Справа № 802/808/16-а
Суддя: Гончарова І.А.
Дата ухвалення: 2018-09-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 вересня 2018 року

Київ

справа №802/808/16-а

адміністративне провадження №К/9901/26644/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар""

на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016 (колегія суддів: головуючий суддя - Біла Л.М., судді - Гонтарук В.М., Граб Л.С.)

у справі №802/808/16-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар""

до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

У травні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар"" (далі - Товариство) звернулося в Вінницький окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області (ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що контролюючий орган безпідставно та неправомірно застосував до позивача штрафні санкції, передбачені п. 127.1ст. 127 Податкового кодексу України. Так, за наслідками перевірки контролюючим органом виявлено несвоєчасне перерахування Товариством до бюджету суми узгодженого податкового зобов'язання самостійно визначеного податковим агентом по податку на доходи фізичних осіб в сумі 710 895, 14 грн., а також по військовому збору в сумі 26 120, 61 грн. Застосування до Товариства за вказані вище порушення штрафних санкцій на підставі п. 127.1ст. 127 ПК України, на думку Товариства, здійснено необґрунтовано та протиправно, оскільки позивач самостійно в добровільному порядку погасив зазначений борг, а приписами наведеної статті визначено розмір штрафних санкцій, що підлягають застосуванню до платника податків саме в разі ненарахування, неутримання та/або несплати узгодженого грошового зобов'язання. Таким чином, на думку позивача, в даному випадку має місце лише несвоєчасна сплата підприємством узгоджених сум грошового зобов'язання з відповідного податку, відповідальність за що передбачена ст.126 ПК України.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 11 липня 2016 року адміністративний позов задоволено повністю:

- визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення форми «Д» № від 19.05.2016 в частині визначення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 486 299, 87 грн. та податкове повідомлення - рішення форми «Д» № від 19.05.2016 року в частині визначення Товариству суми грошового зобов'язання з військового збору за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 16 328, 73 грн., прийняті ГУ ДФС у Вінницькій області щодо ТОВ " Вінницький завод пакувальних виробів " Вінтар";

- стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар" ( ) понесені судові витрати (судовий збір) в сумі 7 539, 45 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що допущене позивачем порушення норм податкового законодавства не становить склад правопорушення, передбаченого ст. 127 ПК України, а тягне за собою застосування штрафних санкцій, передбачених ст. 126 ПК України.

Не погоджуючись з зазначеним рішення суду першої інстанції, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку.

Так, постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016 апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області задоволено повністю, постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 11 липня 2016 року скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар" до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначила, що у разі виявлення під час однієї перевірки податкового агента декількох випадків не нарахування (неутримання, несплати) сум податку під час виплати доходу на користь громадян, застосуванню підлягають збільшені розміри штрафних санкцій, передбачених статтею 127 ПК України відповідно до кількості вчинених податкових правопорушень, що свідчить про правомірність застосування до Товариства штрафних санкцій вперше у розмірі 25%, за повторне порушення - 50%, а за порушення вчинене втретє - 75%.

Не погоджуючись з зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права просив його скасувати та залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 11 липня 2016 року. В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховано, що факт сплати Товариством сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору мав місце до виплати заробітної плати та передував їй, що свідчить про неправомірність застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій на підставі статті 127 ПК України, оскільки відповідальність за несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України передбачена ст. 126 вказаного кодексу.

21 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Відзиву на касаційну скаргу від відповідача не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, в період з 21.03.2016 по 29.04.2016 відповідачем проведено планову виїзну перевірку ТОВ "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2015.

За результатами перевірки складено акт №67/1401/00383679 від 11.05.2016 (а.с. 19-63).

Як вбачається з акту, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем, у тому числі:

- п.п.168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.176.1 "е" ст.176, п.176.2 "а" ст.176 ПК України, а саме: несвоєчасне перерахування до бюджету суми узгодженого податкового зобов'язання самостійно визначеного податковим агентом по податку на доходи фізичних осіб в сумі 710 895,14 гри., в результаті чого нарахована пеня в сумі 31 925, 42 грн.;

- п.п.168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.176.1 "е" ст.176, п.176.2 "а" ст.176, п.п.1.4, п.п. 1.6, п.16-1 Підрозділу 10 "Інші перехідні положення" ПК України, а саме: несвоєчасне перерахування до бюджету суми узгодженого податкового зобов'язання самостійно визначеного податковим агентом по військовому збору в сумі 26 120, 61 грн. за період з 03.08.2014 по 31.12.2015, в результаті чого нарахована пеня в сумі 763,14 грн.

На підставі акту та за результатами перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення форми "Д" від 19.05.2016:

- № від 19.05.2016, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та пеня в загальній сумі 580 225, 29 грн.;

- № від 19.05.2016, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та пеня в загальній сумі 17 091,87 грн. (а.с. 10, 12).

Надаючи оцінку вищевикладеним обставинам справи, колегія суддів суду касаційного інстанції виходить з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Пунктами 18.1, 18.2 статті 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов'язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

Згідно з пунктом 54.2 статті 54 ПК України грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом (Абзац 2 пункту 57.1 статті 57 ПК України).

У відповідності до вимог пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Таким чином, положення статті 126 ПК України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Погоджуючись з висновком суду першої інстанції, Суд виходить із того, що у разі, коли платник податків не сплачує суми самостійно узгодженого грошового зобов'язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.

Натомість згідно з пунктом 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за погашення суми податкового зобов'язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов'язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов'язків погашення такої суми податкових зобов'язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.

Передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого пунктом 169.4 статті 169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що Статтею 127 Податкового кодексу України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за не нарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Натомість коли мають місце нарахування, однак несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до ст. 126 вказаного кодексу. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати, а не від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу.

Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 Податкового кодексу України, а у разі якщо нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу, платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 127 Податкового кодексу України.

При вирішенні спорів суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом першої інстанції), ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом апеляційної інстанції) обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать платником податків допущено порушення норм податкового законодавства, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції до 15.12.2017), частини першої ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції після 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення чи було позивачем здійснено нарахування податку з доходів фізичних осіб та військового збору з сум виплаченої заробітної плати, а також дат виплати заробітної плати, перерахування до бюджету нарахованого та утриманого податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що має встановлюватись виключно на підставі первинних документів..

Проте як вбачається з оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції, суд не досліджував вказані обставини на підставі відповідних первинних документів.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку про порушення позивачем вимог законодавства щодо перерахування податку на доходи фізичних осіб виключно на підставі обставин, які було встановлено контролюючим органом під час проведення перевірки та зафіксовано в акті перевірки, що виключає можливість стверджувати про наявність таких порушень.

Крім того, як вбачається з акту, контролюючим органом була встановлена саме несвоєчасність перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а не його несплата.

Колегія суддів суду касаційної інстанції приймає до уваги доводи скаржника про те, що сплата податку на доходи фізичних осіб мала місце 29.01.2014 та 13.02.2014 (виплата заробітної плати 13.02.2014), а військового збору 20.05.2015 (виплата заробіної плати 02.06.2015) тобто до та разом з виплатою заробітної плати, що вірно було враховано судом першої інстанції, помилково не взято до уваги судом апеляційної інстанції та не жодним чином спростовано відповідачем.

Суд також звертає увагу на те, що у разі проведення нарахувань податку на доходи фізичних осіб на момент виплати такого доходу платник податків (податковий агент) не може нести відповідальність передбачену ст. 127 Податкового кодексу України. Несвоєчасна сплата (перерахування) є підставою для відповідальності передбаченої ст. 126 Податкового кодексу України.

Задовольняючи касаційну скаргу, суд також застосовує практику Європейського Суду з прав людини (далі - ЄСПЛ), зокрема, правову позицію, висловлену у справі «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06) від 14.10.2010, в якій ЄСПЛ дійшов висновку, що накладання органами державної влади на заявника додаткових зобов'язань зі сплати податку становило втручання в його майнові права у розумінні статті 1 Першого протоколу до Конвенції. Таким чином, Суд має встановити, чи було таке втручання виправданим відповідно до вимог цього положення.

Перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Друге речення першого пункту передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення «законів». Більш того, верховенство права, один із основоположних принципів демократичного суспільства, притаманний усім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним (рішення у справі «Ятрідіс проти Греції» (Jatridis v. Greece) [ВП], №31107/96, пункт 58, ЄСПЛ 1999-II).

Частиною 1 статті 345 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Відповідно до статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами норм матеріального права, колегія суддів вважає, що судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до помилкового скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 345, 349, 352, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницький завод пакувальних виробів "Вінтар"" - задовольнити.

Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016 скасувати, залишивши в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 11 липня 2016 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова