Справа № 823/1272/17
Суддя: В.О. Гаврилюк
Дата ухвалення: 2018-03-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2018 року справа № 823/1272/17

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Гаврилюка В.О.,

секретар судового засідання Попельнуха Ю.І.,

за участю представників:

позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2,

відповідача ОСОБА_3, ОСОБА_4,

розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Катеринопільський Торговий Дім до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними дій та бездіяльності, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобовязання вчинити певні дії,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю Катеринопільський Торговий Дім (20500, Черкаська область, смт. Катеринопіль, вул. Соборна, 43, далі ТОВ КТД, позивач) подало позов до Головного управління ДФС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, далі ГУДФС у Черкаській області, відповідач), в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову, просить:

1. визнати протиправними дії та бездіяльність Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області, що полягають у:

- діях по включенню до акту перевірки висновків про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713089,00 грн;

- бездіяльності по невнесенні до акту перевірки висновків про необхідність зменшення грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125311,53 грн;

- бездіяльності, щодо неприйняття податкового повідомлення-рішення про зменшення позивачу грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на 227348,02 грн (далі позовна вимога-1);

2. визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 13.07.2017р. Головного управління ДФС у Черкаській області (далі позовна вимога-2);

3. зобовязати Головне управління ДФС у Черкаській області прийняти податкове повідомлення-рішення про зменшення позивачу грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на 227348,02 грн (далі позовна вимога-3).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідач безпідставно та з порушенням вимог Податкового кодексу України включив до акту перевірки висновки про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713890,00 грн, не вніс висновки про необхідність зменшення грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125311,53 грн та не прийняв податкового повідомлення-рішення про зменшення позивачеві грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на 227348,02 грн, чим порушив права ТОВ Катеринопіський Торговий Дім.

Позивач зазначає, що у ТОВ КТД виникла дебіторська заборгованість по його контрагентам ТОВ Хорсагро-Юг, МПП Престиж, ОСОБА_5, яка визнана позивачем сумнівною та безнадійною (що підтверджується документально) та списана на витрати операційної діяльності.

Усю документацію, необхідну та достатню для вірного визначення сум інших операційних витрат, позивач надав відповідачеві у ході перевірки, що підтверджується актами приймання-передачі документів під час документальної перевірки ТОВ КТД в порядку п. 85.3 ст. 85 ПКУ та підтверджується узагальненим переліком документів, які були використані при проведенні перевірки позивача. Іншої документації з цього приводу ревізори не витребували, з чого можна зробити висновок про достатність документації для проведення вказаної перевірки.

Також, позивач звертає увагу, що Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість (затверджене наказом Міністерства фінансів України 08.10.99 № 237, далі ПСБО-10). При цьому, методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (затверджене Наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 № 318, далі ПСБО-16).

Бухгалтерський облік на підприємствах ведеться на підставі ПСБО, а визначення обєкту оподаткування податком на прибуток здійснюється на підставі бухгалтерського обліку, а отже списання безнадійної дебіторської заборгованості на суму 713088,90 грн понад резерв сумнівних боргів не є порушенням (як значено в акті перевірки), адже п. 11 ПСБО-10, п. 20 ПСБО- 16 не містять норм щодо заборони списання безнадійної дебіторської заборгованості на інші операційні витрати понад резерв сумнівних боргів, а вимагають діяти саме так.

Враховуючи викладене, відповідач вірно встановивши фактичні обставини на підставі дослідження первинних та інших документів, однак внаслідок невірного використання норм законодавства безпідставно вчинив дії по внесенню до акту перевірки відомостей про порушення ТОВ КТД норм п. 11 ПСБО-10 та п. 20 ПСБО-16 в частині завищення інших операційних витрат на суму 713088,90 грн.

Також позивач зазначає, що підставами для висновків про порушення стало, на думку ревізорів, зокрема: списання, як безнадійної дебіторської заборгованості у сумі 713088,90 грн та віднесення її до інших витрат операційної діяльності бухгалтерськими проведеннями Дт 944 - Кт 36 на суму 504173,90 грн по контрагенту МПП Престиж, Дт 944 - Кт 37 на суму 208915,00 грн по контрагенту ФОП ОСОБА_5 Таким чином, позивачем списало безнадійну дебіторську заборгованість у сумі 713088,90 грн без використання сформованого резерву сумнівних боргів у сумі 1074129,00 грн. Враховуючи викладене, в порушення п. 11 ПСБО-10 та п. 20 ПСБО-16 позивачем завищено інші операційні витрати за 2015 рік на суму 713089,00 грн.

Вищевказані в акті перевірки висновки осіб, які здійснювали перевірку, є помилковими, надуманими, такими, що не відповідають фактичним обставинам і наявним документам та такими, що виникли в результаті неналежного аналізу ревізорами наданих документів, не витребування таких документів чи будь-яких пояснень від посадових осіб позивача в ході перевірки, невірного тлумачення чинного законодавства України.

Такі протиправні дії призвели до включення до акту перевірки неправомірних висновків про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713088,90 грн, не внесенні до акту перевірки висновків про необхідність зменшення грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125311,53 грн, що, в свою чергу, спричинило правові наслідки для позивача, які полягають у прийнятті протиправного податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 13.07.2017, яким зменшено суму грошового зобовязання за платежем податок на прибуток приватних підприємств лише на 21209,00 грн.

Таким чином, відповідач грубо порушив статті 1, 6, 8, 19, 57 Конституції України, статті 3, 8 Закону України Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності, статті 75, 83, 85, 86, 44, 54, 17, 20, 21, п.п. 14.1.11. п.14.1 ст.14, п.п. 134.1.1 п.134.1ст. 134 ПК України, п. 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08 жовтня 1999 року №237, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 25 жовтня 1999 року за №725/4018, п. 10 та.20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318. зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, вимоги наказу Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015 року Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, наказом, наказ Державної Фіскальної Служби України №396 від 01.06.2017 року Про затвердження Зразка форми акта (довідки) документальної планової/позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок.

Враховуючи вищевикладене, позивач вважає що відповідач допустив протиправні дії та бездіяльності, дії по включенню до акту перевірки висновків про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713088,90 грн, бездіяльності по невнесенню до акту перевірки висновків про необхідність зменшення грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125311,53 грн, не прийняв відповідного податкового повідомлення-рішення про зменшення позивачеві грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на 227348,02 грн, протиправно прийняв податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 13.07.2017, яке необхідно скасувати.

Представники позивача в судовому засіданні адміністративний позов підтримали в повному обсязі та просили його задовольнити.

В письмових запереченнях на адміністративний позов відповідач просив в його задоволенні відмовити повністю, зазначивши при цьому, що акт перевірки та викладені в ньому факти і висновки не можна розглядати як рішення субєкта владних повноважень, що породжує для субєкта господарювання певні правові наслідки. Представники контролюючого органу не позбавлені права викладати в акті перевірки власні субєктивні висновки про зафіксовані обставини і в подальшому, в разі виникнення спору щодо рішень, які приймаються на підставі такого акта, обґрунтовувати ними власну позицію про наявність певних, допущених платником податків порушень.

При цьому, оцінка акта перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо його складання, а також самих висновків перевірки, надається уповноваженим законом органам при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

Акт є виключно носієм доказової інформації про виявлені податковим органом під час проведення перевірки порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства субєктами господарювання, обовязковим документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, і не містить в собі будь-яких владних приписів і вимог, а тому не підпадає під ознаки рішення (нормативно-правових актів чи актів індивідуальної дії) субєкта владних повноважень у розумінні доктрини Кодексу адміністративного судочинства України.

В свою чергу, діяльність із складання актів перевірок є службовою діяльністю працівників органу державної податкової служби на виконання своїх посадових обовязків із збирання доказової інформації щодо дотримання платником податків податкової дисципліни. Наявність акту перевірки чи включення до його змісту певних висновків самі собою не можуть порушувати права та/або охоронювані законом інтереси особи в публічно-правових відносинах.

Відповідач зазначає, що позивачем невірно обрано спосіб захисту права, тому відсутні спірні правовідносини, які підлягають розгляду в порядку адміністративного судочинства.

Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № НОМЕР_1 від 13.07.2017 відповідач зазначає наступне.

ГУДФС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ КТД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 року з урахуванням п. 102.1 ст.102 Податкового кодексу України.

В ході перевірки встановлено, що позивач в грудні 2015 року сформовано резерв сумнівних боргів у сумі 1074129 грн. та віднесено суму 1074129 грн до складу інших витрат операційної діяльності бухгалтерськими проведеннями Дт 944 - Кт 381 на суму 60652,36 грн та Дт 944 - Кт 383 на суму 1013476,78 грн.

Відповідач зазначає, що позивачем до перевірки не було надано належним чином документально підтверджено й оформлено підстави для списання безнадійної заборгованості по контрагенту ММП Престиж в розмірі 504173,9 грн та по контрагенту ОСОБА_5 в розмірі 208915,00 грн, а саме: не надано первинних документів, які б підтверджували, що ця заборгованість є безнадійною, яка відповідає ознакам безнадійної заборгованості згідно п.п.14.1.11 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України, ведення претензійної роботи по стягненню даної заборгованості, причини списання, тощо.

Крім того, для обліку дебіторської заборгованості використовується позабалансовий рахунок 071 Списана дебіторська заборгованість. На цьому рахунку обліковується списана дебіторська заборгованість протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у разі зміни майнового стану боржника. Дебіторська заборгованість остаточно списується з позабалансового рахунку 071 після вирішення питання щодо визначення осіб або у звязку із закінченням строку обліку такої заборгованості.

До перевірки не надано позабалансовий рахунок 071 ТОВ КТД, де можна було б побачити облік дебіторської заборгованості, яка списана.

В судовому засіданні представники відповідача проти позову заперечили з підстав, викладених в письмових запереченнях на адміністративний позов.

Ухвалою судді Черкаського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2017 року позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю Катеринопільський Торговий Дім залишено без руху.

30 серпня 2017 року та 01 вересня 2017 року представник позивача надав клопотання про усунення недоліків та відкриття провадження у справі.

Ухвалами судді Черкаського окружного адміністративного суду від 23.10.2017 відкрито провадження у справі та призначено справу до розгляду у судовому засіданні на 31 жовтня 2017 року.

31 жовтня 2017 року надійшли клопотання представників позивача та відповідача про відкладення розгляду справи.

31 жовтня 2017 року ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду відкладено розгляд справи на 07 листопада 2017 року.

07 листопада 2017 року представник позивача подав до Черкаського окружного адміністративного суду клопотання про зупинення провадження у адміністративній справі.

07 листопада 2017 року ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду зупинене провадження у справі, судове засідання щодо розгляду питання про поновлення провадження по справі призначено на 21 листопада 2017 року.

07 листопада 2017 року представник відповідача надав клопотання про закриття провадження у справі.

21 листопада 2017 року представник позивача надав заперечення на клопотання про закриття провадження у справі та заяву про зміну предмету позову.

Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 21.11.2017 поновлено провадження у справі.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 21.11.2017, занесеною в журнал судових засідань, у судовому засіданні оголошено перерву до 28.11.2017.

28 листопада 2017 року представник відповідача подав клопотання про зупинення провадження у справі та заперечення проти адміністративного позову.

Усними ухвалами Черкаського окружного адміністративного суду від 28.11.2017, занесеними в журнал судових засідань, залишено без розгляду клопотання представника позивача про зупинення провадження у справі та оголошено перерву у судовому засіданні на 05.12.2017.

05 грудня 2017 року представник позивача надав до суду пояснення на заперечення проти адміністративного позову.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 05.12.2017, занесеною в журнал судових засідань, оголошено перерву у судовому засіданні до 20.12.2017.

20 грудня 2017 року до Черкаського окружного адміністративного суду надані представником позивача клопотання про залучення письмових доказів до справи.

У судовому засіданні 20.12.2017, зясувавши позицію учасників справи, суд вирішив розглядати справу за правилами загального позовного провадження.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 20.12.2017, занесеною в журнал судових засідань, оголошено перерву в підготовчому судовому засіданні до 23.01.2018.

19 січня 2018 року Головне управління ДФС у Черкаській області надало заперечення на заяву про надання копій письмових доказів від 19.12.2017 № 02-02/149.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 23.01.2018, занесеною в журнал судових засідань, відкладено підготовче засідання до 08.02.2018.

Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 08.02.2018 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті на 22.02.2018.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 22.02.2018, занесеною в журнал судових засідань, оголошено перерву у судовому засіданні до 07.03.2018.

06 березня 2018 року представник відповідача надав клопотання про відкладення розгляду справи.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 07.03.2018, занесеною в журнал судових засідань, відкладено розгляд справи до 14.03.2018.

Усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 14.03.2018, занесеною в журнал судових засідань, оголошено перерву до 20.03.2018.

Заслухавши пояснення представників сторін, повно, всебічно, обєктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку, суд дійшов до такого висновку.

Товариство з обмеженою відповідальністю Катеринопільський Торговий Дім, як субєкт господарювання юридична особа, ідентифікаційний код 32316860, зареєстроване 21.04.2003.

29 червня 2017 року на підставі наказів Головного управління ДФС у Черкаській області від 12.05.2017 № 771, від 30.05.2017 № 917 та направлень на перевірку від 30.05.2017 № 897/23-00-14-0106, № 898/23-00-14-0106, № 899/23-00-14-0106, № 901/23-00-13-0424, від 06.06.2017 № 922/23-00-14-0106, № 923/23-00-14-0106, згідно з п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, 77, 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення документальних перевірок субєктів господарювання на ІІ квартал 2017 року, посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальність КТД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 з урахуванням п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України, відповідно до затвердженого плану перевірки, наведеного в додатку 1 до акта перевірки.

За наслідками даної перевірки складено акт № 265/23-00-14-0107/32316860 від 29.06.2017 про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю Катеринопільський торговий дім з питань дотримання вимог податкового, валютного, та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 року з урахуванням п. 102.1 ст. 102 ПК України (далі акт перевірки), яким, зокрема, встановлено порушення пп. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України, п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08 жовтня 1999 року № 237, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 25 жовтня 1999 року за № 725/418, п. 10 п. 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 Запаси, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 року № 246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02 листопада 1999 року за № 751/4044, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на суму 80823,00 грн, за І квартал 2016 року на суму 11177,00 грн, за ІІІ квартали 2016 року на суму 25801,00 грн та завищено за півріччя 2016 року на суму 93828,00 грн, за 2016 рік на суму 97694,00 грн, за І квартал 2017 року на суму 43423,00 грн.

На підставі висновків вищевказаного акту перевірки відповідачем прийняте, зокрема, податкове повідомлення-рішення від 13.07.2017 № НОМЕР_1 (форми Р), яким позивачеві зменшено суму грошового зобовязання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 21209,00 грн.

Вирішуючи спір по суті, суд зазначає, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обовязки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обовязки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (надалі за текстом - ПК України).

Розглядаючи позовну вимогу-1, суд зазначає таке.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні І невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п. 77.1. ст. 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Згідно п. 77.4 ст. 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

За правилами п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок оформляються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобовязаний його підписати.

У разі незгоди платника податків з висновками акта такий платник зобовязаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Як свідчать матеріали справи, на підставі наказів Головного управління ДФС у Черкаській області від 12.05.2017 № 771 від 30.05.2017, та направлень на перевірку від 30.05.2017 № 897/23-00-14-0106, № 898/23-00-14-0106, № 899/23-00-14-0106, № 901/23-00-14- 0106, від 06.06.2017 № 922/23-00-14-0106, № 923/23-00-14-0106 посадовими особами відповідача проведена, документальна планова виїзна перевірка ТОВ КТД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017, за результатами складено акт від 29.06.2017 № 265/23-00-14/0107/32316860.

На підставі акту перевірки винесено податкове повідомлення - рішення від 13.07.2017 № НОМЕР_1 про зменшення суми грошового зобовязання з податку на прибуток на суму 21209,00 грн.

Тобто, відповідач при проведенні перевірки діяв у межах своїх повноважень, наданих йому Податковим кодексом України, результати проведеної перевірки оформлені відповідачем за правилами п. 86.1 ст. 86 ПК України.

Також суд зазначає, що п. 61.1 ст. 61 ПК України визначено, що податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (п.п. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПКУ).

Відповідно до п. 74.3 ст. 74 ПКУ зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Однак, судовому захисту підлягають лише порушене право або інтерес особи, при чому такі порушення мають полягати у відповідних правових наслідках у вигляді зміни стану прав та обовязків позивача або створення обєктивних перешкод у реалізації законного інтересу відповідної особи, що унеможливлюють одержання особою того, на що вона вправі розраховувати в разі належної поведінки зобовязаної особи.

Акт перевірки та викладені в ньому факти і висновки не можна розглядати як рішення субєкта владних повноважень, що породжує для субєкта господарювання певні правові наслідки. Представники контролюючого органу не позбавлені права викладати в акті перевірки власні субєктивні висновки про зафіксовані обставини і в подальшому, в разі виникнення спору щодо рішень, які приймаються на підставі такого акта, обґрунтовувати ними власну позицію про наявність певних, допущених платником податків порушень .

При цьому, оцінка акта перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо його складання, а також самих висновків перевірки, надається уповноваженим законом органам при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

Акт є виключно носієм доказової інформації про виявлені податковим органом під час проведення перевірки порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства субєктами господарювання, обовязковим документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, і не містить в собі будь-яких владних приписів і вимог, а тому не підпадає під ознаки рішення (нормативно-правових актів чи актів індивідуальної дії) субєкта владних повноважень у розумінні доктрини Кодексу адміністративного судочинства України.

В свою чергу, діяльність із складання актів перевірок є службовою діяльністю працівників органу державної податкової служби на виконання своїх посадових обовязків із збирання доказової інформації щодо дотримання платником податків податкової дисципліни. Наявність акту перевірки чи включення до його змісту певних висновків самі собою не може порушувати права та/або охоронювані законом інтереси особи в публічно-правових відносинах. Аналогічна позиція висловлена в постановах Вищого адміністративного суду України від 03.09.2014 № К/999Д/67708/12, від 04.02.2014 року в справі № 1570/1858/2012, від 27.03.2014 р у справі № К/9991/67409/11.

Обовязковою ознакою дій субєкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для субєктів відповідних правовідносин і мають обовязковий характер. Висновки, викладені у акті, не породжують обовязкових юридичних наслідків. Водночас судження контролюючого органу є висновками тільки контролюючого органу, зазначення яких в акті перевірки не суперечить чинному законодавству. Такі твердження акта можуть бути підтверджені або спростовані судом у разі спору про законність рішень, дій, в основу яких покладені згадувані висновки акта.

Враховуючи викладене, суд зазначає, що в даному випадку акт перевірки не є рішенням субєкта владних повноважень у розумінні статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому не зумовлює виникнення будь-яких прав і обовязків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому його висновки не можуть бути предметом спору. Відсутність спірних відносин, в свою чергу, виключає можливість звернення до суду, оскільки відсутнє право, що підлягає судовому захисту. Оцінка акта, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

Вказана позиція підтверджується постановою Верховного суду України від 10.03.2013 року.

Отже позовні вимоги в частині визнання протиправними дії та бездіяльності Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області, що полягають у: діях по включенню до акту перевірки висновків про завищення інших операційних витрат за 2015 рік на суму 713089,00 грн; бездіяльності по невнесенні до акту перевірки висновків про необхідність зменшення грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 125311,53 грн; бездіяльності, щодо неприйняття податкового повідомлення-рішення про зменшення позивачу грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на 227348,02 грн не можуть бути задоволені.

Щодо позовної вимоги-2, суд зазначає наступне.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні № 996-ХІУ від 16.07.1999. Частиною другою статті 6 якого визначено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість (затверджене наказом Міністерства фінансів України 08.10.99 № 237, далі - ПСБО-10). При цьому, методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (затверджене наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 № 318, далі - ПСБО-16).

Згідно з п. 4 ПСБО-10 поточна дебіторська заборгованість сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Сумнівний борг поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Згідно з п. 5 ПСБО-10 дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигід та може бути достовірно визначена її сума.

Відповідно до п. 7 ПСБО-10 поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості - це сума поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги за мінусом резерву сумнівних боргів. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Згідно з п. 8 ПСБО-10 величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів: застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості; застосування коефіцієнта сумнівності.

За методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів.

За методом застосування коефіцієнта сумнівності величина резерву розраховується множенням суми залишку дебіторської заборгованості на початок періоду на коефіцієнт сумнівності.

Коефіцієнт сумнівності може розраховуватися такими способами: визначення питомої ваги безнадійних боргів у чистому, доході; класифікації дебіторської заборгованості за строками непогашення; визначення середньої питомої ваги списаної протягом періоду дебіторської заборгованості у сумі дебіторської заборгованості на початок відповідного періоду за попередні 3-5 років.

Визначена на основі класифікації дебіторської заборгованості величина сумнівних боргів на дату балансу становить залишок резерву сумнівних боргів на ту саму дату.

Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату.

Відповідно до п. 10 ПСБО-10, нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат.

Підстави для списання безнадійної заборгованості мають бути належним чином документально підтверджені й оформлені.

Установленого нормативними документами порядку списання такої заборгованості немає, тому кожне підприємство встановлює власний порядок. На підприємстві може створюватися комісія для вирішення питань стягнення і списання заборгованості. Або ж цими питаннями може займатись окремий працівник, приміром юрист. Зясовувати долю боргів може також комісія з проведення інвентаризації під час проведення чергової інвентаризації.

Комісія (відповідальний працівник) складає протокол, акт, доповідну записку чи інший подібний документ, в якому описує причини списання, заходи стягнення тощо. Документ передається на розгляд керівника підприємства. Керівник затверджує документ і передає до бухгалтерії.

Пунктом 20 ПСБО-16 визначено, що до інших операційних витрат включається: сума безнадійної дебіторської заборгованості.

Поняття позовної давності розкрито у ст. 256 ЦКУ за якою позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Статтею 257 ЦКУ визначено, що загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Ознаки безнадійної заборгованості для цілей застосування положень Кодексу наведено у пп. 14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України. Так, у податковому обліку безнадійною заборгованістю є безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобовязаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

г) заборгованість фізичних осіб, прощена кредитором, за винятком заборгованості осіб, повязаних з таким кредитором, та осіб, які перебувають з таким кредитором у трудових відносинах, та осіб, які перебували з таким кредитором у трудових відносинах, і період між датою припинення трудових відносин таких осіб та датою прощення їх заборгованості не перевищує три роки;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);

д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв'язку з його ліквідацією;

е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у звязку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

з) заборгованість субєктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у звязку з їх ліквідацією.

Як стверджує позивач та встановлено матеріалами справи, ТОВ КТД сформував резерв сумнівних боргів на суму 1074129,00 грн та відніс зазначену суму до складу інших витрат операційної діяльності бухгалтерськими проведеннями Дт 944 - Кт 381 на суму 60652,36 та Дт 944 - Кт383 на суму 1013476,78 грн.

Представники позивача у судовому засіданні та у своїх письмових поясненнях зазначили, що у ТОВ КТД виникла безнадійна дебіторська заборгованість у розмірі 713088,90 грн, яка була списана понад резерв сумнівних боргів і, як стверджує позивач, п. 11 ПСБО-10, п. 20 ПСБО-16 не містять норм щодо заборони списання безнадійної дебіторської заборгованості на інші операційні витрати понад резерв сумнівних боргів.

Однак суд наголошує, що жодного належного документу, який би підтверджував той факт, що безнадійна дебіторська заборгованість у розмірі 713088,90 грн не входить у резерв сумнівних боргів на суму 1074129,14 грн, позивачем не надано, а тому суд погоджується з позицією відповідача, що ТОВ КТД списано безнадійну дебіторську заборгованість у сумі 713088,90 грн без використання сформованого резерву сумнівних боргів у сумі 1074129,14 грн, тому для списання безнадійної дебіторської заборгованості у сумі 713088,90 грн було достатньо сформованого ТОВ КТД резерву сумнівних боргів, який складав 1074129,14 грн.

Враховуючи вищевикладене, в порушення п. 11 ПСБО-10, п. 20 ПСБО-16 ТОВ КТД завищено інші операційні витрати за 2015 рік на суму 713088,90 грн, а відтак, суд дійшов висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення винесене Головним управлінням ДФС у Черкаській області на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначений чинним законодавством.

Розглядаючи позовну вимогу-3, суд зазначає таке.

Податкове повідомлення-рішення є рішенням субєкта владних повноважень, прийняте за результатами акту перевірки. В даному випадку суд не може підміняти орган, на який покладено вирішення цього питання. Аналогічна позиція висвітлена у постановах Верховного Суду України від 18 березня 2014 року (справа № 21-11а14) та від 22 квітня 2014 року (справа № 21- 484а13).

Виходячи з положень статті 2 КАС України щодо компетенції адміністративного суду останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які Конституцією України віднесені до компетенції цього органу державної влади.

Отже, адміністративний суд, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності субєктів владних повноважень, виконуючи завдання адміністративного судочинства щодо перевірки відповідності їх прийняття (вчинення), передбаченим ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України критеріям, не втручається та не може втручатися у дискрецію (вільний розсуд) субєкта владних повноважень поза межами перевірки за названими критеріями.

Аналіз норм Кодексу адміністративного судочинства України свідчить про те, що завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання прав та вимог законодавства, інакше було б порушено принцип розподілу влади. Принцип розподілу влади заперечує надання адміністративному суду адміністративно-дискреційних повноважень, оскільки ключовим його завданням є здійснення правосуддя.

З огляду на викладене, завдання, покладені на контролюючий орган, в тому числі щодо прийняття податкових повідомлень-рішень, є його виключною компетенцією (дискреційними повноваженнями), тобто втручання в таку діяльність є формою втручання в дискреційні повноваження наведеного органу та виходить за межі завдань адміністративного судочинства, а відтак позовна вимога в частині зобовязання прийняти податкове повідомлення-рішення про зменшення грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на суму 227348,53 грн не може бути задоволена.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд при вирішенні спору враховує приписи статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності субєктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є необґрунтованими, а вимоги такими, в задоволенні яких слід відмовити.

Враховуючи викладене, керуючись статтями 9, 14, 73-77, 139, 242 246, 255, 295, підпунктом 15.5 пункту 15 частини 1 розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

вирішив:

В задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга може бути подана до Київського апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення складене у повному обсязі та підписане 29.03.2018.

Суддя В.О. Гаврилюк