Справа № 803/3791/15
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2018-09-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 вересня 2018 року

Київ

справа №803/3791/15

адміністративне провадження №К/9901/27588/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,суддів: Гончарової І.А., Шипуліної Т.М., розглянув в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2016 у справі за позовом Приватного підприємства Торгівельна компанія «Укр-Петроль» до Нововолинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство Торгівельна компанія «Укр-Петроль» у листопаді 2015 року подало до суду позов про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 12.11.2015 № про визначення грошового зобов'язання з акцизного податку в сумі 74 209,54 грн за основним платежем та в сумі 37 104,77 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що під час проведення камеральної перевірки податкова звітність відповідно до вимог статті 76 Податкового кодексу України не перевірялась. Контролюючий орган фактично перевірив порядок визначення податкових зобов'язань та повноти їх нарахування, що може бути предметом документальної, а не камеральної перевірки. Позивач правильно відобразив в декларації з акцизного податку суми від реалізації товарів для комерційного використання, які не підлягають оподаткуванню акцизним податком. Посилаючись на положення підпунктів 14.1.4, 14.1.212, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212, підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, позивач наголошує на тому, що об'єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, обов'язковою умовою якої є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків. Продаж нафтопродуктів суб'єктам підприємницької діяльності для їх використання у підприємницькій діяльності не є роздрібною торгівлею нафтопродуктами.

Волинський окружний адміністративний суд постановою від 14.12.2015 позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 12.11.2015 № .

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07.11.2016 залишив без змін постанову Волинського окружного адміністративного суду від 14.12.2015.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, застосував норми матеріального права: підпункти 14.1.4, 14.1.212, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пункт 212.1.11 пункту 212.1 статті 212, підпункт 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, пункт 215.1 статті 215, пункт 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, положення Національного стандарту України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 № 130, статтю 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункт 1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442, підпункти 75.1.1, 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та зазначив, що об'єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, обов'язковою умовою якої є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків. Позивач здійснює як роздрібну торгівлю пальним, так і оптову торгівлю твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами. Контролюючий орган при проведенні камеральної перевірки досліджував лише розрахунок податкових зобов'язань з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (додаток 6 до декларації акцизного податку за серпень 2015 року), а первинні документи бухгалтерського та податкового обліку позивача, на підставі яких сформовані показники декларації акцизного податку за серпень 2015 року, не досліджував.

Володимир-Волинська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Волинській області оскаржила судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 29.11.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на те, що рішення судів попередніх інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права. Наголошує на тому, що відпуск нафтопродуктів відбувався на АЗС через паливно-роздавальні колонки із роздрукуванням чеків РРО на всю суму реалізованих через мережу АЗС нафтопродуктів. Через мережу АЗС проводиться роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві, такі операції є об'єктом оподаткування акцизним податком. Контролюючий орган правомірно провів камеральну перевірку, під час якої перевіряються не лише кількісні показники декларації.

Законом України «Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)» від 02.06.2016 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 2 червня 2016 року №1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 №1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 №2 «Про визначення дня початку роботи Верховного Суду» днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 24.09.2018 прийняв касаційну скаргу до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 25.09.2018.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 24.09.2015 у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Гончарова І.А., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, зважає на таке.

Суди попередніх інстанцій встановили, що підставою для визначення позивачу за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням податкового зобов'язання з акцизного податку слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті камеральної перевірки, про порушення позивачем вимог статей 213-216 Податкового кодексу України та Наказу Міністерства фінансів України від 23.02.2015 № 14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за серпень 2015 року в сумі 74 209,54 грн. Порушення полягали у тому, що позивач неправомірно відобразив у рядках 5.4 та 6.4 додатку № 6 декларації з акцизного податку вартість від реалізації пального для комерційного призначення в сумі 1 484 190,8 грн, тоді як через мережу АЗС здійснив операції з роздрібного продажу нафтопродуктів кінцевому споживачеві, що є об'єктом оподаткування акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, зважає на таке.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.

Згідно з підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж, зокрема, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу (нафтопродуктів, скрапленого газу, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також палива моторного альтернативного), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.

Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібного продажу нафтопродуктів кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

У підпункті 316.9 статті 316 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

У пункті 2 цих Правил установлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

У пунктах 34 та 35 цих Правил визначено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

Відповідно до підпункту 10.3.1.1 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України», затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315 ( 1315-2002-п ).

У підпунктах 10.3.1.3, 10.3.4.2 зазначеної Інструкції визначено, що відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП. У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками, за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). Відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.

Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Аналіз зазначених Верховним Судом норм матеріального права свідчить, що при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з реалізації суб'єктами господарювання підакцизних товарів (нафтопродуктів). Через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу. Відпуск пального відбувається усім кінцевим споживачам для некомерційного використання, оскільки таке використання не передбачає подальшу реалізацію пального.

Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального. При цьому немає диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання.

Враховуючи зазначене, Верховний Суд зазначає, що у суб'єкта господарювання, який здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій, виникає податкове зобов'язання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів.

Таким чином, доводи скаржника про те, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а відповідно такі операції є об'єктом оподаткування акцизним податком, є обґрунтованими.

За таких обставин усі здійснювані позивачем операції з продажу нафтопродуктів через мережу АЗС є роздрібним продажем нафтопродуктів, що є об'єктом оподаткування. Відтак, висновки судів попередніх інстанцій про необґрунтованість висновку контролюючого органу про заниження позивачем акцизного податку через те, що контролюючий орган провів камеральну перевірку, під час якої дослідив тільки податкову звітність і не дослідив первинних документів, є недоцільними. Перевірка первинних документів не призвела б до зміни висновків контролюючого органу про вчинення позивачем усіх операції з роздрібної торгівлі нафтопродуктами через АЗС та заниження останнім грошового зобов'язання з акцизного податку.

Суди попередніх інстанції неправильно застосували норми матеріального права, що призвело неправильного вирішення спору, тому касаційна скарга підлягає задоволенню, оскаржувані судові рішення відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України - скасуванню з ухваленням нової постанови про відмову в задоволенні позову повністю.

Керуючись пунктом 3 частини першої статті 349, статті 351, частин першої та п'ятої статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області задовольнити.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2016 скасувати та ухвалити нову постанову.

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді

Верховного Суду Л.І. Бившева

І.А. Гончарова

Т.М. Шипуліна