Справа № 803/1163/16
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2018-08-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 серпня 2018 року

Київ

справа №803/1163/16

адміністративне провадження №К/9901/23342/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Бившевої Л.І. (суддя доповідач), Хохуляка В.В., Шипуліної Т.М., розглянув заяву Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 20.02.2017 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» до Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, третя особа, яка не заявляє самостійні вимоги на предмет спору - Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ у серпні 2016 року звернулося до суду з позовом, в якому просила скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.07.2016 № про визначення грошового зобов'язання з акцизного податку в сумі 997 069,82 грн, у тому числі 664 713,21 грн за основним платежем та 332 356,61 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, та № про визначення грошового зобов'язання з акцизного податку в сумі 1 129 792,79 грн, у тому числі в сумі 753 195,19 грн за основним платежем та в сумі 376 597,6 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Волинський окружний адміністративний суд постановою від 08.09.2016 адміністративний позов задовольнив повністю. Визнав протиправними і скасував зазначені податкові повідомлення-рішення.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25.01.2017 залишив без змін постанову Волинського окружного адміністративного суду від 08.09.2016.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 20.02.2017 відмовив у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 08.09.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2017.

Новомосковська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Дніпропетровській області у травні 2017 року подала до Верховного Суду України заяву про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 20.02.2017 з підстави, встановленої у пункті 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України, в якій просить скасувати ухвалу та направити справи до суду касаційної інстанції для подальшого розгляду.

Заявник свої вимоги обґрунтовує тим, що Вищий адміністративний суд України неоднаково застосував одні і ті самі норми матеріального права, що спричинило ухвалення різних за змістом судових рішень у подібних правовідносинах: ухвали, щодо якої подано заяву про перегляд, та ухвал цього суду від 19.07.2016 у справі №825/3089/15-а (К/800/54544/15) та від 15.09.2016 у справі № 803/885/15-а.

Верховний Суд України ухвалою від 10.07.2017 відкрив провадження у справі.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

У зв'язку з припиненням діяльності Верховного Суду України, згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями для розгляду справи визначено колегію суддів Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач), Шипуліна Т.М., Хохуляк В.В.

Верховний Суд, з'ясовуючи питання наявності обставин для перегляду ухвали від 20.02.2017 з підстави, передбаченої у пункті 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України (неоднакове застосування судом касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права, що спричинило ухвалення різних за змістом судових рішень у подібних правовідносинах), зважає на таке.

Вищий адміністративний суд України ухвалами від 19.07.2016 у справі № 825/3089/15-а (К/800/54544/15) та від 15.09.2016 у справі № 803/885/15-а залишив в силі судові рішення судів попередніх інстанцій про відмову в задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про визначення суб'єкту господарювання грошового зобов'язання з акцизного податку за операціями з роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) з використанням талонів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток). Суд касаційної інстанції застосував положення підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, пункту 10 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» від 20.12.1997 № 1442, положення Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496, та дійшов висновку, що при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється роздрібний, а не оптовий продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливно-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу. Акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального. При цьому диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає. Тому, такі операції є об'єктом оподаткування акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Суди попередніх інстанцій у справі № 803/1163/16, в якій подано заяву про перегляд ухвали суду касаційної інстанції, застосували положення підпунктів 14.1.4, 14.1.212, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, пункту 22 статті 1 Закону України «Про захист прав споживачів», частини першої статті 698, частини першої статті 712 Цивільного кодексу України, статей 42, 52, частини третьої статті 265 Господарського кодексу України, і зазначили, що об'єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, обов'язковою умовою якої є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків. Продаж нафтопродуктів суб'єктам підприємницької діяльності для їх використання у підприємницькій діяльності не є роздрібною торгівлею нафтопродуктами. Здійснення позивачем продажу нафтопродуктів шляхом передачі покупцям карток на пальне, талонів та смарт-карток, на підставі яких покупці в подальшому отримували паливно-мастильні матеріали, не є роздрібною торгівлею нафтопродуктами, оскільки право власності на нафтопродукти переходить до покупця з моменту підписання сторонами видаткової накладної на товар. Фактичне придбання товару відбулося в момент отримання карток на пальне, талонів та смарт-карток, а на АЗС здійснювався відпуск пального, дата якого не співпадала з датою переходу права власності на товар.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 20.02.2017 у справі № 803/1163/16 (К/800/4402/17), про перегляд якої подано заяву, відмовив у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою на судові рішення судів попередніх інстанцій про задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення про визначення суб'єкту господарювання акцизного податку за операціями з роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) із використанням талонів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток), мотивуючи свою позицію тим, що зміст оскаржуваних судових рішень не дає підстав для висновку про те, що суди попередніх інстанцій неправильного застосували норми матеріального чи процесуального права, обґрунтування касаційної скарги, її зміст і доводи не викликають необхідності перевірки матеріалів справи.

Отже, суд касаційної інстанції при вирішенні справи № 803/1163/16 (К/800/4402/17) визнав правильним застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, які регулюють правовідносини, що пов'язані з визначенням контролюючим органом грошового зобов'язання з акцизного податку за зазначеними операціями.

При цьому Вищий адміністративний суд України по-іншому застосував норми матеріального права, які регулюють подібні правовідносини, пов'язані з оподаткуванням акцизним податком операцій з продажу нафтопродуктів шляхом передачі покупцям карток на пальне, талонів та смарт-карток, на підставі яких покупці в подальшому отримували паливно-мастильні матеріали. Інше застосування Вищим адміністративним судом України, ніж у перших справах, норм матеріального права у подібних правовідносинах, спричинило ухвалення різних за змістом судових рішень.

Таким чином, підтвердилися обставини для перегляду ухвали суду касаційної інстанції від 20.02.2017 у справі № 803/1163/16 (К/800/4402/17), передбачені у пункті 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України (неоднакове застосування судом касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права, що спричинило ухвалення різних за змістом судових рішень у подібних правовідносинах).

За результатами перегляду ухвали Вищого адміністративного суду України від 20.02.2017 у справі № 803/1163/16 (К/800/4402/17), Верховний Суд, вирішуючи питання щодо застосування норм права, що регулюють правовідносини, пов'язані з оподаткуванням акцизним податком операцій з продажу нафтопродуктів шляхом передачі покупцям карток на пальне, талонів та смарт-карток, на підставі яких покупці в подальшому отримували паливно-мастильні матеріали, зважає на таке.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.

Згідно з підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж, зокрема, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу (нафтопродуктів, скрапленого газу, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також палива моторного альтернативного), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.

Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібного продажу нафтопродуктів кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

У підпункті 316.9 статті 316 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Згідно з пунктом 10 постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» від 20.12.1997 року № 1442 розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов'язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.

У пункті 2 цих Правил установлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

У пунктах 34 та 35 цих Правил визначено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

Відповідно до підпункту 10.3.1.1 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України», затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315 ( 1315-2002-п ).

У підпунктах 10.3.1.3, 10.3.4.2 зазначеної Інструкції визначено, що відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП. У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками, за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). Відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.

Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Аналіз застосованих Верховним Судом норм матеріального права свідчить, що при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання підакцизних товарів (нафтопродуктів). Через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу. Відпуск пального відбувається усім кінцевим споживачам для некомерційного використання, оскільки таке використання не передбачає подальшу реалізацію пального. Тому, контролюючий орган не мав обов'язку встановлювати мету використання контрагентами позивача придбаних нафтопродуктів.

Окрім того, згідно з листом Державної фіскальної служби України від 20.01.2015 № 1519/7/99-99-19-03-03-17, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група, що відповідає вимогам щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 № 199, якими визначено формат та розрядність даних, що зберігається у фіскальній пам'яті РРО, у якому передбачено відображення не менше 6 груп з оподаткування товарів (послуг).

Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального. При цьому диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає.

Враховуючи зазначене, Верховний Суд зазначає, що у суб'єкта господарювання, який здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій, виникає податкове зобов'язання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів.

Враховуючи наведене, висновок суду касаційної інстанції про те, що зміст оскаржуваних судових рішень не дає підстав вважати, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального чи процесуального права, зроблений в результаті порушення норм матеріального права, що призвело і до порушення судом касаційної інстанції норм процесуального права, що полягає у тому, що цей суд не здійснив касаційного розгляду справи, а відмовив у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою, яка містить доводи, що викликають необхідність перевірки матеріалів справи.

Підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, передбачено, що заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, розглядаються за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Відповідно до частини першої статті 241 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017) справи розглядаються Верховним Судом України за правилами, встановленими главами 2 («Касаційне провадження») і 3 («Перегляд судових рішень Верховним Судом України») розділу IV цього Кодексу.

За змістом частини першої статті 227 глави 2 розділу IV цього Кодексу підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи для продовження розгляду є порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели до постановлення незаконної ухвали, яка перешкоджає подальшому провадженню у справі.

Враховуючи наведене, ухвалу суду касаційної інстанції про відмову у відкритті касаційного провадження належить скасувати, а справу направити для продовження розгляду до суду касаційної інстанції.

Керуючись підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Заяву Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 20.02.2017 задовольнити.

Ухвалу Вищого адміністративного суду України від 20.02.2017 скасувати, а справу направити для продовження розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Постанова є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді

Верховного Суду Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк

Т.М. Шипуліна