Справа № 813/271/18
Суддя: Москаль Ростислав Миколайович
Дата ухвалення: 2018-06-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
справа №813/271/18
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участі секретаря судового засідання Кушик Й.-Д.М., представника позивача ОСОБА_1, представника відповідача ОСОБА_2, розглянув у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «ОСТОВ-БАРДС» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «ОСТОВ-БАРДС» (далі ТОВ «ТД «ОСТОВ-БАРДС», позивач) 18.01.2018 звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 10.01.2018 року № НОМЕР_1, яким збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на прибуток в розмірі 130845 грн., № НОМЕР_2, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 1015,98 грн. за платежем пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД та № НОМЕР_3, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 510,00 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п.
Позивач звертає увагу на те, що рівень цін за господарськими операціями між ТОВ «ТД «Остов Бардс» та Artemis LTD (Болгарія) та Project Engineering+ Consulting AG (Швейцарія) є звичайним, що вказує на відсутність порушень з боку ТОВ «ТД «Остов Бардс» вимог пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, пп. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України та безпідставність висновків відповідача в цій частині, оскільки ціна операцій знаходиться в межах діапазону цін і для проведення коригування фінансового результату позивачем використано договірну (контрактову) вартість товарів.
Щодо податкового повідомлення рішення № НОМЕР_3, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 510,00 грн., позивач зазначив, що ТОВ «ТД «Остов Бардс» віднесено до витрат суму, яка є дебіторською заборгованістю фізичних осіб підприємців, за якою минув термін позовної давності (три роки), що за своєю правовою природою не відповідає ознакам доходу, отриманого позивачем як додаткове благо. ТОВ «ТД «Остов Бардс» не мало підстав відображати в Податковому розрахунку за формою 1ДФ за 2015-2016 роки прощений борг фізичним особам за ознакою доходу « 126».
Оскільки висновки контролюючого органу про порушення податкового законодавства є помилковими, позивач просить суд визнати протиправними і скасувати прийняті на підставі цих висновків податкові повідомлення-рішення.
Відповідач при перевірці проаналізував вартість придбання ідентичного товару - алюмінієві заготовки для виготовлення полімерного закупорювального комбінованого ковпачка у контрагентів-нерезидентів. Методом проведеного аналізу цін придбання алюмінієвої заготовки для виготовлення полімерного закупорювального комбінованого ковпачка встановлено, що ціна придбання одиниці алюмінієвої заготовки у підприємств - нерезидентів протягом періоду травень-липень 2017 р. становить в середньому 1,14 грн. за одиницю. А згідно наданих позивачем для проведення перевірки первинних документів, що свідчать про придбання алюмінієвої заготовки для виготовлення полімерного закупорювального комбінованого ковпачка у компанії АРТЕМИС ООД, середня ціна придбання одиниці продукції в зазначеному періоді становить 2,58 грн. за одиницю.
Також при перевірці проаналізовано вартість придбання ідентичного товару фольги для тиснення у контрагентів-резидентів. Методом проведеного аналізу цін придбання фольги для тиснення встановлено, що ціна придбання 1 кв.м у підприємств - резидентів протягом періоду травень 2015р. становить в середньому 8,08 грн. за 1 кв.м. А згідно наданих для проведення перевірки первинних документів, що свідчать про придбання фольги для тиснення у компанії Project Engineering+Consulting Ag ціна придбання 1 кв.м. фольги для тиснення в зазначеному періоді становить 30,26 грн. за 1 кв.м.
Крім цього, перевіркою встановлено порушення позивачем відображення в Податковому розрахунку за формою 1ДФ, а саме за 2015 2016 рр. не відображено прощений борг фізичним особам за ознакою доходу « 126», чим порушено п.51.1 ст.51, пп. «д» пп. 164.2.17, абз. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України.
Позивач подав відповідь на відзив (а.с. 168-179), вважає висновки податкового органу, викладені у відзиві на позовну заяву необґрунтованими та такими, що суперечать чинному законодавству. Представник відповідача подав заперечення на відповідь від 26.04.2018 № 160 (а.с. 194-197), в якому заперечує твердження позивача викладені у відповіді на відзив.
Суд заслухав пояснення учасників справи, дослідив долучені до матеріалів справи докази та встановив такі фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «ОСТОВ-БАРДС» зареєстроване як юридична особа 04.02.2003 року, йому присвоєно ідентифікаційний код 32370032, взяте на податковий облік в органах державної податкової служби 13.02.2003.
Головне управління ДФС у Львівській області провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТД «Остов-Бардс» дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, валютного - за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2014 по 30.09.2017. За результатами перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 26.12.2017 № 2381/13-01-14-02/32370032 (а.с. 21-55).
У розділі V висновків акта перевірки, встановлено такі порушення ТОВ «ТД «Остов-Бардс»:
- статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.1994 року за № 185/97-ВР (із змінами та доповненнями), по контракту від 05.01.2015 року № 01/2015, укладеному з ЗАО «АЛКОпакас» (Литва);
- п. 51.1. ст. 51, п.п. «д» п.п. 164.2.17. п. 164.2., абз. «б» п. 176.2. ст. 176 ПК України від 02.12.2010 року № 2755-VI зі змінами і доповненнями, не відображено в Податковому розрахунку за формою 1ДФ за 2015 2016 року пропущений борг фізичним особам за ознакою доходу « 126».
10.01.2018 року ГУ ДФС у Львівській області винесено податкове повідомлення рішення № НОМЕР_2 згідно якого, на підставі акту перевірки № 2381/13-01-14-02/32370032 від 26.12.2017 року, встановлено порушення ст. 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» та на підставі пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 ПК України, ст. 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 1015,98 грн. за платежем пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД. (а.с. 19)
10.01.2018 року ГУ ДФС у Львівській області винесено податкове повідомлення рішення № НОМЕР_3 згідно якого, на підставі акту перевірки № 2381/13-01-14-02/32370032 від 26.12.2017 року, встановлено порушення п. 51.1. ст. 51, пп. «д» пп. 164.2.17. п. 164.2., абз. «б» п. 176.2. ст. 176 ПК України та на підставі пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54, п. 119.2. ст. 119 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 510,00 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п. (а.с.20)
При прийнятті рішення суд керується такими правовими нормами:
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Підпунктом 134.1.1 пунктом 134.1 статті 134 ПК України встановлено, що обєктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення відємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення відємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Згідно пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України (в редакції, що діяла на час спірних операцій), фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім зазначених у пункті 140.2 та у підпункті 140.5.5 цього пункту та операцій, які визнані контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (в тому числі нерезидентів - повязаних осіб), що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.
Вимоги цього підпункту можуть не застосовуватися платником податку, якщо операція є контрольованою та сума таких витрат відповідає рівню звичайних цін, що обґрунтовано у звіті про контрольовані операції та відповідній документації, що подаються відповідно до статті 39 цього Кодексу; або операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.
Пунктом 51.1 ст. 51 ПУ України визначено, що платники податків, в тому числі податкові агенти, зобовязані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.
Згідно абз. «д» п.п. 164.2.17. п. 164.2. ст. 164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не повязаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
Відповідно до абз. «б» п. 176.2. ст. 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду.
При вирішенні спору суд керується такими міркуваннями:
Згідно п. 1 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 року за № 193 (зі змінами і доповненнями), це Положення визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України. На підставі пункту 5 даного Положення встановлено, що операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Відтак, підприємство після первісного визначення обєктів обліку повинно визначити курсові різниці. Відповідно до п. 4 Положення, курсовою різницею є різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. При цьому, для визначення курсових різниць є необхідним встановити належність статті балансу до монетарної. Так, до монетарних статей відносяться статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів. Немонетарні статті - статті інші, ніж монетарні статті балансу. З цього можна зробити висновок, що до монетарних статей належать кошти в іноземній валюті, що перебувають у касі або на банківському рахунку підприємства; дебіторська заборгованість за відвантажені нерезиденту товари, за якою очікується надходження виручки в іноземній валюті або кредиторська заборгованість, яка виникла внаслідок придбання підприємством товарів у нерезидента на умовах наступної оплати і для погашення якої, як очікується, підприємство сплатить певну суму коштів у іноземній валюті.
Згідно пункту 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21, визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах. Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Цим же пунктом Положення також передбачено, що курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).
Д-т 945 рахунку «Втрати від операційної курсової різниці» (що відповідає Інструкції № 291 від 30.11.1999 року);
Відповідно до пп. 153.1.2. п. 153.1 ст.153 ПК України (в редакції, на час здійснення господарської операції), витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахування в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати - за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.
Щодо тверджень контролюючого органу, що ТОВ «Остов Бардс» не провело коригування фінансового результату пп. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України, так як платник податків придбав товари в компанії Артеміс ООД, Болгарія, яка згідно розпорядження КМ України № 977-р від 16.09.2015 року відповідає критеріям, установленим в пп. 39.2.1.2. пп. 39.2.1. п. 39.2. ст. 39 ПК України, суд зясував таке:
20.01.2017 року ТОВ «ТД «Остов Бардс» (покупець) та АРТЕМИС ООД (м. Шумен, Болгарія) (продавець) уклали контракт № 03/01/2017, згідно якого продавець продає, а покупець купляє на умовах FCA, Artemis LTD 9704, Shumen, Bulgaria у відповідності до Інкотермс 2010 товар заготовки для виготовлення ковпачків з алюмінію (гільзи алюмінієві), пристрої закупорювальні полімерні, полімерні пробки-дозатори та комплектуючі до них. За цим договором датою поставки товару рахується дата оформлення покупцем митної декларації на товар, при умові поставки FCA.
Підпунктом 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України встановлено, що платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки».
Згідно пп. 39.2.1.6. пп. 39.2.1. п. 39.2. ст. 39 ПК України неконтрольовані операції це будь - які господарські операції, не передбачені підпунктами 39.2.1.1. і 39.2.1.5. підпункту 39.2.1 цього пункту, що здійснюються між неповязаними особами.
Відповідно до вимог пп. 39.3.1.1. пп. 39.3.1. п. 39.3. ст. 39 цього Кодексу, встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» здійснюється за одним із таких методів - порівняльної неконтрольованої ціни.
Платник податку з урахуванням цих критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни (пп. 39.3.2.1. пп. 39.3.2. п. 39.3. ст. 39 ПК України)
Метод порівняльної неконтрольованої ціни полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами) або на підставі інформації, отриманої з джерел, визначених підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 цієї статті (пп. 39.3.3.1. пп. 39.3.3. п. 39.3. ст. 39 ПК України).
Відповідно до пп. 39.3.3.3. пп. 39.3.3. п. 39.3. ст. 39 ПК України порівняння ціни контрольованої операції з ціною зіставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, зокрема інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.
На підставі контракту № 03/01/2017 від 20.01.2017 року ТОВ «ТД «Остав Бардс» придбало в АРТЕМИС ООД (м. Шумен, Болгарія) товар заготовки для виготовлення ковпачків з алюмінієм (гільзи алюмінієві, типорозмір 32*58 та 32*46).
Для визначення ціни контрольованої операції за принципом «витягнутої руки», використано метод «порівняльної неконтрольованої ціни».
Відповідно до пп. 39.3.2.2. пп. 39.3.2. п. 39.3. ст. 39 ПК України якщо під час застосування методів трансфертного ціноутворення порівняння ціни або рентабельності в контрольованій операції проводиться з цінами або показниками рентабельності кількох зіставних неконтрольованих операцій або юридичних осіб, які не здійснюють операції з повязаними особами, обовязково використовується діапазон цін (рентабельності).
Розрахунок діапазону цін (рентабельності) та медіани такого діапазону для цілей трансфертного ціноутворення проведено на підставі Порядку розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани такого діапазону для цілей трансфертного ціноутворення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 4 червня 2015 р. № 381.
Крім цього, підпунктом 39.3.2.3. підпункту 39.3.2. пункту 39.3. статті 39 ПК України визначено, що якщо ціна в контрольованій операції або відповідний показник рентабельності контрольованої операції перебуває:
- в межах діапазону, вважається, що умови контрольованої операції відповідають принципу «витягнутої руки»;
- поза межами діапазону цін (рентабельності), розрахунок податкових зобовязань платника податків у контрольованій операції проводиться відповідно до ціни (показника рентабельності), яка (який) дорівнює значенню медіани такого діапазону (крім випадків проведення платниками податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 цієї статті).
Порівняння неконтрольованих цін платник податків здійснив на основі ціни аналогічної продукції, купленої в інших постачальників, а саме в FOB-DЙCOR (Польща), Federfin Tech S.r.l (Італія) та ПрАТ «KGS & CО» (Україна). При цьому, порівняння неконтрольованих цін за придбану продукцію у вказаних вище контрагентів, яка є аналогічною до продукції, придбаної в АРТЕМИС ООД (м. Шумен, Болгарія). Зокрема, неконтрольована операція:
№ п/п Постачальник- Нерезидент Ціна за 1 тис.штук, євро. Типорозмір- 58
1 Artemis LTD, Болгарія 28,00 (30.05.2017 року)
№ п/п Постачальники-Нерезиденти, резидент Ціна за 1 тис.штук, євро.Типорозмір- 58
1 FOB-DECOR Sp.z.o.o, Польща 29,80 (14.11.2016 року)
2 FOB-DECOR Sp.z.o.o, Польща 30,50 (14.11.2016 року)
3 Federfin Tech S.r.l, Італія 33,00 (06.02.2017 року)
4 KGS & CО ПрАТ, Україна 33,28 (07.09.2016 року)
Розрахунок мінімального (нижнього квартилю) значення ринкового діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 4; - частка від множення 4 на 0,25 дорівнює 1 (є цілим числом); - середнє арифметичне значення ціни № 1 та ціни № 2 становить 30,15 євро ((29,80+30,50)/2).
Відтак, з наведеного вбачається, що мінімальне значення ринкового діапазону цін становить 30,15 євро.
Розрахунок максимального (верхнього квартилю) значення ринкового діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 4; - частка від множення 4 на 0,75 дорівнює 3 (є цілим числом); - середнє арифметичне значення ціни № 3 та ціни № 4 становить 33,14 євро ((33,00+33,28)/2).
Таким чином, максимальне значення ринкового діапазону цін становить 33,14 євро.
А тому, враховуючи те, що ціна операції знаходиться поза діапазоном, тоді принципу «витягнутої руки» повинна відповідати ціна, що дорівнює медіані діапазону.
Розрахунок медіани діапазону цін: - число значень вибірки 4; - частка від множення 4 на 0,5 дорівнює 2 (цілим числом); - середнє арифметичне значення ціни № 2 та ціни № 3 становить 31,75 євро ((33,00+33,28)/2). З цього видно, що ціна операції знаходиться нижче медіани діапазону цін.
Неконтрольована операція:
№ п/п Постачальник- Нерезидент Ціна за 1 тис.штук, євро. Типорозмір- 46
1 Artemis LTD, Болгарія 30,00 (26.06.2017 року)
2 Artemis LTD, Болгарія 31,00 (21.07.2017 року)
№ п/п Постачальники-Нерезиденти, резидент Ціна за 1 тис.штук, євро. Типорозмір- 46
1FOB-DECOR Sp.z.o.o, Польща 31,50 (27.03.2017 року)
2 KGS & CО ПрАТ, Україна 38,56 (03.08.2015 року)
Розрахунок мінімального значення ринкового діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 2; - частка від множення 2 на 0,25 дорівнює 0,5 (не є цілим числом); - ціла частина числа -1; Таким чином, мінімальне значення ринкового діапазону цін становить 31,50 євро.
Розрахунок максимального значення ринкового діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 2; - частка від множення 2 на 0,75 дорівнює 1,5 (не є цілим числом); - ціла частина числа -2. Таким чином, максимальне значення ринкового діапазону цін становить 38,56 євро.
З урахуванням того, що ціна операції знаходиться поза діапазоном, тоді принципу «витягнутої руки» відповідатиме ціна, що дорівнює медіані діапазону.
Розрахунок медіани діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 2; - частка від множення 2 на 0,5 дорівнює 1 (цілим числом); - середнє арифметичне значення ціни №1 та ціни №2 становить 35,03 євро ((31,5+38,56)/2).
Безпідставними, на думку суду, є твердження відповідача щодо здійсненого аналізу вартості придбання ідентичного товару у контрагента нерезидента ООО «Рускапс НН» за період травень липень 2017 року, ціна якого в середньому становить 1,14 грн. за одиницю, оскільки продукція ООО «Рускапс НН» - алюмінієва заготовка (гільза алюмінієва, типорозмір 30*44) не є аналогічною за своїми індивідуальними (технічними) характеристиками, а саме за кольором, розміром та функціональним призначенням. Відтак, податковим органом помилково вибрано для співставлення ціни придбання саме цієї алюмінієвої заготовки (гільзи).
Таким чином, ціна придбаної позивачем в компанії АРТЕМИС ООД (м. Шумен, Болгарія) продукції відповідає рівню договірної ціни.
Як вже згадував суд, відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України (в редакції, що діяла на час спірних операцій), фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім зазначених у пункті 140.2 та у підпункті 140.5.5 цього пункту та операцій, які визнані контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (в тому числі нерезидентів - повязаних осіб), що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу. Вимоги цього підпункту можуть не застосовуватися платником податку, якщо операція є контрольованою та сума таких витрат відповідає рівню звичайних цін, що обґрунтовано у звіті про контрольовані операції та відповідній документації, що подаються відповідно до статті 39 цього Кодексу; або операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту. Таким чином, платник податку для проведення коригування фінансового результату відповідно до пп. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України, при здійсненні операцій з придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, у нерезидента, зареєстрованого у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, використовує договірну (контрактову) вартість товарів (робіт, послуг) залежно від того, чи відповідає ця вартість рівню звичайних цін чи ні.
Республіка Болгарія відноситься до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, затвердженого розпорядженням Кабінету міністрів України від 14 травня 2015 р. № 449-р/
Вимоги пп. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України можуть не застосовуватися платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої ст. 39 цього Кодексу - тобто у разі, якщо сума таких витрат відповідає рівню звичайних цін, коригування фінансового результату відповідно до пп. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України, не здійснюється.
Таким чином, вищевказане вказує на відсутність порушення ТОВ «ТД «Остов Бардс» вимог пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п.п. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України щодо взаєморозрахунків з компанією АРТЕМИС ООД (м. Шумен, Болгарія), оскільки сума витрат на придбання товарів в компанії АРТЕМИС ООД відповідає рівню звичайних цін.
Щодо взаєморозрахунків ТОВ «Остов Бардс» з Project Engineering+ Consulting AG (Швейцарія), суд зясував таке:
16.04.2015 року ТОВ «ТД «Остов Бардс» (покупець) та Project Engineering+Consulting Ag (продавець) уклали контракт № 5974-2/2015, згідно якого продавець продає, а покупець купляє на умовах СІР Млинська/Україна або ЕХW Швейцарія, FCA в відповідності до Інкотермс 2010 фольгу для гарячого тиснення.
Умовами контракту передбачено, що при умові поставки ЕХW/FCA, датою поставки рахується дата готовності товару до відправки завод виробника. При умові поставки СІР датою поставки рахується дата передачі товару покупцю або його представнику. Також цим контрактом передбачено, що умов поставки обговорюються в кожному окремому додатку. Всі витрати, повязані з зарахуванням оплати на рахунок продавця несе продавець, а всі витрати, повязані з перерахуванням оплати поза територією продавця несе покупець.
ТОВ «ТД «Остов Бардс» придбано згідно ВМД № 002658 від 19.05.2015 року товар фольга для тиснення (тип 35/63 ТХ), в рулонах шириною 640 мм., довжиною 300 метрів, загальною кількістю 4992 кв.м. (26 рулонів), на загальну суму 151068,22 грн.
За своїми технічними характеристиками придбана в Project Engineering+Consulting Ag (Швейцарія) фольга для тиснення являє собою полімерну плівку (підкладка) з поліетилентерафталату (РЕТ), товщиною 12 мікрон, розділюючий шар віск/смола 0,01 мікрон, кольоровий шар 1 мкр із пігментів, алюмінієвий шар 0,02 мкр з 99,80 алюмінію, адгезивний шар віск/смола 1,5 мкр. Вказаний товар придбано за ціною 1,26 євро/м2, що еквівалентно 30,26 грн./м2.
Позивач наголошує, що ціна на такий товар залежить від певних ознак та характеристик, таких як: країна виробника товару, індивідуальні технічні характеристики, температурні режими нанесення на поверхню, хімічний склад самої фольги, індивідуальні потреби замовника тощо. Відмінністю придбаного в Project Engineering+ Consulting AG (Швейцарія) товару (фольги) є можливість якісного та технологічно ефективного нанесення на лаковані поверхні за рахунок високих адгезійних властивостей, оскільки дана властивість впливає на якість прилипання, глибину проникнення, стійкість до спиртового розчину та довговічність покриття. Тобто, чим вищі показники адгезії, тим краще і довше буде триматися на лакованій поверхні фольга.
Водночас, товар (фольга) придбаний позивачем в ТОВ «Дубль В» наноситься на лаковані поверхні. Однак технічні властивості (адгезія) даного товару є значно нижчими. Ще однією відмінністю є колір фольги, а саме її відтінок - металізація шару. Тому висновок податкового органу про ідентичність вказаних товарів (фольга) є помилковим.
Крім цього, для визначення встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» відповідно до вимог пп. 39.3.1.1. п. 39.3. ст. 39 ПК України зроблено методом порівняльної неконтрольованої ціни.
Так, порівняння неконтрольованих цін здійснюється на основі ціни технічно схожої продукції в інших постачальників, а саме в ТОВ «Актівфоіл» (Україна), ТОВ «Дубль В Україна» (Україна), ТОВ «ЛБС-Україна» (Україна).
Неконтрольована операція:
№ п/п Постачальник-Резидент Ціна за 1 кв.м, грн
1 Project Engineering+ Consulting AG 30,26 (19.05.2015 року)
№ п/п Постачальники- Резиденти Ціна за 1 кв.м, грн
1 ТзОВ «Актівфоіл» 5,55 (12.05.2015 року)
2 ТзОВ «Дубль В Україна» 8,08 (21.05.2015 року)
3 ТзОВ «ЛБС-Україна» 193,97 (веб-сайт постачальника)
Розрахунок мінімального (нижнього квартилю) значення ринкового діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 3; - частка від множення 3 на 0,25 дорівнює 0,75 (не є цілим числом); - ціла частина числа -1. Відтак, мінімальне значення ринкового діапазону цін становить 5,55 грн.
Розрахунок максимального (верхнього квартилю) значення ринкового діапазону цін передбачає: - число значень вибірки 3; - частка від множення 3 на 0,75 дорівнює 2,25 (не є цілим числом); - ціла частина числа -3. Таким чином, максимальне значення ринкового діапазону цін становить 193,97 грн.
З наведеного слідує, що ціна за придбаний в Project Engineering+ Consulting AG (Швейцарія) товар знаходиться в межах діапазону цін, що повністю відповідає рівню звичайних цін.
Відтак, ціна придбаного в Project Engineering+ Consulting AG (Швейцарія) товару відповідає звичайній, у звязку з чим ТОВ «ТД «Остов Бардс» для проведення коригування фінансового результату відповідно до п.п. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 ПК України при здійсненні операцій з придбання товару у контрагента Project Engineering+ Consulting AG (Швейцарія) використано договірну (контрактову) вартість товарів, яка відповідає рівню звичайних цін.
Щодо порушення ТОВ «ТД «Остов Бардс» статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» по контракту від 05.01.2015 року № 01/2015, укладеному з ЗАО «АЛКОпакас» (Литва), суд враховує наступне.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.
Національний банк України має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частиною першою цієї статті. (ч. 3 ст. 1 цього ж Закону).
Приписами пункту 1 постанови Правління НБУ «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» від 03.03.2016 року № 140 встановлено, що розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені в статтях 1 та 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», здійснюються у строк, що не перевищує 90 календарних днів.
На виконання Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», постановою Національного банку України» № 136 від 24.03.1999 затверджено Інструкцію про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями.
Згідно п. 1.3 даної Інструкції, клієнти мають право відкривати рахунки в будь-яких банках України відповідно до власного вибору, крім випадків, якщо банк не має змоги прийняти на банківське обслуговування або якщо така відмова допускається законом або банківськими правилами.
Відповідно до п. 5.2 Інструкції поточний рахунок в іноземній валюті відкривається суб'єкту господарювання для зберігання грошей і проведення розрахунків у межах законодавства України в безготівковій та готівковій іноземній валюті, для здійснення поточних операцій, визначених законодавством України, для здійснення інвестицій за кордон, розрахунків за купівлю-продаж облігацій зовнішньої державної позики України, для зарахування, використання і погашення кредитів (позик, фінансової допомоги) в іноземній валюті, для надходження іноземних інвестицій в Україну відповідно до законодавства України, а також для проведення операцій, передбачених генеральною ліцензією Національного банку на здійснення валютних операцій.
Згідно з п. 5.3 цієї ж Інструкції, на поточні рахунки в іноземній валюті юридичних осіб-резидентів кошти, перераховані з-за кордону нерезидентами за зовнішньоекономічними контрактами (договорами, угодами), зараховуються через розподільні рахунки.
Таким чином, юридичні особи мають право відкривати в банках як поточні рахунки у національній валюті, так і рахунки для здійснення зовнішньоекономічної діяльності та зарахування на них коштів в іноземній валюті.
Суд вважає обґрунтованими доводи позивача про те, що датою зарахування валютної виручки вважається дата її надходження на відповідний валютний рахунок. При цьому, подальший рух коштів з валютного на поточний рахунок юридичної особи, у тому числі із застосуванням розподільчого рахунку, свідчить про використання коштів вже на території України та не може вважатись первинним надходженням виручки за зовнішньоекономічним контрактом. Відтак, ТОВ «ТД «Остов Бардс» не порушило вимоги статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».
Щодо тверджень відповідача про наявність порушення позивачем вимог п. 51.1. ст. 51, пп. «д» п.п. 164.2.17. п. 164.2. ст. 164, абз. «б» п. 176.2. ст. 176 ПК України через невідображення в Податковому розрахунку за формою 1-ДФ за 2015-2016 роки прощеного боргу фізичним особам за ознакою доходу «126», суд враховує таке.
Згідно Додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (пункт 3.6 розділу ІІІ) Довідник ознак доходів фізичних осіб, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, під ознакою доходу « 126» відображається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу), зокрема, у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, що перевищує у 2015 році 609 грн., у 2016 році 689 гривень.
Згідно п. 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 237 від 08.10.1999 року (зі змінами і доповненнями), безнадійна дебіторська заборгованість поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності. Аналогічна ознака безнадійної заборгованості міститься в п.п. «а» п.п. 14.1.11. п. 14.1. ст. 14 ПК України, а саме: заборгованість за зобовязаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Водночас, як зазначалось судом вище, абзацом «д» підпункту 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 ПК України встановлено, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не повязаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
Згідно п.п. 14.1.47. п. 14.1. ст. 14 ПК України, додатковими благами є кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Однак, заборгованість фізичних осіб підприємців, що виникла перед позивачем, за своєю правовою природою є безнадійною дебіторською, оскільки на час проведення перевірки та винесення спірних податкових повідомлень рішень минув строк позовної давності. Натомість заборгованість в змісті абз. «д» п.п. 164.2.17. п. 164.2. ст. 164 ПК України про яку вказує відповідач, є сумою боргу, який прощено (анульовано) самими кредитором за його самостійним рішенням не повязаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Відтак, враховуючи що строк позовної давності за боргами контрагентів фізичних осіб підприємців минув, таку заборгованість позивач вважав безнадійною дебіторською заборгованістю в контексті норм Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» та відніс до складу «Інших операційних витрат», що відповідає вимогам пунктів 17, 20 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1998 року (зі змінами і доповненнями).
Зокрема, пунктом 17 даного Положення встановлено, що витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати. Згідно пункту 20 цього ж Положення, до інших операційних витрат, крім іншого, включаються: сума безнадійної дебіторської заборгованості. Тому суд вважає, що ТОВ «ТД «Остов Бардс» правомірно не відображало в Податковому розрахунку за формою 1ДФ за 2015-2016 роки «прощений борг фізичним особам за ознакою доходу « 126», оскільки платник податків не приймав рішення про прощення цієї заборгованості в межах строку позовної давності.
Відповідно до ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст. 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та обєктивному дослідженні.
Згідно з ч. 2 ст. 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до приписів частини першої статті 139 КАС України та враховуючи наявність підстав для задоволення позовної заяви ТОВ «ТД «Остов-Бардс» у повному обсязі, суд вважає необхідним стягнути на користь позивача суму сплаченого ним судового збору з Головного управління ДФС у Львівській області за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень.
Керуючись ст.ст. 19-20, 22, 25-26, 90, 139, 229, 241-246, 250, 251, 255, 295, пп. 15.5 п.15 розділу VII «Перехідні положення» КАС України, суд
адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області № НОМЕР_1, № НОМЕР_2, № НОМЕР_3 від 10.01.2018.
Апеляційну скаргу на рішення суду може бути подано протягом тридцяти днів з дня складення його повного тексту. Апеляційна скарга подається до суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який постановив рішення.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст постанови виготовлений 25.06.2018.

Суддя Москаль Р.М.