Справа № 804/1523/18
Суддя: Турлакова Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2018-05-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 травня 2018 року Справа № 804/1523/18
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Турлакової Н. В.
розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Криворізька теплоцентраль» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації, -
Публічне акціонерне товариство «Криворізька теплоцентраль» звернулось до суду із адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України з позовними вимогами про визнання протиправною та скасування податкової консультації №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що він звернувся до відповідача за наданням податкової консультації з питання можливості включення до податкового кредиту сум ПДВ по податковим накладним, що були отримані позивачем при придбанні товарів/послуг у минулих роках, включаючи випадки, коли з дати складання таких накладних минуло більше 1095 днів (2011-2015р.р.). Органом ДФС України було надано індивідуальну податкову консультацію та внесено відомості про неї в єдиний реєстр індивідуальних податкових консультацій 16.11.17 року за №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК. В зазначеній індивідуальній податковій консультації органами ДФС зроблено висновок, що з 01.01.2017 року терміни формування податкового кредиту платником податку (у тому числі платниками, які застосовують касовий метод) визначаються з урахуванням положень п. 198.6 ст. 198 ПКУ (не пізніше ніж 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017 року чи після цієї дати. При цьому, позивач зазначає, що ПАТ «Криворізька теплоцентраль» здійснює діяльність з виробництва, транспортування та постачання теплової енергії для різних категорій споживачів (населення, бюджетні установи та інші). Протягом 2011-2015р.р. виникнення податкових зобов'язань ПАТ «Криворізька теплоцентраль» визначало згідно п.187.10 ст.187 розділу V Податкового кодексу України. Відповідно і податковий кредит за операціями з придбання товарів, перелічених у цьому пункті (природний газ, вода), використаних у межах здійснення операцій з виробництва теплової енергії, також визначався касовим методом.
Позивач вважає цю податкову консультацію протиправною та такою, що суперечить нормам чинного податкового законодавства та порушує таким чином визначені чинним законодавством права позивача.
Відповідачем до суду подано відзив на позов, в якому зазначено, що податкова консультація №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р. є законною та обґрунтованою. Відповідач зазначає, що законодавцем чітко визначено, що з 01.11.2017 р. терміни формування податкового кредиту платниками податку визначається з урахуванням положень п.198.6 ст.198 ПК України (не пізніше 365 календарних днів з дати складання податкових/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017р. чи після цієї дати. Таким чином, відповідач звернув увагу на те, що з 01.01.2017р. встановлені інші терміни формування податкового кредиту платниками податку (у тому числі тими, які застосовують касовий метод податкового обліку ПДВ) та визначаються з урахуванням положень пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна. Крім того, позиція ДФС України із зазначеного питання викладена на загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі в підкатегорії 101.13.
18 квітня 2018 року представником позивача подано відповідь на відзив, в якому позивач просив відхилити доводи відповідача, зазначені у відзиві, задовольнити позовну заяву та визнати протиправною і скасувати податкову консультацію №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р.
Ухвалою суду від 02.03.2018 року відкрито провадження у справі та згідно ч.2 ст.257 КАС України ухвалено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
Дослідивши чинне законодавство та матеріали справи, суд доходить наступних висновків.
Публічне акціонерне товариство «Криворізька теплоцентраль» є платником податку на додану вартість та відповідно до п.187.10 ст.187 ПК України до 01.01.2016р. при визначенні дати виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту при постачанні теплової енергії фізичним та бюджетним установам застосовував касовий метод.
З метою правильного формування податкового кредиту з ПДВ, дотримання положень чинного законодавства, позивач звернувся з листом №2344/11 від 03.07.2017р. до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, про надання податкової консультації щодо правочинності віднесення до складу податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, які були виписані та своєчасно зареєстровані в ЄРПН в 2011-2015р.р., при формуванні податкового кредиту позивачем, який використовує «касовий метод».
16.11.2017 року Державною фіскальною службою України було надано Публічному акціонерному товариству «Криворізька теплоцентраль» індивідуальну податкову консультацію щодо порядку формування податкового кредиту підприємством, яке застосовує касовий метод податкового обліку та внесено відомості про неї в єдиний реєстр індивідуальних податкових консультацій за №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.
У зазначеній індивідуальній податковій консультації органами ДФС було зроблено висновок, що Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні", зокрема, внесено зміни до пункту 198.6 статті 198 ПК України. Зазначені норми набули чинності 01.01.2017 року. Отже, з 01.01.2017 р. терміни формування податкового кредиту платниками податку визначаються з урахуванням положень пункту 198.6 статті 198 ПКУ (не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017 чи після цієї дати.
Відносини, які виникли з приводу справляння податків і зборів, порядок адміністрування податків і зборів, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства в України регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до п.п.14.1.172 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податкова консультація індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.
П.п. 14.1.172-1 п.14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що індивідуальна податкова консультація це роз'яснення контролюючого органу, подана платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстрована в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до пп.14.1.266 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).
Відповідно до п.187.10 ст.187 ПК України платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом. Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.
Законом України №812-VІІІ від 24.11.2015 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо створення передумов для нової моделі ринку природного газу та забезпечення стабільності розрахунків підприємств енергетичної галузі", який набрав чинності з 01.01.2016 року, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України був доповнений пунктом 44, згідно з яким: "44.Тимчасово, до 1 січня 2019 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом. Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 цього Кодексу, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2019 року. У разі якщо операції, визначені цим пунктом, мають безперервний або ритмічний характер постачання, платники податку: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведену податкову накладну з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця. Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць".
Тобто, з 01.01.2016 року Публічне акціонерне товариство «Криворізька теплоцентраль», як платник податку на додану вартість, який здійснює постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря, визначає дату виникнення податкових зобов'язань і податкового кредиту за касовим методом.
Термін дії касового методу для платників податку, до яких відноситься позивач, Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" був продовжений до 01.01.2019 року.
Згідно з пп. 4 п.90 Розділу І Закону України №1797-VІІІ від 21.12.2016 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" (який в цій частині набрав чинності з 01.01.2017 року) до Податкового кодексу України внесено наступні зміни: "4) у пункті 198.6: абзац четвертий викласти в такій редакції: "У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу"; абзаци п'ятий - сьомий замінити одним абзацом такого змісту: "Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу".
До внесення змін Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України містив у собі, зокрема, наступні приписи: У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної. Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше: ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних; для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку".
Таким чином, з 01.01.2017 терміни формування податкового кредиту платниками податку встановлено як не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних. Зазначене правило поширено також на платників податку, які застосовують касовий метод.
Виходячи з вищевикладеного, платники, які застосовують «касовий метод», повинні формувати податковий кредит із відображенням його у податковій звітності у порядку, визначеному пунктом 198.6. статті 198 Податкового кодексу України у редакції, чинній з 01.01.2017.
Таким чином, суд не погоджується з доводами позивача про те, що платник податку, який застосовує касовий метод визначення податкових зобов'язань та податкового кредиту, має право включити після 01.01.2017 до податкового кредиту суму ПДВ, зазначену у податковій накладній, складеній до 01.01.2017, за правилами, встановленими ПКУ для касового методу до 01.01.2017, - протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунку платника податку.
У листі ДФС України №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.217 року зазначено, що з 01.01.2017 року термін формування податкового кредиту платниками податку (у тому числі платниками, які застосовують касовий метод) визначаються з урахуванням положень пункту 198.6 статті 198 ПКУ (не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складання податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), незалежно від того, коли була складена податкова накладна: до 01.01.2017 року чи після цієї дати.
Отже, право включити після 01.01.2017 до податкового кредиту суму ПДВ, зазначену у податковій накладній, складеній до 01.01.2017, і оплата по якій не здійснена, платник податку, який застосовує касовий метод, може лише за нормами, встановленими Податковим кодексом України після 01.01.2017, які мають безпосередню дію і не передбачають перехідного періоду (ультраактивної форми). Законодавчі підстави для формування податкового кредиту платниками, які використовують «касовий метод», за правилами пункту 198.6. статті 198 Податкового кодексу України в редакції до 01.01.2017 - протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунку платника податку, з 01.01.2017 відсутні.
