Справа № 819/1431/17
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2018-07-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 липня 2018 рокуЛьвів№ 876/2353/18

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Хобор Р.Б.

з участю секретаря судового засідання Мацьків М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Тернопільський центральний універмаг» та Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2018 року у справі № 819/1431/17 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільський центральний універмаг" до Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції - Дерех Н.В.,

час ухвалення рішення - 12.02.2018 року, 11:37 год,

місце ухвалення рішення - м. Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення - 15.02.2018 року,

В С Т А Н О В И В :

До Тернопільського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "Тернопільський центральний універмаг" (надалі позивач, ТОВ "ЦУМ") з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області (надалі відповідач, ГУ ДФС у Тернопільській області), в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Тернопільській області № від 09.06.2017 року, № від 09.06.2017 року, № від 09.06.2017 року, № від 09.06.2017 року.

Позовні вимоги мотивує наступним: щодо податкового повідомлення - рішення № від 09.06.2017 пояснили, що Головним управлінням ДФС у Тернопільській області не надано жодного доказу з`ясування ним у центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику з контролю за цінами, іншому органі, визначеному законом, звичайних цін на оренду приміщень. За звичайну ціну податковим органом помилково прийнято середню ціну оренди 1 кв. м по Тернопільському центральному універмазі без порівняння з іншими, незалежними та достовірними джерелами, без порівняння статистичної оцінки рівня цін у регіоні, а тому середні ціни реалізації не можуть бути визначені як виключно звичайні ціни. Щодо податкового повідомлення-рішення № від 09.06.2017 року вказали, що книга обліку розрахункових операцій №р/6 закінчилась перед проведенням обліку коштів по фіскальному чеку №1144 від 01.12.2014 року та здана контролюючому органу, а нова книга була зареєстрована контролюючим органом 02.12.2014 року, відтак не з вини товариства 01.12.2014 року у товариства була відсутня КОРО, а тому всі розрахункові операції, які були здійснені товариством 01.12.2014 року були відображені в КОРО 02.12.2014 року. Що стосується податкових повідомлень - рішень №, № від 09.06.2017 року, зазначили, що податковим органом безпідставно зроблено висновок про те, що паливо як додаткове благо водія використовувалося поза межами господарської діяльності Товариства, однак жодних належних доказів про це в Акті перевірки не зазначалося. Про цільове призначення отриманого водієм палива свідчать відповідні накази директора Товариства про відрядження, на основі яких заповнялися подорожні листи, в яких відображено водія, показники спідометру, точки виїзду та приїзду, витрати палива, тощо. Підкреслили, що припущення податкового органу про відсутність доцільності використання палива при здійснення господарської діяльності Товариством є безпідставним, оскільки під час проведення перевірки податковому органу були надані усі документи з приводу усіх робочих поїздок водія на легковому автомобілі. Тому винесені податковим органом податкові повідомлення рішення є неправомірними та підлягають до скасування.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2018 року у справі № 819/1431/17 позовні вимоги задоволено частково.

Постанову суду першої інстанції оскаржили позивач та відповідач, подавши на неї апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт - Товариство з обмеженою відповідальністю "Тернопільський центральний універмаг» покликається на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Апелянт свою апеляційну скаргу мотивує тим, що підтвердження використання палива Товариством в межах господарської діяльності та законності оплати військового збору за найманого працівника (ППР №, №), то варто зауважити, що саме критичне ставлення суду до документальних підтверджень використання палива для заправки автомобіля в цілому, як витрат, що пов'язані із здійсненням господарської діяльності, одночасно посилаючись на основний вид економічної діяльності Товариства, а саме надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, є цілком безпідставним та абсурдним, адже специфіка діяльності Товариства зумовлює пошук робіт, матеріалів для обслуговування та покращення його матеріально-технічної бази. Вже сама наявність службового транспорту та штатного водія, передбачає необхідність здійснення службових поїздок з метою, якщо й не здійснення основного виду економічної діяльності, то хоча б забезпечення можливості його здійснення, що теж входить до меж господарської діяльності Товариства. І в апріорі, окреслювати межі господарської діяльності товариства, виходячи з основного виду економічної діяльності, визначеного у виписці з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних - підприємців, не правильно, адже відбувається дискредитація поняття господарської діяльності, яке є ширшим від терміну основна економічна діяльність і має більше значення для розмежування витрат Товариства та додаткового блага у розумінні податкового законодавства України. Отже, факт здійснення поїздок в межах здійснення господарської діяльності товариства і у відповідності до роз'яснень Міністерства інфраструктури України, які містяться у Листі від 23.04.2013 р. № 4492/25/10-13, «Списання фактично витраченого палива та мастильних матеріалів для транспортних засобів ведеться на підставі подорожніх листів відповідно до фактичної вартості витраченого палива з урахуванням Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, які затверджені наказом Мінтрансу України від 10.02.98 р. № 43. Суб'єкти господарювання можуть використовувати самостійно виготовлені бланки первинних документів, у тому числі й подорожніх листів, які повинні містити реквізити типових або спеціалізованих форм, що передбачено п. 2.7 Положення про забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.95 р. № 88».

Що стосується оприбуткування коштів, то як уже зазначалось під час розгляду справи судом першої інстанції, в ТОВ «ЦУМ» книга обліку розрахункових операцій №р/6 закінчилась перед проведенням обліку коштів по фіскальному чеку №1144 від 01.12.2014 року. Заяву на реєстрацію нової книги було подано завчасно, ще в кінці листопада 2014 року і з нашої сторони було зроблено все можливе, щоб зареєструвати нову КОРО в максимально короткий час, однак нова книга обліку була зареєстрована контролюючим органом тільки 02.12.2014 року, а отже пропуск строків відбувся не з вини Товариства. Так, працівниками Товариства подано завчасно касову книгу на реєстрацію, про що було сказано ще при розгляді заперечень на акт перевірки комісією Головного управління ДФС у Тернопільській області та в суді представники Відповідача підтвердили цей факт та зазначили на те, що сама несвоєчасна проведена ними реєстрація касової книги мала місце через те, що на вирішення цього питання у них є 5 днів, що знову ж є протиправним, оскільки згідно п.3 гл.1 розд.2 Порядку № 417 від 28.08.2013 року для реєстрації КОРО є два робочих дні з дня отримання заяви, а тому контролюючий орган протиправно не здійснив своєчасну реєстрацію вказаної касової книги і виходить ситуація, за якої на думку контролюючого органу, Позивач зобов'язаний був на вказаний період часу повністю зупинити свою діяльність, що також не являється можливим, адже така позиція контролюючого органу прямо суперечить положенням ст. 19 Конституції України, норми якої є нормами прямої дії та ст. 19 Господарського кодексу України і розцінюється як незаконне втручанням в господарську діяльність суб'єкта господарювання. Отож, можна стверджувати, що дана несвоєчасність була допущена з вини саме контролюючого органу, який повинен був знати, що Товариство працює і по вихідним дням і зупиняти свою господарську діяльність не має можливості, як і очікувати реєстрації нової КОРО. Даний факт при розгляді справи в суді першої інстанції зі сторони Відповідача не оспорювався, однак суд все ж протиправно не прийняв це до уваги і ніяким чином не враховував при прийнятті рішення щодо розгляду даного питання, а саме несвоєчасності оприбуткування грошових коштів.

Також апелянт зазначає, що обставини справи не свідчать про несвоєчасне оприбуткування готівки, а вказують на неможливість внесення записів у зв'язку з відсутністю КОРО, крім того з наведеної норми ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» вбачається, що фінансові санкції можуть застосовуватися лише у разі встановлення факту неоприбуткування (неповного та/або несвоєчасного оприбуткування) готівки у касах підприємств, а не за порушення порядку ведення книги обліку розрахункових операцій (в даному випадку - за КОРО).

Просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2018 року у справі № 819/1431/17 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.

В апеляційній скарзі апелянт - Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області покликається на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Апелянт свою апеляційну скаргу мотивує тим, що єдиною підставою, яка лягла в основу оспорюваного рішення стала відсутність факту визначення податковим органом звичайних цін на даного роду послуги. Проте дана позиція суду не відповідає нормам податкового законодавства та фактичним обставинам справи, оскільки принцип звичайних цін в даному типі правовідносин і не повинен був застосовуватися.

Просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2018 року у справі № 819/1431/17 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Вислухавши суддю-доповідача, пояснення позивача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільський центральний універмаг» та Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області не підлягають до задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, що на підставі наказу ГУ ДФС у Тернопільській області №568 від 07.04.2017 року та направлень ГУ ДФС у Тернопільській області №942 від 18.04.2017 року виданого Катеринчуку І. І. - старшому державному ревізору - інспектору відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС у Тернопільській області, №943 від 18.04.2017 року виданого Шусту Андрію Вячеславовичу - головному державному ревізору - інспектору відділу перевірок платників основний галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС у Тернопільській області, № 944 від 18.04.2017 року виданого Лабівці Володимиру Богдановичу - головному державному ревізору Володимиру Богдановичу - головному державному ревізору - інспектору відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління аудиту ГУ ДФС у Тернопільській області, №945 від 18.04.2017 року, виданого Бригідиру Богдану Зиновійовичу - головному державному ревізору інспектору відділу контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області, №946 від 18.04.2017 року виданого Набожняк Марії Володимирівні - головному державному інспектору відділу погашення боргу Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області; на підставі п. п. 20.1.4 п.20.1, п.75.1 ст. 75, ст.77 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ із змінами та доповненнями проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "ЦУМ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року відповідно до затвердженого плану перевірки.

За наслідками проведеної перевірки складений Акт № 2915/19-00-14-01/14050674 від 19.05.2017 року та встановлено наступні порушення:

- абз.2 п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-УІ із змінами та доповненнями , ТОВ "ЦУМ" занижено податок на додану вартість на загальну суму 932949 грн. в тому числі по періодах: січень 2015 року на суму 36996 грн., лютий 2015 року на суму 36637 грн., березень 2015 року на суму 38431грн., квітень 2015 року на суму 31671 грн., травень 2015 року на суму 40584 грн., червень 2015 року на суму 33049 грн., липень 2015 року на суму 36996 грн., серпень 2015 року на суму 36996 грн., вересень 2015 року на суму 41302 грн., жовтень 2015 року на суму 34149 грн., листопад 2015 року на суму 41661 грн., грудень 2015 року на суму 39867 грн., січень 2016 року на суму 38663 грн., лютий 2016 року на суму 36360 грн., березень 2016 року на суму 41891 грн., квітень 2016 року на суму 32780 грн., травень 2016 року на суму 42641 грн., червень 2016 року на суму 33528 грн., липень 2016 року на суму 37475 грн., серпень 2016 року на суму 38432 грн., вересень 2016 року на суму 45968 грн., жовтень 2016 року на суму 35905 грн., листопад 2016 року на суму 53573 грн. та грудень 2016 року на суму 47394 грн.

-П.п. "г" 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п. 168.1.1, 168.1.2 ст.168, п.п. "а" п.171.2 ст.171, п.п. "а" п.176.2 ст.176, розділу ІУ Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-УІ, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 54122,30 грн;

-П.п. "а" п.171.2 ст.171 п.п. "а" п.п. 176.2 ст.176, п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-УІ із змінами та доповненнями, внаслідок чого донараховано військового збору в сумі 3715, 34 грн.

-П.2.6. гл. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за №40/10320 (із змінами та доповненнями), а саме: встановлено не своєчасне оприбуткування готівкових коштів в книзі обліку розрахункових операцій в сумі 15694,00 грн.

За результатами виявлених порушень податковим органом винесені наступні податкові повідомлення-рішення: № від 09.06.2017 року про порушення п.п. "а" п.171.2 ст.171, п.п. "а" п.176-2 ст.176 ПК України , в якому визначено грошове зобов'язання на суму 6419,95 грн., № від 09.06.2017 року - п.п. "г" ст.164.2.17, п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164 ПК України, п.167.1 ст.167 ПК України, п.п.168.1.1, 168.1.2 ст.168, п.п. "а" п.176.2 ст.176 ПК України на суму 94316,82 грн., № від 09.06.2017 року - п. 2.6. гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року №637 - на суму 78470 грн., № від 09.06.2017 року - порушення абз.2 п.188.1, ст.188 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-УІ із змінами і доповненнями 1166186,25 грн.

Зазначені вище податкові повідомлення - рішення 22.06.2017 року були оскаржені позивачем до Державної фіскальної служби України. Рішенням про результати розгляду скарги від 11.08.2017 року № 17658/6/99-99-11-01-01-25 Державна фіскальна служба України залишила без змін оспорювані податкові повідомлення - рішення.

Задовольняючи частково позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що в матеріалах справи відсутні докази, що також не знайшло свого підтвердження у судовому засіданні, що підтверджувало б наведення податковим органом такої статистичної оціни рівня цін реалізації на аналогічні товари, послуги, в даному випадку, на нерухоме майно для комерційних цілей (оренди).

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з наступних підстав.

Ч.2 ст. 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Щодо позовної вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень № від 09.06.2017 року та № від 09.06.2017 року, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців серії АГ №639778, основним видом економічної діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільський центральний універмаг" є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20).

У спірному випадку відповідачем винесене податкове повідомлення - рішення № від 09.06.2017 та податкове повідомлення - рішення № від 09.06.2017 року внаслідок того, що ТОВ "ЦУМ" не було перераховано податку з доходів фізичних осіб, а також військового збору за отримане працівником (водієм) ТОВ "ЦУМ" палива на легковий автомобіль ІЖ, яким здійснювалися поїздки по містах України. Такий дохід визначений податковим органом як отримане додаткове благо.

У відповідності до п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків передбачених статтею 165 цього кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпунктів 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. Якщо додаткові блага надаються у не грошовій формі, сума податку об'єкта оподаткування обчислюється за загальними правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті.

Додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV Кодексу) (п.п. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Кодексу)

В свою чергу, пунктом 164.5 статті Податкового кодексу України передбачено, що під час нарахування (надання) доходів будь-якій не грошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою К=100: (100-Сп), де К - коефіцієнт, Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

У такому самому порядку визначаються об`єкт оподаткування і база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законом строки.

Відповідно до п.п. 168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно п.п. 168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного одання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Відповідно до п.171.1 ст.171 Податкового кодексу України, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Згідно з п.171.2 ст.171 Податкового кодексу України, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату, (перерахування) до бюджету податку з інших доходів , є податковий агент - для оподаткування доходів з джерела їх походження в Україні.

Пунктом 176.2 статті 176 Податкового кодексу України передбачено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані, зокрема: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати а її рахунок, г) нести відповідальність у випадках, визначених цим Кодексом.

Виходячи із системного аналізу норм чинного законодавства України, отримані доходи працівником ТОВ "ЦУМ" ( водієм) у вигляді вартості отриманого палива на легковий автомобіль ІЖ, на думку колегії суддів, є додатковим благом у розумінні податкового законодавства України.

Вивчивши матеріали та обставини справи, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку, що такі поїздки не пов`язані із здійсненням господарської діяльності позивача, а також відсутні документи, що б підтверджували доцільність таких поїздок для реалізації господарської діяльності чи забезпечення можливості її здійснення позивачем.

За наведених обставин, колегія суддів приходить до переконання, що податковим органом правомірно винесені податкові повідомлення - рішення № від 09.06.2017 року та № від 09.06.2017 року.

Щодо позовної вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення № від 09.06.2017 року, колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 2.2, 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637, (далі Положення №637) передбачено, що підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку. Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Згідно із пунктом 7.15 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено у пункті 2.6 цього Положення.

Відповідно до абзацу третього статті 1 Указу Президента України від 12 липня 1995 року №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Як вбачається з фіскального звітного чека РРО №1144 від 01.12.2014 року, 01.12.2014 року здійснено облік готівкових коштів в сумі 15694,00 грн. отриманих при проведенні розрахунків із застосуванням РРО фіскальний № в повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО №р/7. Дана операція зареєстрована в КОРО 02.12.2014 року.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про порушення позивачем порядку здійснення розрахункових операцій по зазначених чеках.

Колегією суддів встановлено, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції було прийняте 09 червня 2017 року, тоді як порушення правил здійснення господарської діяльності за неоприбуткування (неповного прибуткування) готівки, мали місце 01.12.2014 року, тобто поза межами річного строку для застосування адміністративно-господарських санкцій за зазначені порушення.

Однак станом на 01.12.2014 року діяла ч. 2 ст. 250 Господарського кодексу України, згідно якої дія ч. 1 вказаної статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.

Згідно зі статтею 238 Господарського кодексу України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.

Однією із адміністративно-господарських санкцій може бути адміністративно-господарський штраф, який стягується із господарюючого суб'єкта до державного бюджету за порушення визначених законодавством України правил здійснення господарської діяльності (стаття 239 Господарського кодексу України).

А тому строки застосування адміністративно-господарських санкцій встановлені статтею 250 Господарського кодексу України, відповідно до частини другої до оспорюваних правовідносин не застосовуються..

Відтак, колегія суддів апеляційної інстанції прийшла до висновку, що фінансові санкції, застосовані на підставі пункту 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за по рушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 від 12 червня 1995 року, у розумінні статті 238 та статті 239 Господарського кодексу України є адміністративно-господарськими санкціями, застосування яких можливе лише в межах строків, встановлених статтею 250 Господарського кодексу України, а тому, застосування до позивача штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, здійснено відповідачем в межах строків, встановлених статтею 250 Господарського кодексу України. А відтак, визначення контролюючим органом у спірному податковому повідомленні-рішенні застосованих штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 78 470,00 грн є правомірним.

Щодо позовної вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення №004201401 від 09.06.2017 року, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, внаслідок порушення позивачем абз.2 п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, ГУ ДФС у Тернопільській області винесене податкове повідомлення-рішення № від 09.06.2017 року.

Виходячи із положень ст.188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

У відповідності до п.п.14.1.71 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

При цьому, статтею 39 Податкового кодексу України передбачено, що звичайна ціна на товари (роботи, послуги), збігається з договірною ціною, якщо інше не встановлено цим Кодексом і не доведено зворотне, в тому числі в результаті неможливості визначення звичайної ціни із застосуванням положень пунктів 39.3-39.4 цієї статті

У відповідності до п.13 Указу Президента України "Про деякі заходи з перегулювання підприємницької діяльності", індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митих цілях установлюються на підставі статистичної оціни рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів.

З огляду на це, звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях мають бути установлені на підставі статистичної оціни рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, проведеної уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку, а податковому органу заборонено встановлювати такі ціни.

Обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни покладається на податковий орган у встановленому порядку. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов`язаний обґрунтувати рівень договірних цін. Таким чином, якщо не доведене зворотне, звичайною вважається цін, визначена сторонами договору. При цьому, обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на податковий орган.

Для визначення звичайної ціни використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у спів ставних умовах. Однак при цьому необхідно врахувати, чи є умови таких договорів співставними, важливе значення також мають і властивості товарів, які є предметом купівлі-продажу.

При визначенні звичайної ціни на об`єкт нерухомості слід враховувати такі умови, як його місцерозташування, фізичний стан, а також те, чи здійснювалось поліпшення такого об`єкта. Звичайна ціна об`єкта нерухомості не може бути визначена без належної оцінки зазначених економічних факторів.

З`ясування рівня звичайних цін має відбуватися відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація надаватися уповноваженим державним органом. Таким чином, будь-які дані, надані приватним структурам чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо) не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни.

Таким чином, звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях мають бути установлені на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, проведеної уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що це ж саме стосується і щодо встановлення ринкових цін з передачі в оренду нерухомого майна. При цьому, при передачі в оренду нерухомого майна слід враховувати належність будівель та споруд до однакових класифікаційних типів, з урахуванням їх функціонального призначення, виходячи із Державних класифікаторів, а також їх площу та місцезнаходження.

Тому, метод, який застосовувався податковим органом при визначенні рівня звичайних цін у даному випадку не передбачений Податковим кодексом України. При цьому, на думку суду, податковий орган не може самостійно встановлювати звичайну ціну на товар (роботу, послугу).

В спірному випадку, в матеріалах справи відсутні докази, що підтверджувало б наведення податковим органом такої статистичної оціни рівня цін реалізації на аналогічні товари, послуги, в даному випадку, на нерухоме майно для комерційних цілей (оренди).

Таким чином, приймаючи рішення щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення рішення №004201401 від 09.06.2017 року, колегія суддів приходить до переконання, що податковим органом під час проведення перевірки не було з`ясовано інформації про звичайні ціни, які склалися на ринку ідентичних товарів (робіт, послуг), а саме у контексті передачі в оренду нерухомого майна,

При цьому, податковим органом не подано належних та допустимих доказів, а також не підтверджено те, що під час проведення перевірки ним було з`ясовано економічне обґрунтування встановлених на передане в оренду нерухоме майно. Крім того, відповідачем у своїх висновках не зазначений рівень звичайної ціни на ринку ідентичних товарів ( робіт, послуг), що на, думку суду, суперечить обов`язку повного та всебічного дослідження податковим органом змісту проведення спірної господарської операції, і, як наслідок, неправомірність винесення оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.

Крім цього, при прийнятті рішення по суті всіх позовних вимог, суд враховує Рішення ВАСУ від 21 липня 2016 року у справі № К/800/9365/16: "Роз'яснення цієї норми містяться в рішеннях Європейського суду з прав людини. Зокрема, у рішенні в справі "Щокін проти України" (п. 49) ЄСПЛ вказав, що збільшення податковим органом зобов'язання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих статтею 1 Протоколу 1 до Конвенції. Таке втручання за Конвенцією може бути визнане тільки якщо здійснене на умовах, передбачених законом. Так, у пп. 50-51 згаданого рішення ЄСПЛ зазначає: "Найпершою та найбільш важливою вимогою ст. 1 Протоколу 1 до Конвенції є те, що будь-яке втручання державних органів у мирне володіння майном повинне бути законним: друге речення першого параграфу наділяє правом позбавляти майна лише "на умовах, передбачених законом" і другий параграф визначає, що Держава має право контролювати використання майна шляхом введення в дію "законів". Більше того, верховенство права, один з фундаментальних принципів демократичного суспільства, притаманний всім статтям Конвенції. Це поняття (поняття "закону") вимагає, перш за все, щоб заходи, що застосовуються, ґрунтувалися на національному законодавстві. Воно також посилається на якість закону, що застосовується, вимагаючи його доступності для осіб, яких він стосується, точності та передбачуваності в його застосуванні".

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції належним чином з'ясовані всі обставини справи, їм надано правильну юридичну оцінку, порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б призвести до зміни чи скасування рішення суду, не встановлено. Рішення суду першої інстанції викладено достатньо повно, висновки обґрунтовані з посиланням на конкретні норми Законів України та відповідають чинному законодавству.

А відтак, аргументи апеляційних скарг жодним чином не спростовують обставин встановлених судом, не містять підстав, які свідчили б про неправильне застосування судом першої інстанції матеріального або процесуального права та заперечуються матеріалами справи.

Згідно з ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

На підставі наведеного колегія суддів прийшла до висновку, що судом першої інстанції, при вирішенні оскаржуваної постанови вірно дано правову оцінку обставинам справі та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, що згідно ст. 316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.308, 310, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тернопільський центральний універмаг» - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області- залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2018 року у справі № 819/1431/17 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Р. Б. Хобор
Повне судове рішення складено 01.08.2018 року