Справа № 820/1824/17
Суддя: Гончарова І.А.
Дата ухвалення: 2018-10-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

02 жовтня 2018 року

Київ

справа №820/1824/17

адміністративне провадження №К/9901/48312/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.

за участю секретаря - Калініна О.С.,

учасники справи:

представник відповідача - Биков В.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 02.10.2017 (суддя - Білова О.В.)

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017 (судді - Бегунц А.О., Старостіна В.В., Рєзнікової С.С.)

у справі №820/1824/17

за позовом Публічного акціонерного товариства «Агрофірма « 8 Березня»

до Головного управління ДФС у Харківській області

третя особа без самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - ДФС України

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

У травні 2017 року Публічне акціонерне товариство «Агрофірма « 8 Березня» (далі - Товариство) звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення Головного Управління ДФС у Харківській області (далі- ДФС) від 15.02.2017.

Позов мотивовано тим, що за наслідками проведеної перевірки ДФС дійшла помилкового висновку про порушення Товариством вимог Податкового Кодексу України при сплаті податку на доходи з фізичних осіб та при застосуванні при визначенні податкових зобов'язань позивача спеціального режиму оподаткування.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 02.10.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017, позов задоволено частково, скасовано податкові повідомлення-рішення ДФС від 15.02.2017:

- № в частині визначення суми грошового зобов'язання за основним платежем - 23 411, 79 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 183 321, 24 грн.; в частині скасування за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 96 952, 39 грн. та пені в сумі 11 681, 01 грн. в задоволенні позову відмовлено;

- № в частині визначення суми штрафних (фінансових) санкцій - 261 775, 25 грн.; в частині скасування за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 6 706, 70 грн., пені в сумі 15 310, 65 грн. в задоволенні позову відмовлено;

- № в частині визначення суми грошового зобов'язання за основним платежем - 46 065 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 24 704, 50 грн.; в частині скасування за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 20 478, 65 грн. в задоволенні позову відмовлено;

- стягнуто на користь витрати по оплаті судового збору у розмірі 8 089, 17 грн.

Не погодившись з судовими рішеннями ДФС звернулась з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та відмовити в задоволенні позову. При цьому скаржник зазначив, що суди дійшли помилкового висновку про часткову обґрунтованість позовних вимог невірно оцінивши залучені до справи докази.

Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу вважає судові рішення законними та обґрунтованими.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Судові рішення попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають в зв'язку з наступним.

З матеріалів справи вбачається, що за наслідками проведеної ДФС документальної поза планової невиїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.03.2016 складено акт від 23.01.2017.

В акті викладено висновки контролюючого органу про те, що під час перевірки діяльності позивача виявлено наступні порушення:

- п.185.1 ст.185; п.187.1 ст.187; п.188.1 ст.188; п.189.1 ст.189; п.п. «а» п.198.1, п.198.3, п.198.5 ст.198; п.209.10, п.п.209.17.17 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість за Податковою декларацією з ПДВ 0110 - загальна за період з 01.10.13 по 31.03.16 всього в сумі 49 794 грн.;

- п.188.1 ст.188; п.209.10, п.п.209.17.17 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ за податковою декларацією з ПДВ 0121 (спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства), що в поточному звітному періоді підлягає нарахуванню та сплаті до державного бюджету за період з 01.01.16 по 31.03.16 в сумі 3 729 грн.;

- п.188.1 ст.188; п.п.192.1.1 п.192.1 ст.192; п.198.3 ст.198; п.209.2, п.209.10, абз. а) п.п.209.15.1 п.209.15, п.п.209.17.17 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено використання сум ПДВ, що не сплачені до бюджету внаслідок застосування податкової пільги по ПДВ всупереч умовам та цілям її надання за період з 01.10.13 по 31.03.16 в сумі 22 145 грн.;

- п.50.1 ст.50 Податкового Кодексу України, в результаті чого підприємством не розраховано суму штрафу від недоплати в розмірі 113 грн. при наданні уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2015 року;

- п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п.п. 164.1.2 п. 164.1 ст. 164, п.п. 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст.168, п.п. «а», «б» и. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, а саме податок на доходи фізичних осіб з виплаченої орендної плати за березень 2016р. не утримано та до бюджету не перераховано до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, в зв'язку з чим донараховано податку на доходи фізичних осіб у сумі 23 411, 79 грн.;

- п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.5 ст. 168, п.п. «а» п. 176.2. ст. 176 Податкового кодексу України, а саме податок на доходи фізичних осіб з заробітної плати перераховувався (сплачувався) до бюджету несвоєчасно (до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків податок не перераховувався) та не в повному обсязі, а саме за жовтень 2013 року, за листопад 2013 року, за грудень 2013 року, за січень 2014 року, за лютий 2014 року, за березень 2014 року, за квітень 2014 року, за травень 2014 року, за червень 2014 року, за липень 2014 року, за серпень 2014 року, за вересень 2014 року, за жовтень 2014 року, за листопад 2014 року, за грудень 2014 року, січень 2015 року, за лютий 2015 року, за березень 2015 року, за квітень 2015 року, за травень 2015 року, за червень 2015 року, за липень 2015 року, за серпень 2015 року, за вересень 2015 року, за жовтень 2015 року, за листопад 2015 року, за грудень 2015 року, за січень 2016 року та за лютий 2016 року;

- п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.5 ст. 168, п.п. «а» п. 176.2. ст. 176 Податкового кодексу України, а саме податок з доходів фізичних осіб з орендної плати за земельні паї перераховувався (сплачувався) до бюджету несвоєчасно (до або під час виплати доходу па користь іншого платника податків податок не перераховувався) та не в повному обсязі, а саме за грудень 2013 року, за вересень 2014 року, за грудень 2014 року, за листопад 2015 року, за грудень 2015 року, січень 2016 року;

пп.163.1.1 п.163.1 ст. 163, п.п.164.1.2. п.164.1 ст.164, п.п. 168.1.1, 168.1.2, пп. 168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. "а", "б" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України : не в повному обсязі нараховано та до бюджету не перераховано військовий збір.

На цій підставі відповідачем 23.01.2017 прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 001491304, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на доходи з фізичних осіб (орендна плата) у розмірі 315 366, 43 грн., в т.ч. за основним платежем у розмірі 23 411, 79 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 280273,63 грн. та пені у сумі 11 681, 01 грн.;

- № 001501304, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на доходи з фізичних осіб (заробітна плата) у розмірі 283 792, 60 грн., в т.ч. за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 268 481, 95 грн. та пені у сумі 15 310, 65грн.

- № , яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 91 248, 15 грн., в т.ч. за основним платежем у розмірі 46065 грн., штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 45 183,15грн.

Щодо законності дій ДФС при прийнятті податкового повідомлення-рішення № , то колегія суддів Касаційного адміністративного суду виходить з такого.

Матеріалами справи встановлено, що Товариство, як резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського господарства, зареєстровано як суб'єкт спеціального режиму оподаткування.

В період з 01.10.2013 по 31.03.2016 позивач здійснював реалізацію переважно кінцевому споживачу м'ясо свинини, баранини, сала та субпродуктів.

Свої дії щодо прийняття податкового повідомлення-рішення № ДФС обґрунтовує тим, що у реєстрі суб'єктів спеціального режиму оподаткування серед видів діяльності Товариства відсутній такий вид діяльності як виробництво м'яса (10.11), відтак позивач не мав підстав визначати свої податкові зобов'язання за наслідками господарських операцій з реалізації виробленого ним м'яса та субпродуктів із застосуванням спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства.

Питання, пов'язані із запровадженням спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства, внормовувались положеннями статті 209 Податкового Кодексу України (в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин), відповідно до п.209.1. якої резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті, може обрати спеціальний режим оподаткування.

Пунктом 209.10 статті 209 Податкового Кодексу України обумовлено, що сільськогосподарське підприємство реєструється як суб'єкт спеціального режиму оподаткування. При цьому у реєстрі суб'єктів спеціального режиму оподаткування, крім відомостей, передбачених для реєстрації платників податку на додану вартість на загальних підставах, повинен міститися перелік видів діяльності такого сільськогосподарського підприємства, на які поширюється дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства, та дата внесення запису про такі види діяльності.

В акті перевірки зазначено, що згідно зі свідоцтвом платника ПДВ - суб'єкта спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства дія спеціального режиму поширюється на наступні види діяльності, що здійснюються Товариством : 01.11 - вирощування зернових та технічних культур; 01.41 розведення великої рогатої худоби; 01.45 розведення овець, кіз, коней; 01.46 розведення свиней, 01.47 розведення птиці і вказана обставина не заперечується позивачем.

Задовольнивши адміністративний позов в частині скасування податкового повідомлення- рішення № суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що відповідно до п. 209.16., п.п. 209.17.17 статті 209 Податкового Кодексу України обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, вважається діяльністю у сфері сільського та лісового господарства і рибальства за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку (крім їх придбання в інших осіб) (05.01.0, 15.11.0, 15.12.0, 15.13.0, 15.20.0, 15.31.0, 15.32.0, 15.33.0, 15.41.0, 15.42.0, 15.43.0, 15.51.0, 15.61.0, 15.62.0, 15.71.0, 15.81.0, 15.83.0, 15.85.0 КВЕД ).

При цьому судами зроблено висновок про те, що податковим законодавством не встановлюється особливих вимог для такої діяльності суб'єктів господарювання як переробка та обробка продукції, а тому позивач, який здійснює розведення великої рогатої худоби, овець, кіз, коней, свиней та птиці, може виготовляти м'яса із цієї продукції та здійснювати його реалізацію в межах спеціального режиму оподаткування.

Вказаний висновок є помилковим та передчасним з огляду на таке.

Класифікація видів економічної діяльності (КВЕД) передбачає, що тваринництво (розведення великої рогатої худоби, овець, кіз, коней, свиней, птиці) відповідає кодам КВЕД 01.21 - 01.24. В той же час, діяльність з виробництва м'яса відповідає коду КВЕД 15.11.

Відтак чинним законодавством не ототожнюються такі види діяльності як тваринництво та виробництво м'яса.

З огляду на це, та враховуючи приписи пункту 209.10 статті 209 Податкового Кодексу України, Товариство при реєстрації у якості суб'єкту спеціального режиму оподаткування повинно забезпечити внесення до реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування перелік всіх видів своєї діяльності, на які поширюється дія спеціального режиму оподаткування, тобто і таких видів як виробництво м'яса (код КВЕД 15.11).

Зі змісту положень статті 209 Податкового Кодексу України слідує, що сільськогосподарське підприємство вправі використовувати спеціальний режим оподаткування при визначенні своїх податкових зобов'язань виключно у тих випадках, коли здійснює ті види діяльність які внесено у реєстр суб'єктів спеціального режиму оподаткування.

Попри це судами попередніх інстанцій під час розгляду справи не з'ясовано на підставі дослідження належних та допустимих доказів чи містить перелік видів діяльності Товариства у реєстрі суб'єктів спеціального режиму оподаткування такий вид діяльності як виробництво м'яса (код КВЕД 15.11) та чи виготовлювалось м'ясо, реалізацію якого здійснював позивач в період з 01.10.13 по 31.03.16 виключно з його власної продукції.

Щодо законності дій ДФС при прийнятті податкових повідомлень-рішень № та № 001501304, колегія суддів зазначає наступне.

При частковому задоволенні адміністративного позову суди попередніх інстанцій послались на те, що в зв'язку з існуванням у Товариства непогашеного боргу, платежі які здійснював позивач з податку на доходи з фізичних осіб отриманих в якості орендних платежів за земельні паї та заробітної плати зараховувались контролюючим органом, у відповідності до положень пункту 87.9 статті 87 Податкового Кодексу України, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

З огляду на це суди дійшли висновку про те, що у контролюючого органу відсутні підстави для застосування до позивача передбачених статтею 127 Податкового Кодексу України штрафних санкцій.

Верховним Судом сформовано правову позицію щодо можливості застосування до платника податків штрафних санкцій при виконанні контролюючим органом встановленого положеннями пункту 87.9 статті 87 Податкового Кодексу України обов'язку зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати.

В постанові Верховного Суду від 04 квітня 2018 року у справі справа №815/5491/16 зазначено, що у випадку перенаправлення контролюючим органом коштів на оплату поточних податкових зобов'язань у рахунок погашення податкового боргу, що виник раніше, у такого платника податків виникає недоїмка за податковими зобов'язаннями за поточні податкові періоди, яка погашається у порядку, визначеному пунктом 87.9 ст. 87 ПК України та у випадку несвоєчасного погашення якої, ДПІ нараховує штраф у розмірах, установлених ст. 126 ПК України у залежності від терміну затримки.

При цьому, санкція норми ст. 126 ПК України передбачає застосування до платника податків штрафу у випадку несплати ним у строки, встановлені цим кодексом узгодженої суми грошового зобов'язання безвідносно до підстав її виникнення. Будь-яких винятків до випадків застосування контролюючим органом норм пункту 87.9 ст. 87 ПК України, стаття 126 не містить. Розрахунок сум штрафних санкцій позивачем у судовому процесі не оспорюється.

Отже, за встановлення у судовому процесі обставин наявності у позивача податкового боргу, на погашення якого були направлені кошти, сплачені позивачем в рахунок поточних податкових зобов'язань, ДПІ було правомірно нараховано штраф за несвоєчасну сплату податкових зобов'язань на підставі ст. 126 ПК України.

Тому, зарахування контролюючим органом на підставі приписів пункту 87.9 статті 87 Податкового Кодексу України коштів, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу, не унеможливлює застосування до платника податку штрафних санкцій за неналежне виконання ним податкових зобов'язань.

Таким чином, судами зроблено передчасний висновок про часткову обґрунтованість адміністративного позову, не забезпечено повного і всебічно з'ясування обставин в адміністративній справі, не вжито визначених законом заходів для з'ясування всіх обставин справи, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною 1 статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 02.10.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017 скасувати.

Справу направити до суду першої інстанції на новий судовий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова

І.Я. Олендер