Справа № 815/6535/14
Суддя: Васильєва І.А.
Дата ухвалення: 2018-03-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

28 березня 2018 року

Київ

справа №815/6535/14

адміністративне провадження №К/9901/5843/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,

суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П,

при секретарі: Горбатюку В.С.,

за участі: представника позивача: Саламахи О.В.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 (головуючий суддя: Глуханчук О.В.)

та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 (головуючий суддя: Романішин В.Л., судді: Димерлій О.О., Єщенко О.В.)

у справі № 815/6535/14

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дунайський"

до Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Дунайський» (далі - позивач, ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області (далі - ОДПІ), в якому просило визнати частково недійсним податкове повідомлення-рішення ОДПІ від 28.10.2014 № у частині завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 2119924,00 грн.; скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.10.2014 № про збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 15730,00 грн. за основним платежем та на 3933,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) та № про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за жовтень 2012 року на 93334,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 46667,00 грн.; зобов'язано сплатити суму ПДВ у розмірі 93334,00 грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 46667,00 грн.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 позов задоволено частково: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ОДПІ від 28.10.2014 № у частині завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 2119924,00 грн.; від 28.10.2014: № та № ; у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 постанову суду першої інстанції скасовано, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ОДПІ від 28.10.2014 № у частині зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 2096222,00 грн.; № та №; у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

У касаційній скарзі ОДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, а саме: підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14, пункту 138.2 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пунктів 201.1, 201.10 Податкового кодексу України (ПК), ст. 7, 9 та 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі. Так, доводи ОДПІ зводяться до дублювання висновків акту перевірки від 07.10.2014 № 1904/15-02-22/32319636.

В судовому засіданні представник позивача заперечував проти доводів касаційної скарги.

У відповідності до норм частини 1 ст. 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційну скаргу слід задовольнити частково.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача за 2013 рік від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, збільшення суми грошового зобов`язання із ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 07.10.2014 № 1904/15-02-22/32319636.

Згідно з цими висновками позивачем порушені норми пункту 44.1 ст. 44, підпункту 135.5.5 пункту 135.5 ст. 135, пунктів 138.2. 138.4 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пунктів 198.2, 198.3. 198.6 ст. 198, пунктів 200.1, 200.2. 200.3 ст. 200, пункту 201.10 ст. 201 ПК:: занижено доход за 4-й квартал 2013 року на 102000,00 грн. - поворотна фінансова допомога, яка не була повернута на кінець звітного періоду; завищені витрати на 2371931,00 грн. за 4-й квартал 2011 року, 2-й, 3-й та 4-й квартали 2012 року, 2013 року, а саме: 1963099,00 грн. - собівартість виноматеріалів, по яким не встановлено доходу від реалізації готової продукції (збитки від реалізації виноматеріалів за цінами нижче собівартості); 133123,00 грн. - за наслідками поставки товарів від ТОВ «Ферко», ТОВ «Логос-Ойл», які не підтверджені первинними документами; 275709,00 грн. - від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток попереднього періоду; завищено податковий кредит на загальну суму 109064,00 грн. за квітень. травень, жовтень 2012 року, січень 2013 року - за наслідками поставки товарів від ТОВ «Ферко», ТОВ «Логос-Ойл». У результаті цих порушень позивачем завищено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 2221924,00 грн., занижено ПДВ на загальну суму 15730,00 грн. за грудень 2012 року, січень 2013 року

За наслідками перевірки ОДПІ стосовно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 28.10.2014 № про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2013 рік на 2221924,00 грн. (оскаржується у частині 2119924,00 грн.); № про збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 15730,00 грн. за основним платежем та на 3933,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) та № про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за жовтень 2012 року на 93334,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 46667,00 грн.; зобов'язано сплатити суму ПДВ у розмірі 93334,00 грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 46667,00 грн.

Як встановлено у судовому процесі, за наслідками поставки позивачу від ТОВ «Ферко», ТОВ «Логос-Ойл» товарів (пічне паливо, термозброджувачі), від імені цих постачальників на адресу позивача виписані видаткові та податкові накладні, на підставі яких позивач задекларував суми витрат та податкового кредиту у податковому обліку з податку на прибуток за 3-й та 4-й квартали 2012 року, 2013 рік та ПДВ за квітень, травень, жовтень 2012 року, січень 2013 року.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків сторін в яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу ( абзац перший пункту 138.2 цієї статті).

Пунктом 138.4 цієї статті визначено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (в редакції до внесення змін Законом України від 04.07.2013р. № 408-VІ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем передбачається реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Заперечуючи проти позову та обґрунтовуючи правомірність зменшення у податковому обліку позивача сум витрат та податкового кредиту за наслідками господарських операцій із ТОВ «Ферко», ТОВ «Логос-Ойл», ОДПІ посилається на відсутність у ТОВ «Логос Ойл» основних фондів та трудових ресурсів, необхідних для здійснення поставки, відсутність доказів транспортування товару від складу ТОВ «Ферко» (м. Арциз) до позивача (с. Новомиколаївка, Кілійський район), недоліки товарно-транспортних накладних, виписаних за наслідками транспортування товару позивачу від ТОВ «Логос Ойл».

Суди попередніх інстанцій на підставі оцінки приєднаних до справи доказів, а саме: копій видаткових та податкових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень, - за відсутності з боку ОДПІ доказів, які б беззаперечно спростовували достовірність наданих позивачем документів щодо операцій з поставки від ТОВ «Ферко», ТОВ «Логос-Ойл» товарів, - зробили юридично правильний висновок про недоведеність з боку ОДПІ правомірності зменшення у податковому обліку позивача сум витрат та податкового кредиту. Оцінка доказів судами зроблена з дотриманням норм ст. 86 КАС України (у редакції. чинній на час ухвалення оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанції).

Разом із тим, не можна погодитись із висновками судів у частині правомірності включення позивачем до складу витрат збитків, отриманих від реалізації виноматеріалів за цінами, нижче їх собівартості.

За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 ст. 14 ПК).

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податків права на витрати та податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податків право зменшити оподатковуваний доход та податкові зобов'язання на суму витрат, сплаченого податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, у свою чергу, передбачає здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності

Задовольняючи позовні вимоги у цій частині та роблячи висновок про відповідність цілям господарської діяльності реалізації позивачем своїм покупцям виноматеріалів нижче собівартості, суди попередніх інстанцій виходили з того, що це було викликано обставинами економічної кризи, необхідністю збереження подальшого виробництва продукції та підприємства, вказавши, що реалізація товару була здійснена за ринковими цінами.

Однак, обставини наявності розумних економічних причин реалізації позивачем виноматеріалів нижче собівартості не може вважатися таким, що відповідають правильно встановленим у справі обставинам, оскільки оцінка судами доказів у справі, на підставі якої зроблено відповідні висновки, не відповідає в повній мірі вимогам статті 86 КАС України (у редакції. чинній на дати ухвалення оскаржуваних судових рішень). Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із податку на прибуток.

Заперечуючи проти позову в цій частині, контролюючий орган звертав у вагу суду, що як під час перевірки, так і у судовому процесі позивачем не було надано жодних розрахунків формування ціни продажу, калькуляції, оцінки ситуації на відповідному ринку, які б мав провести позивач перед підписанням договорів реалізації виноматеріалів нижче ціни собівартості. За відсутності цих доказів, висновок судів про відповідність цих витрат розумним економічним цілям є необґрунтованим.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України (у редакції, чинній до внесення змін законом України від 03.10.2017) та закріплено також у частині 4 ст. 9 КАС України (у редакції, чинній після внесення змін законом України від 03.10.2017).

Частиною 1 ст. 242 КАС України у редакції, чинній після внесення змін законом України від 03.10.2017) встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (частина 2 цієї статті)

Згідно з частиною 3 обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Вищенаведені порушення судами норм процесуального права призвели до передчасних висновків судів щодо суті спору у частині правомірності формування позивачем витрат на 1963099,00 грн. за 4-й квартал 2011 року, 2-й, 3-й та 4-й квартал 2012 року, тобто у частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 28.10.2014 № про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2013 рік на 1963099,00 грн.. В цій частині рішення судів першої та апеляційної інстанції підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд.

Відповідно до частини 1 ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись ст. ст. 341, 343, 344, 349 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області задовольнити частково.

Скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 у частині задоволених позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Ізмаїльської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області від 28.10.2014 № про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2013 рік на 1963099,00 грн. та направити справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Повний текст складений 02 квітня 2018 року.

Головуючий суддя:І.А. Васильєва
Судді: С.С. Пасічник
В.П. Юрченко