Справа № 813/2125/17
Суддя: Макарик Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2018-03-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 березня 2018 рокуЛьвів№ 876/1059/18

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Макарика В.Я.

суддів - Большакової О.О.,Гуляка В.В.

за участю секретаря судового засідання - Гнідець Р.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2017 року(головуючий суддя в суді першої інстанції Гулик А.Г., м. Львів, повний текст рішення виготовлений та підписаний 04.01.2018 року) у справі № 813/2125/17 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 24.02.2017.

У своїх вимогах позивач вказував на те, що висновки відповідача про порушення позивачем пп.213.1.9 п.213.1 ст.213, пп.214.1.4 п.214.1 ст.214, пп.215.3.4. пп.215.3.10 п.215.3 ст.215, п.216.9 ст.216 Податкового кодексу України внаслідок чого занижено до сплати акцизний податок всього в сумі 239028,00 грн. є необґрунтованими та безпідставними. Зокрема позивач зазначав, що між позивачем та покупцями нафтопродуктів укладено договори, за умовами яких поставляються нафтопродукти та супутні товари. Покупці, які придбавали паливо у позивача та отримували його на АЗС, використовували його у власній господарській (комерційній) діяльності та продаж таких товарів здійснювався для їх подальшого комерційного використання. Таким чином, позивач вважає, що операції з продажу нафтопродуктів іншим суб'єктам господарювання не є об'єктом оподаткування акцизним податком, передбаченим пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України, а дата їх здійснення не є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, згідно з п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2017 року в задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовлено повністю.

Відмовляючи у задоволенні позву суд першої інстанції виходив з того, що податкові зобов'язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправній комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з помилковим застосуванням норм матеріального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов повністю.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана апеляційна скарга підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено судом та стверджується матеріалами справи, що на підставі ст.77, пп. 20.1.4 п.20.1 ст. 20, пп.75.1.2 п.75.1 ст. 75, п.82.1 ст. 82 Податкового кодексу України (надалі- ПК України), наказу відповідача від 26.10.2016 №341 та плану - графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 4-й квартал 2016 року проведено документальну планову виїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2015.

За результатами проведеної перевірки відповідач склав акт від 07.12.16 №2283/13-03/НОМЕР_1 ( далі - акт перевірки).

В акті перевірки вказано, що перевіркою повноти нарахування акцизного податку за період з 01.01.2014 по 31.12.2015 встановлено заниження акцизного податку у 2015 році всього в сумі 239 028 грн., в т.ч.: січень-9705 грн., лютий - 12245 грн., березень - 20293 грн., квітень - 15168 грн., травень - 13010 грн., червень -26774 грн., липень - 24045 грн., серпень - 20775 грн., вересень - 15559 грн., жовтень - 20713 грн., листопад - 27323 грн., грудень - 33418 грн.

Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 в сумі 456280 грн. на підставі таких документів: періодичних звітів РРО помісячних (реєстраторів розрахункових операцій), розрахункових документів (фіскальних чеків), документів обліку (бухгалтерського та податкового), та оборотно-сальдових відомостей по рахунках 311 "Поточні рахунки в національній валюті", декларацій акцизного податку та ін., встановлено заниження задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку Ґ 1 (код операції) декларацій акцизного податку "Усього податкових зобов'язань з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів" всього у сумі 239 028 грн. за 2015 рік.

Відповідач вказав, що в порушення вимог пп. 213.1.9 п.213.1. ст.213, пп. 214.1.4 п.214.1 ст.214, пп.215.3.4, пп.215.3.10 п.215.3 ст.215, п.216.9 ст.216 ПК України позивач не нараховував акцизний податок на відпуск нафтопродуктів з автозаправної станції при здійсненні розрахункових операцій та відпуску нафтопродуктів при застосуванні відомостей на відпуск нафтопродуктів.

На підставі вказаного акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № від 15.12.2016, яким збільшив суму грошового зобов'язання за платежем акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 358 542,00 грн., в тому числі 239 028,00 грн. за податковим зобов'язанням та 119 514,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач подав скаргу до Головного управління ДФС у Львівській області. У відповідності до рішення про результати розгляду скарги (№1467/10/13-01-10-01-05) скаргу частково задоволено. Податкове повідомлення-рішення № від 15.12.2016 скасовано в частині 59757,00грн. застосованих штрафних (фінансових) санкцій, а в іншій частині залишено без змін. На виконання вказаного рішення відповідач прийняв нове податкове повідомлення-рішення № від 24.02.2017.

Не погоджуючись з податковим повідомленням - рішенням позивач звернувся із скаргою до Державної фіскальної служби України. Рішенням про результати розгляду скарги №6743/п/99-99-11-03-01-25 від 24.05.2017 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення № від 24.02.2017 без змін.

Колегія суддів не погоджуючись рішенням суду першої інстанції яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення № від 24.02.2017 виходить з наступних міркувань:

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є, зокрема, особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України об'єктом оподаткування є операції, зокрема, з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

За приписами підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 цього ж Кодексу у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Відповідно до національного стандарту України ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять", затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 №130, роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг; оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

01.01.2016 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 №909-VІІІ (далі - Закон № 909-VІІІ), яким були внесені зміни до ПК України.

Абзац другий підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 замінено абзацами такого змісту:

"Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об'єктах громадського харчування, а також фізичний відпуск з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, незалежно від форми розрахунків".

Крім того, Законом №909-VІІІ пункт 216.9 статті 216 ПК України викладено у такій редакції:

" 216.9. Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, відвантаження, фізичного відпуску товару, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар".

З 01.01.2016 акцизний податок підлягає сплаті не лише за операціями з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, а й за операціями з фізичного відпуску з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції пального, а датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є не тільки дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а й для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, відвантаження, фізичного відпуску товару.

Отже, у випадку фізичного відпуску з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції пального, якщо при цьому такий відпуск не здійснювався безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, а здійснювався, зокрема, суб'єктам господарювання для комерційного використання, то такі операції у 2015 році не підлягали оподаткуванню акцизним податком.

Вище вказаний висновок суду підтверджується також пунктом 6 розділу V Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №105/26550) (далі - Порядок №14), відповідно до якого Додаток 6 "Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів" заповнюється окремо для кожного місця здійснення реалізації підакцизних товарів із обов'язковим зазначенням відповідного коду за КОАТУУ в такому порядку:

1) у графі 2 "Вид товару" вказується назва товару (продукції), який (яку) статтею 215 розділу VI Кодексу віднесено до підакцизних;

2) у графах 3, 4 "Вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування" вказується:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

3) у графі 5 "Вартість підакцизних товарів до оподаткування, грн (гр. 3 - гр. 4)" вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку;

4) у графі 6 "Ставка податку, %" проставляється розмір ставок акцизного податку у відсотках, встановлених підпунктом 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Кодексу;

5) у графі 7 "Сума податкового зобов'язання, що підлягає сплаті до бюджету, грн. (гр. 5 х гр. 6)" вказується сума акцизного податку, що визначається шляхом множення графи 5 на графу 6.

Аналізуючи пункт 6 розділу V Порядку №14 суд першої інстанції дійшов висновку про те, що платник акцизного податку у графі 4 Додатку 6 "Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів" декларації акцизного податку вказує вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, а вказані операції з реалізації підакцизних товарів для їх комерційного використання не є об'єктом оподаткування.

Також суд першої інстанції вірно врахував, що пунктом 216.9 статті 216 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення та існування спірних правовідносин) передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Згідно із статтею 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 7.1 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496) (далі - Інструкція №281), відпуск нафти споживачам здійснюється на підставі попередньо укладених договорів, а нафтопродуктів - на підставі договорів або за готівку.

За приписами пункту 10.3 зазначеної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється за готівку (пункту 10.3.1), за відомостями (пункт 10.3.2), за талонами (пункту 10.3.3) або за платіжним картками (пункту 10.3.4).

Відповідно до підпунктів 10.3.1.1, 10.3.1.5 підпункту пункту 10.3.1 пункту 10.3 Інструкції №281 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 №1315. Готівка, отримана від реалізації нафтопродуктів на АЗС, здається до каси підприємства або перераховується на поточний рахунок через відділення зв'язку або інкасується до банківської установи.

Відповідно до підпункту 10.3.2.1 підпункту 10.3.2 пункту 10.3.2 цієї ж Інструкції, відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16). Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.

Відповідно до підпунктів 10.3.3.1, 10.3.3.2 підпункту 10.3.3 пункту 10.3 Інструкції №281 форму, зміст та ступінь захисту бланків талонів установлює емітент талона. При цьому необхідними елементами змісту талона є його серійний та порядковий номери. Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно із підпунктами 10.3.4.1, 10.3.4.2 підпункту 10.3.4 пункту 10.3 цієї ж Інструкції відпуск нафтопродуктів за платіжними картками здійснюється на підставі вимог Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні" та Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19.04.2005 №137, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.05.2005 за №543/10823, та інших нормативно-правових актів. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Як передбачено пунктом 3 Інструкції №281, нижченаведені терміни в цій Інструкції мають таке визначення: платіжна картка - спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунку платника або з відповідного рахунку банку з метою оплати вартості товарів і послуг; талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Відповідно до пункту 2.1 глави 2 Правил Національної системи масових електронних платежів, затверджених постановою Правління Національного банку України від 10.12.2004 №620, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 11.01.2005 за №25/10305, смарт-картка - картка в пластиковому вигляді з умонтованим мікроконтролером як носієм та обробником інформації, потрібної для ініціювання переказу коштів та/або виконання службових операцій.

Таким чином, відпуск нафтопродуктів може здійснюватися за готівку без укладення письмового договору або на підставі договору за безготівковим розрахунком з використанням відомостей, талонів, платіжних паливних карток. При цьому, на думку суду, відпуск нафтопродуктів через АЗС з прийманням готівки та видачею фіскального чека є розрахунковою операцією в розумінні Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за якою виникають податкові зобов'язання зі спати акцизного податку. В той час, як відпуск позивачем нафтопродуктів суб'єктам господарювання на підставі договору за безготівковим розрахунком з використанням відомостей, талонів, платіжних паливних карток протягом 2015 року не підпадав під визначення розрахункової операції в розумінні Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та у позивача не виникали податкові зобов'язання зі сплати акцизного податку по таким операціям.

Виходячи з наведених вище підстав, суд першої інстанції не взяв до уваги правову позицію органів державної фіскальної служби про те, що через мережу АЗС здійснюється виключно роздрібний продаж нафтопродуктів споживачам і у продавця (реалізатора) нафтопродуктів, тобто в особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів через АЗС (через паливо- та газороздавальні колонки) безпосередньо споживачам, незалежно від форми розрахунків (готівкова, безготівкова, в тому числі з використанням талонів, карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів) під час здійснення розрахункових операцій виникають податкові зобов'язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку.

Не заслуговують уваги доводи відповідача про те, що через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві з покликанням на Правила роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 №1442, оскільки вказані Правила, як вбачається з преамбули, прийняті з метою впорядкування саме роздрібної торгівлі нафтопродуктами, у зв'язку із чим відсутні підстави стверджувати, що через АЗС не може здійснюватися відпуск нафтопродуктів суб'єктам господарювання для комерційного використання.

Суд апеляційної інстанції погоджується з думкою суду першої інстанції, при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС провадяться операції з продажу пального як кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є об'єктом оподаткування акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, так і суб'єктам господарювання з метою комерційного або виробничого використання, що не є об'єктом оподаткування даним податком.

Судом також встановлено, що Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів" декларацій акцизного податку за січень - грудень 2015 року позивач не задекларував вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання , що на думку суду, є порушенням порядку заповнення податкової звітності та не може бути підставою для нарахування податкового зобов'язання з акцизного податку.

Разом з тим, як вказано в акті перевірки від 07.12.16 №2283/13-03/НОМЕР_1 позивачем не нараховано акцизний податок на відпуск нафтопродуктів та скрапленого газу при здійсненні розрахункових операцій та відпуску нафтопродуктів при застосуванні талонів та паливних карток, смарт-карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо та ін.

Тобто, за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням акцизний податок було нараховано за операціями з відпуску нафтопродуктів та скрапленого газу з автозаправних станцій та/або автомобільних газозаправних станцій при здійсненні розрахункових операцій із застосуванням талонів та паливних карток, смарт-карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів, а не за готівку, що також підтверджується договорами поставки нафтопродуктів, договорами купівлі-продажу ПММ з використанням смарт-карток на АЗС, картками рахунку 3611 за 2015 рік.

Також слід зазначити ,що судом першої інстанції не було взято до уваги, що при відпуску нафтопродуктів позивачем через мережу АЗС у 2015 році проводились не лише операції з продажу пального кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є об'єктом оподаткування акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі, а й операції з реалізації суб'єктам господарювання нафтопродуктів з метою комерційного або виробничого використання, що не є об'єктом оподаткування акцизним податком, а дата їх здійснення не є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами згідно з п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України.

Із матеріалів справи та копій договорів, укладених між Апелянтом та покупцями нафтопродуктів, зокрема, ДП «Уперський спиртовий завод», ПП «Весна - Плюс», ПП «М-Комунбуд», ТзОВ «Б.К.Будпрестиж», ТзОВ «Темара», звидно, що (позивач) апелянт зобов'язувався поставляти, а покупці приймати та оплачувати на умовах і протягом дії договорів нафтопродукти та супутні товари. Поставка товару відбувалась на підставі товарно-транспортних накладних, які оформлялися згідно відомостей встановленого зразка. Тобто, поставка нафтопродуктів відбувалася виключно на умовах оптової купівлі-продажу пального суб'єктам господарювання, які використовували даний товар виключно для комерційної діяльності, а відтак операції з продажу нафтопродуктів апелянта по відомостям іншим суб'єктам господарювання через АЗС не є об'єктом оподаткування акцизним податком.

З наявних в матеріалах справи документів видно, що позивачем згідно із вищезазначеними договорами були реалізовані своїм контрагентам оптові партії нафтопродуктів, фізичний відпуск яких здійснювався по довірчим документам через АЗС.

Підсумовуючи наведені обставини, колегія суддів дійшла переконання щодо обґрунтованості апеляційної скарги та її задоволення.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ч.1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи та дійшов помилкового висновку щодо правомірності оскарженого податкового повідомлення-рішення, а тому вважає правильним скасувати судове рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.

Враховуючи приписи ч.1 ст. 139 КАС України, якою визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа, колегія суддів визнає необхідним стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору при зверненні до суду з позовом та при поданні апеляційної скарги.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325, 329 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1- задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2017 року у справі № 813/2125/17 - скасувати та ухвалити нову постанову, якою позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення № від 24.02.2017 року прийняте Стрийською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Львівській області.

Стягнути з Стрийської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області ( 82400 Львівська область, місто Стрий, вулиця Сколівська,7 ) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (82400 Львівська область, місто Стрий, вулиця АДРЕСА_1, РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 7469 грн.63 коп. ( сім тисяч чотириста шістдесят дев'ять гривень. 63 коп. )

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. Я. Макарик
судді О. О. Большакова
В. В. Гуляк
Повний текст постанови складений 15 березня 2018 року.