Справа № 804/141/17
Суддя: Бишевська Н.А.
Дата ухвалення: 2017-11-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 листопада 2017 рокусправа № 804/141/17

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Бишевської Н.А.

суддів: Добродняк І.Ю ОСОБА_1

за участю секретаря судового засідання: Кязимової Д.В.,

представників сторін:

позивача : - ОСОБА_2, дов. від. 01.01.2016

відповідача: - ОСОБА_3Е, дов. від 08.02.2017

розглянувши у відкритому судовому засіданні

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "АВІАС"

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017 р. у справі № 804/141/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "АВІАС"

до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, -

ВСТАНОВИВ:

10.01.2017 Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Авіас» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просило скасувати прийняті Головним управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення:

- № НОМЕР_1 від 23.09.2016, яким визначена сума грошового зобов'язання з військового збору у розмірі 8 684,74 грн. та штрафні санкції 2 171,19 грн., а разом 10 855,93 грн.,

- № НОМЕР_2 від 23.09.2016, яким визначена сума грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 102 175,96 грн. та штрафні санкції 25 543,99 грн., а разом 127 719,95 грн.,

- № НОМЕР_3 від 23.09.2016, яким визначена сума штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п у розмірі 510 грн.,

- № НОМЕР_4 від 23.09.2016, яким визначена сума грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 9 396 809 грн. та штрафні санкції у розмірі 2 349 202,25 грн., а разом 11 746 011 грн.,

- № НОМЕР_5 від 23.09.2016, яким визначена сума штрафних санкцій за платежем з податку на додану вартість у розмірі 11 600 371,57 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків податкового органу щодо виявлених перевіркою порушень оскільки вся господарська діяльність підприємства здійснюється в межах правового поля, що підтверджується належним чином оформленою первинною документацією.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017р. у справі № 804/141/17 у задоволенні вищевказаного адміністративного позову відмовлено.

Судом встановлено, що позивач здійснює діяльність пов'язану з торгівлею нафтопродуктами. За результатами податкової перевірки, контролюючим органом виявлено численні порушення порядку здійснення операцій з реалізації нафтопродуктів та порядку оподаткування даних операцій, внаслідок чого винесено спірні податкові повідомлення-рішення. На підставі дослідження встановлених по справі обставин, а також з врахуванням приписів податкового законодавства, судом здійснено висновок про те, що позивачем здійснювався продаж нафтопродуктів по ціні нижче від ціни придбання даного палива, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань з ПДВ; крім того, в березні 2016 року позивачем здійснювалась торгівля талонами на пальне, проте платником акцизного податку Товариство не являлось; позивачем не надано доказів реального характеру проведення представницьких заходів, за рахунок витрат на який сформовано податковий кредит за грудень 2015 року; позивачем не надано доказів своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, що, на думку суду, свідчить про обґрунтованість висновків податкового органу про наявність підстав для застосування штрафних санкції за порушення терміну реєстрації. Так само суд підтримав позицію контролюючого органу щодо наявності в діях позивача порушень податкового законодавства в частині нарахування та виплати військового збору.

Постанову суду мотивовано встановленням факту обґрунтованості висновків податкового органу щодо виявлених перевіркою порушень, з огляду на що суд відмовив в задоволенні позову.

Не погодившись з постановою суду, ТОВ «ТД «Авіас» подано апеляційну скаргу, згідно якої скаржник просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017р. у справі № 804/141/17, як таку що винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову про задоволення позову.

Скаржник вважає, що суд першої інстанції неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, оскільки ТОВ «ТД «Авіас» є платником акцизного податку з 01.03.2016 відповідно до реєстраційного номеру 1972 від 01.03.2016 даних реєстру платників акцизного податку з реалізації пального ДФС України, а тому порушення п.187.1 ст.187 ПК України відсутнє.

При цьому скаржник зазначає, суд першої інстанції не надав правову оцінку наданим позивачем доказам на підтвердження правомірності включення до складу ціни товару (нафтопродуктів) роздрібного акцизного податку: договори поставки укладені позивачем з підприємствами власниками або орендарями мережі АЗС, які здійснюють відпуск нафтопродуктів за скретч-картками та паливними талонами ТОВ «ТД «АВІАС» та здійснених в рамках зазначених угод відшкодування позивачем роздрібного акцизного податку.

За твердженням скаржника Податковий кодекс та органи фіскальної служби чітко пов'язують виникнення податкових зобов'язань зі сплати акцизного податку при роздрібній реалізації нафтопродуктів за умови безпосереднього здійснення відпуску нафтопродуктів через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій, тому, приймаючи до уваги особливості здійснення Товариством торгівлі нафтопродуктами та вимоги ПК України, ТОВ «ТД «Авіас» включає у вартість товару суму акцизного податку, яка включена в ціну постачальника та сплачується до бюджету, що призводить до усунення подвійного оподаткування.

Крім того, скаржник наполягає на тому, що ТОВ «ТД «Авіас» правомірно віднесено витрати до складу адміністративних витрат у сумі 401 262 грн. та суму ПДВ до складу податкового кредиту у розмірі 66 877 грн. за договорами від 30.11.2015 з ФОП ОСОБА_4 та № 15122015-1 від 15.12.2015 з ТОВ «Кетерінг Дніпро», оскільки ці витрати підтверджуються первинними документами.

Також скаржник наполягає на неправомірності донарахування відповідачем податку з доходів фізичних осіб у розмірі 102 175,96 грн. та військового збору у розмірі 8 684,74 грн. під час виконання вищевказаних господарських угод, оскільки обов'язок утримати податок на доходи фізичних осіб у підприємства виникає лише тоді, якщо надання такого доходу буде персоніфіковане; якщо ж неможливо персоніфікувати вартість продуктів харчування, напоїв, організації рекламного заходу, яку оплачує підприємство під час проведення новорічного корпоративну, це не є об'єктом обкладення ПДФО.

При цьому скаржник звертає увагу, що наданий відповідачем перелік осіб (додаток №1 до результатів розгляду заперечень на акт перевірки) обраний «навмання», оскільки Товариство під час проведення перевірки надавало копії запрошень на представницький захід де зазначалось найменуванням контрагента (юридичні особи) та кількість осіб (місць), і відповідачем не надано жодного доказу стосовно зазначених прізвищ у вказаному списку осіб, які начебто були присутні на заході.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представники сторін підтримали правові позиції по суті спірних питань даної справи, представником позивача підтримано доводи апеляційної скарги та зазначено про наявність підстав для скасування рішення суду, натомість представник відповідача просив залишити постанову суду без змін.

Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДФС у Дніпропетровській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «ТД «Авіас» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.03.2016, та складений акт від 02.08.2016 № 397/04-36-14-03/37149148 (т.1, а. с.40-84).

В даному акті перевірки зафіксовані, зокрема, порушення Товариством:

1) п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість всього на суму 9 396 809 грн., у т. ч.:

- грудень 2015 р. на суму 66 877 грн.

- січень 2016 р. на суму 1 144 876 грн.,

- лютий 2016 р. на суму 2 799 026 грн.,

- березень 2016 р. на суму 5 386 030 грн.

2) п.201.10 ст.201 ПК України, внаслідок чого порушено термін реєстрації в ЄРПН податкових накладних за період з 01.10.2015 по 31.03.2016;

3) п.п.14.1.180 п.14.1 ст.14, п.18.1 ст.18, п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 , п.167.1ст.167, п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.17.1.1 ст.171, абз.«а» п.176.2 ст.176 ПК України в частині заниження податку з доходів фізичних осіб в сумі 102 175,96 грн.;

4) абз.1 п.46.1 ст.46, п.п.47.1.3 п.47 ст.47, п.49.1 та п.49.2, ст.50, ст.51 гл.2 та п.п., п.119.2 ст.119, абз.«б» п.176.2 ст.176 ПК України внаслідок надання з недостовірними даними податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, сум утриманого з них податку за формою 1ДФ за 4 квартал 2015 р.;

5) п.164.1. ст.164, пп.«г» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, ст.168, п.171.1 ст.171, п.п.«а» п.176.2 ст.176, п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України в частині заниження військового збору у сумі 8684,74 грн.

23.09.2016 на підставі акту перевірки ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № НОМЕР_4, яким Товариству за порушення п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198 ПК України визначена сума грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 11 746 011 грн., у т. ч. 9 396 809 грн. - за податковим зобовязанням, 2 349 202,25 грн. - за штрафними санкціями (т.1, а. с.99, 100);

- № НОМЕР_5, яким Товариству за порушення п.201.10 ст.201 ПК України визначена сума штрафних санкцій за платежем з податку на додану вартість на підставі п.120-1 ст.120 ПК України у розмірі 11 600 371,57 грн. (т.1, а. с.98);

- № НОМЕР_2, яким Товариству за порушення п.14.1.180 п.14.1 ст.14, п.18.1 ст.18, п.п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, абз.«а» п.176.2 ст.176 ПК України визначена сума грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 127 719,95 грн., у т. ч. 102 175,96 грн. - за податковим зобовязанням, 25543,99 грн. - за штрафними санкціями (т.1, а. с.103);

- № НОМЕР_3, яким Товариству за порушення абз.«б» п.176.2 ст.176 ПК України визначена сума штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п на підставі п.119.2 ст.199 у розмірі 510 грн. (т.1, а. с.101).

- № НОМЕР_1, яким Товариству за порушення п.164.1. ст.164, пп.«г» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, ст.168, п.171.1 ст.171, п.п.«а» п.176.2 ст.176, п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначена сума грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 10855,93 грн., у т. ч. 8 684,74 грн. - за податковим зобовязанням, 2 171,19 грн. - за штрафними санкціями (т.1, а. с.104).

ТОВ «ТД «Авіас», вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення відповідача неправомірними, звернулось до адміністративного суду з даним позовом про їх скасування.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга ТОВ «ТД «Авіас» підлягає частковому задоволенню з таких підстав:

Завданням адміністративного суду є перевірка правомірності (легальності) рішень суб'єкта владних повноважень з огляду на чіткі критерії, які зазначені у ч.3 ст.2 КАС України з урахуванням закріпленого статтею 9 КАС України принципу законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Щодо податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_4 від 23.09.2016, яким Товариству за порушення п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198 ПК України визначена сума грошового зобов'язання з податку на додану вартість

З акту перевірки від 02.08.2016 вбачається, що донарахування Товариству податку на додану вартість на загальну суму 9 396 809 грн. за порушення п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198 ПК України складається з наступних сум:

- грудень 2015 р. на суму 66 877 грн. (донараховану з витрат на проведення представницького заходу);

- січень 2016 р. на суму 1 144 876 грн. (повязану зі здійсненням реалізації товару за цінами, що є нижчими за ціни придбання);

- лютий 2016 р. на суму 2 799 026 грн. (повязану зі здійсненням реалізації товару за цінами, що є нижчими за ціни придбання);

- березень 2016 р. на суму 5 386 030 грн. (повязану зі здійсненням реалізації товару за цінами, що є нижчими за ціни придбання - 1 400 201 грн., та повязану з реалізацією пального - 3 985 828,94 грн.).

Так, в акті перевірки від 02.08.2016 зафіксовано порушення п.188.1 ст.188 ПК України, яке полягає у тому, що при здійсненні аналізу цін продажу товару (паливних талонів та скетч-карт) ТОВ «ТД «Авіас» встановлено реалізацію товарів за цінами, що є нижчими від цін придбання, внаслідок чого було занижено суму податкових зобов'язань з ПДВ у загальній сумі 5 344 103 грн., у т. ч. за січень 2016 року 1 144 876 грн., за лютий 2016 року 2 799 026 грн., за березень 2016 року - 1400201 грн. (т.1, а. с.48).

Згідно з п.188.1 ст.188 ПК України (в редакції у періоди, в яких виявлено порушення) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обовязкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого звязку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - субєктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у звязку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобовязань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Отже, за приписами п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижче ціни придбання таких товарів.

Положеннями Кодексу адміністративного судочинства України передбачається не лише обов'язок субєкта владних повноважень (відповідача у справі) щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності (ч.2 ст.71 КАС України), але й обов'язок кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (ч.1 ст.71 КАС України).

Судом першої інстанції встановлена наявність зафіксованого в акті перевірки від 02.08.2016 порушення позивачем п.188.1 ст.188 ПК України, доказів на спростування якого останнім не надано.

Разом з тим, за приписами ч.1 ст.195 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

При цьому за положеннями п.4 ч.2 ст.187 КАС України в апеляційній скарзі зазначається обґрунтування вимог особи, яка подала апеляційну скаргу, із зазначенням того, у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права.

Між тим, скаржником жодних доводів щодо неправомірності висновку суду першої інстанції про порушення Товариством п.188.1 ст.188 ПК України в апеляційній скарзі не наводиться.

За таких обставин колегія суддів вважає не спростованим факт реалізації позивачем товарів за цінами, що є нижчими від цін придбання, внаслідок чого мало місце заниження сум податкових зобов'язань з ПДВ на загальну суму 5 344 103 грн., у т. ч. за січень 2016 року 1 144 876 грн., за лютий 2016 року 2 799 026 грн., за березень 2016 року - 1400201 грн.

В акті перевірки від 02.08.2016 зафіксовано порушення п.187.1 ст.188 ПК України, яке полягає у тому, що ТОВ «ТД «Авіас» не відображено ПДВ у складі податкових зобов'язань від суми отриманої попередньої оплати за товар, що призвело до заниження податкових зобов'язань за березень 2016 р. у розмірі 3 985 828,94 грн. (т.1, а. с.48-50).

Стаття 187 ПК України визначає дату виникнення податкових зобов'язань.

Так, за положеннями п.187.1 вказаної статті датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Так, сторонами не заперечується, що ТОВ «ТД «Авіас» придбавало ПММ (бензин, дизельне паливо і газ) за договорами поставки (т.2, а. с.29-99), і, в свою чергу, реалізовувало ПММ за договорами з підприємствами-власниками або орендарями мережі АЗС, що здійснюють відпуск нафтопродуктів за скретч-картками та паливними картками (довірчими документами) ТОВ «ТД «Авіас».

Стаття 212 ПК України визначає коло платників акцизного податку.

Згідно з п.п.212.1.11, 212.1.15 п.212.1 ст.212 платниками податку є:

особа - субєкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

особа, яка реалізує пальне.

Відповідно до п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання.

За твердженням позивача ТОВ «ТД «Авіас» здійснює роздрібну реалізацію нафтопродуктів через мережу торгівельних точок, що не мають статусу юридичної особи, шляхом укладання господарських угод, істотною умовою яких є отримання покупцем нафтопродуктів за довірчими документами (скретч-картками та паливними картками) через мережу АЗС-партнерів. При цьому Товариство, в рамках укладених угод зі своїми контрагентами-постачальниками, під час здійснення оплати сплачує вартість акцизного податку, що входив до складу вартості пального під час відпуску через мережу АЗС постачальника за довірчими-документами Позивача.

Як зазначає скаржник, Податковий кодекс та органи ДФС чітко пов'язують виникнення податкових зобов'язань зі сплати акцизного податку при роздрібній реалізації нафтопродуктів за умови безпосереднього здійснення відпуску нафтопродуктів через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій, тому, приймаючи до уваги особливості здійснення Товариством торгівлі нафтопродуктами та вимоги ПК України, Товариство включає у вартість товару суму акцизного податку, яка включена в ціну постачальника та сплачується до бюджету, що призводить до усунення подвійного оподаткування.

Разом з тим, перевіркою встановлено розбіжності між даними первинних документів та даними зареєстрованих податкових накладних, а саме: у рядку «всього з ПДВ» в зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних відображено суму, яка була сплачена постачальником, не в повному обсязі, відхилення складають суму акцизу згідно з видатковими накладними (приклад т.1, а. с.49, 50).

При цьому за умовами договорів, укладених ТОВ «ТД «Авіас» з покупцями на реалізацію (АЗС) передбачено, що «...за товар покупець здійснює 100 % передплату...».

Враховуючи зазначені умови договорів щодо 100 % передплати за товар, та приписи п.187.1 ст.187 ПК України, вірним є висновок суду першої інстанції про те, що податкові зобовязання з ПДВ у Товариства у такому випадку виникають по першій події на всю суму отриманої оплати від покупців.

З огляду ж на те, що скаржником не спростовується відсутність відображення ПДВ у складі податкових зобов'язань від суми отриманої попередньої оплати за товар, колегія суддів, як і суд першої інстанції, вважає доведеним встановлене відповідачем заниження Товариством податкових зобов'язань з ПДВ за березень 2016 р. у розмірі 3985828,94 грн. в порушення п.187.1 ст.188 ПК України.

Також в акті перевірки від 02.08.2016 зафіксовано порушення п.198.5 ст.198 ПК України, яке полягає у тому, що ТОВ «ТД «Авіас» до складу податкового кредиту за грудень 2015 року безпідставно включено ПДВ у сумі 66 877 грн., сплачене у складі витрат на проведення представницького заходу, які не повязані з господарською діяльністю Товариства (т.1, а. с.47, 48).

За визначенням п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

За положеннями п.198.5 ст.198 ПК України (в редакції на грудень 2015 р.) платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Позивач, зазначаючи про повязаність витрат на проведення представницького (рекламного) заходу, з господарською діяльністю Товариства, пояснює, що метою його проведення було налагодження взаємовідносин та придбання нових зв'язків для презентації та реклами послуг в сфері партнерської діяльності в торгівлі паливом, роздрібної, оптової торгівлі нафтопродуктами.

Як зазначає позивач в апеляційній скарзі, відповідачу та суду надані первинні документи, які підтверджують витрати Товариства на проведення цього представницького заходу:

- договір про надання послуг від 15.12.2015 № 15122015-1, укладений між ТОВ «ТД «Авіас» (Замовник) та ТОВ «Кетерінг Дніпро» (Виконавець), за умовами якого останнє зобовязалось надати послуги з організації та обслуговування банкету Замовника в приміщенні за адресою: м.Дніпропетровськ, вул.Херсонська, 7 (т.1, а. с.171, 172);

- договір про надання послуг (виконання робіт) від 30.11.15, укладений між ТОВ «ТД «Авіас» (Замовник) та ФОП ОСОБА_4 (Виконавець), за умовами якого остання зобовязалась надати послуги з організації прийому делегацій згідно найменування та опису, визначеному у Додатку 1, з метою презентації та реклами Замовника (т.1, а. с.183, 184);

- договір оренди приміщення від 01.12.2015 за адресою: м.Дніпропетровськ, вул.Херсонська, 7 (т.2, а. с.4-12);

- додаткові угоди, акти виконаних робіт (послуг), рахунки-фактури, банківські виписки калькуляцію вартості наданих послуг, податкова накладна, виписана ТОВ «Кетерінг Дніпро» на суму ПДВ 66 876,54 грн., оголошення в газеті «Днепровская неделя» про проведення 27.12.15 прийому делегацій (т.1, а. с.173-182, 185-190); заявки делегації для відвідування прийому (т.1, а. с.120-169).

При цьому скаржник зауважує, що під час проведення зазначеного рекламного заходу були оформлені наступні документи, долучені до матеріалів справи: наказ (розпорядження) керівника підприємства, план (програма) проведення рекламного заходу (яка передбачала презентацію скретч-картки нового зразка; знайомство з традиціями ТОВ «Торговий дім «Авіас»; виступи фахівців, відповіді на питання, концерт, конкурсна та інтерактивна програма для делегацій, банкет), Перелік запрошених осіб на рекламну акцію.

Разом з тим, судом першої інстанції встановлено що , позивачем не надано суду доказів, які б свідчили про фактичне проведення вказаного заходу та зв'язок проведеної презентації із господарською діяльністю Товариства.

Так, договори з виконавцями послуг, акти виконаних робіт (наданих) послуг та банківські виписки, підтверджують лише рух активів, оголошення в газеті, заявки делегації для відвідування прийому (ідентичні за змістом), наказ (розпорядження) керівника Товариства, план (програма) проведення рекламного заходу підтверджують лише підготовчу стадію проведення представницького (рекламного) заходу, і за відсутності документів, які підтверджують фактичне відвідування цього заходу гостями (понад 400 осіб з різних областей України), колегія суддів, як і суд першої інстанції, вважає, що включення ТОВ «ТД «Авіас» до складу податкового кредиту за грудень 2015 року ПДВ у сумі 66 877 грн., сплаченого у складі витрат на проведення вказаного заходу, є порушенням п.198.5 ст.198 ПК України.

Згідно з п.123.1 ст.123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Враховуючи зазначене, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість відмови суду першої інстанції у задоволенні позовної вимоги про скасування прийнятого ГУ ДФС у Дніпропетровській області податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_4 від 23.09.2016, яким Товариству визначена сума грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 9 396 809 грн. та штрафні санкції у розмірі 2 349 202,25 грн. (т.1, а. с.99).

Також колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість відмови суду першої інстанції у задоволенні позовної вимоги про скасування прийнятого ГУ ДФС у Дніпропетровській області податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_5 від 23.09.2016, яким Товариству визначена сума штрафних санкцій за платежем з податку на додану вартість у розмірі 11 600 371,57 грн. на підставі п.201.1 ст.201 ПК України (т.1, а. с.98).

Так, в акті перевірки від 02.08.2016 встановлено, що Товариством у порушення визначених статтею 201 ПК України граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН), перелік яких наведено у додатку 6 до акту перевірки, несвоєчасно зареєстровані податкові накладні, що тягне за собою накладення штрафу всього у розмірі 11 602 211,41 грн. (т.1, а. с.55, 56).

Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобовязань платник податку зобовязаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

В свою чергу у п.120-1.1 ст.120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обовязок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.

При цьому за приписами п.35 підрозділу 2 розділу XX ПК України норми пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу не застосовуються при порушенні термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених до 1 жовтня 2015 року.

Податковим органом встановлено, що Товариством несвоєчасно зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за грудень 2015 року-березень 2016 року на загальну суму ПДВ 84 779 951,09 грн., а саме:

- з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів на суму 55 007 104,93 грн., за що до Товариства застосовано штрафні санкції у сумі 5 500 720,11 грн. - у розмірі 10 % за порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів,

- з порушенням терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів 28 360 561,39 грн., за що до Товариства застосовано штрафні санкції у сумі 5 672 113,16 грн. - у розмірі 20 % за порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів,

- з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів 1 373 679,61 грн., за що до Товариства застосовано штрафні санкції у сумі 412 104,25 грн. у розмірі 30 % за порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів,

- з порушенням терміну реєстрації від 61 і більше календарних днів 38 605,16 грн., за що до Товариства застосовано штрафні санкції у сумі 15 442,05 грн. у розмірі 40 % за порушення терміну реєстрації від 61 і більше календарних днів.

Суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність застосування відповідачем вказаних штрафних санкцій через відсутність надання позивачем доказів своєчасності реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції позивач також не надав доказів, які б спростовували встановлене відповідачем порушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН, що, в свою чергу, свідчить про наявність законних підстав для застосування штрафних санкцій у розмірі 11 600 371,57 грн. відповідно до податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_5 від 23.09.2016.

Водночас, колегія суддів вважає, що оскаржені позивачем податкові повідомлення-рішення від 23.09.2016 № НОМЕР_2, яким визначена сума грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, № НОМЕР_1, яким визначена сума грошового зобов'язання з військового збору, та № НОМЕР_3, яким визначена сума штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, підлягають скасуванню з огляду на наступне:

Як вбачаться з акту перевірки від 02.08.2016, визначення сум грошових зобов'язань у вказаних податкових повідомленнях-рішеннях, мало місце в звязку з тим, що у грудні 2015 року фізичним особам (згідно списку та заяв), які приймали участь у представницькому (рекламному) заході, надано додаткове благо (у вигляді безоплатного банкету), не оподаткування якого призвело до заниження Товариством, як податковим агентом, сум податку на доходи фізичних осіб (т.1, а. с.67-70), сум військового збору (т.1, а. с.80), а також до того, що надані Товариством Податкові розрахунки за формою 1-ДФ містили недостовірні відомості нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (без відображення нарахованого та перерахованого податку на доходи фізичних осіб по особам, які приймали участь у презентації) (т.1, а. с.71).

Так, за визначенням п.п.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України (в редакції на грудень 2015 року) додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу);

За визначенням п.п.14.1.180 п.14.1 ст.14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

В свою чергу, у п.18.1 ст.18 ПК України визначено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Відповідно до абз.1, 2 п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

За приписами п.п.«б» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств;

Згідно з п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

За положеннями п.167.1 ст.167 ПК України ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування.

Відповідно до абз.«а» п.176.2 ст.176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Отже, при наданні платником податку фізичній особі додаткового блага, такий платник податків виступає податковим агентом, на якого покладається обов'язок з обчислення, декларування, утримання та перерахування з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) фізичній особа, податку на доходи фізичних осіб.

При цьому згідно з 119.2 ст.119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобовязань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Щодо військового збору, то відповідно п.п.1.1-1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Обєктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від обєкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

В свою чергу, у п.п.162.1.3 п.162.1 ст.162 ПК України встановлено, що платниками податку є: податковий агент.

Відповідно до положень п.163.1 ст.163 ПК України об'єкт оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Отже, податкові агенти, які виплачують фізичній особі дохід у вигляді додаткового блага, є платниками військового збору, обєктом оподаткування яким є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Отже, вартість продуктів харчування, безалкогольних напоїв, фруктів, організації святково-масових заходів, що оплачується профспілкою за власні кошти за встановленими у статуті напрямками їх використання і не є персоніфікованими, не є об'єктом оподаткування ПДФО.

Відповідачем, у підтримання своєї позиції щодо отримання гостями банкету додаткового блага у вигляді безоплатного харчування, був доданий до акту перевірки від 02.08.2016 Список осіб, які приймали участь у банкеті 27.12.2015 та 28.12.2015 (т.1, а. с.91-95), які скаржник вважає таким, що складений «навмання», оскільки, Товариство під час проведення перевірки надавало копії запрошень на представницький захід де зазначалось найменуванням контрагента (юридичної особи) та кількість осіб (місць), без направлення персональних запрошень, і відповідачем не надано жодного доказу стосовно зазначених прізвищ у Списку осіб, які начебто були присутні на заході.

Суд першої інстанції, зі свого боку, дійшов висновку про наявність у даному випадку порушення Товариством приписів податкового законодавства з огляду на не підтвердження позивачем факту проведення представницького (рекламного) заходу.

Колегія суддів вважає, що у даному випадку відсутнє порушення Товариством приписів податкового законодавства, оскільки проведення безоплатного банкету при проведенні представницького (рекламного) заходу має знеособлений характер з огляду на відсутність можливості визначення кількості спожитих продуктів та напоїв кожним гостем.

Тобто споживання продуктів та напоїв не може розглядатись як об'єкт оподаткування, оскільки одержаний гостями банкету дохід у вигляді додаткового блага не може бути персоніфіковано.

Аналогічна правова позиція викладена в листах Державної податкової адміністрації України від 26.08.2004 № 7335/6/17-3116, від 19.04.2007 № 3852/6/17-0716, від 31.01.2011 №2071/6/17-0715.

Таким чином, неправомірним є винесення відповідачем податкових повідомлень-рішень від 23.09.2016:

- № НОМЕР_2, яким визначена сума грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 102 175,96 грн. та штрафні санкції 25 543,99 грн. (т.1, а. с.103),

- № НОМЕР_3 від 23.09.2016, яким визначена сума штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п у розмірі 510 грн. (т.1, а. с.101),

- № НОМЕР_1 від 23.09.2016, яким визначена сума грошового зобов'язання з військового збору у розмірі 8 684,74 грн. та штрафні санкції 2 171,19 грн. (т.1, а. с.104).

За таких обставин підлягають задоволенню позовні вимоги Товариства про скасування вказаних податкових повідомлень-рішень від 23.09.2016 №№ НОМЕР_2, НОМЕР_3, НОМЕР_1.

Відповідно до положень ст.202 КАС України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення, зокрема, є неповне зясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає за необхідне скасувати постанову суду першої інстанції з прийняттям нової про часткове задоволення позову ТОВ «ТД «Авіас».

Керуючись ст.ст.196, 198, 202, 205, 207 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Авіас» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017 р. у справі № 804/141/17 задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017р. у справі № 804/141/17 скасувати та прийняти нову, про часткове задоволення позову.

Скасувати прийняте Головним управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 23.09.2016, яким визначена сума грошового зобов'язання з військового збору у розмірі 8 684,74 грн. та штрафні санкції 2 171,19 грн., а разом 10 855,93 грн.

Скасувати прийняте Головним управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 23.09.2016, яким визначена сума грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 102 175,96 грн. та штрафні санкції 25 543,99 грн., а разом 127 719,95 грн.

Скасувати прийняте Головним управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 23.09.2016, яким визначена сума штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у розмірі 510 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст.254 КАС України та може бути оскаржена відповідно до ст.212 КАС України.

Головуючий суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: І.Ю. Добродняк

Суддя: Я.В. Семененко