Справа № 806/70/17
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2018-02-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВЕРХОВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Київ

13.02.2018 К/9901/2081/17 806/70/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.

за участю представників:

від позивача - ОСОБА_1 на підставі ордеру серії ЖТ№43007,

від відповідача - Чумака П.Ю. за дов. від 08.02.2018р. № 10/10-06-03,

Дмитренка О.О. за дов. від 08.02.2018р. №9/10-06-03,

розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 на постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів Франовської К.С., Моніча Б.С., Охрімчук І.Г. від 25 вересня 2017 року

У С Т А Н О В И В :

У січні 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач, платник податків) звернувся до суду з позовом до Бердичівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області, в якому просив визнати недійсним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 14 грудня 2016 року №, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за податковими зобов'язаннями на 394965,41 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 197482,70 грн., з мотивів безпідставності його прийняття.

Позивач у позовній заяві спростовує висновки податкового органу щодо неправомірного віднесення позивачем до складу витрат вартості гранітних виробів відповідно до Акту списання гранітних виробів від 31.12.2015 року. Вказує, що відсутні підстави для збільшення оподатковуваного доходу на суму 1974827,08 грн. та визначення суми податку з доходів фізичних осіб, як суми податкового зобов'язання в розмірі 394965,41 грн., оскільки витрати мають характер реальних витрат платника податку та повинні враховуватися в тому ж податковому звітному періоді, що й доходи, з отриманням яких ці витрати безпосередньо пов'язані.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2017 року позов задоволено, визнано недійсним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14 грудня 2016 року №.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем правомірно включено до витрат вартість гранітних виробів відповідно до акту на списання гранітних виробів від 31.12.2015 р., оскільки первинні документи, копії яких містяться в матеріалах справи, повністю відповідають вимогам, встановленим до первинних документів відповідно до пункту 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88 та підтверджують здійснення позивачем господарських операцій.

Постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2017 року скасовано постанову суду першої інстанції та відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивачем всупереч пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України віднесено до складу витрат вартість виробів та матеріалів, перелічених у акті списання від 31.12.2017р. на суму 1974827,08 грн., на підставі даних, не підтверджених належними первинними документами. При цьому, сам акт на списання гранітних виробів не містить відомостей стосовно походження зазначених виробів та матеріалів; стосовно виконання робіт, надання послуг з обробки каменю та виготовлення перелічених виробів; стосовно виконання робіт (надання послуг) з облаштування виставкового залу, укладання бруківки, бюрдюрів; улаштування гравійно-пісчаної подушки (яка передує укладанню бруківки та бордюрів); придбання піску, гравію, щебеню, цементу та/або цементного розчину для виконання зазначеного об'єму робіт з укладання бруківки; відомостей стосовно трудових ресурсів та/або інших суб'єктів господарювання задіяних у виконанні робіт з обробки каменю та виготовлення зазначених виробів, улаштуванні гравійно-пісчаної подушки, укладенні бруківки бордюрів.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що позивачем в ході проведення перевірки, ні безпосередньо після її проведення не надано відповідачу жодних інших первинних документів, які підтверджують обставини щодо походження виробів та дійсного їх використання у господарській діяльності позивача, направленої на отримання прибутку.

Суд також зауважив, що зазначені в акті списання гранітні вироби декларуються позивачем, як маркетингова діяльність, що в розумінні п.п.14.1.27 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України повинна сприяти отриманню платником прибутків, при цьому платником податків не надано жодного доказу продажу гранітного виробу (фігури, колони тощо) у 2015 році.

У жовтні 2017 року позивач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

Позивач, пославшись в касаційній скарзі на положення підпунктів 14.1.27, п.14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України Закону України «Про благоустрій населених пунктів» від 06.09.2005 р. № 2807-IV, зазначив, що ним, як платником податків, до витрат віднесено матеріальні цінності, які було використано для благоустрою та облаштування території, що прилягає до будівель, які є його власністю та використовуються ним у господарській діяльності, а саме, укладення бруківки за адресою: м. Андрушівка, вул. Лисенка, 3.

Заявник касаційної скарги також зазначив, що в матеріалах справи знаходяться податкові накладні, які підтверджують придбання бруківки, бордюрів, плит та докази їх оплати, наявні первинні бухгалтерські документи, зокрема договори, видаткові накладні та виписки з банку, які підтверджують факт придбання позивачем вищевказаних матеріалів та використовуються у господарській діяльності.

Скаржник доводами касаційної скарги спростовує твердження суду щодо ненадання доказів використання буту гранітного (відходи переробки каміння) в кількості 3789 м.куб., вказує, що бут використано для закладення фундаментів при встановленні обладнання, яке використовується позивачем для обробки каміння та виготовлення виробів.

Позивач не погоджується з висновком суду щодо відсутності доказів використання позивачем в господарській діяльності камінів, кіотів, статуеток, ваз та інших виробів, що віднесені до витрат, оскільки з метою демонстрації виробів, що можуть бути реалізовані позивачем, відкрито виставковий зал (наказ №31 від 01.11.2013 р.), на облаштування якого використано мармурові плити, колони, каміння та інші вироби з каміння, зазначені в акті списання. Частина виробів придбана позивачем, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а саме, договорами, актами, податковими накладними, інша частина виробів виготовлена безпосередньо на виробничих потужностях позивача, що підтверджується калькуляцією на виробництво, яка надана перевіряючим під час перевірки.

Податковим органом подано відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач наголошує на правильній оцінці судом апеляційної інстанції первинних документів при їх дослідженні та обґрунтованості висновків цього суду стосовно недотримання позивачем вимог статті 44 Податкового кодексу України.

Під час судового засідання представник позивача доводи касаційної скарги підтримала, просила її задовольнити, представники податкового органу проти доводів касаційної скарги заперечували, просили в її задоволенні відмовити, рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судове рішення не відповідає.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

Відповідачем у листопаді 2016 року проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати, зокрема, податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2014р. по 3.12.2015р., за результатами якої складено Акт № 2086/1302/НОМЕР_1 від 24.11.2016р.

На підставі акту перевірки згідно з пп.54.3.5 п.54.3 ст.54 ПК України відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 14 грудня 2016 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, що підлягає сплаті до бюджету 592448,11 грн. в т.ч. сума грошового зобов'язання за податковими зобов'язаннями - 394965,41 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 197482,70 грн. Правовою підставою збільшення грошового зобов'язання визначені норми п.176.1 ст.176, п.177.2, п.177.4.4 п.177.4, ст.177 ПК України. Правовою підставою застосування штрафних (фінансових) санкцій визначений п.123.1 ст.123 ПК України.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що при поданні податкової декларації про майновий стан і доходи за звітний 2015 рік (додаток Ф4) позивачем задекларовано вартість документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у числі яких, вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в розмірі 3083968,60 грн., витрати на оплату праці та нарахування на заробітку плату в розмірі 1385072,86 грн., інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг в розмірі 3680528,40 грн., сума одержаного доходу за 2015 рік склала 8591533,84 грн., різниця доходу та витрат склала 441963,98 грн., що є сумою чистого оподатковуваного доходу.

Відповідачем при проведенні перевірки встановлено завищення задекларованих позивачем у рядку «інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг» Додатку Ф4 до податкової декларації за 2015 рік, витрат на суму 1974827,08 грн., у зв'язку із включенням до їх складу витрат лише відповідно до акту списання гранітних виробів від 31.12.2015 р., будь-яких інших первинних документів, які підтверджують понесені витрати не надано, чим порушено пп.177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) та іншими нормативно-правовими актами стосовно даних правовідносин.

Згідно пунктів 16.1.2., 16.1.3. статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів та подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Відповідно до приписів пункту 176.1. статті 176 ПК України, платники податку зобов'язані вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов'язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.

Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику;

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється статтею 177 ПК України.

Пунктом 177.2. статті 177 ПК України передбачено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

За змістом підпункту 177.4.4. пункту 177.4. статті 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Аналіз зазначених норм права свідчить про те, що витрати, зокрема, на послуги реклами, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг мають бути безпосередньо пов'язані з отриманням доходу підприємця.

Відповідно до пункту 177.10. статті 177 ПК України, фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма книги та порядок її ведення затверджено наказом Міністерства доходів і зборів України №481 від 16.09.2013 р. Дані Книги обліку є підставою для заповнення річної декларації про майновий стан і доходи.

Позивачем надано до суду першої інстанції книгу обліку доходів і витрат, в якій відображено, серед інших доходів і витрат, витрати, пов'язані з одержанням доходу у грудні 2015 року в розмірі 1974827,08 грн. (т.1 а.с.228).

Як правильно встановили суди попередніх інстанцій, дана сума віднесена платником податків до цих витрат на підставі Акту на списання гранітних виробів від 31 грудня 2015 року, з якого вбачається, що у серпні-грудні 2015 року позивачем використана певна кількість матеріалів та виробів на облаштування території, добудову цехів №5, №6, №7, реконструкцію будівлі матеріального складу (бруківка термопиляна різного походження та у певній кількості (м2), бордюр пиляний, скульптури, плити накривочні, бут гранітний, брекчія гранітна), а також на облаштування виставочного залу (каміни мармурові, кіот мармуровий, статуетки, мармурове панно, вази гранітні, пам'ятна дошка, колони мармурові), (т.1 а.с.56).

Суди першої та апеляційної інстанції по різному оцінили зазначений акт, а саме суд першої інстанції прийняв його як належний доказ, який свідчить про використання позивачем певних матеріалів та виробів для облаштування території, яку він використовує у господарській діяльності. Крім того, суд першої інстанції дослідив первинні документи, що підтверджують здійснення позивачем господарських операцій (видаткові накладні за 2015 рік, податкові накладні за 2015 рік, копії актів виконаних робіт/наданих послуг, калькуляція на виробництво, книга обліку доходів і витрат за 2014-2016 рр., виписка по рахунках) та дійшов висновку про їх відповідність вимогам Закону № 996-ХІV.

Натомість, суд апеляційної інстанції зазначив, що акт на списання гранітних виробів не містить відомостей стосовно походження зазначених виробів та матеріалів; стосовно виконання робіт, надання послуг з обробки каменю та виготовлення перелічених виробів; стосовно виконання робіт (надання послуг) з облаштування виставкового залу, укладання бруківки, бордюрів; улаштування гравійно-пісчаної подушки (яка передує укладанню бруківки та бордюрів); придбання піску, гравію, щебеню, цементу та/або цементного розчину для виконання зазначеного об'єму робіт з укладання бруківки, відомостей стосовно трудових ресурсів та/або інших суб'єктів господарювання задіяних у виконанні робіт з обробки каменю та виготовлення зазначених виробів, улаштуванні гравійно-пісчаної подушки, укладенні бруківки бордюрів.

Суд погоджується з висновками суду першої інстанції, що придбання позивачем бруківки, бордюрів, плит Покоспільського родовища від постачальника «Спецмехбуд 21», блоків гранітних Маславського родовища від постачальника Товариства з обмеженою відповідальністю «Надра інвест» підтверджено податковими накладними, наявними в матеріалах справи та доказами їх оплати. Факт придбання матеріалів з каменю, гранітних блоків підтверджується договорами, видатковими накладними та виписками з банку. Факт придбання мармурових плит, колон, статуеток підтверджується контрактами, інвойсами, платіжними дорученнями та іншими документами, наявними в матеріалах справи. Факт виготовлення скульптур підтверджено Актами переробки сировини. Всі операції з придбання матеріалів здійснені позивачем протягом 2014 - 2015 років

Основним видом діяльності позивача є різання, оброблення та оздоблення декоративного та будівельного каменю, сума одержаного доходу від цього виду діяльності у 2015 році склала 8509533,84 грн.

Посилання заявника касаційної скарги на положення підпункту 14.1.27. пункту 14.1. статті 14 ПК України є безпідставними, оскільки зазначений підпункт виключено з 01.01.2015 року Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 р. № 71-VIII, а встановлене відповідачем завищення платником податків витрат стосується звітного 2015 року.

Неприйнятними є посилання позивача на положення Закону України «Про благоустрій населених пунктів» від 06.09.2005 р. №2807-IV, оскільки цей Закон визначає правові, економічні, екологічні, соціальні та організаційні засади благоустрою населених пунктів і спрямований на створення умов, сприятливих для життєдіяльності людини, та жодним чином не регулює спірні правовідносини.

Ухвалюючи судові рішення у даній справі, суд першої та апеляційної інстанцій залишили поза увагою дослідження тієї обставини чи є понесені витрати позивачем та віднесені ним до складу валових витрат у межах спірного податкового періоду, пов'язаними із його господарською діяльністю в розумінні пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, за якою здійснюється оподаткування доходів, отриманих фізичною особо-підприємцем від провадження господарської діяльності. Верховний Суд також вказує на необхідність дослідження наявності або відсутності тих витрат підприємця, які не включаються до їх складу відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

Під час нового розгляду справи також слід звернути увагу на необхідність включення до складу собівартості готової товарної продукції підприємця витрат на маркетинг та рекламу, на які посилається заявник касаційної скарги під час касаційного провадження.

Частина третя статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Не дослідження зібраних у справі доказів, невідповідність висновків судів попередніх інстанцій обставинам справи, є порушенням ними норм процесуального права та підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити частково.

Постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 25 вересня 2017 року та постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2017 року у справі № 806/70/17 скасувати.

Справу № 806/70/17 направити до Житомирського окружного адміністративного суду на новий судовий розгляд.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер