Справа № 802/3984/15-а
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2018-05-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

08 травня 2018 року

Київ

справа №802/3984/15-а

адміністративне провадження №К/9901/19801/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: Хохуляка В.В. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М. розглянув у порядку письмового провадження справу № 802/3984/15-а за позовом товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «Вімексім» до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - Вінницька ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

27.11.2015 ТОВ «Вімексім» звернулось з адміністративними позовом до Вінницької ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.09.2015 року за № .

В обґрунтування позову зазначило, що прийняте повідомлення-рішення є безпідставним, необґрунтованим та протиправним, а тому підлягає скасуванню.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 13.01.2016, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.09.2015 № .

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.11.2016 рішення судів попередніх інстанцій залишено без змін.

Не погоджуючись з рішенням суду касаційної інстанції Вінницька ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області звернулася до Верховного Суду України із заявою про його перегляд з підстав, встановлених пунктами 1, 5 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд України ухвалою від 06.03.2017 відкрив провадження за заявою Вінницької ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 22.11.2016 у справі № 802/3984/16.

У зв'язку з початком роботи Верховного Суду матеріали справи № 802/3984/16 передано до Верховного Суду та згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 09.02.2018 для розгляду даної справи визначено колегію суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді у складі: Хохуляка В.В. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

Ухвалою Верховного Суду від 03.05.2018 заяву Вінницької ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України 22.11.2016 у справі № 802/3984/16 прийнято до провадження, справу призначено до розгляду без повідомлення та виклику учасників справи.

Перевіривши наведені у заяві доводи та дослідивши матеріали справи, суд вважає, що заява Вінницької ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Суди встановили, що посадовими особами відповідача на виконання постанови слідчого з ОВС першого ВКР СУ ФГ ГУ Міндоходів в Одеській області від 03.03.2015 проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «Вімексім» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при проведенні господарських операцій з ПП «Ан Транс» за період з 01.01.2013 по 31.12.2013.

Перевіркою встановлено порушення пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.2, 138.4, 138.6, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статіі 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), - позивачем занижено суму податку на прибуток у загальній сумі 157865,00 грн.

Результати перевірки знайшли своє відображення в акті від 07.09.2015 №2452/2202/37338260. Не погоджуючись з висновками зазначеного акту, 14.09.2015 позивачем подано заперечення.

21.09.2015 відповідач листом № 27562/10/02-28-22-02 повідомив про результати розгляду заперечення, відповідно до якого заперечення позивача залишено без задоволення.

При цьому, 29.09.2015 позивачем засобами поштового зв'язку отримано податкове повідомлення-рішення від 23.09.2015 № на суму 236798,00 грн., яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств, з яких 157865,00 грн. - сума грошового зобов'язання за основним платежем, та 78933,00 грн. - штрафні санкції.

За наслідками процедури адміністративного оскарження спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням від 23.09.2015 року за № позивач оскаржив його в судовому порядку.

У заяві про перегляд рішення суду касаційної інстанції податковий орган посилається на неоднакове застосування у подібних правовідносинах пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України. Просить прийняті у справі рішення судів першої, апеляційної, касаційної інстанцій скасувати, у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Податковий орган у заяві про перегляд судового рішення порушує питання про різне застосування норм податкового і пов'язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість; про реальність і товарність господарських операцій, на підставі яких формувалися валові витрати та податковий кредит, а також про підтвердження/непідтвердження платниками податку товарності господарської операції належними і допустимими доказами.

Крім того, у заяві Вінницька ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області посилається на вирок Приморського районного суду міста Одеси від 07.11.2014 у справі № 522/20533/14-к, яким керівника ПП «АнТранс» визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною першої статті 205 Кримінального кодексу України.

У заяві, серед іншого, відповідач зазначає, що позивачем сформовані дані податкового обліку по взаємовідносинах із фіктивним суб'єктом господарювання ПП «АнТранс», в якого відсутні основні фонди, будь-які технічні можливості, а також наявний вирок стосовно директора, який заперечив свою причетність до ведення фінансово-господарської діяльності ПП «АнТранс», підписання будь-яких первинних документів. Однак, суди взагалі не надали оцінку вказаним обставинам.

На обґрунтування заяви про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 22.11.2016 Вінницька ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області надала копії рішень Вищого адміністративного суду України від 26.04.2016, 08.12.2014, 20.11.2014 (справи №№ К/800/48948/14, К/800/25803/14, К/800/31697/14 відповідно), в яких, на думку заявника, суд правильно застосував зазначені норми права, та копії постанов Верховного Суду України від 19.04.2016, 26.01.2016, 14.06.2016 на підтвердження невідповідності рішення суду касаційної інстанції викладеним у цих постановах висновкам.

У наданих на порівняння рішеннях суду касаційної інстанції зроблені висновки, про те що виписані будь-які первинні та бухгалтерські документи від імені осіб, що заперечують свою участь у створенні та діяльності товариства не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважною особою звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту є безпідставним.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської діяльності, визначальною ознакою якої є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платків податків.

Також, судом врахований факт порушення кримінальної справи за ознаками складу злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, на підставі чого зроблено висновок, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю.

У доданій постанові Верховного Суду України від 19.04.2016 міститься висновок про те, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

У постанові Верховного Суду України від 26.01.2016 вказується на те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними.

У постанові Верховного Суду України від 14.06.2016 також вказано, що первинні документи, які стали підставою для формування товариством податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, видані контрагентом, діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, та підписані від імені особи, яка заперечила свою участь у його діяльності, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум до податкового кредиту та визначених пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрат є безпідставними.

Натомість, у справі, рішення в якій переглядається, Вищий адміністративний суд України погодився з висновками судів попередніх інстанцій, що документи, які використовувались в ході проведення перевірки свідчать про те, що поставка товарів для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток є такою, що фактично здійснена і підтверджена належним чином складеними первинними документами, які відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому суд касаційної інстанції послався на докази, що містяться у справі: копія договору поставки від 23.09.2013 № КР23/09-2013-01А; копія договору поставки від 24.09.2013 № КР24/09- 2013-02А; копія видаткової накладної від 23.09.2013 № РН-230907; копія видаткової накладної від 24.09.2013 № РН-240910; копія податкової накладної від 23.09.2013 № 339; копія податкової накладної від 24.09.2013 № 357 на підставі яких суди попередніх інстанцій зробили висновок про підтвердження факту реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Суд також зазначив, що оскільки основним видом діяльності за КВЕД позивача та його контрагента, у відповідності з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, є оптова торгівля зерном, то спірні операції з купівлі-продажу повністю відповідають їх характеру та предмету.

На час укладання договорів із позивачем, його контрагент був платником податку на додану вартість згідно чинного законодавства та належним чином зареєстрованим у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, тобто мав достатній об'єм правоздатності для укладення спірних угод.

На основі викладено Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 22.11.2016 дійшов висновку, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов'язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Вирішуючи питання про усунення неоднакового застосування касаційним судом норм матеріального права, на які посилається заявник, Верховний Суд зазначає таке.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Пунктом 1.32 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

У справі, що розглядається суди вказали на безпідставність прийняття податковим органом оскаржуваного повідомлення-рішення, оскільки господарські операції між позивачем та ПП «Ан Транс» фактично здійснені, направлені на настання правових наслідків, які обумовлені ними та підтверджені належним чином складеними первинними документами.

При цьому судами не взято до уваги посилання податкового органу на фіктивність контрагента позивача неможливість ведення ним господарської діяльності.

Суд з таким висновком не погоджується, оскільки статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Матеріали справи містять вирок Приморського районного суду міста Одеси від 07.11.2014 у справі № 522/20533/14-к, яким встановлено, що ОСОБА_4 не маючи наміру займатись підприємницькою діяльністю, переслідуючи корисливу мету на отримання грошової винагороди, надав згоду перереєструвати на своє ім'я ПП «Ан Транс». Свою вину у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України ОСОБА_4

Тобто, наявність вироку Приморського районного суду міста Одеси від 07.11.2014 у справі № 522/20533/14-к стосовно ОСОБА_4, який був засновником ПП «Ан Транс», ставить під сумнів реальність господарських операцій між позивачем та вказаним підприємством.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду України від 01.12.2015 у справі №21-3788а15, від 12.01.2016 у справі №21-3706а15, від 14.03.2017 у справі №21-1513а16, від 12.09.2017 у справі №826/10933/14.

Також у рішеннях відсутнє мотивування, з яких доводів виходили суди, вважаючи виданий ТОВ «Іллічівський зерновий термінал» лист від 12.01.2015 № 10-01 таким, що підтверджує транспортування товару.

При розгляді конкретної справи суди мають перевіряти та оцінювати такі доводи контролюючого органу щодо неможливості здійснення підприємством легальної господарської діяльності.

Проте, у даній справі висновки судів про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування валових витрат та податкового кредиту є передчасними та зроблені без належного з'ясування фактичних обставин справи.

Зазначені вище прогалини щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку щодо правильності застосування норм матеріального права.

Верховний Суд, розглядаючи справу у межах наданих йому повноважень що стосуються розгляду заяви про перегляд судового рішення, позбавлений процесуальної можливості встановлювати обставини справи, досліджувати докази та оцінювати їх.

Таким чином, виходячи з наведеного, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового судового розгляду необхідно врахувати наведене та постановити законне і обґрунтоване рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 235-242, 244, 244-1 Кодексу адміністративного судочинства України та підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII), суд -

ПОСТАНОВИВ:

Заяву Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області задовольнити частково.

Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 13.01.2016, ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 22.11.2016 у справі №802/3984/15-а скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

_________________________

_________________________

_________________________

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду