Справа № 809/850/16
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2017-12-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2017 рокуЛьвів№ 876/3150/17

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Обрізка І.М., Сеника Р.П.,

з участю секретаря судових засідань ОСОБА_1,

представників позивача ОСОБА_2, ОСОБА_3,

представників позивача ОСОБА_4, ОСОБА_5,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу приватного підприємства «Науково-виробнича фірма «Енергобудмонтаж» на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2017 року у справі за його позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

15 липня 2016 року приватне підприємство «Науково-виробнича фірма «Енергобудмонтаж» (далі ПП НВФ «Енергобудмонтаж») звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі ГУ ДФС) від 6 квітня 2016 року:

№ НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобовязання з податку на прибуток (далі ПНП) на 532738,00 грн., з яких 325664,00 грн. за основним платежем та 207074,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ НОМЕР_2 про збільшення суми грошового зобовязання з податку на додану вартість (далі ПДВ) на 98115,00 грн., з яких 64142,00 грн. за основним платежем та 33973,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2017 року у справі № 809/850/16 у задоволенні позову було відмовлено.

У апеляційній скарзі позивач ПП НВФ «Енергобудмонтаж» просив постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову про задоволення його позовних вимог у повному обсязі. Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що податковим органом із надуманих підстав внесено до акту перевірки запис стосовно того, що маркетингові послуги, які отримувалися позивачем стосовно товарів, які є предметом господарської діяльності підприємства, не повязані з його господарською діяльністю. підприємства.

Оскільки отримані підприємством від фізичних осіб підприємців маркетингові послуги стосувались саме вивчання ринку електротехнічної продукції, то позивачем повністю дотримано вимог Податкового кодексу України (далі ПК). Це саме стосується отриманих підприємством консультаційних послуг, які прямо та безпосередньо повязані із господарською діяльністю підприємства.

Щодо безпідставного виключення податковим органом із складу витрат суми послуг складського зберігання, які підприємству надавали ряд ФОП, то апелянт звертає увагу на те, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про нереальність таких операцій.

Наполягає на реальності господарських операцій із контрагентами ТОВ «Сетмаркет», ТОВ «СК «Вардат сервіс» та ТОВ «Мікас плюс», які підтверджені належними первинними документами. Наполягає на тому, що податковим органом не наведено прямих доказів нездійснення таких операції із придбання товарів у зазначених контрагентів на виконання вимог ч. 2 ст. 71 КАС України.

Представники позивача у ході апеляційного розгляду підтримали апеляційну скаргу, просили скасувати постанову суду першої інстанції та задовольнити позовні вимоги ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» у повному обсязі.

Представники відповідача у судовому засіданні апеляційного суду заперечили обґрунтованість доводів апелянта. Просили залишити постанову суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача та учасників процесу, перевіривши матеріали справи та проаналізувавши доводи апелянта, апеляційний суд приходить до переконання, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких міркувань.

Відмовляючи у задоволенні позову ПП «НВФ «Енергобудмонтаж», суд першої інстанції виходив із того, що за наслідками проведеної перевірки ГУ ДФС дійшло обґрунтованого висновку про відсутність можливості фактичного отримання ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» товару від TOB «Сетмаркет», ТОВ «Мікас Плюс», ТОВ «СК «Вардат Сервіс». Відображені позивачем у податковій звітності правові взаємовідносини з вказаними субєктами господарювання були здійснені без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження обєкту оподаткування та несплати податків. У звязку із цим у ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» відсутнє право на формування податкового кредиту по операціях із вказаними контрагентами. Наявність у позивача лише документів, які відповідно до вимог Закону необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту не є підставою для включення визначених у них сум до складу податкового кредиту, якщо судом встановлено, що господарських правовідносин у дійсності не було.

Окрім того, договори про надання маркетингових, консультаційних та посередницьких послуг та послуг складського зберігання з приватними підприємцями ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9, ОСОБА_10, ОСОБА_11, та ОСОБА_12 також не носили реального характеру, що свідчить про завищення ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» сум витрат, повязаних з наданням маркетингових, консультаційних, посередницьких послуг і послуг складського зберігання, та протиправного збільшення за рахунок цього розміру валових витрат.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку апеляційного суду, відповідають фактичним обставинам справи та нормам матеріального права, виходячи з таких міркувань.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ГУ ДФС була проведена планова виїзна перевірка з питань дотримання ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року, результати якої оформлено актом від 21 березня 2016 року № 143/09-19-22-07/32872772.

У ході перевірки відповідач дійшов, зокрема, висновку про порушення позивачем:

пп. 14.1.27, пп. 14.1.36, п. 14.1.108 п .14.1 ст. 14; пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134; пп. 135.1, п. 135.2, п. 135.4 ст. 135; п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, п. 138.5, п. 138.6-138.9, пп. 138.10.2-138.10.6, п. 138.10, п. 138.11, п. 138.12 ст. 138, п. 140.1 ст. 140; пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 ПК, що призвело до заниження зобовязання з ПНП на 1578235 грн.;

п. 185.1 ст. 185; п. 188.1 ст. 188; п. 187.1 ст. 187; п. 198.1 ст. 198; п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК, в результаті чого було занижено суму ПДВ, що підлягало сплаті до бюджету, на 100055 грн.

Вказані висновки лягли у основу прийняття ГУ ДФС оспорюваних податкових повідомлень-рішень від 6 квітня 2016 року № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами та вимоги до таких документів передбачено приписами п. 1.2 ст. 1, п. 2.1, 2.4, 2.15, 2.16 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі Положення № 88), ст.ст. 1, 2, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі ОСОБА_2 № 996-XIV).

Статтею 1 Закону № 996-XIV визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відтак, на думку суду апеляційної інстанції, первинний документ повинен володіти двома ознаками, а саме, містити відомості про господарську операцію та підтверджувати фактичне її здійснення.

При цьому господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобовязань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону № 996-ХIV).

Таким чином, саме реальні зміни майнового стану платника податків підлягають відображенню у бухгалтерському обліку.

Відповідно до ч. 1 ст. 3 Закону № 996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Згідно із приписами ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обовязкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Виходячи із наведеного слід зробити висновок, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують здійснення реальних господарських операцій підприємства.

Відповідно до пп. 2.1 п. 2 Положення № 88 первинними документами є письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Згідно з п. 2.4 зазначеного Положення, первинні документи повинні мати такі обовязкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п. 2.15 та п. 2.16 Положення № 88 первинні документи підлягають обовязковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, і у разі виявлення їх невідповідності вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку до окремого письмового рішення керівника не приймаються до виконання.

Таким чином, наведені правові норми дають підстави для висновку, що для підтвердження даних податкового обліку беруться до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за № 751/4044, послуги по прийому товару на склад є транспортно-заготівельними витратами, що підлягають розподілу між сумою залишку запасів на кінець звітного періоду і сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за звітний період. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття цих запасів.

Відповідно до положень пп. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14 ПК у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, витратами слід вважати суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником);

Приписами пп. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 ПК передбачено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

Згідно із пп. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 ПК маркетинговими послугами (маркетингом) є послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Виходячи із пп. 134.1.1. ст. 134 ПК обєктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу;

Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (п. 135.2. ст. 135 ПК).

Положеннями п. 138.2 ст. 138 ПК передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконання робіт, наданням послуг у цьому періоді. Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.

Відповідно до пп. 139.1.9.п.139.1 ст. 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Приписами пп. 14.1.181. п. 14.1 ст. 14 ПК визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобовязання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно із п. 198.1. ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2. ст. 198 ПК встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у звязку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Відповідно до п. 198.4. ст. 198 ПК якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Виходячи із приписів п. 198.6. ст. 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 200.1 ст. 200 ПК визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобовязання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (п. 200.2 ст. 200 ПК України).

Згідно з пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК контролюючий орган зобовязаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

На думку апеляційного суду, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

відсутність первинних документів обліку.

Таким чином, докази, на які послався позивач на обґрунтування своєї позиції, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції (поставки товару, надання послуг), а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту позивача. Зокрема, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Відтак, обставинами, які підлягають перевірці у звязку із наведеним, є фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

При цьому суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що за правилами п. 44.6. ст. 44 ПК, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Досліджуючи обставини виникнення даного публічно-правового спору та правильність його вирішення судом першої інстанції у частині позовних вимог ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» щодо прийняття ГУ ДФС податкового повідомлення-рішення від 6 квітня 2016 року № НОМЕР_2, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

На переконання апеляційного суду, суть спірних правовідносин у цій частині зводиться до обґрунтованості висновків ГУ ДФС щодо нереальності (безтоварності) господарських операцій ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» із контрагентами ТОВ «Сетмаркет», ТОВ «СК «Вардат сервіс» та ТОВ «Мікас Плюс».

Так, під час перевірки податковим органом було встановлено, що відповідно до наданих первинних документів ТОВ «Сетмаркет» здійснювало постачання ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» поліпропілен, який у подальшому було реалізовано ТОВ «Західні електротехнічні системи».

Разом із тим, у ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» був відсутній договір купівлі-продажу чи поставки із ТОВ «Сетмаркет», а на підтвердження реальності такої господарської операції позивачем було надано лише видаткові та податкові накладні, а також подорожній лист вантажного автомобіля (а.с. 93, т.1).

Водночас відповідно до наявного в матеріалах справи акту ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві від 23 липня 2014 року за № 1989/26-55-22-08/38388380 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Сетмаркет» щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період діяльності з 13.09.2012 по 07.05.2014» у періоді, за який проводилась звірка, відповідальним за фінансово-господарську діяльність субєкта господарювання був директор та головний бухгалтер ОСОБА_13 У акті наявне посилання на протокол допиту від 29 травня 2014 року свідка ОСОБА_13, отриманого в м. Києві старшим слідчим з ОВС, в якому ОСОБА_13 на всі питання щодо фінансово-господарської діяльності TOB «Сетмаркет» відповідає: не знаю, не пам'ятаю, не пригадую. (а.с. 202-206, т.1).

Окрім цього, податковим органом встановлено, що TOB «Сетмаркет» придбавав поліпропілен у TOB «Біпонт» на підставі податкових накладних № 463 від 24 грудня 2013 року та № 52 від 5 березня 2013 року, у яких особою, яка склала та підписувала податкову накладну від імені останнього, зазначено ОСОБА_14

Відповідно до акту ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві від 23 липня 2014 року № 1988/26-55-22-08/38450605 «Про неможливість проведення зустрічної звірки TOB «Біпонт» щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період діяльності з 06.11.2012 по 20.03.2014», виявлено порушення TOB «Біпонт» п.187.1 ст.187, п.198.1 ст.198, п.198.2, 198.3 та п.198.6 ст.198 ПК України. За результатами звірки TOB «Біпонт» не підтверджено задекларовані податкові зобовязання з ПДВ та податковий кредит з ПДВ за період з 6 листопада 2012 року по 20 березня 2014 року.

При цьому до вказаного акту від 23 липня 2014 року було надано копію протоколу допиту від 27 березня 2014 року свідка ОСОБА_14, у якому зазначено, що ОСОБА_14 надав свій паспорт для відкриття фірми на прохання знайомого, документи фінансово-господарської діяльності він не підписував, крім, документів на закриття фірми, коштів з рахунків підприємства не знімав, обов'язки директора підприємства не виконував, намірів здійснювати фінансово-господарську діяльність TOB «Біпонт» не мав (а.с.201 т.1).

Аналізуючи наведене апеляційний суд вважає, що кожна із зазначених обставин не може вважатися безумовним доказом безтоварності згаданих господарських операцій, однак у своїй сукупності такі обставини давали податковому органу достатні підстави для висновку про те, ТОВ «Сетмаркет» не могло реально здійснювати постачання ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» поліпропілену.

При цьому апеляційний суд вважає безпідставним посилання позивача на порушення податковим органом приписів п. 86.7. ст. 86 ПК щодо заборони використовувати акт перевірки як підставу для висновків стосовно взаємовідносин платника податків з його контрагентами, якщо за результатами складення акта перевірки податкове повідомлення- рішення не надіслано (не вручено) платнику податків або воно вважається відкликаним відповідно до статті 60 цього Кодексу, оскільки у даному випадку було складено акти про неможливість проведення перевірки, а отже така не проводилася.

Щодо господарських операцій ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» по придбанняю у ТОВ «Мікас Плюс» товарно-матеріальних цінностей (стійка, балка поперечна, перемичка, стабілізатор поперечний, з'єднувач рами, тощо), суд апеляційної інстанції акцентує увагу на тому, що відповідно до вироку Печерського районного суду м. Києва від 31 серпня 2015 року у справі №757/15070/15-к ОСОБА_15 визнано винною у вчиненні злочину, передбаченого ч.5 ст. 27, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (а.с.239-248, т.1). Відповідно до встановлених даним судовим рішенням обставин ОСОБА_16 фактично повноваження керівника вказаного підприємства не здійснювала, в тому числі не підписувала документи бухгалтерського чи податкового обліку.

Відтак, із врахуванням правової позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 26 квітня 2016 року у справі № 2а-4201/11/2670, апеляційний суд вважає, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагента позивача, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним. Статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю і господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Тому суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що такі господарські операції між ПП НВФ «Енергобудмонтаж» з TOB «Мікас Плюс» безпідставно відображені у податковому обліку та податковій звітності позивача.

Перевіряючи правомірність висновків суду першої інстанції у частині позовних вимог, що стосуються висновків податкового органу щодо придбання ПП НВФ «Енергобудмонтаж» у ТОВ «CK «Вардат Сервіс» товарно-матеріальних цінностей (арматура, балка, квадрат, кутники, лист, труба, швеллер,тощо), апеляційний суд враховує таке.

Як встановлено судом першої інстанції, договір купівлі-продажу товару між позивачем та ТОВ «СК «Вардат Сервіс» відсутній, що позбавляє можливості належним чином встановити права та обов'язки його сторін щодо місця навантаження та умови поставки товару, вимог до його якості та походження, тощо.

При цьому у ході судового розгляду було встановлено, що ланцюг постачання металопродукції аналогічний ланцюгу попередніх контрагентів позивача TOB «Мікас Плюс» та ТОВ «Сетмаркет», а саме від ТОВ «Біпонт» - ТОВ «СК «Вардат Сервіс» - ПП «НВФ «Енергобудмонтаж».

Відповідно до акту Ленінської ОДПІ у м. Луганську ГУ Міндоходів у Луганській області від 26 березня 2014 року № 137/22-06/38088338 «Про результати позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «СК «Вардат Сервіс» з питань дотримання вимог діючого податкового законодавства щодо повноти рахування та сплати податку на додану вартість за період з 08.02.2012 по 28.02.2014 та податку на прибуток за період з 08.02.2012 по 31.12.2013» директор ТОВ «СК «Вардат Сервіс» ОСОБА_17 у поясненнях в.о. начальника ОУ Ленінської ОДПІ зазначив, що він жодних господарських договорів від імені ТОВ «СК «Вардат Сервіс» не укладав та не підписував, нікому не передавав таких прав, податкову звітність також не підписував, не відкривав рахунки у банках.

Засновник ТОВ «СК «Вардат Сервіс» ОСОБА_18 надала в.о. начальника ОУ Ленінської ОДПІ ГУ Міндоходів у Луганській області пояснення про те, що також фінансово-господарської діяльності вказаного товариства не вела, будь-яких документів не підписувала, про те, що є представником ліквідаційної комісії їй нічого невідомо (а.с. 207-2119, т.1).

Податкова та видаткова накладні, підписані від імені ОСОБА_17, який заперечив свою причетність до цього у наведених поясненнях, на думку апеляційного суду не можна вважати належними первинними документами з урахуванням наведеної вище правової позиції Верховного Суду України, викладеної у постанові від 26 квітня 2016 року у справі № 2а-4201/11/2670, яка з урахуванням приписів ч. 1 ст. 244-2 КАС України є обовязковою для врахування усіма судами.

Відтак, апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції у тому, що наведене дає підстави для висновку про непідтвердження позивачем реальності господарських операцій ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» з ТОВ «СК «Вардат сервіс».

Переглядаючи постанову суду першої інстанції у частині вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 6 квітня 2016 року, апеляційний суд зазначає таке.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції, у період, який підлягав перевірці, ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» було укладено ряд договорів про надання маркетингових, консультаційних, посередницьких послуг та послуг складського зберігання з приватними підприємцями ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9, ОСОБА_10, ОСОБА_11, та ОСОБА_12

При цьому ОСОБА_10 (таб. № 146) та ОСОБА_11 (таб. № 126) у період з 1 січня 2012 року по 24 жовтня 2013 року, а ОСОБА_8 у період з 4 червня 2013 року по 24 жовтня 2013 року перебували з позивачем у трудових відносинах.

Окрім того, відповідно до встановлених судом обставин у власності ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_10, ОСОБА_11 та ОСОБА_12 було відсутнє нерухоме майна нежитлового призначення (а.с.77-100, т.13).

При цьому відповідно договорів оренди № 135-АР та № 138-АР від 21 жовтня 2013 року та № 146-АР від 16 листопада 2013 року ОСОБА_10, ОСОБА_11 та ОСОБА_12 було взято у оренду у ТОВ «ОСОБА_10 проект» складські приміщення загальними площами по 200 м2 кожне у будівлі № 130 цілісного майнового комплексу за адресою м. Київ, вул. Віскозна, 17 (а.с.139-140, 169-170, 195-196, т.13).

Разом із тим, відповідно до інформаційних довідок з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження обєктів нерухомого майна майновий комплекс загальною площею 20268 м2, до складу якого входить цех виробництва пінополіуретану корпус № 130, належить ТОВ «Трі Груп» (а.с.77-80, т.13).

Таким чином, орендовані ОСОБА_10, ОСОБА_11 та ОСОБА_12 складські приміщення є цехом загальною площею 8542,9 м2.

Відтак, на думку апеляційного суду, у суду першої інстанції обґрунтовано виникли сумніви у економічній доцільності та реальній можливості оренди частини єдиного приміщення цеху загальною площею 8542,9 м2 частинами по 200 м2 кожна різними субєктами підприємницької діяльності для надання послуг складського зберігання.

Додатково слід наголосити на тому, що допитаний у якості свідка ОСОБА_12 повідомив площу орендованого приміщення, яка у кілька разів перевищу ту, яка зазначена у договорі оренди за №146-АР від 16 листопада 2013 року. У показаннях свідків ОСОБА_10 та ОСОБА_11 містяться значні розбіжності щодо сум отриманого ними прибутку з тими сумами, які встановлені відповідачем при проведенні перевірки. Так, відповідно до показань вказаних свідків ОСОБА_10 отримала до 50000 грн., ОСОБА_11 500000 грн., а відповідно до акту перевірки за умовами договору № 13/15 від 18 листопада 2013 року позивачем сплачено ОСОБА_10 1137521 грн., а за умовами договору № 13/10 від 21 жовтня 2013 року ОСОБА_11 було сплачено 1717061 грн. (а.с. 33, 42, т.1). Вказані обставини, на думку апеляційного суду, викликають додаткові сумніви у реальності здійснення господарських операцій між сторонами таких угод.

При цьому відповідно п.1.1.2 договорів складського зберігання, укладених ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» з ФОП ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_10, ОСОБА_11, та ОСОБА_12, послуги по прийому товару на склад передбачають: зберігання товару, перевірку цілісності упакування товару, кількості, цілісності тари, жування місць, ваги; розпакування, перерахунок товару згідно товаросупровідними документами; розміщення на складі згідно з адресною системою зберігання та вимогами техніки безпеки.

Разом із тим, відповідно до податкових розрахунків форми № 1-ДФ по ФОП ОСОБА_7, ОСОБА_10, ОСОБА_11 та ОСОБА_12 у них у період, що підлягав перевірці, працювало в середньому по лише по 2 особи. Відтак, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що видається проблематичним виконання вказаних у договорах робіт такою кількістю працівників, зважаючи на обсяг поставленого на складське зберігання товару та обєм наданих послуг, а також умови для надання таких послуг у вказаному приміщенні.

Щодо надання ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» ФОП ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9, та ОСОБА_12 маркетингових, консультаційних та посередницьких послуг, апеляційний суд зазначає таке.

Як встановлено судом та не заперечується учасниками судового розгляду, ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» було укладено із зазначеними особами договори від 1 квітня 2015 року № 15/м, від 1 квітня 2010 року № 16/м, від 1 квітня 2010 року № 7/м, від 1 квітня 2010 року № 10/м, від 1 квітня 2010 року № 9/м.

За умовами цих договорів виконавці зобовязувалися надати ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» послуги з аналізу ринків для експорту трансформаторів; аналізу ринку металічних щитів; вивчення конюнктури ринку електротехнічної галузі України; аналізу стану і проблем виробництва кабельно-провідникової продукції в електротехнічній галузі; аналізу ринку виробників кабельно-провідникової продукції; розробки аналізу та ведення і формування статистики продажів товару, що поставляється компанією в роздрібну мережу магазинів з урахуванням щотижневих даних оформлених у вигляді таблиць з відомостями, які містять інформацію про кількість проданого товару і кількості залишку товару на полиці; розробки аналізу та ведення і формування залишків товару на складі компанії з урахуванням надання щотижневих даних оформлених у вигляді таблиць з відомостями, які містять інформацію про кількість відвантаженого товару і кількості залишку товару на складі компанії в розрізі кожного постачальника, який поставляє товар.

Суд апеляційної інстанції погоджується із оцінкою судом першої інстанції наданих позивачем доказів на обґрунтування доцільності понесення витрат у звязку із виконанням таких договорів, як таких, що не здійснені з метою ведення господарської діяльності, а саме:

звіт ФОП ОСОБА_6 по договору № 15/м від 1 квітня 2010 року на тему «ОСОБА_10 ринків для експорту трансформаторів, аналіз ринку металічних щитів», затверджений 25 грудня 2012 року директором ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» ОСОБА_19, містить аналіз даних за період 2006-2010 років, що свідчить про його неактуальність та неможливість використання у господарській діяльності позивача у 2013 році;

звіт ФОП ОСОБА_6 на тему «Електротехнічна галузь України: вивчення кон'юнктури ринку» є аналогічним за змістом до наявної у мережі Інтернет роботи «УДК 658.316 ОСОБА_20. аспірант. НТУ «ХПІ», Харків Електротехнічна галузь України: сучасний стан та перспективи розвитку», що свідчить про невиконання умов договору зі сторони виконавця;

звіт ФОП ОСОБА_7 на виконання договору № 16/м від 1 квітня 2010 року за змістом аналогічний до наявної у мережі Інтернет курсової роботи: «ОСОБА_10 ринку виробників кабельно-провідникової продукції», що свідчить про невиконання умов договору зі сторони виконавця;

звіт ФОП ОСОБА_12 за договором № 10/м від 1 квітня 2010 року «Основні питання розвитку електроенергетичної галузі України»», затвердженого 17 червня 2013 року директором ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» ОСОБА_19, за змістом є аналогічним до наявної у мережі Інтернет доповіді «Основні питання політики розвитку електроенергетичної галузі України»» (Регіональний філіал Національного інституту стратегічних досліджень у м. Дніпропетровську; Дніпропетровськ 2011), що свідчить про невиконання умов договору зі сторони виконавця;

звіт ФОП ОСОБА_9 за договором № 7/м від 1 квітня 2010 року містить статистику продажу товару позивача у роздрібній мережі магазинів, щотижневі дані про кількість відвантаженого товару в розрізі окремих постачальників за період 2010-2011 роки (потижнево) та 1-19 тижні 2012 року, а у актах здачі-приймання наданих послуг періодом, який підлягав аналізу, зазначено період з 1 січня 2013 року по 29 квітня 2013 року, що свідчить про те, що така інформація не могла бути актуальною для позивача та використана у господарській діяльності. При цьому у податковій декларації за ІІ квартал 2013 року ФОП ОСОБА_9 не відображено отриману від позивача оплату за виконані послуги в сумі 285225,70 грн.;

