Справа № 813/6471/13-а
Суддя: Васильєва І.А.
Дата ухвалення: 2018-04-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 квітня 2018 року

Київ

справа №813/6471/13-а

адміністративне провадження №К/9901/2545/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,

суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

при секретарі: Горбатюку В.С.,

за участю представника позивача - Бєлановського В.П.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі міста Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.10.2013 (головуючий суддя: Шинкар Т.І.)

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.08.2014 (головуючий суддя: Коваль Р.Й., судді: Ільчишин Н.В., Большакова О.О.)

у справі №813/6471/13-а (№876/12935/13)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РАС Логістик»

до Державної податкової інспекції у Залізничному районі міста Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «РАС Логістик» (далі - позивач, ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Залізничному районі міста Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - відповідач, ДПІ) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.08.2013: № /2305 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 150410,00 грн. за податковим зобов'язанням та на 33335,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № /2306 про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 218827,00 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07.10.2013, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.08.2014, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ від 13.08.2013: № /2305 та № /2306.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, а саме: пункту 44.1 ст. 44, пункту 138.2 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139,пункту 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні» (далі - Закон № 996-XIV) та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову. Доводи касаційної скарги зводяться до дублювання висновків акту перевірки від 31.07.2013 № 156/22-10/34857672, які стали підставою для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

У поданому до суду відзиві, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення як безпідставну.

У судовому засіданні представник позивача заперечував проти касаційної скарги та просив залишити її без задоволення

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача сум грошового зобов'язання із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті позапланової виїзної перевірки від 31.07.2013 № 156/22-10/34857672. Згідно з цим актом підприємство порушило норми підпункту 14.1.27 пункту 14.1 ст. 14,пунктів 44.1, 44.3 ст. 44, пункту 138.2 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: завищено витрати за 2-й, 3-й квартали 2011 року на загальну суму 951421,00 гри. та податковий кредит на загальну суму 150410,00 грн. за квітень, травень, червень, липень, серпень 2011 року за наслідками господарських операцій із поставки від TOB «Будівельна компанія «ATP Груп» (далі - ТОВ «БК «АТР Груп») послуг, які не мали реального характеру, у результаті чого занижено податок на прибуток за 2-й, 3-й квартали 2011 року на 218827,00 грн. та ПДВ за квітень, травень, червень, липень серпень 2011 року на загальну суму 150410,00 грн.

За наслідками висновків акту перевірки ДПІ прийняті відносно позивача податкові повідомлення-рішення від 13.08.2013: № /2305 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 150410,00 грн. за податковим зобов'язанням та на 33335,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № /2306 про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 218827,00 грн. за податковим зобов'язанням.

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «БК «АТР Груп» послуг по отриманню сертифікатів, ліцензій та дозволів для здійснення зовнішньо-економічної діяльності, сторони підписали акти здачі - приймання робіт (надання послуг), від імені цього постачальника виписані податкові накладні, а позивач на підставі цих документів сформував витрати та податковий кредит у податковому обліку з податку на прибуток та ПДВ за вищевказані податкові періоди.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків сторін в яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 -138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (абзац перший пункту 138.2 цієї статті).

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем передбачається реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України (у редакції, чинній на дати ухвалення оскаржуваних судових рішень) входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із податку на прибуток, ПДВ.

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з реального характеру господарських операцій із поставки позивачу від TOB «БК «АТР Груп» послуг, недоведеності у судовому процесі нікчемності правочину між позивачем та цим постачальником, індивідуального характеру відповідальності платника податків. Даючи оцінку посиланням контролюючого органу на матеріали кримінальної справи № 41/0279, по обвинуваченню Сугака 0.0. у вчиненні злочинів передбачених частиною 5 ст. 27, частиною 2 ст. 205, частиною 5 ст. 27, частиною 3 ст. 212 Кримінального кодексу України, зокрема щодо фіктивного підприємництва TOB «Будівельна компанія «ATP Груп», суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, пославшись на частину 4 ст. 72 КАС України (у редакції, чинній на дати ухвалення оскаржуваних судових рішень), зробили висновок, що виключно вирок суду має преюдиційне значення для суду.

З такою оцінкою судами доказів у справі не можна погодитися, оскільки вона зроблена без дотримання норм статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (частини перша - третя цієї статті).

Частиною першою ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, таінші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Повідомлені ДПІ фактичні обставини щодо фіктивності операцій із поставки з посиланням на конкретне джерело інформації є належними доказами, оскільки стосуються як обставин щодо реальності поставок послуг в операціях із TOB «БК «АТР Груп», так і юридичної сили первинних документів, виписаних з метою оформлення господарських операцій з поставки послуг на користь позивача як доказів господарської операції. Маючи дані щодо джерела такої інформації, суд у разі виникнення сумнівів у її достовірності, повинен був її перевірити з використанням передбачених частиною 2 ст. 69 КАС України засобів доказування в адміністративному судочинстві.

Відповідно до частини 1 ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Частиною 2 цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Відповідно до частини 1 ст. 205 КК України фіктивним підприємництвом є створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

За змістом цієї норми злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб'єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства виключно з метою здійснення злочинної діяльності.

Відповідно до пункту 201.11 ст. 201 ПК платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутний документах юридичної' особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку га відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору.

Відповідно до частини 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

Відповідно до пункту 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України 21.12.2010 № 969, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2010 за № 1401/18696, всі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати постачання товарів/послуг, та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

За змістом вказаних правових норм, податкова накладна, виписана від імені платника податку - постачальника товарів (послуг) особою, яка не уповноважена здійснювати господарську діяльність, не має значення звітного податкового документу як підстави для декларування платником податків - покупцем товарів (послуг) суми податкового кредиту та витрат відповідних податкових періодів.

У відповідності до правової позиції Верховного Суду України, викладеної у постанові від 20.01.2016 у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень - рішень, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, щовідомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

При цьому, висловлюючи свою позицію щодо оцінки доданих до матеріалів справи пояснень посадових осіб платника податків - постачальника товарів (послуг), Верховний Суд України вказав, що сам факт того, що на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів не було постановлено вироків, не може спростовувати достовірність їх пояснень відносно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України, у редакції, чинній на дати ухвалення оскаржуваних судових рішень та частина 2 ст. 77 КАС України у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України (частина 1 ст. 77) обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 (78) цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України (у редакції, чинній до внесення змін законом України від 03.10.2017) та закріплено також у частині 4 ст. 9 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення цієї постанови).

Частиною 1 ст. 242 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення цієї постанови) встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (частина 2 цієї статті)

Згідно з частиною 3 обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Вищенаведені порушення судами норм процесуального права призвели до передчасних висновків щодо суті спору, отже судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до частини 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу від TOB «БК «АТР Груп» послуг, наявності у податкових накладних, виписаних від імені цього постачальника значення доказу правомірності формування витрат та податкового кредиту; дати належну оцінку обставинам, встановленим при розслідуванні кримінальної справи № 41/0279, у разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Керуючись ст. ст. 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі міста Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області задовольнити частково.

Скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.10.2013 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.08.2014, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя:І.А. Васильєва
Судді: С.С. Пасічник
В.П. Юрченко