доказів на спростування висновків контролючого органу суду не надано.
З 1 січня 2015 року набрали чинності зміни, внесені Законом України від 28.12.2014 № 71-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» до Податкового кодексу України, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.
Так, відповідно до пункту 16-1. підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1. статті 162 ПК України, а саме:
- фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
- фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
При цьому, об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 ПК України: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до підпункту 164.1.3. пункту 164.1. статті 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 177.2. статті 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
З контексту наведених норм Податкового кодексу України вбачається, що необхідною умовою для утримання податку з доходів фізичних осіб та військового збору є наявність факту виплати такого доходу фізичній особі податковим агентом за трудовою чи цивільно-правовою угодою.
Таким чином, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Положеннями статті 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Враховуючи викладене та беручи до уваги те, що представниками відповідача надано належні докази правомірності своїх рішень, суд вважає, що позовні вимоги є необґрунтованими, а тому не підлягають задоволенню.
Керуючись статтями 9, 77, 90, 242-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровської області про визнання протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення та вимоги - залишити без задоволення.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя ОСОБА_1