Враховуючи вищевикладене, суд погоджується з викладеним відповідачем в індивідуальній податковій консультації щодо порядку формування податкового кредиту підприємством, яке застосовує касовий метод податкового обліку, наданій позивачу листом №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017 року.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п.52.2 ст.52 Податкового кодексу України).
Як передбачено п.53.2 ст.53 Податкового кодексу України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Відтак, слід зазначити про те, що позивачем не доведено порушення ДФС України приписів норм права при підготовці та оформленні листом №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р. індивідуальної податкової консультації Товариству.
Зміст наданої позивачу індивідуальної податкової консультації, не суперечить вимогам чинного податкового законодавства України. Правових підстав для скасування цієї індивідуальної податкової консультації не встановлено.
Відтак, відповідач ДФС України при наданні податкової консультації діяв в межах повноважень та у спосіб, визначений законом, висновки, викладені у податковій консультації відповідають вимогам чинного податкового законодавства.
У доповіді Європейської комісії «За демократію через право» (Венеційської комісії) «Верховенство права», схваленій на 86 пленарному засіданні 25 26 березня 2011 року, зазначено, що принцип юридичної визначеності є істотно важливим для питання довіри до судової системи та верховенства права. Він є істотно важливим також і для плідності бізнесової діяльності, з тим щоб генерувати розвиток та економічний поступ. Аби досягти цієї довіри, держава повинна зробити текст закону (the law) легкодоступним. Вона також зобов'язана дотримуватись законів (the laws), які запровадила, і застосовувати їх у передбачуваний спосіб та з логічною послідовністю. Передбачуваність означає, що закон має бути, за можливості, проголошений наперед до його застосування, та має бути передбачуваним щодо його наслідків: він має бути сформульований з достатньою мірою чіткості, аби особа мала можливість скерувати свою поведінку. Юридична визначеність вимагає, щоб юридичні норми були чіткими і точними та спрямованими на забезпечення того, щоб ситуації та правовідносини залишались передбачуваними. Зворотна дія [юридичних норм] також суперечить принципові юридичної визначеності, принаймні у кримінальному праві (ст. 7 ЄКПЛ), позаяк суб'єкти права повинні знати наслідки своєї поведінки; але це також стосується і цивільного та адміністративного права тієї мірою, що негативно впливає на права та законні інтереси [особи].
З огляду на викладене, дотримання принципу юридичної визначеності залежить перш за все від законодавця, яким повинно бути забезпечено чіткість та передбачуваність правових норм.
Питання ж щодо можливості формування податкового кредиту платниками, які використовують «касовий метод», в іншому порядку, ніж той, що визначений діючими з 01.01.2017 нормами Податкового кодексу України, може бути вирішено лише шляхом внесення відповідних змін до Податкового кодексу України.
З аналізу викладених норм вбачається, що податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надана така консультація. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.
Таким чином, кожен платник податків має право звернутись до контролюючого органу для отримання консультації з питань практичного використання норм податкового права.
Крім того, податкова консультація є правовим актом індивідуальної дії, який містить правову позицію контролюючого органу із застосування конкретних норм податкового законодавства, в межах повноважень.
Згідно з ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ч.3 ст.2 КАС України, основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі.
Відповідно до ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до ч.1 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Позивачем не доведено порушення ДФС України приписів норм права при підготовці та оформленні листом №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р. індивідуальної податкової консультації позивачу.
Зміст наданої ПАТ «Криворізька теплоцентраль» індивідуальної податкової консультації (лист №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р.), не суперечить вимогам чинного податкового законодавства України. Відтак, правових підстав для скасування цієї індивідуальної податкової консультації не встановлено.
За таких обставин суд приходить до висновку, що у задоволенні позовних вимог Публічного акціонерного товариства «Криворізька теплоцентраль» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації №2648/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 16.11.2017р., слід відмовити.
Керуючись ст.ст.241-250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Н.В. Турлакова