Справа № 806/7438/13-а
Суддя: Охрімчук І.Г.
Дата ухвалення: 2018-05-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_____________________________________________
Справа № 806/7438/13-а
ПОСТАНОВА

іменем України

"16" травня 2018 р. м. Житомир

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Охрімчук І.Г.

суддів: Моніча Б.С.

ОСОБА_1,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "22" листопада 2017 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Баранівський молокозавод" до Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ,

суддя в 1-й інстанції - Токарева М.С. ,

час ухвалення постанови - не зазначено,

місце ухвалення постанови - м. Житомир ,

дата складання повного тексту постанови - 29.11.2017 року,

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Баранівський молокозавод" звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області, в якому, враховуючи уточнення позовних вимог - просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

-№ від 24.10.2013 року про сплату 138 562 грн. податку на прибуток та 25 633 грн. застосованої штрафної санкції в частині 130 921,63 грн. донарахованого податку на прибуток та 25 633 грн. застосованої штрафної санкції;

- № від 24.10.2013 року про сплату 967 829 грн. податку на додану вартість та 241 957 грн. застосованої штрафної санкції;

- № від 25.10.2013 року про сплату податку на доходи фізичних осіб за основним платежем 6483,29 грн. та штрафних санкцій в розмірі 510 грн. і 3241,65 грн. В обґрунтування позову позивач зазначив, що відповідач безпідставно виніс оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а тому просить їх скасувати.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 22.11.2017 р. позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області:

- № від 24.10.2013 в частині сплати 130 921,63 грн. донарахованого податку на прибуток та 25 633 грн. застосованої штрафної санкції;

- № від 24.10.2013 про сплату 967 829 грн. податку на додану вартість та 241 957 грн. застосованої штрафної санкції;

- № від 25.10.2013 про сплату податку на доходи фізичних осіб за основним платежем 6483,29 грн. та штрафних санкцій в розмірі 510 грн. і 3 241,65 грн.

Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить її скасувати та постановити нову, якою у задоволенні позову відмовити.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, прийшла до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.

З матеріалів справи вбачається, що відповідачем було здійснено виїзну планову перевірку ТОВ "Баранівський молокозавод" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 року по 31.12.2012 року, за наслідками якої складено акт від 11.10.2013 року №683/22-00/31318317.

В ході здійснення перевірки податковий орган встановив наступні порушення:

- п.138.2, п38.4, п.138.5, п. 138.8 cт. 138, пп.139.1.12, п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 138562,00грн., у тому числі: за 3 квартал 2011 року в розмірі 16296 грн, за 4 квартал 2011 року в розмірі 19733грн, за 1 квартал 2012 року в розмірі 3471грн, за 2 квартал 2012 року в розмірі 42554грн, за 3 квартал 2012 року в розмірі 50963грн та за 4 квартал 2012 року в розмірі 5545грн;

- п.1 підр.2 р. XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, ст.187, ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податку на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 967829грн, у тому числі: за серпень 2011 в сумі 5520,00 грн., за січень 2012 в сумі 34886 грн., за лютий 2012 в сумі 34329 грн., за березень 2012 в сумі 53803 грн., за квітень 2012 в сумі 73516 грн., за травень 2012 в сумі 104868 грн., за червень 2012 в сумі 104585 грн., за липень 2012 в сумі 95927 грн., за серпень 2012 в сумі 122760 грн., за вересень 2012 в сумі 137571 грн., за жовтень 2012 в сумі 102822 грн., за листопад 2012 в сумі 58790 грн., за грудень 2012 в сумі 38452 грн.;

- п.п.164.2.2 п.164.2 ст.164, пп. "а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме неутримання 15% податку на доходи фізичних осіб з виплат доходів фізичним особам за реалізовану ними сільськогосподарську продукцію, в яких відсутня довідка про право фізичної особи на отримання доходу від податкового агента без утримання податку форми №3-ДФ, в результаті чого не утримано ПДФО в сумі 6483,29грн.

В подальшому, на підставі вказаного акта перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № від 24.10.2013 року про сплату 138 562 грн. податку на прибуток та 25 633 грн. застосованої штрафної санкції;

- № від 24.10.2013 року про сплату 967 829 грн. ПДВ та 241 957 грн. застосованої штрафної санкції;

- № від 25.10.2013 року про сплату податку на доходи фізичних осіб за основним платежем 6483,29 грн., а також штрафних санкцій в розмірі 510 грн. та 3241,65 грн.

Податковим органом в акті перевірки визначено реалізацію позивачем у перевіряємому періоді молока нижче собівартості (аркуш 9-10 акту перевірки, п.1), що призвело до порушення п.138.4, п.138.6, п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України. З огляду на встановлені порушення ТОВ "Баранівський молокозавод" безпідставно віднесло до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів по рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток підприємства суми витрат щодо придбаного молока на загальну суму 146899 грн., доходи від яких не було визначено.

Не погоджуючись із прийняттям вказаних податкових повідомлень - рішень ОВ "Баранівський молокозавод" звернувся до суду з позовом про їх скасування.

Судова колегія, виходячи з доводів апеляційної скарги, зазначає наступне.

Відповідно до п. 138.2. ст. 138 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі ПК) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пунктом 138.4 ст.138 ПК встановлено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (п.138.6 ст. 138 ПК).

З аналізу вказаних норм слідує, що вони передбачають право на віднесення витрат до складу собівартості проданої продукції після застосування процедури "визнання доходів", а не їх "визначення".

Терміни "визнання доходів" та "визначення доходів", не є тотожними поняттями та несуть різне правове навантаження.

Термін "визначення доходів" це розмір отриманих товариством коштів від певних господарських операцій, а не встановлення прибутковості чи збитковості господарської операції, як це помилково вважає відповідач.

В той же час "визнання доходів" це процедура, яка встановлює момент у часі, коли платник податків має право віднести понесені ним витрати до складу собівартості проданої продукції.

Порядок визнання доходів врегульовано п.137.1 ст.137 ПК, яким встановлено, що дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Отже, суд першої інстанції правильно зазначив, що визнання доходів полягає у визначенні дати, коли понесені витрати можуть бути віднесені до складу собівартості проданої продукції, а не у встановленні факту отримання прибутку чи збитку від продажу продукції.

Однак, як в акті перевірки так і в ході розгляду справи відповідачем не наведені доводи щодо порушення товариством ст.137 ПК, а тому колегія суддів погоджується з правомірністю включенням позивачем витрат по закупівлі молока на суму 146899,00 грн. до собівартості проданої продукції та відповідно до складу валових витрат при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток.

Податковий орган, вважаючи, що позивач завищив витрати операційної діяльності, що складаються з витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, на суму отриманих збитків 146 899 грн. від реалізації таких товарів за цінами, що є нижчими ніж їх собівартість, виходив з того, що отриманий позивачем доход від реалізації товару (молока) є нижчим ніж собівартість такого товару, що свідчить про те, що витрати позивача в сумі 146899 грн., які формують собівартість реалізованих товарів, визнані витратами звітного періоду, в якому не визначено доходи від реалізації товарів.

Так, у ході судового розгляду справи представник відповідача пояснив, що собівартість продукції при проведенні перевірки визначалась математичним методом, водночас, жодних доказів на підтвердження визначення собівартості продукції позивача не надав.

Зі змісту ст. 139 ПК України визначено вичерпний перелік витрат, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку. До даного переліку не включено обмеження щодо права на віднесення до складу валових витрат, витрати доходи від яких не визначені.

Судом встановлено, що предметом господарської діяльності ТОВ "Баранівський молокозавод" є закупівля молока від сільськогосподарських товаровиробників (населення та інших суб'єктів господарювання), його переробка на власних молокопереробних потужностях, та послідуючий продаж продукції власної переробки.

Крім того судова колегія зазначає, що постановою Баранівського районного суду Житомирської області від 20.01.2014 року ( а. с. 79 т.3) та постановою Апеляційного суду Житомирської області від 25.12.2013 року дано правову оцінку акту перевірки складеного податковим органом щодо позивача 11.10.2013 року. При цьому зазначено, що не акт не відповідає вимогам закону, оскільки його складено з порушенням вимог ст. 86 ПК України та п. 6.5 розділу ІІ, п. 3 розділу IV "Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства", а саме акт не містить належного детального опису кожного факту порушення бухгалтерського або податкового законодавства з посиланням на відповідні первинні документи. Таким чином судова колегія вважає, що зазначені обставини перешкоджають належному та повному дослідженню та наданні оцінки обставинам справи, тому суд виходить з матеріалів та доказів зібраних під час розгляду справи.

Відповідно висновку судово - економічної експертизи від 29.05.2014 року ( а. с. 55-71 т.4) здійсненої в рамках кримінального провадження № 0000145 вказано, що висновки податкового органу щодо не правомірності віднесення товариством до складу собівартості придбаних ( виготовлених) та реалізованих товарів по рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток підприємства суми витрат щодо придбаного молока на загальну суму 146899 грн., доходи від яких не було визначено ( тобто , продаж молока нижче собівартості ) є необґрунтованими, оскільки в цій частині перевіряючими була застосована не вірна методика та відсутні будь - які посилання на первинні документи бухгалтерського обліку , на підставі яких податковий орган дійшов висновку про порушення податкового законодавства.

В акті перевірки ( а. с. 15 - 51 т. 1 ) відсутні посилання на конкретні факти продажу молока по ціні нижче собівартості, а також відсутні посилання на первинні документи бухгалтерського обліку товариства, якими стверджується такі висновки відповідача.

Висновки податкового органу щодо зазначеного вище питання також спростовуються податковою декларацією на прибуток позивача за 9 місяців 2012 року ( а. с. 84 т. 3 ) - задекларовано прибуток.

Крім того суд зазначає, що надані відповідачем у підтвердження висновків акту перевірки відомості та реєстри є не ідентифікованими, не засвідченими у спосіб визначений законом і факт їх належності ТОВ "Баранівський молокозавод" позивачем заперечується , тому суд не може взяти їх до уваги як доказ у справі.

ВАСУ у своїй постанові від 20.06.2017 року по даній справі також зазначив, що економічна прибутковість або збитковість господарської операції з продажу товару, якщо вона стосується предмету діяльності платника податків і по своїй суті ( намірам) спрямована на досягнення економічного результату, ніяким чином не впливає на право платника податків віднести такі витрати до складу собівартості товару із відповідним зменшенням суми оподаткованого доходу.

З огляду на встановлені обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що усі витрати понесені товариством на закупівлю молока, його доставку в товариство, перероблення на власних виробничих потужностях, з послідуючим продажем іншим суб'єктам господарювання, в результаті чого товариство отримує кошти, які в послідуючому знову ж таки спрямовуються на господарські потреби товариства (нова закупка молока, зарплата, оплата електроенергії, газу, паливо-мастильних матеріалів, витратних матеріалів для обслуговування молокопереробного обладнання тощо), - безумовно є витратами, які безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю ТОВ "Баранівський молокозавод".

Щодо витрат по оплаті гужового транспорту суд зазначає наступне. (аркуш 10 акту перевірки, п.2).

В акті перевірки (арк.10 п.2) контролюючий орган послався на порушення позивачем п.138.2, п.138.4 ст.138 ПК, і як наслідок безпідставне віднесення до складу собівартості, витрати на оренду гужового транспорту фізичних осіб, без відповідно належно оформлених первинних документів на загальну суму 110 961,00 грн.

Відсутність належним чином оформлених первинних документів на думку відповідача полягає в тому, що:

- договора оренди гужового транспорту у фізичних осіб нотаріально не посвідчені сільською Радою;

- не надано документів, які б свідчили про передачу гужового транспорту орендодавцю та документів на фактичне утримання та використання гужового транспорту ТОВ "Баранівський молокозавод".

Проте, судом встановлено, що викладені в акті перевірки висновки щодо суті та змісту договору оренди не відповідають фактичним обставинам.

Так, відповідач в акті перевірки стверджує, що в п.2.3 договору оренди вказано, що експлуатація транспортного засобу здійснюється не орендодавцем, а орендарем. Крім цього, в п.3.1 договору оренди вказано, що витрати по утриманню транспортного засобу несе не орендар, а орендодавець.

Відповідно до ст.ст.798-799 ЦК України визначено, що предметом договору найму транспортного засобу, за участю фізичної особи, які підлягають нотаріальному посвідченню, можуть бути повітряні, морські, річкові судна, а також наземні самохідні транспортні засоби тощо. Гужовий транспорт не відноситься до самохідних, а отже договір його оренди нотаріальному посвідченню не підлягає. Відтак, враховуючи законодавче регулювання даного питання, нотаріальне посвідчення договорів оренди гужового транспорту нормами цивільного кодексу не передбачено.

Таким чином є вірний висновок суду, що ТОВ "Баранівський молокозавод" ніколи не укладав договорів оренди гужового транспорту, а отже і не зобов'язаний був їх нотаріально посвідчувати та відповідно складати акти приймання-передачі гужового транспорту, відсутність яких констатує відповідач.

Зі змісту пункту 1.1. договору оренди встановлено, що ТОВ "Баранівський молокозавод" орендує коня, в подальшому - транспортний засіб, для збирання молока в населеному пункті, де працює приймальник.

Пунктом 2.1 вказаного договору сторони домовились, що орендодавець надає в оренду транспортний засіб (тобто коня), який він використовує для збирання молока в населення.

В додатку №1 до договору оренди (акт приймання-передачі) вказано, що предметом оренди є кінь, а не гужова повозка. Отже, фактично предметом оренди є тварина - кінь, який сторонами узагальнююче названо "Транспортний засіб", а не гужовий транспорт, тобто повозка (пристрій).

Даний висновок узгоджується з п.1.5. ст.1 Закону України "Про обов'язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів".

Так, наземні транспортні засоби (далі - транспортні засоби) - це пристрої, призначені для перевезення людей та/або вантажу, а також встановленого на ньому спеціального обладнання чи механізмів, які підлягають державній реєстрації та обліку у відповідних підрозділах Міністерства внутрішніх справ України (далі - відповідні підрозділи МВС України) та/або допущені до дорожнього руху, а також ввезені на митну територію України для тимчасового користування, зареєстровані в інших країнах.

Кінь це не пристрій, і він не підлягає реєстрації у відповідних підрозділах МВС України, а реєструється у ветеринарних службах, як свійська тварина. А тому, положення ст.799 ЦК України щодо нотаріального посвідчення договору найму наземного самохідного транспортного засобу за участю фізичної особи на оренду (найм) тварини (коня) або гужової повозки - не поширюється.

В матеріалах адміністративної справи знаходяться первинні документи, які підтверджують та конкретизують господарські операції ТОВ "Баранівський молокозавод" по понесенню витрат, сплачених як компенсація послуг оренди коней з метою використання в господарській діяльності, а саме:

-а.с.47-53 том №2 - договори оренди коней та акти приймання-передачі;

-а.с.56-251 том №2, а.с.1-19 том №3 - відомості про нараховану орендну плату за оренду коней та видаткові касові ордера про виплату орендної плати.

Таким чином, ТОВ "Баранівський молокозавод" фактично вчинив господарські операції з придбання послуг оренди коней у фізичних осіб в межах господарської діяльності і дані операції підтверджені належними і допустимими доказами, які знаходяться в матеріалах справи.

Що стосується незаконності донарахування до сплати податку на прибуток підприємств та формування податкового кредиту зі сплати ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ "ГИД", ПП КФ "Прометей" та ПАФ "Дрос", які на думку відповідача не підтверджені первинними документами, судом встановлено наступне.

Відповідачем знято із валових витрат понесені товариством витрати по оплаті придбаних товарів з мотивів відсутності ветеринарного свідоцтва, посвідчення якості, специфікації (пакувального листа) та товарно-транспортних документів, актів приймання-передачі товару; відсутності у видаткових накладних відмітки про транспорт, прізвищ водіїв, марки автомобіля, а також із врахуванням результатів перевірки ПАФ "Дрос".

Однак, судом встановлено, що усі господарські операції із вище вказаними контрагентами оформлені належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку. Поставлений товар повністю оплачений. Укладені правочини в судовому порядку недійсними не визнані, а отже є чинними.

Наявність або відсутність товарно-транспортних документів жодним чином не впливає на податкові зобов'язання ТОВ "Баранівський молокозавод" зі сплати податку на прибуток підприємств, оскільки валові витрати товариства формувались не на їх підставі та не у зв'язку із витратами на перевезення товарів, а на підставі факту придбання товарів та у зв'язку із витратами на їх оплату. ТОВ "Баранівський молокозавод" не здійснювало перевозку придбаних товарів та не несло пов'язаних із цим витрат.

Крім цього, висновки про фіктивність укладених правочинів, оскільки останні нібито укладені без мети настання правових наслідків передбачених ними, не ґрунтуються на законі.

Статтею 234 ЦК України встановлено, що правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлені цим правочином, є фіктивним. Фіктивний правочин визнається судом недійсним.

У відповідності до ст.204 ЦК України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Норми ст.203, ст.204 та інших статтей глави 16 Цивільного кодексу України, яка передбачає недійсність правочинів, не відносяться до податкового, валютного або іншого законодавства, контроль за яким здійснює державна податкова служба, а отже контролюючий орган не вправі визнавати господарські правочини фіктивними, оскільки це виключна компетенція суду. Оскільки правочини, що укладалися ТОВ "Баранівський молокозавод" із вказаними контрагентами і були предметом перевірки, в установлений законом спосіб та порядку судом фіктивними не визнані, контролюючий орган не вправі застосовувати до них правові наслідки визнання таких правочинів фіктивними та обґрунтовувати даним фактом проведений перерахунок податкових зобовязань.

Вказаний висновок знайшов своє підтвердження в правовій позиції висловленій Вищим адміністративним судом України в справі №К/9991/49378/12 від 19.12.2012 року.

Статтею 207 ГК України встановлено, що господарське зобов'язання, котре не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Відповідно до презумпції правомірності правочину всі укладені між сторонами правочини є чинними, якщо їх недійсність прямо не встановлена законом (нікчемні правочини). В усіх інших випадках питання про недійсність правочину має бути встановлено судом на підставі заяви зацікавленої особи після повного та всебічного розгляду питання про недійсність такого правочину. Про недійсність правочину ухвалюється судове рішення.

Угода, укладена між позивачем та контрагентами спрямована на реальне настання правових наслідків, що обумовлене ними, не містить положень, які б суперечили вимогам чинного законодавства або інтересам сторін, а волевиявлення сторін правочину є вільне і відповідає їхній внутрішній волі, що відповідає загальним вимогам, встановленим статтею 203 ЦКУ, додержання яких є необхідним для чинності правочину.

Посилання податкового органу на наявність або відсутність на момент проведення перевірки ветеринарних свідоцтв, якісних посвідчень, упаковоних листів, сертифікатів якості жодним чином не доводить факту відсутності господарських операцій в момент їх вчинення, оскільки ці документи жодним чином не впливають на право платника податків включати понесені у зв'язку із цим витрати до складу валових витрат. За відсутність вказаних документів може наступати лише адміністративна відповідальність посадових осіб платника податків за недотримання вимог ветеринарного чи санітарного законодавства або законодавства, що регулює питання захисту прав споживачів.

Податковим кодексом України не віднесено до компетенції податкового органу перевірки дотримання вимог ветеринарного та санітарного законодавства, законодавства про захист прав споживачів, а тому вимагання надання на перевірку вказаних документів носить протиправний характер.

Суд враховує те, що нормами чинного законодавства України не передбачено обов'язкову наявність у видаткових накладних, відміток про автомобілі, якими перевозився товар, марки автомобіля, прізвищ водіїв тощо, а тому доводи відповідача в цій частині не є законодавчо обґрунтованими.

Крім того у матеріалах справи наявні:

- договір із ПП КФ " Прометей", видаткові, податкові накладні на поставку молока, спеціалізовані товарні накладні на перевезення молочної сировини, платіжні доручення на оплату молока ( а. с. 3- 44 т. 2);

- договір з ПАФ " Дрос", реєстраційні документи, накладна, податкова накладна, платіжне доручення, картки рахунку № 281 щодо оприбуткування на склад та продаж товару ( а. с. 181- 190 т. 1);

- договори із ТОВ " ГИД", видаткові накладні, ТТН, специфікації, довіреності, плетіжні доручення, картки рахунку № 281 щодо оприбуткування на склад та продаж товару, рахунки фактури (а. с. 191- 233 т. 1 );

- довідки ПП КФ " Прометей " та ТОВ " ГИД" ( а. с. 100, 101 т. 3) щодо реальності господарських операцій із позивачем та їх документального оформлення.

Таким чином судова колегія вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що господарські операції позивача з вище наведеними контрагентами є реальними та підтвердженими документами первинного бухгалтерського обліку, які розкривають їх зміст та є достатніми в цілях податкового обліку.

Що стосується позиції контролюючого органу щодо того, що у акті документальної позапланової невиїзної перевірки ПАФ "Дрос" за період з 01.08.2011 по 31.08.2011 викладено висновок про непідтвердження реалізації товарів через відсутність майна та матеріальних ресурсів, трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів.

Колегія суддів погоджується з думкую суду першої інстанції, що відсутність персоналу, транспортних засобів, виробничо-складських приміщень, обладнання не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань та відсутність фактичних дій спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб'єкт господарювання здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб'єктів господарювання для виконання зобов'язань по укладених ним договорах.

Крім цього, постановою Баранівського районного суду від 20.01.2014 року в справі №273/2246/13-п встановлено факт відсутності порушень п.138.2, п138.4, п.138.5, п.138.8 ст.138, пп.139.1.12, п.139.1 ст.139 ПК України та п.1 підр.2 р. ХХ "Перехідні положення" ПК України, ст.187, ст.198 ПК України, як правової підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень зі сплати податку на прибуток підприємств.

Так, вказані порушення податкового права відповідач розцінив як скоєння адміністративного правопорушення головним бухгалтером підприємства ОСОБА_2. та склав відповідний протокол. Проте вказаним рішенням суд встановив факт відсутності складу адміністративного правопорушення, а отже і порушення вище вказаних норм Податкового кодексу.

Що стосується позиції суду касаційної інстанції викладеній в ухвалі від 20.06.2017 щодо того, що необхідно дослідити обставини щодо вчинення/не вчинення порушень вимог пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164, пп. "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України саме позивачем, то суд з цього приводу зазначає наступне.

Суб'єктом адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.163-4 Кодексу України про адміністративне правопорушення, є фізична особа, яка є посадовою особою підприємства, установи та організації.

В акті перевірки зафіксовані порушення вимог пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164, пп. "а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України підприємством (юридичною особою) Товариством з обмеженою відповідальністю "Баранівський молокозавод".

У постанові чітко вказано, що вказане правопорушення вчинено головним бухгалтером товариства з обмеженою відповідальністю "Баранівський молокозавод", тобто посадовою особою підприємства, яка повинна нести відповідальність за адміністративне правопорушення, передбачене ч.1 ст.163-4 Кодексу України, оскільки саме цією нормою визначено, що до адміністративної відповідальності притягається посадова особа підприємства, установи та організації, а не безпосередньо юридична особа, де вчинено правопорушення.

Крім того судом встановлено, що висновки акта перевірки Васильковської ОДПІ від 17.02.2012 року №241/23-2/13737653 "Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПАФ "Дрос" щодо ніби-то не підтвердження факту постачання ТОВ "Баранівський молокозавод" товару вказаним підприємством, спростовано ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2012 року у справі №2а/1770/3434/2012.

Що стосується правильності оформлення первинних документів бухгалтерського обліку товариства і як наслідок "юридичної дефектності", то з даного приводу слід вказати наступне.

У відповідності до ст.138 ПК, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг).

Пункт 139 ПК передбачає вичерпний перелік витрат платника податку, що не включаються до складу валових витрат.

Зі змісту вимог ст. 139.1.9 вказаного Закону, до складу валових витрат не включаються витрати, які не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку. Тобто, у разі їх відсутності, як таких.

Судом встановлено, що усі одержані товариством послуги були підтверджені відповідними договорами, рахунками, актами виконаних робіт, податковими накладними, реєстрами, обліковими книгами, оплачені згідно платіжних доручень.

Колегія суддів зауважує, що в акті перевірки взагалі не йдеться посилання на жодний конкретний первинний документ бухгалтерського обліку, який на думку перевіряльників є "юридично дефектним" його номер, дата складання, найменування документа, між ким складено, не вказано які конкретно недоліки має саме цей конкретний первинний документ бухгалтерського обліку, що є доказом необ'єктивності та упередженості перевірки, а отже і необґрунтованості та недостовірності встановлених нею результатів.

Окрім того, стаття 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначає лише загальні параметри та вимоги до первинних облікових документів та допускає певну свободу при їх складанні (оформленні), оскільки все залежить від умов укладеного договору та характеру робіт, які підлягають виконанню та послідуючому оформленню, що не взято до уваги відповідачем.

При цьому, нормами чинного законодавства не затверджено типових примірників договорів про надання послуг, закупівлю сільськогосподарської продукції, не затверджено типових актів виконаних робіт, типових звітів чи інших типових первинних документів встановленої форми, яких усі повинні дотримуватись згідно ст.179 Господарського кодексу України, а отже в цій частині суб'єкти господарювання мають певну свободу в оформленні фактичних договірних стосунків. Згідно ст.6 та ст.627 Цивільного кодексу України, визначати умови договору та порядок його виконання і фіксації (оформлення) це право сторін.

З приводу амортизації основних засобів суд зазначає наступне.

В акті перевірки (сторінка 22-23 пункт 6) вказано, що на порушення п.138.2 ст.138, пп.138.8.5 п.138.8 ст.138 ПК України, ТОВ "Баранівський молокозавод" нараховував амортизацію на основні фонди, які не приймали участі в формуванні доходу на загальну суму 27490грн.

Висновки податкового органу про порушення вище вказаних норм податкового кодексу і як наслідок незаконність включення амортизаційних відрахувань до складу витрат операційної діяльності, не ґрунтується на законі та доказах і суперечать фактичним обставинам справи.

Так, п.138.2 ст.138 ПК України передбачає, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У відповідності до п.138.8., собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме:

- прямих матеріальних витрат;

- прямих витрат на оплату праці;

- амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;

- загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку;

- вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;

- інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну);

Згідно пп.138.8.5., серед іншого до складу загальновиробничих витрат включаються:

б) амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;

в) амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;

У відповідності до пп.145.1.2. ст.145 ПК України, нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації.

Відтак, суд вірно вказав, що єдиною підставою для не включення амортизаційних нарахувань до складу витрат операційної діяльності є наказ про виведення об'єкту з експлуатації.

Проте, у ТОВ "Баранівський молокозавод" протягом перевіряємого періоду основні засоби з експлуатації не виводились, відповідні накази не видавались, а отже твердження відповідача про незаконність віднесення амортизаційних відрахувань до складу витрат операційної діяльності є необґрунтованим.

Крім того ухвалою ВАС України від 20.06.2017 року у даній справі суд касаційної інстанції визнав правомірним включення позивачем до складу загально виробничих витрат нарахування амортизації на основні фонди.

Що стосується законності віднесення ПДВ до спеціальної декларації та їх виплати в якості державних компенсацій.

Незаконність включення до складу спеціальної податкової декларації сум ПДВ та виплату за рахунок них державних компенсацій товаровиробникам в розмірі 902694,00 грн. відповідач вбачає в тому, що вироблена молокозаводом власна продукція (молочна сировина), яка продавалось товариством, нібито не є готовим продуктом, а отже суми ПДВ, отримані від її реалізації слід було включати у загальну декларацію з послідуючою сплатою до державного бюджету.

Вказані висновки податкового органу суперечать закону, а отже є необґрунтованими.

У відповідності до п.1 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, включення сум ПДВ до спеціальної декларації та виплата державних компенсацій сільськогосподарським товаровиробникам за здане на переробне підприємство молоко здійснюється за рахунок сум ПДВ від продажу переробним підприємством молока або молочної сировини, які були виготовлені із зданого на переробне підприємство молока с/г товаровиробниками, наголошено - молока або молочної сировини, а не готового продукту.

На виконання вимог закону ТОВ "Баранівський молокозавод" протягом перевіряємого періоду здійснювало виплату державних компенсацій сільськогосподарським товаровиробникам за рахунок сум ПДВ, які були отримані товариством від реалізації власної виробленої продукції - молочної сировини, виготовленої із зданого товаровиробниками на переробне підприємство молока, та які були зараховані на спеціальний рахунок.

Заборгованості по невиплаченим сільськогосподарським товаровиробникам сумах компенсацій податковим органом не встановлено.

Вказаний закон, всупереч твердженням відповідача, жодним чином не визначає як правову підставу використання сум ПДВ для виплати державних компенсацій товаровиробникам, саме продаж готових продуктів.

Крім того, за визначенням, наведеним у ст. 1 Закону України "Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах", готова продукція - продукція (товар), вироблена з використанням давальницької сировини (крім тієї частини, що використовується для проведення розрахунків за її переробку) і визначена як кінцева у контракті між замовником і виконавцем.

Виходячи з аналізу вказаних норм, суд першої інстанції вірно вказав, що достатньою умовою для кваліфікації продукції як готової є її визначення як такої в умовах договорів, укладених з замовниками продукції.

У матеріалах справи міститься договір від 25.02.2009 року №19, укладений між ТОВ "Андрушівський маслосирзавод" (покупець) та ТОВ "Баранівський молокозавод" (постачальник) за яким реалізація позивачем продукції здійснювалась ТОВ "Андрушівський молокозавод". Відповідно до п. 1.1 договору , позивач зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити на умовах даного договору наступну готову продукцію постачальника: молоко коров'яче незбиране, яке на виробничих молокопереробних потужностях постачальника пройшло процес первинної обробки (охолодження, очищення, фільтрація молока сирого) та відповідає вимогам ДСТУ 3662-97.

Таким чином, реалізоване позивачем молоко коров'яче незбиране, яке відповідає вимогам ДСТУ 3662-97, у розумінні зазначеного правового регулювання є готовою продукцією товариства, що спростовує доводи відповідача про безпідставну виплату позивачем дотацій товаровиробникам, зважаючи на той факт, що за твердженнями контролюючого органу підприємство не реалізовувало готову продукцію.

У відповідності до ст.1 Закону України "Про молоко та молочні продукти", молочна сировина - це молоко, яке піддавалося попередній фізичній обробці (фільтрації, охолодженню), а також будь-які молочні продукти, що містять виключно складові молока (молочний жир, молочний білок, лактозу) і можуть бути використані у виробництві іншої продукції.

Як стверджується технологічною картою по переробці молока сирого та не заперечується відповідачем, ТОВ "Баранівський молокозавод" проводило постачання власної виробленої продукції молочної сировини, тобто молока, яке піддавалось попередній фізичній обробці: механічному очищенню, фільтрації, охолодженню тощо, що повністю відповідає вимогам закону.

Згідно з вимогами Державного класифікатора продукції та послуг ДК 016-97, затвердженого і введеного в дію наказом Держстандарту України від 30.12.1997 року №882 (який був чинний у період за який проводилась перевірка), який призначено для використання органами центральної та місцевої державної виконавчої влади, фінансовими органами статистики та всіма суб'єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) в Україні. Об'єктом класифікації в ДКПП є продукція та послуги, створені внаслідок усіх видів економічної діяльності.

Відповідно до цього класифікатора до продукції розведення великої рогатої худоби підходом 01.21.20 відноситься молоко великої рогатої худоби. При цьому ця підкатегорія включає молоко корів стада молочного та мясного, молоко буйволиць, яких і т.ін., сире чи первинне оброблене в межах господарства (ферми). Ця підкатегорія не включає молоко, оброблене за межами господарства (15.51).

У свою чергу до продукції харчової промисловості та перероблення сільськогосподарських продуктів віднесено під кодом 15.51 молоко та молочні продукти, а також під кодом 15.51.1 молоко рідке та вершки. При цьому підкатегорія 15.51.11 "молоко рідке" включає в себе молоко незбиране, частково чи повністю знежирене, нормалізоване, незгущене, без додання цукру, з вмістом жиру не більше 6%, а також "молоко рідке оброблене" (пастеризоване, стерилізоване, питне, пряжене, білкове, нежирне і т. ін.). Таким чином, молоко незбиране, яке було оброблено шляхом нормалізації його показників з вмістом жиру не більше 6%, відповідно до вимог наведеного класифікатора слід вважати продукцією перероблення сільськогосподарських продуктів.

Слід також зазначити, що ТОВ "Баранівський молокозавод" закуповувало у сільськогосподарських товаровиробників молоко сире, яке після застосування до нього технологічного процесу на власних виробничих потужностях доводилося до відповідності вимогам, визначених умовами договору про закупівлю молока і молочних продуктів, тобто молоко повинно було відповідати вимогам ДСТУ-3662-97. При цьому у процесі переробки молока сирого та виготовлення молока коров'ячого незбираного, який проводився відповідно до технологічної карти, нормалізувалися його якісні характеристики, а саме, кислотність, білок, жирність, температура, чистота, тобто був отриманий новий продукт промислової переробки з нормалізованими якісними показниками.

Крім того ст. 1 Закону України "Про молоко та молочні продукти" передбачено, що переробне підприємство - це підприємство, яке закуповує молоко та молочну сировину, має виробничі потужності та умови для переробки молочної сировини. Таким підприємством є позивач, що стверджується:

- довідкою ОДПІ ( а. с. 52- 55 т. 1 ) відповідно до якої встановлено, що предметом діяльності позивача є перероблення молока, чисельність працівників становить 109 чоловік, обліковуються основні засоби на відповідну суму та перелік основних засобів по переробленню молока та молочної сировини.;

- довідкою Держстатистики ( а.с. 131 т. 1) в якій зазначено, що одним із основних видів діяльності товариства є перероблення молока;

- технологічною картою по переробці молока, яка описує процес промислової переробки ( а. с. 133 т. 1 );

- оборотно - сальдовими відомостями ( а. с. 134- 140 т. 1 ) щодо наявних основних засобів та автомобілів;

- відомостями на виплату громадянам - сільгоспвиробникам коштів за здане молоко коров'яче та сум державних компенсацій ( т. т. 5 - 8 ).

Разом з тим відповідно до ухвали ВАС України від 20.06.2017 року у даній справі спростовано висновки податкового органу щодо порушення позивачем норм податквого законодавства при виплаті державних компенсацій за рахунок сум ПДВ від продажу переробним підприємством молока або молочної сировини , які були виготовлені із зданого на переробку сільгоспвиробниками молока, оскільки положення п.1 підрозділу 2 розділу ХХ " Перехідних положень " ПК України не передбачають поставку готового продукту як помилково вважав відповідач, а передбачають поставку молока та молочної сировини.

Що стосується утримання з продавців молока податку з доходів фізичних осіб, суд зазначає наступні фактичні обставини справи.

Як стверджується п.3.5.9 акту перевірки (сторінка 65-66), в порушення пп.164.2.2. п.164.2 ст.164, пп. "а" п.176.2 ст.176 ПК України, при обчисленні податку на доходи фізичних осіб в перевіряємому періоді не утримано 15% податку на доходи фізичних осіб з виплат доходів фізичним особам за реалізовану ними сільськогосподарську продукцію, в яких відсутня довідка про право фізичної особи на отримання доходу від податкового агента без утримання податку форми №3-ДФ, в результаті чого недоутримано ПДФО в сумі 6483,29 грн.

Висновки відповідача про порушення ТОВ "Баранівський молокозавод" пп.164.2.2. п.164.2 ст.164, пп. "а" п.176.2 ст.176 ПК України, тобто не утримано 15% податку на доходи фізичних осіб з виплат доходів фізичним особам за реалізовану ними сільськогосподарську продукцію, в яких відсутня довідка про право фізичної особи на отримання доходу від податкового агента без утримання податку форми №3-ДФ, спростовані постановою апеляційного суду Житомирської області від 25.12.2013 року в справі №273/2163/13-п та відповідною довідками Дубрівської сільської ради.

-а.с.74 том №3 - лист №586 від 20.12.2012 року щодо наявності земельних ділянок у жителів сільської ради, в підтвердження пільг вказаних громадян на неутримання ПДФО з отриманого доходу від здачі молока на молокопереробне підприємство;

-а.с.76 том №3 - Довідка №2/01 від 10.01.2011 року про розмір земельних ділянок жителів сільської ради, якою стверджується право зазначених в ній громадян на неутримання ПДФО з отриманого доходу від здачі молока на молокопереробне підприємство.

Суд зазначає, що постанова Апеляційного суду Житомирської області від 25.12.2013 року в справі №273/2163/13-п, підтверджує факт наявності в ТОВ "Баранівський молокозавод" відповідної довідки що дає товариству право неутримувати ПДФО з громадян при виплаті доходу за здане на молокопереробне підприємство молоко, яке вироблене в домашньому господарстві.

У відповідності до п.4 ст.72 КАС України постанова суду в справі про адміністративний проступок, яка набрала законної сили, є обов'язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи.

Таким чином, ТОВ "Баранівський молокозавод" обґрунтовано та правомірно не проводило утримання ПДФО з доходів фізичних осіб, які здавали молоко коров'яче, оскільки розмір їх земельних ділянок не перевищував граничних 2 га і даний факт підтверджений відповідною довідкою.

Щодо придбання товарів / послуг у фізичних осіб - платників єдиного податку , про що зазначає відповідач в апеляційній скарзі, колегія суддів зазначає, що позивачем зазначені обставини не оскаржувались, тому вони не були предметом розгляду судом першої інстанції і таким чином не можуть бути предметом розгляду судом апеляційної інстанції.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та аналізуючи вказані правові норми, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податковий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення- рішення діяв не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а тому позовні вимоги підлягають до задоволення шляхом визнання протиправними та скасування податковим повідомлень рішень № від 24.10.2013 року в частині 130 921,63 грн. донарахованого податку на прибуток та 25633 грн. застосованої штрафної санкції та податкових повідомлень-рішень № від 24.10.2013 року, № від 25.10.2013.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.

З огляду на викладене, постанову прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстави для її скасування відсутні. У доводах апеляційної скарги відсутнє належне обґрунтування підстав для скасування постанови, а наведені доводи не спростовують висновків суду.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області залишити без задоволення, постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "22" листопада 2017 р. без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя І.Г. Охрімчук

судді: Б.С. Моніч

ОСОБА_1

Повне судове рішення складено "16" травня 2018 р.