Справа № П/811/63/17
Суддя: Васильєва І.А.
Дата ухвалення: 2018-03-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

14 березня 2018 року

Київ

справа №П/811/63/17

адміністративне провадження №К/9901/1736/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,

суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П,

розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.04.2017

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2017

у справі № П/811/63/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Соя Агро-Транс»

до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Соя Агро-Транс» (далі - позивач, ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 26.09.2016 № про застосування штрафу у сумі 707312,78 грн.; від 07.12.2016: № про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на 169664,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та на 42416,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № про збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 3904784,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та на 976197,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № про зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 124694,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 66,50 грн.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.04.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2017, позов задоволено частково: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 07.12.2016: № , № , № ; у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати ухвалені у справі судові рішення у частині задоволених позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, а саме: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 ст. 134, пунктів 138.1, 138.4 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (ПК), та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі. Доводи відповідача дублюють акт перевірки від 07.09.2016 № 67/11-28-14-01/36542547, висновки якого стали підставою для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подання відзиву на касаційну скаргу.

Сторони не забезпечили явку своїх представників у судове засідання, хоча були належним чином повідомлені про дату, час та місце судового засідання.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача розміру від'ємного значення суми ПДВ, збільшення суми грошового зобов`язання із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 07.09.2016 № 67/11-28-14-01/36542547, із врахуванням рішення ДФС України від 01.12.2016 № 25922/6/99-99-11-01-01-25.

Згідно з висновками акту перевірки позивачем порушені норми підпункту 134.1.1 пункту 134.1 ст. 134, пунктів 138.1, 138.4, 138.8 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 ст. 192, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, пунктів 200.1, 200.2, підпункту «в» пункту 200.4 ст. 200, пункту 201.1 ст. 201 ПК України, положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» від 31.12.1999 № 318 та положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» від 20.10.1999 № 246: завищені витрати у податковому обліку за 2013 рік на 103493,00 грн., на 24830261,00 грн. за 2015 рік, 1-й та 2-й квартали 2016 року за наслідками господарських операцій із поставки товару (соя) від ПП «Сіопт Агро», ТОВ «Деас Трейд», ПП «ОСМ-2011», ТОВ «Лека-О», ТОВ «Ерідан Груп Компані», ТОВ «Мідасгруп ЛТД», які не підтверджені первинними документами (товарно-транспортними накладними, сертифікатами якості), а також не встановлено поставки по ланцюгу постачання. Крім того, за висновком акту перевірки позивачем завищено податковий кредит у податковому обліку за жовтень 2013 року, січень, березень, травень 2015 року, січень, лютий, березень, квітень, травень, червень 2016 року на загальну суму 6350961,00 грн., зокрема: 6002459,00 грн. за господарськими операціями з поставки товару від ПП «Сіопт Агро», ТОВ «Деас Трейд», ТОВ «Даглар», ПП «ОСМ-2011», ТОВ «Лека-О», ТОВ «Ерідан Груп Компані», ТОВ «Мідасгруп ЛТД»; 2515,00 грн. - у зв'язку з нездійсненням коригування податкового кредиту за наслідком виписаного після повернення ТОВ «КПП Центр» товару розрахунку-коригування від 06.01.2013; 345987,00 грн. за січень, лютий, березень, квітень, червень 2016 року - сформований за рахунок від'ємного значення попередніх податкових періодів (рядок 21 податкових декларацій), яке у свою чергу виникло у зв'язку з неправомірним формуванням податкового кредиту на загальну суму 6004974,00 грн. (наведені вище). У результаті цих порушень позивачем занижено: податок на прибуток на загальну суму 4489111,00 грн. за 2013 рік, 2015 рік, 1-й та 2-й квартали 2016 року; ПДВ на загальну суму 5880945,00 грн. за жовтень 2013 року, січень, березень, липень 2015 року, березень. квітень, травень. червень 2016 року; завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту на загальну суму 608586,00 грн. за грудень 2014 року,травень 2015 року, січень, лютий, березень, травень, червень 2016 року; завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) на загальну суму 124694,00 грн. за червень 2016 року. У процесі адміністративного оскарження були виключені епізоди щодо формування витрат та податкового кредиту за господарськими операціями з поставки від ТОВ «Деас Трейд», ТОВ «Даглар».

За наслідками перевірки та процедури адміністративного оскарження відповідачем стосовно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 07.12.2016: № про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на 169664,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та на 42416,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № про збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 3904784,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та на 976197,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № про зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 124694,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 66,50 грн.

У судовому процесі встановлено, що за наслідками поставки позивачу від ПП «Сіопт Агро», ПП «ОСМ-2011», ТОВ «Лека-О», ТОВ «Ерідан Груп Компані», ТОВ «Мідасгруп ЛТД» товару (соя), від імені цих постачальників на адресу позивача виписані видаткові та податкові накладні, на підставі яких позивач задекларував суми витрат та податкового кредиту у податковому обліку з податку на прибуток та ПДВ за вищевказані податкові періоди.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній до внесення змін Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу..

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу ( абзац перший пункту 138.2 цієї статті).

Пунктом 138.4 ст. 138 цього Кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну) (пункт 138.8 ст. 138 ПК).

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 ст. 134 ПК (у редакції, чинній після внесення змін Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII) об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Відповідно до пункту 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248), собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК (у редакції Закону України від 16.07.2015 № 643-VIII, набрав чинності з 29.07.2015) до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. (у редакції після внесення змін Законом України від 04.07.2013р. № 408-VІ).

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» від 15.07.2015 № 609-VIII (набрав чинності 13.08.2015) до пункту 198.3 були внесені зміни та він викладений у наступній редакції: податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті у редакції, чинній до внесення змін Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. (у редакції, чинній після внесення змін Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII).

При цьому законодавцем передбачається реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Заперечуючи проти позову та обґрунтовуючи правомірність зменшення у податковому обліку позивача сум витрат та податкового кредиту за наслідками господарських операцій між позивачем та ПП «Сіопт Агро», ПП «ОСМ-2011», ТОВ «Лека-О», ТОВ «Ерідан Груп Компані», ТОВ «Мідасгруп ЛТД», відповідач посилається на непідтвердження реального характеру поставки первинними документами, зокрема: товарно-транспортними накладними та/або сертифікатами якості товару; неможливістю прослідкувати фактичну поставку товару по всьому ланцюгу товару; ознаки фіктивності постачальників вищевказаних контрагентів по ланцюгу поставки.

Суди попередніх інстанцій на підставі оцінки приєднаних до справи доказів, а саме: копій видаткових та податкових накладних, накладних на отримання товару, рахунків - фактур, платіжних доручень, договору поставки від 01.02.2011 № 6/11, додаткової угоди до нього від 01.02.2011 № 1, товарних накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних на перевезення товару, платіжних доручень, - за відсутності з боку відповідача доказів, які б беззаперечно спростовували достовірність наданих позивачем документів щодо операцій з поставки від ПП «Сіопт Агро», ПП «ОСМ-2011», ТОВ «Лека-О», ТОВ «Ерідан Груп Компані», ТОВ «Мідасгруп ЛТД» товару, - зробили юридично правильний висновок про недоведеність з боку відповідача правомірності зменшення у податковому обліку позивача сум витрат та податкового кредиту. Оцінка доказів судами зроблена з дотриманням норм ст. 86 КАС України (у редакції, чинній на час ухвалення оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанції).

Разом із тим, скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 07.12.2016 № повністю, суди не звернули увагу, що при збільшенні суми грошового зобов'язання з ПДВ контролюючим органом був врахований епізод щодо завищення позивачем податкового кредиту на 2515,00 грн. Вказане порушення позивачем не оспорювалось у судовому процесі, отже податкове повідомлення-рішення від 07.12.2016 № 000050140 підлягає скасуванню у частині збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 3902269,00 грн. (3904784,00 - 2515,00) - за податковими зобов'язаннями та на 975568,00 грн. (976197,00 - 629,00) - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Частиною 1 ст. 242 КАС України у редакції, чинній після внесення змін законом України від 03.10.2017) встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (частина 2 цієї статті)

Згідно з частиною 3 обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст.. 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

У силу норм частини 1 ст. 341 КАС України, якими касаційний перегляд судом касаційної інстанції судових рішень обмежено доводами та вимогами касаційної скарги, оскаржувані судові рішення у частині відмови у задоволенні позову не підлягають перегляду.

Керуючись ст. ст. 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області задовольнити частково.

Змінити постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2017 у частині задоволених позовних вимог, виклавши резолютивну частину у наступній редакції: позов задовольнити частково: визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.12.2016 № та від 07.12.2016 № повністю, а податкове повідомлення-рішення від 07.12.2016 № 000050140 - у частині збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 3902269,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та на 975568,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

В іншій частині постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя:І.А. Васильєва
Судді: С.С. Пасічник
В.П. Юрченко