Справа № 808/3229/16
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2018-06-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

12 червня 2018 рокусправа № 808/3229/16

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючий суддя: Добродняк І.Ю.

судді: Бишевська Н.А. Семененко Я.В.

за участю секретаря судового засідання: Кязимової Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі

апеляційну скаргу Запорізької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2018 року (головуючий суддя Бойченко Ю.П.)

у справі № 808/3229/16

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1,

до Запорізької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області,

про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до суду з адміністративним позовом до Запорізької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просила визнати протиправним та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 № НОМЕР_1,

- податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 № НОМЕР_2,

- податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 № НОМЕР_3,

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 09.09.2016 № 041,

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 09.09.2016 № 042,

- вимогу про сплату боргу з єдиного внеску від 09.09.2016 № Ф-016,

- вимогу про сплату боргу з єдиного внеску від 09.09.2016 № Ф-017.

Позовні вимоги обґрунтовані відсутністю порушень з боку ФОП ОСОБА_1 вимог законодавства, що підтверджується відповідними первинними документами, наданими підприємцем, а тому визначення контролюючим органом сум податку, збору та застосування штрафних санкцій є безпідставним.

Висновки відповідача, викладені в акті перевірки, є помилковими, а саме: віднесення до суми витрат вартості використаного пального, придбаного у постачальників та списаного відповідно до первинних документів за нормою вищою, ніж встановлено чинним законодавством; використання праці неоформлених найманих робітників; невиконання функцій податкового агента при виплаті оподатковуваного доходу у вигляді додаткового блага, що виявилось у придбанні запасних частин на орендований транспортний засіб і віднесення цих витрат до складу валових витрат, оскільки до перевірки не надано підтверджуючих документів щодо виплати суми компенсації за оренду транспорту. Позивач зазначає, що при використанні пального застосовувались коригуючі коефіцієнти, що не взято до уваги податковим органом; неоформлені працівники проходили стажування у підприємця, що підтверджується відповідними документами з центру зайнятості; ремонт орендованого транспортного засобу проводився відповідно до умов договору оренди.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 20.11.2017 адміністративний позов задоволено.

Постанову суду мотивовано тим, що з урахуванням того, що ФОП ОСОБА_1 до матеріалів справи надано первинні документи (подорожні листи), які підтверджують використання пального в господарській діяльності, а також накази, якими передбачено використання коригуючих коефіцієнтів при розрахунку норм витрат пального, є правомірним списання позивачем пального на загальну суму 409613,37 грн.

Щодо використання ФОП ОСОБА_1 праці неоформлених робітників, то у ФОП ОСОБА_1 не виникло обовязку утримувати податки з цих осіб та сплачувати єдиний внесок за них, оскільки вони не набули статусу найманих працівників в період проходження стажування (навчання), отже оскаржувані рішення податкового органу та вимоги про сплату боргу з єдиного соціального внеску є протиправними.

Щодо невиконання функцій податкового агента при виплаті оподатковуваного доходу у вигляді додаткового блага, суд зазначив, що визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб у вигляді додаткового блага є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах. Суд не погодився з висновками контролюючого органу про отримання ОСОБА_2 доходу у вигляді додаткового блага, оскільки відповідачем не доведено, що транспортний засіб марки DAF, модель 95 XF 380, використовувався позивачем на безоплатній основі, а витрати на придбання запасних частин до нього безпідставно включено до складу валових витрат. Висновки податкового органу спростовуються додатковою угодою від 31.12.2015, відповідно до якої кінцевий строк розрахунків за договором оренди наступає 31.12.2016. Отже, позивач не міг надати до перевірки докази оплати за використання орендованого транспортного засобу, ремонт автомобілю здійснювався відповідно до умов договору оренди та вимог чинного законодавства.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду як таку, що винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.

Відповідач наполягає на тому, що позивачем не надавались первинні документи, які підтверджують обґрунтованість списання пального, використання праці неоформлених осіб та придбання запасних частин на орендований транспортний засіб. В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач наводить обставини, викладені в акті перевірки.

Представник відповідача в судове засідання не зявився, про час і місце судового засідання повідомлений судом належним чином.

Представник позивача в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечує, вважає оскаржену постанову суду першої інстанції обґрунтованою та правомірною.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, внаслідок наступного.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, відповідачем - Запорізькою обєднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області проведено виїзну планову документальну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань правильності визначення сукупного оподатковуваного доходу за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт №31/08-29-13-04/НОМЕР_4 від 26.08.2016.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:

- п. 5 р. IV, п.п. 8, п.п. 1 п. 2 р. III Наказу від 02.10.2015 №859, а саме порушення порядку заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік;

- п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 177.4 ст. 177 ПК України, а саме: необґрунтоване включення до складу валових витрат на загальну суму 409613,37 грн., які не підтверджені первинними документами, що засвідчують використання дизельного пального в господарській діяльності;

- пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1, пп. 168.4.1 п. 168.4 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині своєчасності та повноти нарахування, утримання та перерахування податку на доходи фізичних осіб в період 2-3 кв. 2015 року, в результаті чого занижено податок на загальну суму 1056,73 грн.;

- -пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16, пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49, п. 51.1 ст. 51, п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, п. 1.2, п. 3.2, п. 3.3, п. 3.4, п. 3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 №1020 та Наказу Міндоходів України від 21.01.2014 №49, а саме в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) суми нарахованих (виплачених) доходів відображені не в повному обсязі;

- пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167 ПК України, а саме занижено податок на доходи фізичних осіб у сумі 2541,81 грн.;

- п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, ч. 7, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування», а саме заниження за період 2013-2015 років суми чистого доходу від підприємницької діяльності, в результаті чого занижено зобовязання зі сплати єдиного внеску на суму 142135,84 грн.;

- п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 1 ч. 1 ст. 7, ч. 5, ч. 7 ст. 8, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування», а саме у звітності сум нарахованої заробітної плати встановлено заниження сум нарахованої заробітної плати у 2015 році на загальну суму 7 316 грн., в результаті чого занижено зобовязання зі сплати єдиного внеску у 2015 році на суму 3015,65 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем винесено наступні рішення та вимоги:

- податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 №, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб;

- податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 №, яким збільшено податкове зобовязання на суму 68814,34 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 17203,59 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування;

- податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 №, яким збільшено податкове зобовязання на суму 3598,55 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 2311,67 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 09.09.2016 №041, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 301,57 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 09.09.2016 №042, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 23779,16 грн.;

- вимога про сплату боргу зі сплати єдиного внеску від 09.09.2016 №Ф-017 на суму 3015,66 грн.;

- вимога про сплату боргу зі сплати єдиного внеску від 09.09.2016 №Ф-016 на суму 142135,84 грн.;

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог.

Як вбачається з матеріалів справи, основний вид діяльності ФОП ОСОБА_1 - вантажний автомобільний транспорт (т.1, а. с.11).

В акті перевірки від 26.08.2016 встановлено, що позивачем необґрунтовано включено до складу валових витрат суму 409 613,37 грн. (без урахування ПДВ), що не підтверджена первинними документами, що засвідчують використання дизельного пального в господарській діяльності, чим порушено п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.177.2, п.177.4 ст.177 ПК України і що, в свою чергу, призвело до заниження чистого доходу на вказану суму за 2013-2015 р.р. (т.1, а. с.22-29).

Стаття 177 ПК України встановлює порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності (крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування).

У відповідності до п.177.1 ст.177 ПК України (в редакції у період 2013-2015 р.р.) доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

У п.177.2 ст.177 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

За приписами п.177.4 ст.177 ПК України (в редакції у період 2013-2014 р.р.) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

При цьому розділ ІІІ ПК України (тут і надалі - в редакції у період 2013-2014 р.р.) стосується податку на прибуток підприємств, а стаття 138, яка входить до вказаного розділу, визначає склад витрат та порядок їх визнання.

У п.138.1 ст.138 ПК України встановлено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з п.п.138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Разом з тим, за приписами абз.1 п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Таким чином, витрати операційної діяльності з собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відносяться до складу витрат фізичної особи-підприємця за умови їх документального підтвердження.

В даному випадку за твердженням позивача, що не спростовано матеріалами справи, мало місце віднесення позивачем до витрат вартість використаного пального на загальну суму 409 613,37 грн., придбаного у постачальників та списаного за нормою вищою, ніж встановлено чинним законодавством, що виходить за межі господарської діяльності ФОП ОСОБА_1

За визначенням, наведеним у п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті затверджені Наказом Міністерства транспорту України від 10.02.98 № 43, згідно з якими нормування витрат палива - це встановлення допустимої міри його споживання в певних умовах експлуатації автомобілів, для чого застосовуються базові лінійні норми, встановлені по моделях (модифікаціях) автомобілів, та система нормативів і коригуючи коефіцієнтів, які дозволяють враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні, та інші умови експлуатації.

У відповідності до п.1.1 Норм витрат № 43 для автомобілів встановлюються такі види норм витрат палива:

- базова лінійна норма на пробіг автомобіля - на 100 км;

- норма на виконання транспортної роботи (враховує додаткові витрати палива при русі автомобіля з вантажем) - на 100 тонно-кілометрів (т·км);

- норма на одну тонну спорядженої маси Hg (враховує додаткові витрати палива при зміні спорядженої маси автомобіля, причепа або напівпричепа);

- норма на поїздку з вантажем (враховує збільшення витрат палива, пов'язане з маневруванням та виконанням операцій завантаження і розвантаження) - на одну поїздку;

- норма на пробіг при виконанні спеціальної роботи - на 100 км;

- норма на роботу спеціального обладнання, встановленого на автомобілях, - на годину або на виконану операцію;

- базова норма на роботу автономного (незалежного) обігрівача - на одну годину його роботи.

Відповідно до п.1.2 Норм витрат № 43 базові лінійні норми по типах автомобілів наведені в таблицях додатків А і Б в розрізі моделей (модифікацій) автомобілів в алфавітному порядку (за українським та латинським алфавітом).

За положеннями п.1.3 Норм витрат № 43 фактична витрата палива на виконання транспортної роботи залежить від кількості зупинок, фаз розгону-вибігу на одиницю шляху та від рельєфу місцевості.

Право встановлення конкретних величин норм витрат палива на виконання транспортної роботи у регламентованих межах надається керівникам підприємств та затверджується наказом (розпорядженням) по підприємству.

У розділі 3 Норм витрат № 43 наведені коефіцієнти коригування норм витрат палива, згідно з яким урахування дорожніх, кліматичних і інших експлуатаційних факторів проводиться за допомогою ряду поправочних коефіцієнтів, наведених у формі відсотків підвищення або зниження базового значення норми.

Право встановлення конкретних величин коефіцієнтів у регламентованих межах та термін їх дії надається керівникам підприємств та затверджується наказом (розпорядженням) по підприємству.

Отже, норми витрат палива на виконання транспортної роботи у регламентованих межах, а також конкретні величини коефіцієнтів у регламентованих межах та термін їх дії можуть встановлюватись керівникам підприємств шляхом видання відповідного наказу.

Судом першої інстанції встановлено і підтверджено матеріалами справи, що ФОП ОСОБА_1 у відповідності до вимог Норм витрат № 43 видано накази від 01.01.2013, 01.01.2014, 01.01.2015 «Про перезатвердження норм витрат палива», якими затверджені норми витрат пального на транспортні засоби і пунктом 2 яких передбачається, що затверджені цими наказами норми можуть бути збільшені у розмірі та за умов, наведених у Додатку 1. Настання умов, за яких застосовується надбавка до норм витрат пального, повинна бути відповідним чином задокументована записами у шляхових листах (т.1, а. с.59-70).

При цьому матеріалів справи містять копії подорожніх листів з відмітками про проходження автомобілем особливих умов, за яких збільшується норма витрата палива, та копії розрахунків списання палива за кожним маршрутом (т.1, а. с.115-141, 142-163).

З огляду на зазначені норми та надані позивачем документальні докази суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач наданими первинними документами (подорожні листи) підтвердив використання пального в господарській діяльності, а означеними вище наказами - використання коригуючих коефіцієнтів при розрахунку норм витрат пального, тому є правомірним списання позивачем пального на загальну суму 409 613,37 грн. за 2013-2015 р.р.

Відповідач в апеляційній скарзі, посилаючись на неправомірність віднесення позивачем до витрат вартості використаного пального на загальну суму 409 613,37 грн., обмежився виключно викладенням змісту акту перевірки від 26.08.2016, не зазначаючи, у чому саме полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та застосування норм права судом першої інстанції у даному випадку.

При цьому відповідачем не спростовується відповідність зазначених вище первинних документів, наданих позивачем, вимогам Норм витрат № 43, зокрема, в частині дотримання регламентованих меж.

За таких обставин апеляційний суд, як і суд першої інстанції, вважає недоведеним зафіксоване в акті перевірки від 26.08.2016 порушення підприємцем п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.177.2, п.177.4 ст.177 ПК України.

Додатково апеляційний суд звертає увагу на правильність доводів позивача про протиправність посилання відповідача на положення п.п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.177.4, ст.177 ПК України при встановленні порушення за 2015 рік, оскільки з 01.01.2015 вказані норми зазнали змін.

В акті перевірки від 26.08.2016 також встановлено, що підприємцем не утримано і не перераховано податок на доходи фізичних осіб стосовно неоформлених найманих працівників ОСОБА_3 і ОСОБА_4, що призвело до порушення вимог п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1, п.п.168.1.2 п.168.1, п.п.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.171.1. ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України в частині своєчасності та повноти нарахування, утримання та перерахування податку на доходи фізичних осіб в період за 2-3 кварталів 2015 р., внаслідок чого було занижено податок на загальну суму 1 056,7368 грн. (т.1, а. с.30-34).

Суть вказаного порушення полягає у тому, що відповідачем під час перевірки на підставі наданих до перевірки податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за 2-3 квартали 2015 року первинних документів, банківських виписок, товарно-транспортних накладних виявлено у 2015 році двох неоформлених працівників - водіїв ОСОБА_3 і ОСОБА_4, які здійснювали перевезення вантажу без укладення трудових договорів.

У відповідності до п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Згідно з п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету (п.п.168.1.2. п.168.1 ст.168 ПК України).

В свою чергу, у п.171.1 ст.171 ПК України встановлено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

За положеннями п.176.2 ст.176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані:

а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок;

б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Судом з цього приводу встановлено і підтверджено матеріалами справи наступні обставини:

- між ФОП ОСОБА_1 та Шевченківським районним центром зайнятості м.Запоріжжя укладено договір від 23.06.2015 № 107 про стажування безробітних у кількості 1 чол. за направленням центру зайнятості за спеціальністю «водій автотранспортних засобів» зі строком навчання з 25.06.2015 по 25.08.2015 на безоплатній основі (т.1, а. с.71-73).

ОСОБА_3 за направленням центру зайнятості від 25.06.2015 відповідно до наказу від 25.06.2015 № 25/06/15 прийнято на професійне навчання до ФОП ОСОБА_1 за затвердженою програмою (т.1, а. с.74-76).

При цьому після стажування між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_3 укладено трудовий договір від 26.08.2015(т.1, а. с.77).

- між ФОП ОСОБА_1 та Шевченківським районним центром зайнятості м.Запоріжжя укладено договір від 06.07.2015 № 00004 про організацію професійного навчання 1 безробітного на замовлення ФОП ОСОБА_1 та його працевлаштування після завершення навчання (т.1, а. с.78, 79).

ОСОБА_4 прийнято на професійне навчання до ФОП ОСОБА_1 за наказом від 17.07.2015 № 17/07/15 за затвердженою програмою стажування (т.1, а. с.80, 81).

При цьому після стажування між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_4 укладено трудовий договір від 23.09.2015 (т.1, а. с.82).

З огляду на зазначені вище правові норми та надані позивачем документальні докази суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що водії ОСОБА_3 і ОСОБА_4 проходили професійне навчання на безоплатній основі, а відтак вони не набули статусу найманих працівників в період проходження стажування (навчання), і позивача, відповідно, не набуває статусу податкового агента з обовязком утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб в період за 2-3 кварталів 2015 р., що свідчить про безпідставне визначення відповідачем грошового зобовязання з даного податку на суму 1056,7368 грн. (і пропорційно штрафних санкцій) у податковому повідомленні-рішенні № НОМЕР_3 від 09.09.2016.

За таких обставин апеляційний суд, як і суд першої інстанції, вважає недоведеним зафіксоване в акті перевірки від 26.08.2016 порушення позивачем п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1, п.п.168.1.2 п.168.1, п.п.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.171.1. ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України щодо своєчасності та повноти нарахування, утримання та перерахування податку на доходи фізичних осіб в період за 2-3 кварталів 2015 р. у сумі 1 056,7368 грн.

З вищевказаним порушенням також повязано встановлене в акті перевірки від 26.08.2016 інше порушення подання позивачем ОСОБА_5 розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 2 та 3 квартали 2015 р. не в повному обсязі з огляду на не відображення у цих ОСОБА_5 розрахунках виплачених доходів (заробітної плати) по означеним вище неоформленим найманим працівникам ОСОБА_3 та ОСОБА_4

З цього приводу слід зазначити, що враховуючи встановлений вище факт відсутності у позивача обовязку утримувати та сплачувати податок на доходи фізичних осіб ОСОБА_3 та ОСОБА_4, безпідставним є прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 09.09.2016 № НОМЕР_1, яким за порушення п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16, п.п.49.18.2 п.49.18 ст.49, п.51.1 ст.51, п.п.«б» п.176.2 с.176 ПК України, п.1.2, п.3.2-п.3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами ОСОБА_5 розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 № 1020, та Наказу Міндоходів України від 21.01.2014 № 49 «Про затвердження форми податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ)», до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб (т.1, а. с.43).

Крім того, в акті перевірки від 26.08.2016 встановлено, що позивачем не виконано функцій податкового агента при виплаті оподатковуваного доходу у вигляді додаткового блага на користь ОСОБА_2, що призвело до порушення вимог п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1 п.168.1, п.167.1 ст.167 ПК України, внаслідок чого було занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 2541,814 грн. (т.1, а. с.34, 35).

У відповідності до п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, включається: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді, зокрема:

а) вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах;

б) вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств.

За визначенням пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

За визначенням пп.14.1.56 п.14.1 ст.14 ПК України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Таким чином, під додатковим благом розуміються доходи, визначені у пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, які виплачуються на користь платника податку і обовязок утримати податок на доходу фізичних осіб з яких покладений на податкового агента.

В акті перевірки від 26.08.2016 встановлено і підтверджено матеріалами справи, що між позивачем (орендар) та ОСОБА_2 (орендодавець) укладено договір найму (оренди) майна (транспортного засобу) від 02.09.2014, за умовами якого орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове користування з метою перевезення вантажів вантажний сідловий тягач-Е марки DAF модель 95 XF 380, рік випуску 2001 (т.1, а. с.83, 84).

Згідно з п.3.1 Договору орендна плата встановлюється за домовленістю сторін.

У відповідності до п.4.3, 4.5 Договору орендар зобовязаний своєчасно проводити капітальний та поточний ремонт орендованого майна; в разі пошкодження орендованого майна під час оренди, поновити його за свій рахунок.

Перевіркою контролюючого органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не надано жодного підтверджуючого документа щодо виплати суми компенсації за оренду транспортного засобу. Окрім того, витрати за придбані запасних частини для орендованого автомобіля ФОП ОСОБА_1 віднесено до складу валових витрат декларації про майновий стан і доходи за 2014 р., 2015 р. З огляду на ці обставини відповідач дійшов висновку, що гр.ОСОБА_2 отримав «додаткове благо» у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку.

Суд першої інстанції, виходячи з вищезазначених правових норм, дійшов висновку, що визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Разом з тим, Додатковою угодою від 31.12.2015 пункт 3.1 договору оренди викладено у наступній редакції: «орендна плата встановлюється за домовленістю сторін. Кінцевий строк розрахунків наступає 31.12.2016» (т.1, а. с.85).

Тобто кінцевий строк розрахунків за договором оренди наступає 31.12.2016, а тому позивач обґрунтовано не надав до перевірки докази оплати за використання орендованого транспортного засобу.

Також судом першої інстанції встановлено, що ремонт автомобіля здійснювався відповідно до умов договору оренди та пп.«г» п.п.138.8.5 п.138.8 ст.138 ПК України (у чинній на момент спірних правовідносин редакції), згідно з яким до складу загальновиробничих витрат включаються витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про помилковість доводів відповідача про отримання ОСОБА_2 доходу у вигляді додаткового блага, оскільки податковим органом не доведено, що транспортний засіб марки DAF модель 95 XF 380 використовувався позивачем на безоплатній основі, а витрати на придбання запасних частин до нього безпідставно включено до складу валових витрат.

За таких обставин апеляційний суд, як і суд першої інстанції, вважає недоведеним зафіксоване в акті перевірки від 26.08.2016 порушення позивачем пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1 п.168.1, п.167.1 ст.167 ПК України щодо заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 2541,814 грн.

Відповідно, є протиправним податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 09.09.2016, яким позивачу за порушення пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.1 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.171.1 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України визначено суму грошового зобовязання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» на суму 3598,55 грн. за податковим зобовязанням (з яких 1056,7368 грн. за неоформлених найманих працівників та 2541,814 грн. за додаткове благо (т.1, а. с.41) та на суму 2311,67 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (т.1, а. с.47).

Стосовно вимог про сплату боргу з єдиного внеску та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску апеляційний суд зазначає наступне.

За положеннями п.4 ч.1 ст.4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (в редакції у період, який перевірявся) платниками єдиного внеску є: фізичні особи-підприємці.

Стаття 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI визначає базу нарахування єдиного внеску.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.7 Закону № 2464-VI (в редакції у період, який перевірявся) встановлено, що єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), 2, 3, 6, 7 і 8 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

У п.2 ч.1 ст.7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб-підприємців. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону № 2464-VI, недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.

При цьому у п.3 ч.11 ст.25 Закону № 2464-VI визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Отже, фізичні особи-підприємці є платниками єдиного внеску, який нараховується з суми оподатковуваного доходу, і за не нарахування цього внеску для платника передбачена відповідальність у вигляді штрафу у розмірі 10 відсотків зазначеної суми єдиного внеску.

Враховуючи зроблений вище висновок про безпідставне збільшення позивачу суми грошового зобовязання з податку на доходи фізичних осіб нарахованого з суми оподатковуваного доходу, відповідно, безпідставною є і вимога відповідача № Ф-016 від 09.09.2016 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на суму 142 135,84 грн., і рішення відповідача про застосування до платника штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 23779,16 грн. №042 від 09.09.2016.

Також, виходячи з наведених вище правових норм, є безпідставними вимога про сплату боргу з єдиного внеску від 09.09.2016 № Ф-017 у сумі 3015,66 грн. та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 041 від 09.09.2016, яким до позивача застосовані штрафні санкції у сумі 301,57 грн., повязані з встановленим відповідачем порушенням ФОП ОСОБА_1 з приводу нарахування заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інших заохочувальних та компенсаційних виплат, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», наявність якого також не підтверджена.

З огляду на викладене, апеляційний суд вважає, що відповідачем, як субєктом владних повноважень в установленому порядку не доведено обґрунтованості висновків про порушення позивачем податкового законодавства, що стало підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, рішень та вимог про сплату боргу.

Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Запорізької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року у справі № 808/3229/16 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко