Справа № 2а-12290/12/2670
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2018-06-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 червня 2018 року

Київ

справа №2а-12290/12/2670

адміністративне провадження №К/9901/17235/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: Хохуляка В.В. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М. розглянуши в порядку письмового провадження заяву державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ДПІ у Святошинському районі у м. Києві) про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 у справі № 2а-12290/12/2670 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «АЛЬТАЇР-775» до ДПІ у Святошинському районі у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «АЛЬТАЇР-775» звернулось до окружного адміністративного суду м. Києва з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.04.2012 № 0 та №0.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 19.11.2012, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2013, позов задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 19.04.2012 № 0 та №0.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.09.2015 рішення судів попередніх інстанцій залишено без змін.

Не погоджуючись з рішенням суду касаційної інстанції ДПІ у Святошинському районі у м. Києві звернулася до Верховного Суду України із заявою про його перегляд з підстав, встановлених пунктами 1, 5 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд України ухвалою від 08.12.2016 відкрив провадження за заявою ДПІ у Святошинському районі у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 07.09.2015 у справі № 2а-12290/12/2670.

У зв'язку з початком роботи Верховного Суду матеріали справи № 2а-12290/12/2670 передано до Верховного Суду та згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 07.02.2018 для розгляду даної справи визначено колегію суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді у складі: Хохуляка В.В. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

Ухвалою Верховного Суду від 21.06.2018 заяву ДПІ у Святошинському районі у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 у справі № 2а-12290/12/2670 прийнято до провадження, справу призначено до розгляду без повідомлення та виклику учасників справи.

Перевіривши наведені у заяві доводи та дослідивши матеріали справи, Верховний Суд вважає, що заява ДПІ у Святошинському районі у м. Києві підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Суди встановили, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Томкет Груп» за період з 01.01.2011 по 31.12.2011, за результатами якої складено акт від 02.04.2012 №100/22-50/25197618.

Перевіркою встановлені порушення позивачем:

- підпункту 14.1.228 статті 14, пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у результаті чого позивачем занижено податок на прибуток за ІІІ квартал 2011 року на 376 625,00 грн;

- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.6, 201.8 статті 201 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на 327 500,00 грн.

Також в акті перевірки вказано, що відповідно до частин 1, 2 статті 215, частини 2 статті 228, частини 1 статті 236 Цивільного кодексу України правочини вчинені між позивачем та ТОВ «Томкет Груп» протягом 01.01.2011 - 31.12.2011 є нікчемними та, як наслідок, недійсними з моменту їх вчинення.

Зафіксовані в Акті перевірки порушення мотивовані тим, що матеріали кримінальної справи, порушеної за ознаками складу злочинів, передбачених частиною другою статті 205, частиною другою статті 212 Кримінального кодексу України, встановлено, що директор і засновник ТОВ "Томкет Груп" - Харченко Н.С. зареєструвала підприємство за грошову винагороду без мети здійснення фінансово-господарської діяльності та підписувала документи господарської діяльності не розуміючи їх змісту.

Наведене, на думку відповідача, позбавляє первинні документи та податкові накладні, виписані ТОВ "Томкет Груп", юридичної доказовості та виключає можливість формування позивачем валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість із зазначеним контрагентам, а укладені правочини є нікчемними.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 19.04.2012 №0, яким збільшено позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 376 625,00 грн та №0, та збільшено позивачу суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 409 375,00 грн.

Позивач вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню, оскільки укладені правочини спрямовані на реальне настання правових наслідків, а висновки Акта перевірки не ґрунтуються на нормах законодавства; ТОВ "Томкет Груп" на момент здійснення спірних господарських операцій було зареєстроване як юридична особа та платник податку на додану вартість.

Отже, не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 19.04.2012 № 0 та №0 позивач звернувся до суду з даним позовом.

У заяві про перегляд рішення суду касаційної інстанції податковий орган посилається на неоднакове застосування у подібних правовідносинах пункту 86.9 статті 86, пункту 198.6 статті 198 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України», підпунктів 1, 16 Порядку заповнення податкової накладної затвердженого наказом міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, в тому числі, що спричинило невідповідність судового рішення викладеному у постанові Верховного Суду України висновку щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права. Просить прийняті у справі рішення судів першої, апеляційної, касаційної інстанцій скасувати, у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У заяві, серед іншого, ДПІ у Святошинському районі у м. Києві посилається на те, що підписані невідомими особами від імені платника податків первинні документи вважаються оформленими з порушенням вимог частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України», а тому не можуть бути належними доказами реального виконання спірних господарських операцій. На підтвердження своїх доводів надала копію вироку Голосіївського районного суду міста Києва від 03.03.2014.

На обґрунтування заяви про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 ДПІ у Святошинському районі у м. Києві надала копію ухвали Вищого адміністративного суду України від 29.05.2014 (справа № К/800/54125/13), в якій, на думку заявника, суд правильно застосував зазначені норми права, та копії постанов Верховного Суду України від 05.03.2012, 22.09.2015, 22.03.2016 на підтвердження невідповідності рішення суду касаційної інстанції викладеним у цих постановах висновкам.

У відзиві на заяву про перегляд ТОВ «АЛЬТАЇР-775», серед іншого, зазначає, що у разі якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки не приймається до дня набрання законної сили рішенням суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів перевірки та висновків органу державної податкової служби визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність.

У наданій на порівняння ухвалі Вищого адміністративного суду України від 29.05.2014 цей суд дійшов висновку, що товариство, податкові та видаткові накладні, якого стали підставою для формування податкового кредиту та сум валових витрат, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України від імені особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності цього суб'єкта господарювання, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, виписані від імені такого контрагента первинні документи не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважною особою звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту та зменшення на їх підставі оподатковуваного доходу на суму витрат є безпідставним.

Такі ж самі правові висновки містяться у доданих до заяви постановах Верховного Суду України.

Зокрема, у наданій як приклад постанові Верховного Суду України від 06.12.2016

Натомість, у справі, рішення в якій переглядається, Вищий адміністративний суд України погодився з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень та наявність правових підстав для їх скасування.

Ухвалюючи таке рішення, Вищий адміністративний суд України виходив із положень пункту 86.9 статті 86 ПК України, відповідно до якого у разі, якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально - процесуального закону або закону про оперативно - розшукову діяльність, податкове повідомлення - рішення за результатами такої перевірки не приймається до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів перевірки та висновків органу державної податкової служби визначається кримінально - процесуальним законом або законом про оперативно - розшукову діяльність.

Разом з тим, цей суд вказав, що сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою ніяких правових наслідків для позивача; доказів, які б свідчили про наявність вироку суду відносно контрагента позивача, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, податковим органом не надано.

Вирішуючи питання про усунення розбіжностей у застосуванні касаційним судом норм матеріального права Верховний Суд України виходить із такого.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

У справі, що розглядається суди вказали на безпідставність прийняття податковим органом оскаржуваного повідомлення-рішення, оскільки господарські операції між позивачем та ТОВ «Томкет Груп» фактично здійснені, позивач формував валові витрати на підставі належним чином оформлених первинних бухгалтерських документів, отриманих від вказаного контрагента та у зв'язку з оплатою цьому підприємству вартості придбаних товарів (послуг).

При цьому судами відхилено посилання податкового органу на фіктивність контрагента позивача, порушення кримінальної справи відносно засновника та керівника ТОВ «Томкет Груп». Натомість суди вказали, що оскільки перевірка позивача призначена відповідно до кримінально-процесуального закону, то контролюючий орган не мав підстав для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду.

Суд з таким висновком не погоджується, оскільки статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Разом з тим, матеріали справи містять вирок Голосіївського районного суду міста Києва від 03.03.2014 у справі № 752/1726/14-к (а.с. 44-49), яким встановлено, що особа, засновник та керівник юридичної особи ТОВ «Томкет груп», взяв участь у реєстрації вказаного товариства не з метою здійснення господарської діяльності, а з метою прикриття незаконної діяльності особи стосовно якої виділено окреме провадження; ніякого відношення до фінансово-господарської діяльності ТОВ «Томкет груп» ця особа не мала. Згідно вказаного вироку засновника та керівника ТОВ «Томкет груп» визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205, частиною третьою статті 358 Кримінального кодексу України.

При розгляді конкретної справи суди мають перевіряти та оцінювати такі доводи контролюючого органу щодо неможливості здійснення підприємством легальної господарської діяльності, оскільки зазначені вище прогалини щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку щодо правильності застосування норм матеріального права.

Суди також мають враховувати висновки Верховного Суду України щодо застосування норм податкового законодавства, зокрема правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду України від 05.03.2012 (справа № 21-421а11), відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду України від 12.09.2017 у справі №826/10933/14, від 18.07.2017 у справі №826/24815/15, від 27.06.2017 у справі №808/1062/14.

Посилання ТОВ «АЛЬТАЇР-775» на постанову Верховного Суду України від 06.12.2016 (справа № 2а-14781/12/2670) є безпідставним, оскільки цим рішенням суд відмовив у задоволенні заяви про перегляд в зв'язку з тим, що додана на порівняння постанова та оскаржуване рішення ухвалені за різних фактичних обставин справ, а відтак вона не містить правового висновку щодо застосування норм права.

Верховний Суд, розглядаючи справу у межах наданих йому повноважень що стосуються розгляду заяви про перегляд судового рішення, позбавлений процесуальної можливості встановлювати обставини справи, досліджувати докази та оцінювати їх.

Таким чином, виходячи з наведеного, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового судового розгляду необхідно врахувати наведене та постановити законне і обґрунтоване рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 235-242, 243, 244-1 Кодексу адміністративного судочинства України та підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII), суд -

ПОСТАНОВИВ:

Заяву державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 19.11.2012, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2013 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 у справі №826/11803/13-а скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

_________________________

_________________________

_________________________

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду