Справа № 825/1771/18
Суддя: Чаку Є.В.
Дата ухвалення: 2018-09-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 825/1771/18 Суддя (судді) першої інстанції: Кашпур О.В.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 вересня 2018 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Чаку Є.В.,

суддів: Файдюка В.В.,Мєзєнцева Є.І.

за участю секретаря Муханькової Т.В.

представника позивача - Костюка Ю.Д.

представника відповідача - Труби А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «КОТЛАС», Чернігівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівської області, Головного управління ДФС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 червня 2018 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «КОТЛАС» до Чернігівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівської області, Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними, скасування висновків акту та податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

ТОВ «КОТЛАС» звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Чернігівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівської області, Головного управління ДФС у Чернігівській області, в якому з урахуванням змін позовних вимог просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.11.2015 року № та № ;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.07.2016 року № ;

- визнати незаконними та скасувати висновки акту № 1749/22/37298946 від 20.10.2015 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КОТЛАС» () з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015" в наступних частинах:

- абзац 3 розділу 3.1. «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 року»":

«Причому податкова накладна на суму ПДВ 376 грн. виписана ТОВ «КОТЛАС» для ТОВ «СТ Оіл» () не зареєстрована в ЄРПН, чим було порушено вимоги п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України № 2755-VІ від 02.12.2010 року (зі змінами та доповненнями): податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту».

- абзаци 21-23 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 по 31.08.2015»:

«Слід зазначити, що господарська діяльність ТОВ «КОТЛАС» має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

- за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року чисельність працюючих ТОВ «КОТЛАС» становила 3 особи;

- балансова вартість основних фондів за перевіряємий період відсутня, а на кінець 2013 року вона становила 9,1 тис. грн.;

- відсутні наявні транспортні засоби (власні, орендовані) ;

- встановлено відсутність реального ланцюга постачання реалізованого товару.

Згідно вище викладеного, залучення ТОВ «КОТЛАС» до вказаних операцій поставки, переробки, транспортування, зберігання, враховуючи можливості ТОВ «КОТЛАС» здійснювати дані види операцій, їх об'єм, специфікацію, не містять під собою розумної економічної ділової мети.

Виходячи з наведеного, ТОВ «КОТЛАС» здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам».

- абзаци 28-29 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Проаналізувавши дані виписки ТОВ «КОТЛАС» по рахунку № 4655 за період з 12.06.2015 року по 31.08.2015 року, можна зробити висновок про невідповідність зазначених даних інформації, що міститься в ЄРПН за відповідний період. А саме, слід врахувати наступне: згідно даних ЄРПН за відповідний період взаємовідносини між ТОВ «КОТЛАС» та ТОВ «ВТФ Авіас» () відсутні, тобто ТОВ «ВТФ Авіас» не виступає ні постачальником ні покупцем для ТОВ «КОТЛАС». Аналогічна ситуація прослідковується щодо ТОВ «Барилит плюс» () та ТОВ ТД «Прикарпаттянафтотрейд» ().

До того ж, згідно проаналізованої схеми, вбачається можливе проведення через ТОВ «КОТЛАС» грошових потоків на ТОВ «ВТФ Авіас» (3461,74 грн.) від ТОВ «Укрнафта» (3461,77 грн.)».

- абзац 38 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Отже, при здійсненні вищезазначених операцій, ТОВ «КОТЛАС» не мало наміру отримати відповідний економічний ефект, тобто дані операції позбавлені ділової мети».

- абзац 52 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Враховуючи вищезазначену інформацію перевіркою не підтверджено реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ «КОТЛАС», тому при складанні документів, що були надані до перевірки, не дотримано вимоги ст. 1, п. 2 ст. 3, ст. 4, п. 6 ст. 8, п. 1 та п. 2 статті 9 Закону України від 16.07.1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку»", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, в частині необхідності організації бухгалтерського обліку та складання первинних документів з врахуванням сутності господарської операції (відносин); відповідності змісту операцій, що зафіксовані в документах, реальним обставинам; прийняття до обліку та виконання лише документів на операції, що не суперечать нормативно-правовим актам, не завдають шкоди державі, підписаних уповноваженими на те особами; ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності з обов'язковим врахуванням вимог, встановлених відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку».

- абзац 59 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Таким чином, в порушення вимог п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) ТОВ «КОТЛАС» не підтверджено (завищено) суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 376 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму 376 грн. та не підтверджено здійснення господарських операцій на суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.»

- абзац 8 розділу 3.2 «Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Згідно наданих на перевірку договорів встановлено, що відвантаження та передача нафти здійснюється після отримання продавцем оплати, про що складаються відповідні акти приймання-передачі. Проте, згідно виписки банку, наданої на перевірку, не встановлено проведення оплати на адресу більшості постачальників не перераховувалась (ТОВ «СП «УКРКАРПАТОЙЛ ЛТД» код 23152126, Договір про спільну діяльність від 28.01.2008 року № 35/21» (код 534664291), Спільне підприємство «Каштан Петролеум Лтд» (), ПАТ «НАФТОХІМІК ПРИКАРПАТТЯ» код 152230, ПАТ «НПК-ГАЛИЧИНА» код 152388, Спільне підприємство «Бориславська нафтова компанія» код 22402928), в той час, як акти приймання-передачі все таки виписуються постачальниками ТОВ «КОТЛАС».

- абзаци 19-20 розділу 3.2 «Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Надані до перевірки акти приймання-передачі нафтопродуктів, акти транспортування, зберігання не відповідають затвердженій формі заповнення відповідного документу, а відповідні акти переробки нафтопродуктів від ПАТ «Укртатнафта» в ході перевірки не надавались.

Таким чином, неможливо підтвердити факт приймання, транспортування, зберігання та переробки нафтопродуктів».

- абзаци 31-32 розділу 3.2 «Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Таким чином, проведеною перевіркою ТОВ «КОТЛАС» встановлено неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року.

Враховуючи порушення, викладені в п. 3.1 та в порушення п. 44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) було встановлено завищення ТОВ «КОТЛАС» суми податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 329855927 грн., у т.ч.: за червень 2015 р. на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено реальність здійснення господарських операцій по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн.».

- абзац 4 розділу 3.3 «Висновок щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015»:

«У зв'язку з порушеннями викладеними в пунктах 3.1 та 3.2 даного акту перевірки підприємством було порушено п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI, в результаті чого ТОВ «КОТЛАС» було завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329855927 грн., в т.ч. за червень 2015 року на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн., а також не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн.».

- абзац 4 розділу 3.4 «Перевірка фінансових операцій, щодо яких виникають підстави вважати, що вони можуть бути пов'язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року:

«Враховуючи вищевикладене, дані операції відповідають критерію сумнівності згідно п. 12 Положення «Про порядок організації роботи при виявленні органами ДФС фінансових операцій, які можуть бути пов'язані з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму та фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення», затвердженого наказом ДФС України від 01.04.2015 року за № 230, розробленого відповідно до вимог Закону України від 14.10.2014 року №1702-VII «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів».

- абзаци 1-2 розділу 4 «Висновок»:

«Перевіркою встановлено наступні порушення:

- п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200, Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755 VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ «КОТЛАС» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329 855 927 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму ПДВ 329 855 927 грн.;

- не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ «КОТЛАС»:

1) по зареєстрованим податковим накладним на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647 479 316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.;

2) по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43 288 254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4 785 425,69 грн.».

Чернігівський окружний адміністративний суд своїм рішенням від 11 червня 2018 року позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 05.11.2015 року № та від 27.07.2016 року №. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 червня 2018 року та прийняти нову постанову, якою повністю задовольнити позов. На думку апелянта, рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, апелянт зазначає, що в оскаржуваному акті наведені висновки, які протиправно використовуються правоохоронними органами для обвинувачення ТОВ «КОТЛАС» та його службових осіб у вчиненні тяжких та особливо тяжких злочинах, передбачених Кримінальним кодексом України. Крім того, на думку апелянта, формулювання, що використовується в податковому законодавстві, дає підстави вважати акт, яким оформлено результат податкової перевірки, є рішенням контролюючого органу, яке відповідно до п.56.1 ст.56 ПК України може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Також, не погоджуючись частково з рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 червня 2018 року, відповідачі подали апеляційну скаргу, в якій просять скасувати вказане рішення в частині задоволення позовних вимог та прийняти нову постанову, якою відмовити ТОВ «КОТЛАС» в задоволенні позовних вимог повністю. На думку апелянтів, при прийнятті оскаржуваного рішення, в частині задоволення позовних вимог, судом невірно застосовано норми матеріального права та неповно з'ясовано обставини в цій частині, що мають значення для справи. Апелянти зазначили, що позивачем при розгляді справи не наведено розумної економічної (ділової) мети господарських операцій з придбання нафти у ПАТ «Укрнафта», ПАТ «Укртатнафта», сплати коштів цим же підприємством в якості експедиторів (транспортувальників) та переробників (ПАТ «Укртатнафта»), оплати послуг підприємств-зберігачів ПАТ «НК «Галичина» та ПАТ «Нафтохімік Прикарпаття» та подальшої реалізації цієї ж нафти (нафтопродуктів) ПАТ «Укрнафт» та ПАТ «Укртатнафта». Крім того, документальне оформлення цих господарських операцій здійснено неналежним чином, без урахування приписів Інструкції №281, з огляду на ненадання до перевірки доказів додержання умов договорів з придбання товару щодо своєчасної оплати та документального оформлення, а також позивачем не доведено реальності спірних господарських операцій, вчинених ТОВ «КОТЛАС» в період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року з контрагентами-постачальниками та покупцями, а відтак, вказані господарські операції не утворюють об'єкта оподаткування податком на додану вартість.

У відзиві на апеляційну скаргу позивача відповідачі зазначили ті ж самі доводи, що і у поданій ними апеляційній скарзі.

У судовому засіданні представником відповідача також було заявлено клопотання про залишення адміністративного позову без розгляду з підстав пропуску тримісячного строку звернення до суду.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Розглянувши доводи апеляційних скарг, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню, апеляційна скарга відповідачі не підлягає задоволенню, а рішення суду підлягає частковому скасуванню, з наступних підстав.

Як убачається з матеріалів справи, у період з 29.09.2015 року по 12.10.2015 року працівниками ГУ ДФС у Чернігівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «КОТЛАС» () з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року.

В ході перевірки було встановлено, що позивачем порушено п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200, Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ «КОТЛАС» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329 855 927 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму ПДВ 329 855 927 грн.; не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ «КОТЛАС» по зареєстрованим податковим накладним на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647 479 316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.; податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288 254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4 785 425,69 грн.

Результати перевірки оформлені актом від 20.10.2015 року № 1749/22/37298946.

05.11.2015 року на підставі висновків вказаного вище акта перевірки податковим органом були прийняті податкові повідомлення - рішення:

- № , яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 329 855 927,00 грн.;

- № , яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 31 320 186,30 грн.

Позивач, не погоджуючись з вказаними рішеннями податкового органу, звернувся до Головного управління ДФС у Чернігівській області зі скаргою.

За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень Головне управління ДФС у Чернігівській області рішенням від 29 грудня 2015 року № 3879/10/25-01-10-04-15 скасувало податкове повідомлення-рішення від 05.11.2015 року № 0 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у вигляді штрафних (фінансових) санкцій в сумі 37,60 грн.

27.07.2016 року на підставі вказаного вище рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 31 320 148,70 грн..

Фактичною підставою для прийняття оскаржених позивачем податкових повідомлень-рішень стали висновки податкового органу про те, що позивач безпідставно відобразив в податковому обліку господарські операцій з поставки нафтопродуктів, оскільки:

- не було надано документів щодо здачі в оренду електрообладнання для заправок ТОВ «СТ Оіл»;

- позивач, маючи основних постачальників ПАТ «Укрнафта» та ПАТ«Укртатнафта», які мають сталі ділові стосунки та перебувають під спільним контролем, реалізувавши товар наведеним суб'єктам господарювання, вчинив операції, що позбавлені господарської мети;

- не підтверджено реальності господарських операцій з контрагентами.

З приводу даних спірних правовідносин, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «КОТЛАС» на підставі договору, укладеного із ПАТ «Українська міжбанківська валютна біржа», допущено до участі в біржових аукціонах з продажу нафти сирої, газового конденсату власного видобутку і скрапленого газу в якості учасника аукціонів, що підтверджується відповідними аукціонними свідоцтвами.

20 травня 2015 року ТОВ «КОТЛАС» прийняло участь в біржовому аукціоні за наслідками якого укладено договори купівлі-продажу нафти із ПАТ «УКРНАФТА», ПАТ «УКРНАФТА», яке діяло на підставі Договору про спільну діяльність зі Спільним підприємством «Каштан Петролеум ЛТД» у формі ТОВ, Спільним підприємством «Каштан Петролеум ЛТД», ТОВ «Спільне підприємство «УКРКАРПАТОЙЛ ЛТД», з Спільним підприємством «Бориславська нафтова компанія», що підтверджується наявними у матеріалах справи договорами.

Згідно умов вказаних договорів предметом договорів є нафта власного видобутку, у кількості та вартості визначеній у договорах; доставка ТМЦ відбувається на умовах EXW до НГВУ «Полтаванафтогаз», НГВУ «Бориславнафтогаз», НГВУ «Надвірнанафтогаз», НГВУ «Долинанафтогаз», НГВУ «Надвірнанафтогаз», НГВУ «Охтирканафтогаз».

При цьому умовами договорів передбачено, що транспортування нафти з пункту відвантаження до пункту наливу, налив і подальше перевезення нафти залізничним або автомобільним транспортом покупець забезпечує самостійно у зазначені Додатком 1 терміни за окремими договорами, укладеними покупцем з транспортними (транспортно-експедиційними) організаціями з ПАТ «Укрнафта», яке діє на підставі Договору про спільну діяльність від 24.12.1997 року №999/97 з Компанією «Моментум Ентерпрайзис».

Також, між позивачем та ПАТ «УКРНАФТА», яке діє на підставі Договору про спільну діяльність з Компанією «Моментум Ентерпрайзис (Істерн Юроп) ЛТД)», укладено договори купівлі-продажу газового конденсату, предметом яких є газовий конденсат стабільний власного видобутку СД 999/97. Поставка товару здійснюється на умовах EXW НГВУ «Полтаванафтогаз», товарний парк ЦППН НГВУ «Полтаванафтогаз». Умови транспортування нафти з пункту відвантаження трубопроводом через філію ПАТ «Укртранснафта» «ПМН» на ПАТ «Укртатнафта». Передача нафти здійснюється у товарному парку ЦППН і НГВУ «Полтаванафтогаз».

На підтвердження реальності проведення господарських операцій з придбання нафти та газового конденсату за вищенаведеними договорами, позивачем надано суду: додатки до договорів, акти приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей, та платіжні доручення. Також ТОВ «КОТЛАС» надано до суду податкові накладні, які були виписані продавцями нафтопродуктів на користь Товариства, та які були зареєстровані у передбаченому законом порядку.

Крім того, Товариством на підтвердження виконання взятих на себе зобов'язань та транспортування нафти до місць зберігання, надано до суду договори зберігання нафти, укладені з ПАТ «НАФТОХІМІК ПРИКАРПАТТЯ» та ПАТ «Нафтопереробний комплекс - Галичина».

Згідно умов вказаних договорів, якісні показники нафти, що приймається зберігачем від поклажодавця та зберігання і в подальшому повертається Зберігачем зі зберігання, повинні знаходитись в межах, визначених класифікацією відповідно до ДСТУ 9965-76 (Зберігач - ПАТ «НПК-ГАЛИЧИНА») або ДСТУ 9965-76, 51858-2002 (Зберігач - ПАТ «НАФТОХІМІК ПРИКАРПАТТЯ») (п. 1.2 договорів зберігання). При прийманні нафти на зберігання та її здачі зі зберігання, зберігач визначає відповідність показників нафти вимогам, зазначеним у п. 1.2 даного Договору (п. 2.4 договорів зберігання).

Надання наведених вище послуг підтверджується наявними у матеріалах справи копіями актів приймання-передачі на зберігання нафти, актів виконаних робіт (наданих послуг), залізничними накладним та відомостями вагонів, рахунками на оплату, платіжними дорученнями, картками рахунку по контрагенту ТОВ «КОТЛАС», податковими накладними, сертифікатами якості по нафті, додатками до залізничної накладної.

На підтвердження факту транспортування нафти Товариством надано до суду копії договорів на надання транспортних та транспортно-експопослуг укладених з ПАТ «Укрнафта», додатки до вказаних договорів, акти на надання транспортних послуг, акти наданих послуг по договору-дорученню на надання транспортно-експедиційних послуг, звіти експедитора по Договору-дорученню на надання транспортно-експедиційних послуг.

Також ТОВ «КОТЛАС» надано до суду податкові накладні, які були виписані ПАТ «Укрнафта» на користь Товариства, які зареєстровані у передбаченому законом порядку та були враховані позивачем під час формування податкового кредиту.

На підтвердження подальшої реалізації придбаної нафти, позивач надав до матеріалів справи копію договору укладеного з ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта», платіжні доручення, які підтверджують повну оплату за поставлену нафту.

Також, частину придбаної нафти та газовий конденсат Товариством було перероблено у нафтопродукти. На підтвердження вказаних обставин позивачем надано до суду договір про надання послуг з переробки суміші нафти сирої та газового конденсату укладений між позивачем та ПАТ «Укртатнафта», акти прийому передачі суміші в переробку, акти прийому передачі наданих робіт з переробки суміші, акти приймання-передачі нафтопродуктів, рахунки фактури, податкові накладні, бухгалтерські довідки, ресурсні довідки вироблення готової продукції (нафтопродуктів), прейскуранти відпускних цін на нафтопродукти, акти змішування газового конденсату з нафтою, акти наданих послуг по відвантаженню нафтопродуктів трубопроводом, звіти виконавця, платіжні доручення, акти приймання-здавання нафти.

З метою транспортування нафти для її переробки до промислових майданчиків ПАТ «Укртатнафта» позивачем укладено декілька договорів про надання транспортно-експедиційних послуг з ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта». Фактичне транспортування нафти підтверджується податковими накладними та актами приймання-передачі, де зазначаються номер маршрутного доручення, маршрут із зазначенням початкового та кінцевого пункту, маси нафти, витрат при транспортуванні, тарифу транспортування та загальної вартості послуг. Розрахунок за надані послуги транспортного експедирування проведений у повному обсязі, що підтверджується платіжними дорученнями.

В подальшому, отримані за результатами переробки нафтопродукти були реалізовані

ПАТ «Укртатнафта» та ПАТ «Укрнафта», що підтверджується наявними у матеріалах справи договорами купівлі-продажу нафти, копіями додаткових угод до договорів, актами приймання-передачі нафтопродуктів, податковими накладними, платіжними дорученнями, актом звірки взаєморозрахунків між ПАТ «Укртатнафта» та ТОВ «КОТЛАС» станом на 30.09.2017 року, актом звірки за 01.01.2015-30.09.2017 роки контрагентів ТОВ «КОТЛАС», витягом з реєстру платіжних документів ПАТ «Укрнафта», реєстром отриманих ПАТ «Укрнафта» податкових накладних, реєстром виписаних ПАТ «Укрнафта» податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (ч. 1 ст.8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Відповідно до ч.1,2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарської операції пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

Згідно до п. 198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України).

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, визначеному платником податку в документах обліку, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави ( податковий кредит).

Аналогічної позиції дійшов Верховний Суд у постанові від 27.03.2018 року №2а-1670/7908/12.

Дослідивши всі матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що наявні у справі господарські договори і складені на їх виконання первинні бухгалтерські та податкові документи відповідають вимогам бухгалтерського і податкового законодавства та є належними і допустимими доказами по справі, дійсність і достовірність яких не була спростована відповідачем.

Дані докази повністю підтверджують фактичність здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами та правомірність відображення ним цих операцій у податковому обліку за вказані звітні періоди, а також спростовують висновки перевірки про завищення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість.

Водночас, зазначені в акті перевірки та апеляційній скарзі відповідача висновки про відсутність реального виконання господарських зобов'язань, порушення позивачем вимог податкового законодавства є нормативно необґрунтованими і документально не підтвердженими.

Зокрема, у Акті перевірки зазначено, що надані до перевірки акти приймання-передачі нафтопродуктів, акти транспортування, зберігання не відповідають затвердженій формі заповнення відповідного документу, а саме вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі - Інструкція).

Так, положеннями Інструкції та самого змісту додатків до Інструкції передбачено, що акт приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою № 5-НП складається у разі надходження нафти залізничним транспортом; товарно-транспортні накладні за формою 1-ТТН складаються в разі надходження нафти автомобільним транспортом; відвантажувальна відомість за формою № 4-НП, виходячи із положень підпункту 7.3.8 Інструкції, складається при відвантаженні нафтопродуктів залізничним транспортом; акт приймання-здавання нафтопродуктів за формою № 8-НП видається вантажоодержувачеві в разі відвантаження нафти із нафтопродуктопроводів.

Колегія суддів зазначає, що податковим органом при складанні акту перевірки не досліджувалось питання щодо виду транспорту, яким відбувалось транспортування товарів (нафтопродуктопровідним, автотранспортним, залізничним), та не встановлювалось, хто безпосередньо був вантажоодержувачем товарів (позивач чи особи з якими було укладено договори зберігання), не окреслено чіткий перелік первинних документів, який повинен супроводжувати операції з поставки товарів на користь позивача.

Натомість, дослідивши форму та зміст наявних у матеріалах справи актів приймання-передачі нафтопродуктів, актів транспортування, зберігання, колегія суддів дійшла висновку, що вони відповідають вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, а тому висновки податкового органу в цій частині є необґрунтованими.

Також, у Акті перевірки податковий орган зазначив, що під час проведення перевірки Товариством не було надано документи щодо підтвердження взаємовідносин з покупцями та постачальниками за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року (заявки на поставку товарів, відрядження, авансові звіти, подорожні листи та інші) по взаємовідносинам із наступними постачальниками: ПАТ «Укрнафта», ПАТ «Укртатнафта», Договір про спільну діяльність від 24.12.1997 року № 999/97, ТОВ «СП «Укркарпатойл», ПАТ «Дніпронафтопродукт», НГВУ «Полтаванафтогаз», СП «Каштан Петролеум ЛТД», СП «Бориславська нафтова компанія», Договір про спільну діяльність від № 35/21 від 28.01.2008 року, ПАТ «Нафтохімік Прикарпаття», ПАТ «Нафтопереробний комплекс - Галичина», ТОВ «Нова пошта».

Проте, як правильно зазначив суд першої інстанції, норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки.

Так, у п. 44.6 статті 44 Податкового кодексу України зазначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складання такої звітності.

Отже, вказана норма Кодексу лише визначає статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежує право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки.

Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

В даному випадку позивач скористався наданим йому КАС України правом та надав до суду копії підтверджуючих документів по господарських операціях з контрагентами. Крім того, позивачем додатково було надано до суду копії документів по контрагентам ПрАТ "Дніпронафтопродукт" та ТОВ "Нова Пошта".

Крім того, колегія суддів ставиться критично до висновків викладених в акті перевірки про те, що господарська діяльність ТОВ «КОТЛАС» має ознаки нереальності здійснення операцій, оскільки за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року чисельність працюючих ТОВ «КОТЛАС» становила 3 особи; балансова вартість основних фондів за перевіряємий період відсутня, а на кінець 2013 року вона становила 9,1 тис. грн.; відсутні наявні транспортні засоби (власні, орендовані), з огляду на те, що податковим органом не надано жодного належного доказу реальної відсутності у Товариства необхідних для здійснення спірних господарських операцій ресурсів, до того ж звичаями ділового обороту встановлені можливості залучення матеріально-технічних потужностей без їх реєстрації в уповноважених органах (зокрема, на умовах оренди та/або найму за цивільними договорами тощо).

Також колегія суддів вважає необґрунтованими висновки податкового органу про можливе проведення через ТОВ «КОТЛАС» грошових потоків на ТОВ «ВТФ Авіас» від ТОВ «Укрнафта», та відсутність економічної мети господарських операцій ТОВ «КОТЛАС» із ТОВ «СТ Оіл», з огляду на те, що вони не підтверджені належними і допустимими доказами, про що свідчать матеріали справи. До того ж вказані висновки є припущенням податкового органу, які судом оцінюються критично, та спростовуються наявними у матеріалах справи даними з виписки по рахунку ТОВ «КОТЛАС» № 4655 за період з 12.06.2012 року по 21.06.2017 року.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 КАС України, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів вважає, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності беззаперечно свідчать про факт здійснення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

У ході розгляду справи платником податків з огляду на приписи процесуального закону, підтверджено належними та допустимими доказами правомірність формування податкового кредиту та заявлення його до бюджетного відшкодування за реально вчиненими господарськими операціями.

Таким чином, враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується із викладеними у рішенні суду першої інстанції висновками про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 05.11.2015 року та № від 27.07.2016 року.

Крім того, колегія суддів вважає правильним й висновок суду першої інстанції про наявність підстав для відмови у задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 05.11.2015 року, оскільки вказане рішення скасовано Головним управлінням ДФС у Чернігівській області при розгляді скарги ТОВ «КОТЛАС» та відповідно до приписів пп. 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України є відкликаним, а тому не підлягає скасуванню.

Щодо позовної вимоги Товариства про визнання незаконними та скасування висновків акту № 1749/22/37298946 від 20.10.2015 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КОТЛАС» () з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015», колегія суддів зазначає наступне.

Так, у розумінні статті 4 КАС України справа адміністративної юрисдикції - це переданий на вирішення адміністративного суду публічно-правовий спір, у якому хоча б однією зі сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб'єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

До адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод (стаття 4, стаття 19 КАС України).

Із наведених норм випливає, що позивач на власний розсуд визначає, чи порушені його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень. Проте ці рішення, дія або бездіяльність повинні бути такими, які безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб'єктів відповідних правовідносин.

При цьому, відповідно до вимог ст. 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом: 1) визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; 2) визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; 3) визнання дій суб'єкта владних повноважень протиправними та зобов'язання утриматися від вчинення певних дій; 4) визнання бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправною та зобов'язання вчинити певні дії; 5) встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб'єкта владних повноважень; 6) прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1-4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб'єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.

Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Верховний Суд України у постанові від 16.09.2015 року у справі № 21-1465а15 зазначив, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

У своїй апеляційній скарзі позивач зазначив, що наведені в оскаржуваному акті висновки протиправно використовуються правоохоронними органами для обвинувачення ТОВ «КОТЛАС» та його службових осіб у вчиненні тяжких та особливо тяжких злочинах, передбачених Кримінальним кодексом України.

Як свідчать матеріали справи, оскаржувані висновки акту контролюючого органу дійсно породжують правові наслідки для позивача, відтак можуть бути предметом розгляду в порядку адміністративного судочинства, оскільки стосуються періоду перевірки з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року, який розслідується правоохоронними органами в межах кримінального провадження №0000722 від 16.04.2015 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.3 ст.212. ч.5 ст.191. ч.4 ст.368, ч.2 ст.364 КК України.

Зокрема, з ухвали слідчого судді Солом'янського районного суду міста Києва від 14.02.2018 року у справі №760/4132/18 вбачається, що наведене кримінальне провадження стосується періоду з березня до жовтня 2015 року де службові особи ТОВ «Галнафта» (), ТОВ «Гарант-УТН» ( , ТОВ «Техтрейд Груп» ( ), ТОВ «ТД «Прикарпаттянафтотрейд» (), ТОВ «КОТЛАС» ( , діючи спільно зі службовими особами ПАТ «ТФПНК «Укртатнафта» (), ПАТ «НПК-Галичина» ( ), вчиняючи анти конкурентні узгоджені дії, прийняли участь у аукціонах з продажу нафти сирої, газового конденсату власного видобутку і скрапленого газу, організованих та проведених ПрАТ «Українська міжбанківська валютна біржа», продавцем на яких виступало ПАТ «Укрнафта» ().

Крім того, можливість оскарження акту перевірки контролюючого органу через негативні правові наслідки, які він породжує для скаржника, підтверджується позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 04.09.2018 року у справі № 826/5608/17.

Так, мотивуючи своє рішення Верховний Суд зауважив, що: «Істотність цих обставин для розгляду справи полягає в тому, що фактично судовим рішенням, яке набрало законної сили, а також іншими доказами, наданими заявницею у цій справі, встановлено не просто відсутність фінансових правопорушень, виявлених відповідачем, але й доведено факт незаконного використання висновків акта перевірки та спричинення реальних негативних правових наслідків для інших осіб».

Як наслідок, Верховний Суд залишив в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києві від 05 вересня 2017 року, якою визнано протиправними та скасовано висновки Державної фінансової інспекції України, викладені в акті ревізії фінансово-господарської діяльності юридичної особи, а також постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2018 року, яким рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Враховуючи наведене вище, а також те, що під час розгляду справи судом було встановлено необґрунтованість висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, та протиправність винесених на підставі вказаних висновків податкових повідомлень-рішень, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав та, як наслідок, необхідність задоволення заявленої позивачем вимоги, оскільки саме так суд може відновити порушене право позивача та не допустити порушення його прав у майбутньому.

Також, колегія суддів вважає необгрунтованим та таким, що не підлягає задоволенню заявлене у судовому засіданні клопотання відповідача про залишення адміністративного позову без розгляду в частині вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, з підстав пропуску позивачем місячного строку на подання позову, з огляду на наступне.

Нормою, що регулює питання застосування строків звернення до адміністративного суду з позовами про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень є приписи пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у відповідності до якого з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.

Статтею 102 ПК України передбачено строк давності тривалістю 1095 днів.

За таких обставин строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду становить 1095 днів і обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено.

У той же час, відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України у разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження, відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Тобто, обов'язковою передумовою для застосування вказаної норми є проведення процедури адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення.

При цьому, у відповідності до пункту 56.17 статті 56 ПК України процедура адміністративного оскарження закінчується: днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у зазначений строк; днем отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги; днем отримання платником податків рішення Державної податкової адміністрації України або спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади в галузі митної справи; днем звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов'язань, що оскаржувались.

У листі Вищого адміністративного суду України від 01.11.2011 року №1935/11-13-11 зазначено, що при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючого органу суди повинні вирішувати питання на користь платника податків і застосовувати пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, який передбачає більш тривалий строк для звернення до суду (1095 днів), ніж пункт 56.19 цієї ж статті (один місяць).

На необхідності дотримання судами правила вирішення колізій у податковому законодавстві на користь платника податків наголошено також в Остаточному рішенні Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року у справі "Щокін проти України".

Європейський суд дійшов висновку про порушення прав заявника, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, зокрема, у зв'язку з тим, що національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника - платника податку, коли у його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.

З матеріалів справи вбачається, що за результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень Головним управлінням ДФС у Чернігівській області було прийнято рішення від 29 грудня 2015 року № 3879/10/25-01-10-04-15 про часткове задоволення скарги позивача та скасування податкового повідомлення-рішення від 05.11.2015 року № 0 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у вигляді штрафних (фінансових) санкцій в сумі 37,60 грн.

Отже, наведені обставини не є такими, що зумовлюють можливість застосування для цілей визначення строку на звернення до суду положень пункту 56.19 статті 56 ПК України, оскільки в даному випадку процедура адміністративного оскарження рішень податкового органу не завершилася повним задоволенням скарги, а тому застосуванню підлягають положення пункту 56.18 статті 56 ПК України.

Враховуючи оскарження позивачем рішень податкового органу, які прийняті у листопаді 2015 року та липні 2016 року, подання до суду позовної заяви у квітні 2018 року свідчить про дотримання встановленого пунктом 56.18 статті 56 ПК України 1095-денного строку на судове оскарження рішень контролюючого органу.

Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 18 червня 2018 року у справі №805/1146/17-а.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «КОТЛАС» задовольнити частково.

Апеляційну скаргу Чернігівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівської області, Головного управління ДФС у Чернігівській області - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 червня 2018 року - скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнати незаконними та скасування висновків акту перевірки та прийняти в цій частині нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати незаконними та скасувати висновки акту № 1749/22/37298946 від 20.10.2015 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КОТЛАС» () з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015" в наступних частинах:

- абзац 3 розділу 3.1. «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 року»":

«Причому податкова накладна на суму ПДВ 376 грн. виписана ТОВ «КОТЛАС» для ТОВ «СТ Оіл» () не зареєстрована в ЄРПН, чим було порушено вимоги п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України № 2755-VІ від 02.12.2010 року (зі змінами та доповненнями): податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту».

- абзаци 21-23 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 по 31.08.2015»:

«Слід зазначити, що господарська діяльність ТОВ «КОТЛАС» має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

- за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року чисельність працюючих ТОВ «КОТЛАС» становила 3 особи;

- балансова вартість основних фондів за перевіряємий період відсутня, а на кінець 2013 року вона становила 9,1 тис. грн.;

- відсутні наявні транспортні засоби (власні, орендовані) ;

- встановлено відсутність реального ланцюга постачання реалізованого товару.

Згідно вище викладеного, залучення ТОВ «КОТЛАС» до вказаних операцій поставки, переробки, транспортування, зберігання, враховуючи можливості ТОВ «КОТЛАС» здійснювати дані види операцій, їх об'єм, специфікацію, не містять під собою розумної економічної ділової мети.

Виходячи з наведеного, ТОВ «КОТЛАС» здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам».

- абзаци 28-29 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Проаналізувавши дані виписки ТОВ «КОТЛАС» по рахунку № 4655 за період з 12.06.2015 року по 31.08.2015 року, можна зробити висновок про невідповідність зазначених даних інформації, що міститься в ЄРПН за відповідний період. А саме, слід врахувати наступне: згідно даних ЄРПН за відповідний період взаємовідносини між ТОВ «КОТЛАС» та ТОВ «ВТФ Авіас» () відсутні, тобто ТОВ «ВТФ Авіас» не виступає ні постачальником ні покупцем для ТОВ «КОТЛАС». Аналогічна ситуація прослідковується щодо ТОВ «Барилит плюс» () та ТОВ ТД «Прикарпаттянафтотрейд» ().

До того ж, згідно проаналізованої схеми, вбачається можливе проведення через ТОВ «КОТЛАС» грошових потоків на ТОВ «ВТФ Авіас» (3461,74 грн.) від ТОВ «Укрнафта» (3461,77 грн.)».

- абзац 38 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Отже, при здійсненні вищезазначених операцій, ТОВ «КОТЛАС» не мало наміру отримати відповідний економічний ефект, тобто дані операції позбавлені ділової мети».

- абзац 52 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Враховуючи вищезазначену інформацію перевіркою не підтверджено реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ «КОТЛАС», тому при складанні документів, що були надані до перевірки, не дотримано вимоги ст. 1, п. 2 ст. 3, ст. 4, п. 6 ст. 8, п. 1 та п. 2 статті 9 Закону України від 16.07.1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку»", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, в частині необхідності організації бухгалтерського обліку та складання первинних документів з врахуванням сутності господарської операції (відносин); відповідності змісту операцій, що зафіксовані в документах, реальним обставинам; прийняття до обліку та виконання лише документів на операції, що не суперечать нормативно-правовим актам, не завдають шкоди державі, підписаних уповноваженими на те особами; ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності з обов'язковим врахуванням вимог, встановлених відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку».

- абзац 59 розділу 3.1 «Перевірка правильності визначення податкових зобов'язань ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Таким чином, в порушення вимог п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) ТОВ «КОТЛАС» не підтверджено (завищено) суму податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 376 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму 376 грн. та не підтверджено здійснення господарських операцій на суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.»

- абзац 8 розділу 3.2 «Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Згідно наданих на перевірку договорів встановлено, що відвантаження та передача нафти здійснюється після отримання продавцем оплати, про що складаються відповідні акти приймання-передачі. Проте, згідно виписки банку, наданої на перевірку, не встановлено проведення оплати на адресу більшості постачальників не перераховувалась (ТОВ «СП «УКРКАРПАТОЙЛ ЛТД» код 23152126, Договір про спільну діяльність від 28.01.2008 року № 35/21» (код 534664291), Спільне підприємство «Каштан Петролеум Лтд» (), ПАТ «НАФТОХІМІК ПРИКАРПАТТЯ» код 152230, ПАТ «НПК-ГАЛИЧИНА» код 152388, Спільне підприємство «Бориславська нафтова компанія» код 22402928), в той час, як акти приймання-передачі все таки виписуються постачальниками ТОВ «КОТЛАС».

- абзаци 19-20 розділу 3.2 «Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Надані до перевірки акти приймання-передачі нафтопродуктів, акти транспортування, зберігання не відповідають затвердженій формі заповнення відповідного документу, а відповідні акти переробки нафтопродуктів від ПАТ «Укртатнафта» в ході перевірки не надавались.

Таким чином, неможливо підтвердити факт приймання, транспортування, зберігання та переробки нафтопродуктів».

- абзаци 31-32 розділу 3.2 «Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ «КОТЛАС» () за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року»:

«Таким чином, проведеною перевіркою ТОВ «КОТЛАС» встановлено неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року.

Враховуючи порушення, викладені в п. 3.1 та в порушення п. 44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) було встановлено завищення ТОВ «КОТЛАС» суми податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 329855927 грн., у т.ч.: за червень 2015 р. на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено реальність здійснення господарських операцій по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн.».

- абзац 4 розділу 3.3 «Висновок щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015»:

«У зв'язку з порушеннями викладеними в пунктах 3.1 та 3.2 даного акту перевірки підприємством було порушено п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI, в результаті чого ТОВ «КОТЛАС» було завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329855927 грн., в т.ч. за червень 2015 року на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн., а також не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн.».

- абзац 4 розділу 3.4 «Перевірка фінансових операцій, щодо яких виникають підстави вважати, що вони можуть бути пов'язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року:

«Враховуючи вищевикладене, дані операції відповідають критерію сумнівності згідно п. 12 Положення «Про порядок організації роботи при виявленні органами ДФС фінансових операцій, які можуть бути пов'язані з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму та фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення», затвердженого наказом ДФС України від 01.04.2015 року за № 230, розробленого відповідно до вимог Закону України від 14.10.2014 року №1702-VII «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів».

- абзаци 1-2 розділу 4 «Висновок»:

«Перевіркою встановлено наступні порушення:

- п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200, Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755 VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ «КОТЛАС» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329 855 927 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму ПДВ 329 855 927 грн.;

- не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ «КОТЛАС»:

1) по зареєстрованим податковим накладним на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647 479 316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.;

2) по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43 288 254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4 785 425,69 грн.».

В іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Повний текст постанови виготовлено 27.09.2018 року.

Головуючий суддя: Є.В. Чаку

Судді: В.В. Файдюк

Є.І. Мєзєнцев