звіт ФОП ОСОБА_8 за договором № 9/м від 1 квітня 2010 року на тему «Аналітичний обзор компанії «Siemens A.G.» за змістом аналогічний до наявної у мережі Інтернет курсової роботи «Стратегия развития компании на примере компании «Siemens», а у звіті «Вивчення стимулювання ринку попиту та рекомендації щодо збільшення продажу в умовах падіння ринку» не наведено будь-яких даних чи рекомендацій прикладного характеру, спрямованих на вирішенню конкретних завдань розвитку бізнесу позивача, що свідчить про невиконання умов договору зі сторони виконавця;

звіт ФОП ОСОБА_21 за договором № 9/м від 1 квітня 2010 року на тему «ОСОБА_10 ринку електротехнічної продукції Росії» за змістом аналогічний до наявної у мережі Інтернет курсової роботи на тему «Формирование гибкой организационной структуры управления предприятия электротехнической промышленности (на материалах ОАО «Рудоавтоматика»)», який не містить будь-яких висновків та рекомендацій щодо оптимізації господарської діяльності позивача, що свідчить про невиконання умов договору зі сторони виконавця;.

звіт ФОП ОСОБА_21 за договором № 9/м від 1 квітня 2010 року «Огляд ринків формату D. І. У. України, країн СНД і Європи» відповідає наявній у мережі Інтернет інформації, розміщеній на сайті компанії ПАТ «ІНЕКО» «Посткризисный обзор развития рынка D. І. У.», що свідчить про невиконання умов договору зі сторони виконавця;

Окрім того, судом встановлено, що ОСОБА_6 не має спеціальної освіти в електротехнічній галузі, а отже обєктивно не може надавати позивачу кваліфіковані послуги щодо аналізу електротехнічної галузі та її ринків збуту.

Одночасно у ході перевірки було виявлено, що на виконання договору від 1 квітня 2010 року підписано та затверджено два ідентичні звіти на тему «ОСОБА_10 ринку електротехнічної продукції Росії» від 29 грудня 2012 року та 30 серпня 2013 року, за які позивачем двічі здійснено оплату на суми 1426594 грн. та 917000 грн. відповідно.

Таким чином, на переконання апеляційного суду, судом першої інстанції зроблено обґрунтований висновок про те, що наведені звіти ФОП ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9, та ОСОБА_12 не можуть свідчити про надання ними послуг на виконання відповідних договорів із ПП «НВФ «Енергобудмонтаж», оскільки не підтверджують реальне проведення цими підприємцями особистої роботи за умовами договорів та не містять додаткової інформації, спрямованої на покращення господарської діяльності позивача.

При цьому суд першої інстанції підставно звернув увагу на те, що в укладених позивачем із зазначеними особами договорах у порушення приписів ст. 632 Цивільного кодексу України не зазначена така їх істотна умова, як вартість послуг, які зобовязувалися надати виконавці.

Тому апеляційний суд підтримує думку суду першої інстанції про те, що податковий орган мав достатні підстави для висновку про завищення ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» сум витрат, повязаних з наданням маркетингових, консультаційних, посередницьких послуг і послуг складського зберігання, та протиправне збільшення за рахунок цього розміру валових витрат.

Одночасно апеляційний суд вважає вірним твердження суду першої інстанції про те, що оскільки господарські операції ПП «НВФ «Енергобудмонтаж» з ТОВ «Мікас Плюс» визнані судом такими, що не мали реального характеру, то врахування витрат за такими операціями у податковому обліку позивача призвело до їх завищення.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України апеляційний суд,

УХВАЛИВ:

апеляційну скаргу приватного підприємства «Науково-виробнича фірма «Енергобудмонтаж» залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 січня 2017 року у справі № 809/850/16 без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т.В.Онишкевич

Судді І.М.Обрізко

ОСОБА_22

Ухвала у повному обсязі складена 6 грудня 2017 року.