Справа № 803/1096/15-а
Суддя: Шипуліна Т.М.
Дата ухвалення: 2018-04-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 квітня 2018 року

Київ

справа №803/1096/15-a

адміністративне провадження №К/9901/16005/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: Шипуліної Т.М. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Хохуляка В.В. розглянув у порядку письмового провадження справу №803/1096/15 за позовом Приватного підприємства «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання скасування податкового повідомлення-рішення за заявою Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017,

В С Т А Н О В И В:

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 01.07.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.04.2015 №000238311.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017 у справі №826/17351/15 постанову Волинського окружного адміністративного суду від 01.07.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016 залишено без змін.

Луцька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області 10.11.2017 звернулася до Верховного Суду України про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017 у справі №803/1096/15 за позовом Приватного підприємства «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання скасування податкового повідомлення-рішення з підстав, передбачених пунктом 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

У заяві відповідач просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 01.07.2015, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017, прийняти нове рішення про відмову у задоволені позовних вимог.

У зв'язку з припиненням своєї діяльності Верховним Судом України, згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 05.02.2018 для розгляду даної справи визначено колегію суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді у складі: Шипуліної Т.М. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

Ухвалою Верховного Суду у складі судді Касаційного адміністративного суду Шипуліної Т.М. від 13.03.2018 відкрито у справі №803/1096/15 за позовом за позовом Приватного підприємства «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання скасування податкового повідомлення-рішення для перегляду ухвали Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

Суд перевірив матеріали справи, наведені у заяві доводи та дійшов висновку, що заява підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій декларації з акцизного податку Приватного підприємства «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» за січень 2015 року.

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 24.03.2015 №353/1501/36905994, яким зафіксовано порушення позивачем вимог статей 213, 214, підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215, статті 216 Податкового кодексу України та Наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку», в результаті чого Приватним підприємством «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» занижено акцизний податок, який підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року в сумі 129532,00грн. Позивач через АЗС здійснює роздрібну торгівлю нафтопродуктами кінцевому споживачу, а тому всі операції, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків є об'єктом оподаткування акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, однак позивачем реалізовано частину нафтопродуктів без сплати акцизного податку.

Приватним підприємством «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» 26.03.2015 було подано відповідачу уточнюючу декларацію акцизного податку за січень 2015 року, в додатку 6 до якої зазначено, що для комерційного використання реалізовано бензину моторного на суму 751389,85грн (рядок 5 графа 4 дод. 6 до декларації з акцизного податку), інших нафтопродуктів (легкі, середні та важкі дистиляти) для комерційного використання реалізовано на суму 1527374,92грн. (рядок 6 графа 4 дод.6 до декларації з акцизного податку).

На підставі вказаного акта, з урахуванням даних уточнюючого розрахунку, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.04.2015 №000238311, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації роздрібної торгівлі підакцизних товарів за основним платежем у розмірі 129532,00грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 32383,00грн.

У заяві про перегляд рішення суду касаційної інстанції позивач посилається на неоднаковість застосування у подібних правовідносинах підпунктів 14.1.4, 14.1.212 пункту 14.1 статті 14, пункту 75.1 статті 75, підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212, підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 №1442, Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, що спричинило ухвалення різних за змістом судових рішень у подібних правовідносинах.

На обґрунтування заяви про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017 позивачем подано копію ухвали Вищого адміністративного суду України від 30.08.2017 у справі №803/3966/15 (К/800/199/17) в якій суд касаційної інстанції дійшов висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним з огляду на те, що податкові зобов'язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій.

У справі, що розглядається, Вищий адміністративний суд України погодився із висновками судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог з огляду на те, що під час проведення відповідачем камеральної перевірки (без дослідження будь-яких первинних бухгалтерських документів на підприємстві) неможливо зробити висновок про реалізацію нафтопродуктів позивачем для комерційного чи не комерційного використання.

Вирішуючи питання про усунення неоднакового застосування касаційним судом норм матеріального права, на які посилається заявник, Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті14 Податкового кодексу України встановлено, що реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.

Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому, в незалежності від форми розрахунків.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5% від вартості підакцизних товарів.

Пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, є дата надходження оплати за проданий товар, що передбачено

Відповідно до пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Згідно з пунктом 10.3.1.1 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 №1315.

При цьому, відповідно до пункту 10.3.1.3 зазначеної Інструкції відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (пункт 10.3.4.2 Інструкції), за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). Відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Отже, при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України.

Пунктом 2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами встановлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

Пунктами 34 та 35 цих Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами встановлено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу.

Щодо поняття некомерційного використання, то суд вважає, що у значені в якому його вжито у Податковому кодексі України, нормативно-правових актах, що регулюють порядок реалізації нафтопродуктів у роздріб, передбачено, що таким використанням є таке, яке виключає його подальшу реалізацію кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків.

Оскільки через мережу АЗС здійснюється реалізація нафтопродуктів у роздріб кінцевому споживачу з метою некомерційного використання, то контролюючий орган у межах спірних правовідносин не мав обов'язку встановлення факту використання контрагентами позивача придбаних нафтопродуктів з тією чи іншою метою.

Крім того, згідно листа Державної фіскальної служби України від 20.01.2015 №1519/7/99-99-19-03-03-17 акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група, що відповідає вимогам щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 №199, якими визначено формат та розрядність даних, що зберігається у фіскальній пам'яті РРО, у якому передбачено відображення не менше 6 груп з оподаткування товарів (послуг).

Враховуючи підпункт 3.5 пункту 3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 №614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за №105/5296, рядок 9 розрахункового документа (назва податку, літерне позначення ставки податку, ставка податку у відсотках, сума податку) може повторюватися відповідно до кількості податкових груп, тобто не менше 6.

Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група.

Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального.

При цьому, диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає.

Таким чином, через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (пункт 2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами та ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять»), а тому такі операції оподатковуються акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України у розмірі 5% від вартості підакцизних товарів.

Таким чином, дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» через мережу АЗС, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Проаналізувавши наведені норми матеріального права, суд дійшов висновку, що податкові зобов'язання зі сплати 5% акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій, у зв'язку з чим, у справі, яка розглядається, прийняте контролюючим органом оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним.

На користь такого висновку свідчить також змістове уточнення законодавцем правового регулювання питання щодо сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів (пальне), Законом України від 24.12.2015 №909-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», яким не змінюючи попереднього правового регулювання уточнено підпункт 14.1.212 Податкового кодексу України згідно із яким під реалізацією суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів слід розуміти продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об'єктах громадського харчування, а також фізичний відпуск з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, незалежно від форми розрахунків..

За таких обставин, висновки судів першої, апеляційної та касаційної інстанцій не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, а відтак їх рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Враховуючи викладене, заява Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області підлягає задоволенню, а судові рішення у справі №803/1096/15 із постановленням нового - про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII) та статтями 241, 242, 243 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 13.07.2017 №2136-VIII), суд -

ПОСТАНОВИВ:

Заяву Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017 у справі №803/1096/15 задовольнити.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 01.07.2015, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 14.06.2017 у справі №803/1096/15 скасувати.

Прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову Приватного підприємства «Торгівельна компанія «Укр-Петроль» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

............................

...........................

...........................

Т.М.Шипуліна,

Л.І.Бившева,

В.В.Хохуляк,

Судді Верховного Суду