Справа № 804/7362/17
Суддя: Кальник Віталій Валерійович
Дата ухвалення: 2017-12-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 грудня 2017 р. Справа № 804/7362/17
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
при секретарі судового засідання Туренко К.М.
за участю представників:
позивача Ліфінець Ю.Ю.
відповідача Вобяченко Т.В.
07 листопада 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Відповідача 1 Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Відповідача 2 Дніпропетровського Управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просить:
- визнати протиправним та скасувати наказ Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № 2443 від 01 листопада 2017 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Комфі Трейд»;
В судовому засіданні 23.11.2017 року за згодою позивача змінено склад учасників судового розгляду, а саме виключено зі складу відповідачів - Дніпропетровське Управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.
В обґрунтування позову зазначено, що в Наказі № 2443 підставою для його прийняття став підпункт 80.2.4 п.80.2 ст.80 ПКУ: «в зв'язку з поданням суб'єктом господарювання обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками».
Вподальшому позивач відмовив в допуску до перевірки через недотримання контролюючим органом підстав для проведення перевірки, а саме: через відсутність факту подання суб'єктом господарювання обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками.
Позивачем звернуто увагу на те, що Товариством з обмеженою відповідальністю "Комфі Трейд" не подавалась будь-яка обов'язкова звітність із нульовими показниками про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій. Більш того, в силу вимог чинного податкового законодавства, позивач взагалі не подає обов'язкової звітності, пов'язаної з використанням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, в силу вимог спеціального закону. Крім того, зауважено, що цей факт було достеменно відомо як Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби так і Дніпропетровському Управлінню Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.
Представник позивача в судовому засіданні заявлені позовні вимоги підтримав та просив позов задовольнити повністю.
Представник відповідача проти позову заперечив, просив у задоволенні позовних вимог відмовити з огляду на їх необґрунтованість. До суду надав письмові заперечення, в яких зазначив, що на підставі Наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 01.11.2017 року № 2443, 03.11.2017 року перевіряючими ОВПП ДФС було здійснено вихід за адресою ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД», однак, до перевірки магазину «Соmfу» ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» посадовою особою - керуючою магазином ОСОБА_4 перевіряючих допущено не було, у зв'язку з чим, відповідно до вимог п.81.2 ст.81 Податкового кодексу України посадовими особами ОВПП ДФС складено акт від 03.11.2017 за № 74/28-10-46-19 «Про не допуск до проведення фактичної перевірки ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД».
Звернув увагу на те, що підпункт 80.2.4 пункту 80.2 статті 80 ПКУ передбачає, що фактична перевірка може проводитися за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій (РРО), розрахункових книжок (РК) та книг обліку розрахункових операцій (КОРО), подання їх із нульовими показниками.
Зауважив, що поняття «обов'язкової звітності» відповідно до пп.80.2.4 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України стосується як використання РРО, так і використання РК та КОРО (без використання РРО у випадках передбачених законом).
Зазначив, що поняття «подання їх із нульовими показниками» згідно із пп.80.2.4 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України стосується подання:
- фіскальних звітних чеків (Z-звітів РРО) по дротових або бездротових каналах зв'язку, затвердженого Порядком передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів державної податкової служби, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 08.10.2012 №1057;
- звіту ЗВР-1 «Про використання КОРО (РК)», форму якого затверджено Наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 №13.
Щодо подачі позивачем фіскальних звітних чеків (Z-звітів РРО) з нульовими показниками, відповідач в запереченнях зазначив, що ТОВ «Комфі Трейд» їх подано у кількості:
Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про наступне.
Рішення про арешт було прийнято за зверненням про застосування адміністративного арешту майна платника податків № 62875/28-10-46-19 від 06.11.2017, яке було подано завідувачем сектору фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби Пищиком Сергієм Володимировичем (надалі - Звернення).

Підставою для винесення вказаного Рішення про арешт став Акт від 03.11.2017 №74/28-10-46-19 «Про недопуск до проведення фактичної перевірки ТОВ «Комфі Трейд» ()» (надалі - Акт про недопуск), складений посадовими особами Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків (надалі - Відповідач 2): завідувачем сектору фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС - Пищиком Сергієм Володимировичем, який діяв на підставі Направлення на перевірку №9351/28-10-46-19 від 02.11.2017, та головним державним ревізором-інспектором відділу податкового супроводження підприємств харчової промисловості Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС - Вагнер Тетяною Сергіївною, яка діяла на підставі Направлення на перевірку №352/28-10-46-19 від 02.11.2017.

Направлення на перевірку №351/28-10-46-19 від 02.11.2017 та N9352/28-10-46-19 від 02.11.2017 року були складені та підписані заступником начальника Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - начальником відділу податкового супроводження підприємств харчової промисловості Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби ОСОБА_5.

Акт про недопуск був складений посадовими особами Дніпропетровського Управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в зв'язку з відмовою позивача у допуску вказаних посадових осіб Дніпропетровського Управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби до проведення фактичної перевірки на підставі Наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 01.11.2017 №2443 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Комфі Трейд» (надалі - Наказ 2443), що був виданий (прийнятий) начальником Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби Бамбізовим Є.Є.

Підставою для видання Наказу № 2443 став підпункт 80.2.4 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України (надалі - ПКУ) - «в зв'язку з поданням суб'єктом господарювання обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками».

Відмова позивача в допуску до фактичної перевірки була обґрунтована незаконністю такої фактичної перевірки через відсутність підстав для її проведення, про що вказано в Акті про недопуск та поясненнях до Акту відмови в допуску до фактичної перевірки за Наказом від 01.11.2017 №2443.

Позивач не погоджується з Наказом № 2443 та Рішенням про арешт, у в зв'язку з чим, звернувся до суду за захистом порушеного права.

Надаючи оцінку законності рішенням, суд вважає за необхідне врахувати наступні обставини та положення законодавства.

Відповідно до пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПКУ фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.2 ст.80 ПКУ передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (пп.80.2.4 п.80.2 ст.80 ПКУ).

Наведені вище норми ПКУ встановлюють, що фактична перевірка проводиться у відповідності до вимог ст.75 ПКУ із дотриманням порядку її проведення та підстав, встановлених ст.80 ПКУ.

При цьому, приписами ст.81 ПКУ визначено умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок, а саме: « 81.1. Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки».

Як зазначено в Наказі № 2443, підставою для його прийняття став підпункт 80.2.4 п.80.2 ст.80 ПКУ: «в зв'язку з поданням суб'єктом господарювання обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками».

Позивач відмовив в допуску через недотримання контролюючим органом підстав для проведення перевірки, а саме: через відсутність факту подання суб'єктом господарювання обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками.

Під час судового розгляду позивач заперечував, що ним подавалась будь-яка обов'язкова звітність із нульовими показниками про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій. Зазначив, що в силу вимог чинного податкового законодавства ТОВ «Комфі Трейд» не подає обов'язкової звітності, пов'язаної з використанням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, в силу вимог спеціального закону.

Так, пунктом 7 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265 (надалі - Закон про РРО) визначено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: подавати до органів доходів і зборів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв'язку.

Суб'єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти), повинні подавати до органів державної податкової служби по дротових або бездротових каналах зв'язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані. Порядок передачі інформації до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв'язку встановлюється органом доходів і зборів на базі технології, розробленої Національним банком України та погодженої центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Суд звертає увагу, що Закон про РРО для певних категорій суб'єктів господарювання встановлює виключення з обов'язку подавати звітність з використання РРО, а саме: звітність з використання РРО не подається у випадку використання суб'єктом господарювання реєстраторів розрахункових операцій, а даному випадку такі суб'єкти господарювання подають до контролюючих органів електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані. При цьому, порядок передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів державної податкової служби, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 1057.

Перелік обов'язкової звітності, яка подається внаслідок застосування реєстраторів розрахункових операцій, визначена в Наказі Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов'язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)» (далі - Наказ № 13).

Даним Наказом № 13 затверджені, зокрема, Порядок подання звітності, пов'язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок); форма Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок) (форма № ЗВР-1) та Інструкцію щодо його заповнення. Подання будь-якої іншої звітності, пов'язаної з використанням реєстраторів розрахункових операцій суб'єктами господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій та подають до органів державної податкової служби по дротових або бездротових каналах зв'язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані, не передбачена.

Тобто, розрахунковий документ та фіскальний звітний чек - це не звітність з використання РРО, з огляду на те, що звітністю є Звіт за формою № ЗВР-1.

Таким чином, судом встановлено, що саме в силу приписів зазначених норм законодавства, позивач подає електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, але не подає обов'язкову звітність, пов'язану з застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Стосовно посилання відповідача щодо визначення «обов'язкова звітність» та на те, що до обов'язкової звітності прирівнюються фіскальні звітні чеки (Z-звіти), то на переконання суду, така думка відповідача є хибною з огляду на таке.

Як вже було зазначено, п.7 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року №265 (надалі - Закон про РРО) визначає обов'язок подавати до органів доходів і зборів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв'язку.

Таким чином, суд зазначає, що безпосередньо Законом про РРО визначено: період подання такої звітності (звітність подається за звітний місяць), тобто у визначенні ст.3 Закону про РРО подання звітності вважається періодичним, та чітко вбачається у формулюванні закону різниця між словами «звітність» та «інформація».

Відповідно до ст.1 Закону України «Про інформацію» від 02.10.1992 року № 2657-ХІІ інформація - це будь-які відомості та/або дані, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді.

Натомість, звітність - це не просто «інформація».

В законодавстві міститься декілька словосполучень зі словом «звітність».

Зокрема, Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» та Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 07.03.2013 року № 73, дано визначення:

- бухгалтерська звітність - звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів;

- фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Податковий кодекс України в главі «Податкова звітність» дає наступне визначення (п.46.1. ст.46): «Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов'язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку».

Відповідно до Методичних рекомендацій з прийому та комп'ютерної обробки податкової звітності платників податків в органах ДПС України, що затверджені наказом Державної податкової служби України від 14.06.2012 року № 516 податкова звітність - документи, які відповідно до Кодексу подаються платниками податків до органів ДПС і на підставі яких здійснюються нарахування та/або сплата податку, збору (обов'язкового платежу).

Тобто, податкова звітність - це один з видів бухгалтерської звітності. Подається у вигляді податкових декларацій (розрахунків) платником податків за певний базовий звітний податковий період (п.49.18 ст.49 ПКУ). Так, для податку на прибуток Податковим кодексом встановлено звітний період - квартал, півріччя, 9 місяців та рік. Для податку на додану вартість звітним періодом є місяць.

Звіт про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок) за Формою № ЗВР-1 (далі - Звіт) складається в розрізі всіх зареєстрованих книг обліку розрахункових операцій, які використовувались протягом звітного місяця, як це визначено в інструкції щодо заповнення Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій розрахункових книжок) за формою № ЗВР-1, яку затверджено Наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 № 13.

Натомість, за визначеннями, наведеними в ст.2 Закону про РРО, фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті; а денний звіт - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Таке ж визначення міститься й в п.3 Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), що затверджений Наказом Міністерства фінансів України 14.06.2016 № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 р. за № 918/29048 (далі - Порядок 547), а саме: фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, надрукований РРО, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті;

Х-звіт - денний звіт без обнулення інформації в оперативній пам'яті;

Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті РРО;

зміна - період роботи РРО від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту за період роботи одного касира.

Крім того, за приписами п.11 Постанови Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 року № 199 «Про затвердження вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування» (далі - Постанова КМУ № 199), передбачено, що Х-звіт, Z-звіт, звіт про реалізовані товари та періодичні звіти - є саме звітами реєстратора.

За сукупним аналізом наведених нормативно-правових актів, можна зробити висновок: за один день роботи РРО кількість Z-звітів взагалі не обмежується, та можливе до друкування невизначене коло раз за період роботи одного касира.

Це означає, що Z-звіт не є документом, що формується за результатами звітного періоду, це документ, що охоплює зміну, тобто період роботи РРО від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного 2-звіту за період роботи одного касира;

Саме тому, на піставі Z-звіту нарахування та сплата податків та зборів не проводиться, оскільки жодною нормою податкового законодавства не встановлений звітний період у одну зміну або один календарний день.

Таким чином, суд вважає, що не оспорюється та не потребує додаткового встановлення факт, що Z-звіт виконує фіскальні функції, проте, Z-звіт не є звітністю, а отже його подання з «нульовими показниками» не означає, що подана звітність за звітний період з нульовими показниками. Як наслідок, подання Z-звіту з нульовими показниками не є підставаю для фактичної перевірки.

Суд не приймає до уваги посилання відповідача в обґрунтування правомірності прийняття спірних рішень на те, що позивачем в 2016 році подано Z-звітів з нульовими показниками у кількості 2051, у тому числі 23 за адресою м.Дніпро, вул.Титова, буд.36, а за період з 01.01.2017 по 31.10.2017 року - 1558 , у тому числі 1 за адресою м.Дніпро, вул.Титова, буд.36, з огляду на те, що оскільки в даному спорі йдеться про недопуск до проведення фактичної перевірки за чітко визначеною адресою одного магазину (м.Дніпро, вул.Титова, буд. 36), то позначення з боку відповідача загальної кількості Z-звітів з нульовими показниками є недоречним та жодного відношення до конкретного магазину не мають.

Окрім цього, нормами Порядку передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів державної податкової служби, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 08.10.2012 №1057, передбачено створення системи зберігання і збору даних РРО. При цьому, вищезазначена система зберігання, або будь яка інша аналогічна система, нормами Податкового кодексу України не передбачена в якості джерела даних для призначення фактичних перевірок. Крім того, відповідачем не наведено доказів існування такої системи (докази розробки, створення, та прийняття в експлуатацію), реєстрації в Державній службі спеціального зв'язку та отримання атестату державної експертизи в сфері КЗІ.

Таким чином, долучені до матеріалів справи дані не можуть бути прийнятті судом до уваги.

Під час судового розгляду справи з'ясовано, та не спростовано представником відповідача, що протягом 2016 року позивачем було подано 18 Z-звітів з нульовими показниками за 2016 рік, та 1 Z-звіт з нульовими показниками за 2017 рік (з січня по жовтень), проте за жодним РРО протягом роботи ТОВ «Комфі Трейд» у звітному періоді (місяці) не було нульових показників, що, в свою чергу, підтверджується даними щодо фіскальної інформації в розрізі звітних періодів за 2017 рік (січень-жовтень), долученими до матеріалів справи та дослідженими судом.

Отже, з огляду на відсутність факту подання звітності з нульовими показниками, підстав для проведення фактичної перевірки на підставі пп.80.2.4 п.80.2 ст.80 ПКУ, а відтак і видання Наказу, у Відповідача 1 не було.

Також, суд зазначає, що відповідачем не наведено і жодних аргументів на підтвердження правомірності винесення Рішення про застосування повного адміністративного арешту.

За приписами п. 94.1. ст.94 ПКУ встановлено, що адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов'язків, визначених законом.

Арешт майна, у тому числі, через його винятковість, не є обов'язком контролюючого органу, а є його правом. В свою чергу, реалізувати право можна шляхом здійснення правомірних дій або утримання від дій (правомірна бездіяльність). Реалізація права має дві сторони: об'єктивну та суб'єктивну. І якщо суб'єктивна сторона реалізації права дозволяє суб'єкту вчиняти певні дії або утримуватися від них, то об'єктивна сторона передбачає здійснення дій, передбачених нормами права.

Саме тому, реалізація права з наслідком прийняття неправомірного рішення неможлива, оскільки «правореалізація» та «правопорушення» - це несумісні поняття.

Реалізувати право на застосування адміністративного арешту можливо як шляхом прийняття рішення про застосування певного виду арешту, так й шляхом утримання від прийняття такого рішення (вчинення правомірної бездіяльності).

Крім того, прийняття рішення про застосування адміністративного арешту має бути обумовлено наявністю невиконання платником податків його обов'язків, визначених в ст.16 ПКУ. та встановленням однієї з обставин, передбаченої п.94.2. ст.94 ПКУ.

Пунктом 94.2 статті 94 ПКУ визначено вичерпний перелік обставин, за умови настання яких до платника може бути застосовано арешт майна, зокрема підпунктом 94.2.3 вказаного пункту передбачено таку обставину - платник податків відмовляється від проведення фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.

Підпунктом 16.1.13 пункту 16.1. статті 16 ПКУ визначений наступний обов'язок платника податку - допускати посадових осіб контролюючого органу для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом.

Зокрема, обставина, передбачена в пп.94.2.3. п.94.2. ст.94 ПКУ: «платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу» містить умови, для можливості застосування арешту, яка полягає не тільки у факті відмови платника податків від проведення документальної або фактичної перевірки,а й у факті законних підстав для проведення документальної або фактичної перевірки.

Враховуючи викладене, суд вважає за необхідне зазначити, що для вирішення питання щодо прийняття або утримання від прийняття рішення про застосування адміністративного арешту, необхідно було встановити факт відмови від проведення фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу та наявність законних підстав для проведення фактичної перевірки.

Таким чином, для застосування такого виняткового способу забезпечення виконання обов'язків платником податків за сукупністю наведених приписів ПКУ контролюючим органом мала бути достеменно, точно, неупереджено та об'єктивно встановлена наявність законності права приймати рішення про застосування адміністративного арешту.

Відповідно до п.94.4. ст.94 ПКУ арешт може бути накладено контролюючим органом на будь - яке майно платника податків, крім майна, на яке не може бути звернено стягнення відповідно до закону, та коштів на рахунку платника податків.

За приписами п.94.3. ст.94 ПКУ арешт майна полягає у забороні платнику податків вчиняти щодо свого майна, яке підлягає арешту, дії, зазначені у пункті 94.5 цієї статті.

За нормами п.94.5. ст.94 ПКУ адміністративний арешт може бути повним або умовним.

Повним арештом майна визнається заборона платнику податків на реалізацію прав розпорядження або користування його майном. У цьому випадку ризик, пов'язаний із втратою функціональних чи споживчих якостей такого майна, покладається на орган, який прийняв рішення про таку заборону.

Умовним арештом майна визнається обмеження платника податків щодо реалізації прав власності на таке майно, який полягає в обов'язковому попередньому отриманні дозволу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу на здійснення платником податків будь-якої операції з таким майном. Зазначений дозвіл може бути виданий керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу, якщо за висновком податкового керуючого здійснення платником податків окремої операції не призведе до збільшення його податкового боргу або до зменшення ймовірності його погашення.

Згідно із нормами п.94.6. ст.94 ПКУ рішення про застосування адміністративного арешту майна приймається керівником або його заступником або уповноваженою особою. На цій підставі та з урахуванням приписів Порядку застосування адміністративного арешту майна платника податків, що затверджено наказом Міністерства фінансів України 14.07.2017 № 632, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 серпня 2017 р. за № 948/30816 (далі - Порядок 632), для прийняття рішення про арешт майна та вибору виду такого арешту, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу має ознайомитись із матеріалами, що стали підставою для подання звернення відповідним підрозділом про застосування адміністративного арешту майна платника податків, та впевнитись в наявності обставини, що дають законне право прийняти рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків.

Законність прийняття рішення про арешт у сукупності системного аналізу норм податкового права, на думку суду, полягає у тому, що контролюючим органом повинно бути з'ясовано:

- наявність обставини, вказаної в п. 94.2. ст.94 ПКУ;

- відсутність та/або неможливість застосування інших способів забезпечення виконання платником податків його обов'язків, тобто рішення про арешт є необхідною мірою;

- встановлений арешт не призведе до порушення принципів податкового законодавства;

- прийняте рішення є збалансованим між інтересами держави та інтересами платника податків.

Відповідно до приписів п.94.11 ПКУ будь-яке рішення контролюючого органу, що буде визнане протиправним, зокрема, й рішення про арешт майна, має наслідком притягнення до відповідальності відповідно до закону винних осіб.

Як вбачається зі звернення про застосування адміністративного арешту майна платника податків № 62875/28-10-46-19 від 06.11.2017, яке було подано завідувачем сектору фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби Пищиком Сергієм Володимировичем, останній лише послався на факт відмови позивача від допуску посадових осіб Дніпропетровського управління Офісі великих платників податків Державної фіскальної служби до проведення фактичної перевірки, при цьому, не надавши оцінку та не встановивши обставин щодо законності чи незаконності такої відмови (такого недопуску), чим, в свою чергу, порушив приписи п.1. розділу IV Порядку № 632.

Проте, саме в Акті про недопуск до проведення фактичної перевірки № 77/28-10-46-19 від 03.11.2017 року та в поясненнях до Акту відмови в допуску до фактичної перевірки за Наказом від 01.11.2017 року № 2443 позивачем було чітко висловлено заперечення щодо законності проведення фактичної перевірки із обґрунтуванням.

Окрім цього, в Рішенні про арешт заступник начальника Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - начальник відділу податкового супроводження підприємств харчової промисловості Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби ОСОБА_5, посилається на з'ясування нею обставини, передбачених Податковим кодексом України «щодо відмови платника податків від проведення документальної перевірки».

Суд зазначає, що в Рішенні про арешт начальник відділу податкового супроводження підприємств харчової промисловості Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби ОСОБА_5, яка встановила відмову у проведенні замість «фактичної» в «документальній» перевірки, посилається не неіснуючі обставини.

Оскільки законних підстав для проведення фактичної перевірки з підстав, визначених Наказом № 2443, не було, відповідно, відмова в допуску до незаконної перевірки була з боку позивача правомірною, як наслідок, суд приходить до висновку, що Рішення про арешт прийнято без наявності належних обставини для застосування арешту майна та всупереч приписам п.94.2. ст.94 ПКУ та п.1. розділу IV Порядку, № 632.

Крім того, як вбачається із звернення про застосування адміністративного арешту майна платника податків від 06.11.2017 року №62875/28-10-46-19, завідувач сектору фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби Пищик Сергій Володимирович просить застосувати «повний адміністративний арешт майна платника податків ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» (код за ), що перебуває (розміщене, зберігається) за адресою: бульвар Слави. буд. 6-Б. м.Дніпро, Дніпропетровська область, 49100».

Натомість, в Рішенні про арешт заступник начальника Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - начальник відділу податкового супроводження підприємств харчової промисловості Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби ОСОБА_5 вирішує застосувати «повний адміністративний арешт майна платника податків - ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» (код за ), що перебуває (розміщене, зберігається) згідно Додатку 1 до рішення». До Рішення про арешт був доданий Додаток 1 із зазначенням 91 об'єкта.

Наведене свідчить про те, що Рішення про арешт було прийнято без вказівки щодо неможливості повного арешту майна, на яке не може бути звернуте стягнення, що є порушенням п.94.4. ст.94 ПКУ; прийнято необґрунтовано, всупереч зверненню, за яким пропонувалось накласти арешт лише на 1 об'єкт; без розумної доцільності застосування такого виду забезпечення, з порушенням принципів податкового законодавства та функцій контролюючого органу, незважаючи на всі негативні наслідки такого рішення, всупереч приписам ст.4, ст.191, п.94.2. ст.94, пп. 14.1.2261 п.14.1. ст.14 ПКУ, п.1. розділу IV Порядку № 632.

За приписами п.94.6. ст.94 ПКУ рішення про застосування адміністративного арешту приймає керівник (його заступник, уповноважена особа).

З матеріалів справи встановлено, що Рішення про застосування адміністративного арешту майна позивача прийнято не уповноваженою особою.

Суд зазначає, що в правовідносинах, які є предметом судового дослідження, контролюючий орган - це Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби України (код в ЄДР 39440996).

Відповідно керівництво контролюючого органу за організаційною структурою ОВПП ДФС складається з начальника, першого заступника начальника та заступника начальника ОВПП ДФС, як слідує з відомостей про керівництво, що наведене на офіційному сайті відповідача, та що підтверджується наказом Державної фіскальної служби від 09.06.2016 № 504, Положенням про Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби України, остання редакція якого затвердженого наказом Державної фіскальної служби від 09.08.2017 № 529, та яке міститься на офіційному сайті відповідача.

Дніпропетровське управління ОВПП ДФС є відокремленим структурним підрозділом, що не має статусу юридичної особи, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, долученим до матеріалів справи.

Таким чином, ОСОБА_5 займає посаду не заступника начальника, а посаду саме заступника начальника Дніпропетровського управління ОВПП ДФС та є також начальником відділу податкового супроводження підприємств харчової промисловості Дніпропетровського управління ОВПП ДФС, тобто, ОСОБА_5 не є заступником начальника контролюючого органу.

В матеріалах справи відсутні докази на уповноваження начальником Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби Бамбізовим Є.Є. ОСОБА_5 на прийняття рішення про застосування адміністративного арешту від імені Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України.

Таким чином, в сенсі п.94.6. ст.94 ПКУ, ОСОБА_5 не є керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу, уповноваженого на прийняття рішення про застосування арешту майна платника податків, та, як наслідок, не мала права приймати рішення про застосування арешту майна платника податків.

Крім того, суд звертає увагу, що ОСОБА_5 за відсутності підтвердження повноважень на видання Направлень на проведення перевірок, підписала також й направлення на перевірку, що є порушенням приписів п.80.2 ст.80 ПКУ.

Відповідно до статті 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ч.3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.1 ст.71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу, а суд згідно ст.86 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З матеріалів справи та наданих представником позивача у судовому засіданні пояснень вбачається, що суб'єкт владних повноважень (відповідач) діяв по відношенню до позивача не на підставі та не у межах повноважень і способу, що передбачені Конституцією та законами України.

З урахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що наказ Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № 2443 від 01 листопада 2017 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Комфі Трейд» та Рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про застосування адміністративного арешту майна платника податків №56892/10/28-10-46-19 від 06 листопада 2017р., видані відповідачем протиправно, із порушенням ст.ст.75, 80 Податкового кодексу України, порушують законні права та інтереси позивача, отже, дії позивача по недопущенню посадових осіб фіскального органу до перевірки є правомірними.

Враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Відповідно до ч.1 ст.94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 158-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним Рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків №56892/10/20-10-46-19 від 06 листопада 2017р., наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 01.11.2017 року № 2443 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Комфі Трейд» - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати наказ Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № 2443 від 01 листопада 2017 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Комфі Трейд».

Визнати протиправним та скасувати Рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про застосування адміністративного арешту майна платника податків №56892/10/28-10-46-19 від 06 листопада 2017р.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» () за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби документально підтверджені судові витрати, пов'язані зі сплатою судового збору у розмірі 3200,00 грн.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена в порядку та у строки, встановлені статтею 186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови буде складений 12 грудня 2017 року.

Суддя В.В. Кальник