Справа № 804/8748/17
Суддя: Кальник Віталій Валерійович
Дата ухвалення: 2018-02-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 лютого 2018 року Справа № 804/8748/17

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
при секретарі судового засідання Туренко К.М.
представників позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2
представника відповідача ОСОБА_3
15.12.2017р. до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області, в якому позивач просить визнати протиправними та скасувати:
Стверджував, що податковий орган при проведенні перевірки не навів жодного належного доводу на підтвердження своїх висновків, що містяться в акті перевірки, а тому позивач вважає висновки контролюючого органу неправомірними та необгрунтованими. Зазначив, що здійснення господарської діяльності відбувалось у відповідності до норм податкового, господарського та цивільного законодавства.
Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали повністю з підстав, наведених у позовній заяві та відповіді на відзив, просили позов задовольнити повністю.
Представник відповідача проти позову заперечував, до суду надав відзив на адміністративний позов, заперечення, в яких свою позицію обґрунтовував тим, що перевірка проведена правомірно, виявлені перевіркою порушення податкового законодавства встановлені вірно, з урахуванням усіх обставин, податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій винесені відповідно до вимог чинного законодавства, у звязку із чим, підстави для задоволення позову відсутні.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані документи і матеріали, зясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про наступне.
ГУ ДФС у Дніпропетровській області встановлено порушення:
- п. 177.2, п. 177.4 ст.177, з урахуванням вимог п. 167.1 ст.167 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб від провадження господарської діяльності на загальну суму 1109628,56 грн., у тому числі за 2015 рік - 585550,61 грн., за 2016 рік - 524077,95 грн.;
- п.287.3 ст.287 Податкового кодексу України, в частині несвоєчасної сплати узгодженої суми податкового зобовязання з орендної плати.
На підставі акту перевірки були винесені:
З акту перевірки вбачається, що ФОП ОСОБА_4 включив до складу витратної частини за 2015-2016 роки суму амортизації у розмірі - 5787 380,31 грн., з них за 2015 рік -2 927 753,06 грн, за 2016 рік- 2 859 627,25 грн.
ФОП ОСОБА_4 веде бухгалтерський облік операцій придбання та вибуття основних засобів та нематеріальних активів, нарахування амортизації за загальними правилами, встановленими для підприємств з урахуванням деяких особливостей.
Для перевірки ФОП ОСОБА_4 надав наступні документи:
- накази на прийняття в експлуатацію основних засобів, в яких зазначається назва основного засобу, строк корисного використання, ліквідаційна вартість;
- акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типова форма №ОЗ-1), в яких зазначено найменування основного засобу, дата вводу в експлуатацію, первісна вартість обєкта;
- інвентарні картки обліку основних: засобів (типова форма №ОЗ-6);
- відомості по амортизації основних засобів, в яких визначено в розрізі податкових груп: «Назва основного засобу», «Дата вводу в експлуатацію», «Дата зняття з обліку», «Рахунок обліку», «Код основного засобу», «Вартість на початок періоду», «Вартість (приход)», «Амортизація за період», «Вартість (расход)», «Вартість на кінець періоду»;
- відомості витрат на експлуатацію майна, в яких зазначено «Найменування майна», «Код майна», «Сума витрат на експлуатацію майна за період» .
В акті перевірки зазначено, що розрахунки амортизації основних засобів та інших необоротних активів проводяться ФОП ОСОБА_4 по наступним групам: група 3 - будівлі, споруди; група 4 - машини та обладнання; група 5 - транспортні засоби; група 6 -інструменти, прилади, інвентар, меблі.
Мінімально допустимі строки корисного використання основних засобів та інших необоротних активів затверджені ФОП ОСОБА_4 наказом:
- по основним засобам, іншим необоротним активам та нематеріальним активам введеним в експлуатацію до 01.01.2011 року: будівлі та споруди - 20 років, інші основні засоби, нематеріальні активи - 10 років;
- по основним засобам іншим необоротним активам та нематеріальним активам введеним в експлуатацію після 01.01.2011 року - мінімально допустимі строки корисного використання визначеними в ст. 138 ПКУ.
Сума витрат, яка зазначена у Відомостях витрат на експлуатацію майна, дорівнює сумам розрахованої амортизації, вказаної у Відомостях по амортизації основних засобів.
Відповідно до наказів «Про облікову політику» на 2015 та 2016 роки та Відомостей витрат на експлуатацію майна, ФОП ОСОБА_4 суму розрахованої амортизації визначив як витрати на експлуатацію майна, які складаються з частини вартості майна, понесеної в звязку з придбанням для використання в господарській діяльності з ціллю отримання доходу, яка прирівнюється до розміру амортизації, розрахованої за правилами бухгалтерського обліку.
В Акті перевірки перевіряючими було зазначено, що дані витрати є амортизацією основних засобів та нематеріальних активів.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності регулюється ст. 177 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-УІ із змінами та доповненнями (далі - ПКУ).
Згідно з п. 177.2 ст. 177 ПКУ обєктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, повязаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Перелік витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено пунктом 177.4 ст.177 ПКУ, який не містить посилань на амортизаційні нарахування.
Таким чином, враховуючи наведені норми ПКУ, перевіряючі дійшли висновків, що фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування не включає до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів.
В порушення п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПКУ ФОП ОСОБА_4 було завищено витрати в сумі 5 787 380,31 грн, з них за 2015 рік - 2 927 753,06 грн, за 2016 рік - 2 859 627,25 грн.
Також, в ході перевірки встановлено, що до складу витратної частини ФОП ОСОБА_4 включались витрати на відрядження.
З акту перевірки вбачається, що згідно звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт від 01.08.2016 № б/н ФОП ОСОБА_4 витрачено на відрядження до м. Варшава (Польща) та м.Стокгольм (Швеція) в загальній сумі 47 782,94 грн. (без ПДВ), в т.ч. на:
- проживання у готелі Стокгольму (дата приїзду - 29.07.2016, дата виїзду - 30.07.2016) в сумі 4707,86 грн.
Згідно звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт від 01.08.2016 № б/н, менеджеру ОСОБА_5 нараховано добові на відрядження (з 27.07.2016 по 30.07.2016 включно) до м. Варшава (Польща) та м. Стокгольм (Швеція) в загальній сумі 4134,0 грн. (без ПДВ).
За результатами даного відрядження був складений протокол намірів від 30.07.2016р., в якому зазначено, що представниками компанії «ІСНЕМАD Profarb» була проведена презентація системи обвязки викидів парів органічних розчинників із ємностей та лакофарбового обладнання, проведені переговори щодо придбання вогнеперепинювачів.
Зазначено, що згідно п. 177.4 ст. 177 ПКУ витрати повинні бути безпосередньо пов'язані з отриманням доходів.
За результатами даної поїздки ФОП ОСОБА_4 з компанією «ІСНЕМАD Profarb» не були укладені контракти на постачання системи обвязки викидів парів органічних розчинників із ємностей та лакофарбового обладнання та придбання вогнеперепинювачів.
Перевіряючими встановлено, до кінця 2016 року так і не відбулось постачання даних товарів (робіт) як від компанії «ІСНЕМАD Profarb» так і від інших контрагентів.
Таким чином, в порушення п. 177.2, п. 177.4 ст.177, з урахуванням вимог п. 167.1 ст.167 ПКУ донараховано ПДФО від провадження господарської діяльності на загальну суму 1109628,56 грн., у т.ч. за 2015 рік - 585 550,61 грн., за 2016 рік - 524 077,95 грн.
З акту перевірки також вбачається, що у періоді з 01.01.2015р. по 31.12.2016р. ФОП ОСОБА_4 здійснював діяльність на загальній системі оподаткування.
Річні звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2015-2016 рр. ФОП ОСОБА_4 надано своєчасно.
Щодо правомірності включення до складу витрат, витрат по експлуатації майна суд зазначає наступне.
Так, з матеріалів справи вбачається, що відповідач вважає, що згідно з п. 177.2 ст.177 ПК України обєктом оподаткування є чистий оподаткований дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, повязаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Перелік витрат, безпосередньо повязаних з отриманнях доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування визначено п.177.4 ст.177 ПК України, який не містить посилань на амортизаційні нарахування.
Отже, відповідач вважає, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів.
Судом встановлено та вбачається з матеріалів справ, що позивачем було віднесено до складу витрат, суму витрат на відновлення первісної вартості основних засобів протягом строку їх корисного використання (експлуатації) за 2015-2016 роки.
Згідно з пп.17.1.3 ПКУ платник податків має право обирати самостійно метод ведення обліку доходів і витрат.
Частиною 3 ст. 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що субєкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства і надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Відповідно до абз.4 п. 164.1 ПКУ базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Відповідно до п. 177.2 ПКУ обєктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, повязаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до п. 177.4 ПКУ до переліку витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходів, належать (пп. 177.4.1 - 177.4.4):
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь - яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
- обовязкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обовязкове страхування життя або здоровя працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;.
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що повязані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядженим найманих працівників, на послуги звязку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до п.4 Положення, затвердженого наказом Мінфіну від 27.04.2000 №92 (далі - ПСБО №7), амортизація - систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації).
Основні засоби - матеріальні активи, які підприємство/установа утримує з метою використання їх у процесі виробництва/діяльності або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
Строк корисного використання (експлуатації) - очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством/установою або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством/установою обсяг продукції (робіт, послуг).
Відповідно до п.24 ПСБО 7 при визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:
- очікуване використання об'єкта підприємством/установою з урахуванням його потужності або продуктивності;
- фізичний та моральний знос, що передбачається;
- правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.
Суд вважає за необхідне зазначити, що, як було зясовано під час судового розгляду та підтверджується матеріалами справи, ФОП ОСОБА_4 веде бухгалтерський облік основних засобів, та, як наслідок, має право включати до складу витрат суми, які відносяться на відновлення первісної вартості основних засобів (майна) у звязку з їх експлуатацією. Крім того, з матеріалів справи вбачається, що позивачем було надано всі первинні документи, які, в свою чергу, підтверджують, на думку суду, правильність обліку доходів та витрат.
Як вбачається з акту перевірки, висновки податкового органу про порушення платником податків вимог податкового законодавства крім того, ґрунтуються на тому, що останнім безпідставно включено до складу витрат, суму витрат по експлуатації майна та витрат на відрядження, які безпосередньо не повязані з отриманням доходів та з його господарською діяльністю.
Суд не погоджується з висновками податкового органу з огляду на наступне.
Згідно з розясненнями Міністерства юстиції України від 14.01.2011 «Про статус фізичної особи - підприємця», відповідно до ст.2 Цивільного кодексу України учасниками цивільних відносин визнаються фізичні та юридичні особи. Вказана стаття Закону залишає поза увагою таку численну групу учасників цивільних відносин як фізичні особи - підприємці, які у сукупності теж охоплюються поняттям «фізичні особи», але в силу свого статусу мають певні відмінності у правовому регулюванні їх відносин. При цьому, правовий статус фізичної особи є ширшим, ніж правовий статус фізичної особи - підприємця.
Статус фізичної особи - підприємця - це юридичний статус, який засвідчує право особи на заняття підприємницькою діяльністю, а саме: самостійною, ініціативною, систематичною, на власний ризик господарською діяльністю, що здійснюється субєктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Згідно з ч.1 ст.128 Господарського кодексу України громадянин визнається субєктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу. Саме у господарських відносинах фізичні особи - підприємці приймають участь перш за все як підприємці, а не як фізичні особи, та лише на підставі їх реєстрації і внесення відомостей про них до Єдиного державного реєстру юридичних та фізичних осіб - підприємців.
Статтею 51 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) передбачено, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно - правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Правоздатність індивідуального підприємця практично прирівнюється до правоздатності юридичних осіб - комерційних організацій. Він може мати права і обовязки, необхідні для здійснення будь-яких видів діяльності, не заборонених законом, та щодо яких законом не передбачено обмежень (стаття 50 ЦКУ). Зазначене випливає, зокрема, виходячи з положень статті 91 Цивільного кодексу України.
До підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються норми як загального цивільного (Цивільний кодекс України), так і спеціального законодавства (Господарський кодекс України, Закони України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців», «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» тощо).
Водночас, слід зауважити, що в господарському законодавстві «юридична особа» та «фізична особа - підприємець» охоплюються спільним поняттям «субєкт господарювання».
Статтею 42 Господарського кодексу України визначено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється субєктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Відповідно до ст.55 Господарського кодексу України, субєктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обовязків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобовязаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.
Субєктами господарювання є:
- господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку;
- громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Згідно із ст.19 Господарського кодексу України, всі субєкти господарювання зобовязані вести первинний облік результатів своєї діяльності та вести бухгалтерський облік.
Відповідно до п.44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобовязані вести облік доходів, витрат та інших показників, повязаних з визначенням обєктів оподаткування та/або податкових зобовязань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, повязаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Також необхідно зазначити, що відповідно до ст.10 Господарського кодексу України серед основних напрямків економічної політики, що визначаються державою, є амортизаційна політика, спрямована на створення субєктам господарювання найбільш сприятливих та рівноцінних умов забезпечення процесу простого відтворення основних виробничих і невиробничих фондів переважно на якісно новій техніко-технологічній основі.
З чого можливо зробити висновок про порушення основних засад податкового законодавства, а саме пп.4.1.2 п.4.1 ст.4 ПК України щодо рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу.
Окрім цього, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014р. №71-VІІІ було внесено зміни, які, на думку відповідача, унеможливлюють включення до складу витрат фізичної особи-підприємця сум амортизаційних відрахувань, шляхом вилучення з п. 177.4 ст.177 ПКУ норми про перелік витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходів, до яких належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу та відповідно на підставі внесених змін, визначенням лише тих витрат, які прямо передбачені п.177.4 в редакції, що діє з 01.01.2015 року.
З цього випливало, що фізичні особи-підприємці з 01.01.2015 року нібито втрачали право на відображення у складі витрат сум амортизаційних відрахувань, які нараховуються на вартість основних засобів платника податків, з чим відповідно не погоджується суд, враховуючи вищезазначені доводи, суть яких зводиться до ототожнення та неможливості застосування термінів «амортизація» та «експлуатація» окремо один від одного, які містяться в інших нормативно-правових актах (П(С)БУ №7), що, на думку суд, не позбавляє платника податків його права на включення до складу витрат сум на відновлення вартості основних засобів, які експлуатуються протягом строку їх корисного використання.
Більш того, характерною особливістю застосування основних засобів у процесі виробництва є їх відновлення. Для відновлення засобів праці у натуральному виразі необхідне їх відшкодування у вартісній формі, яке здійснюється шляхом амортизації. Обєктом амортизації є всі основні засоби (крім вартості земельних ділянок, природних ресурсів і капітальних інвестицій). Амортизація - це процес перенесення вартості основних засобів на вартість новоствореної продукції з метою їх повного відновлення.
Для відшкодування вартості зношеної частини основних засобів підприємства відраховують певні суми грошей відповідно до розмірів їх зносу (фізичного та морального), які включають до собівартості новоствореної продукції. Ці відрахування називаються амортизаційними. Після реалізації створеної продукції частина грошової суми, що відповідає перенесеній вартості основних засобів, відокремлюється і накопичується до повної величини, яка в основному відповідає їх первісній вартості. Накопичені амортизаційні відрахування і є джерелом відновлення основних засобів субєкта господарювання.
Підвищення ефективності відтворення основних фондів є наслідком інтенсивного відтворення та використання діючих основних засобів підприємства.
Ці процеси сприяють постійному підтримуванню належного технічного рівня кожного субєкта підприємницької діяльності та дають змогу збільшувати обсяг виробництва продукції без додаткових інвестиційних ресурсів, знижувати собівартість виробів за рахунок скорочення питомої амортизації й витрат на обслуговування виробництва та його управління, підвищувати фондовіддачу і прибутковість.
В подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016р. №1797-УІІІ було доповнено п. 177.4 ст.177 ПКУ відповідними підпунктами, відповідно до яких, фізичним особам-підприємцям було «відновлено» право включати до складу витрат суми амортизаційних відрахувань за умови ведення їх окремого обліку, з відповідними виключеннями, передбаченими п. 177.4 ст.177 ПКУ, що за загальновизнаним принципом права щодо зворотної дії законів у часі є по суті помякшенням правового стану платника податків, що, у свою чергу, на думку суду, має наслідком не застосування до платника податків відповідальності за недотримання правових норм, що діяли протягом 2015, 2016 років, а отже і скасування рішень субєкта владних повноважень - податкового органу про притягнення до відповідальності у вигляді донарахованих податкових зобовязань та штрафних (фінансових) санкцій, зазначених у відповідних податкових повідомленнях-рішеннях, вимозі про сплату боргу, рішенні про застосування штрафних санкцій.
Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони помякшують або скасовують відповідальність особи.
У своєму Рішенні від 9 лютого 1999 року №1-рп/99 Конституційний Суд України зазначив, що за закріпленим у наведеній статті Конституції України принципом дію нормативно-правового акта в часі слід розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Конституційний принцип незворотності дії законів, які скасовують відповідальність особи, дає підстави для висновку про неможливість застосування санкцій за дії (бездіяльність), які має намір застосувати податковий орган у вигляді його рішень, які є предметом оскарження, коли на момент адміністративного або судового оскарження відсутня «заборона» щодо відображення амортизаційних нарахувань у складі витрат, і це вже не є правопорушенням у звязку зі скасуванням або зміною відповідних норм, які передбачали «заборону» їх включення та відповідальність за їх включення, що мало наслідком завищення витрат та заниження оподаткованого чистого доходу у податкових періодах 2015, 2016 років в яких існували відповідні обмеження.
Державою Україна визнано юрисдикцію Європейського суду з прав людини (надалі - ЄСПЛ) щодо всіх питань, повязаних із тлумаченням і застосуванням Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950р. (ст.1 ЗУ «Про ратифікацію Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950р., Першого протоколу та протоколів №2, 4, 7 та 11 до Конвенції» від 17.07.1997р.).
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006р. суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Судова практика ЄСПЛ є джерелом права і суди зобовязані керуватись нею - ч.2 ст. 8 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ.
Так, у рішенні у справі Scoppola v. Italy (№ 2) (2009) Європейський суд поклав в основу правової позиції щодо тлумачення частини першої статті 7 Конвенції те, що в європейському та міжнародному масштабі склався консенсус стосовно обовязковості ретроактивного застосування кримінального закону, який скасовує караність діяння.
На підтвердження вказаного висновку Європейський суд посилався на частину 1 статті 49 Хартії основних прав Європейського Союзу 2000 року (далі - Хартія), яка містить імперативну вимогу щодо зворотної дії в часі закону, який передбачає більш мяке покарання, а також - на тлумачення цього положення Судом Європейського Союзу в рішенні у справі Silvio Berlusconi and Others (2005), де зазначено, що в цій справі до заявників не був застосований не просто закон, який помякшує покарання, а закон, що насправді скасовував злочинність. Таким чином, Європейський суд визначив, що попри свій буквальний зміст частина перша статті 49 Хартії передбачає й обовязковість зворотного застосування закону, який скасовує злочинність діяння.
Висновок Європейського суду у справі Scoppola v. Italy (№ 2) (2009) про те, що частина перша статті 7 Конвенції включає також і позитивну гарантію ретроактивного застосування до особи закону, що скасовує злочинність діяння, зобовязує застосовувати практику Європейського суду, якою забезпечується дотримання принципу верховенства права і законності, відповідно до ст.3 ПКУ, яка зазначає про те, що податкове законодавство України складається з Конституції України, цього Кодексу, Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у звязку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обовязковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та і виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
З огляду на наведене, суд вважає, що незастосування нової редакції п. 177.4 ст.177 ПКУ, що виникла на підставі Закону №1797-УІІ від 21.12.2016р., до правових ситуацій, які виникли раніше, зокрема, в прийнятих оскаржуваних рішеннях, становитиме порушення статті 58 конституції України та статті 7 Конвенції.
Щодо повязаності витрат на відрядження у липні 2016 р. до Варшави (Польща) та Стокгольму (Швецію) з господарською діяльністю платника податків суд зазначає наступне.
Дані твердження відповідача спростовується наступним.
Відповідно до пп. 177.4.1 п. 177.4 ПКУ до переліку витрат, безпосередньо повязаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
Крім того, вищенаведений перелік витрат доповнюється наступними витратами: інші витрати, до складу яких включаються витрати, що повязані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги звязку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, повязані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
З матеріалів справи вбачається, що ФОП ОСОБА_4 перебував у відрядженні у липні 2016р. у м. Варшава (Польща) та у м. Стокгольм (Швеція) з метою здійснення закупівель обладнання, за допомогою якого здійснюється виробництво продукції. Суд вважає, що не визнання витрат, понесених у цих відрядженнях, є протиправним з боку податкового органу, виходячи з наступного.
Суд зазначає, що відповідно до п. 177.4 ПКУ витрати повинні бути безпосередньо повязані з отриманням доходів, що додатково підтверджується долученими до матеріалів справи копіями наказу про відрядження, проїзних документів, відмітками у закордонному паспорті, намірами сторін, зафіксованими у відповідних протоколах, підписаними з «ІСНЕМАD Profarb» Sp z о.о. від 28.07.16р. у м. Варшава (Польща), від 30.07.16 р. у м. Стокгольмі (Швеція).
Також, з матеріалів справи вбачається, що результатом здійснених відряджень є укладені договори поставки та отриманий досвід у вигляді схем, планів виробництва, що, на думку суду, безумовно має звязок з господарською діяльністю платника податків та відповідає економічній (розумній) причині здійснення відповідних витрат.
Таким чином, матеріали справи свідчать, що витрати, які були понесені платником податків за результатами здійснення господарських операцій у 2015 - 2016 роках, підтверджені належними документами, що оформлені згідно з вимогами чинного законодавства. Крім того, матеріалами справи підтверджується той факт, що понесені платником податків витрати по експлуатації майна та витрати на відрядження безпосередньо повязані з господарською діяльністю останнього, оскільки вони кореспондуються з його напрямками діяльності.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування» (далі - Закон №2464).
Згідно з п.4 ч.1 ст.4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону №2464 визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сімї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Відповідно до ч.11 ст.8 Закону №2464 єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7% у 2015 та 22% у 2016 році відповідно визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Отже, єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, повязаних з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
До основних засад податкового законодавства України відноситься зокрема, принцип, передбачений пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК, - презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обовязків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку субєктів владних повноважень.
Відповідно до положень ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі письмових, речових і електронних доказів, висновків експертів та показань свідків.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно ч. 1 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України письмовими доказами є документи (крім електронних документів), які містять дані про обставини, що мають значення для правильного вирішення спору.
Частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено що, при задоволенні позову сторони, яка не є субєктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань субєкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З огляду на викладене, на підставі положень Податкового кодексу України, ст.ст. 242-246, 250Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

Визнати протиправними та скасувати:
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Держаної фіскальної служби у Дніпропетровській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (ідентифікаційний код НОМЕР_2) судові витрати у розмірі 8000,00 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складений 27.02.2018 року.

Суддя ОСОБА_6