Справа № 821/970/17
Суддя: Лук'янчук О.В.
Дата ухвалення: 2017-12-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
----------------------
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 грудня 2017 р. Справа № 821/970/17

Категорія: 8.3.2 Головуючий в 1 інстанції: Хом'якова В.В.

Колегія суддів Одеського апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого - Лук'янчук О.В.

суддів - Бітова А. І.

- Ступакової І. Г.

при секретарі - Діденко К.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року по справі за адміністративним позовом ОСОБА_2 до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.12.2016 за № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачені за результатами річного декларування, на суму 837881 грн. 39 коп. та штрафними санкціями 209470 грн. 35 коп., № про застосування штрафу в сумі 510 грн. за порушення п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України, № про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір на 63389 грн. 20 коп. та застосування штрафу в сумі 15847 грн. 30 коп., які були прийняті за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області:

- № від 27.12.2016 року про збільшення грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб на 837881,39 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 209470,35 грн.;

- № від 27.12.2016 року про збільшення грошового зобов'язання по військовому збору на 63389, 20 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 15847,30 грн.

В решті позову відмовлено.

Стягнуто на користь ОСОБА_2 з Головного управління ДФС у Херсонській області за рахунок бюджетних асигнувань сплачений судовий збір в сумі 7996 грн.

В апеляційній скарзі апелянтом ставиться питання про скасування судового рішення в зв'язку з тим, що воно постановлено з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки судом першої інстанції не було досліджено обставини справи, що мають значення для справи, наслідком чого стало постановлення необґрунтованого та неправомірного рішення суду.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що між ОСОБА_2 та відкритим акціонерним товариством "ЕРСТЕ БАНК" (правонаступником всіх прав та обов'язків якого стале Публічне акціонерне товариство "ФІДОБАНК") 13.06.2007 року був укладений кредитний договір № 014/2181/74/02851 на суму 71 800,00 доларів США зі сплатою 12,0 відсотків річних, на строк до 12.06.2027 для придбання однокімнатної квартири. В договорі був передбачений порядок погашення основної суми заборгованості. Станом на 16.12.2015 року заборгованість ОСОБА_2 за кредитним договором становила 34 570,11 доларів США.

Позивачем було сплачено 451350 грн. в погашення кредиту (квитанція № 324197482 від 16.12.2015). З повідомлення ПАТ "ФІДОБАНК" про анулювання (прощення) боргу № 1983 від 16.12.2015, яке отримав позивач, вбачається, що внаслідок погашення позивачем заборгованості в розмірі 18 000,00 доларів США ( в тому числі основного кредиту 15728,34 дол. США та відсотків 2271,66 дол. США), банк припиняє зобов'язання щодо сплати заборгованості в загальній сумі 16 570,11 доларів США (в тому числі основний борг за кредитом - 16 559,49 доларів США (гривневий еквівалент становив на 16.12.2015 суму 388341 грн. 65 коп.) та проценти за користування кредитом - 10,62 доларів США), прощенням боргу відповідно до статті 605 Цивільного кодексу України.

ПАТ "Фідобанк" подало до ДФС відомості про дохід ОСОБА_2 у вигляді анулювання ( прощення) заборгованості в сумі 388341,65 грн.

Між ОСОБА_2 та Акціонерним комерційним інноваційним банком "УКРСИББАНК" 02.08.2007 було укладено договір про надання споживчого кредиту № 0 на суму 252388,00 швейцарських франків зі сплатою 9,99 відсотків річних, на строк до 02.08.2017 для споживчих потреб. В договорі був передбачений порядок погашення основної суми заборгованості.

Станом на 29.10.2015 року заборгованість ОСОБА_2 за кредитним договором становила 235 198,27 швейцарських франків. Позивачем було погашено заборгованість за кредитним договором в сумі 1742560 грн. (що склало 70056 швейцарських франків). З повідомлення АТ "УКРСИББАНК" про анулювання боргу № 31-4-53/626 від 29.10.2015 року, яке отримав позивач, вбачається, що внаслідок погашення позивачем заборгованості в розмірі 70 056,00 швейцарських франків, банк анулює кредитну заборгованість в загальній сумі 165 142,27 швейцарських франків, в тому числі основний борг за кредитом - 164 789,03 швейцарських франків (що складає гривневий еквівалент станом на 29.10.2015 - 3835805 грн. 29 коп.), проценти за користування кредитом - 353,24 швейцарських франків (що складає гривневий еквівалент 8222,39 грн.).

ПАТ "Укрсиббанк" подало до ДФС податковий розрахунок сум доходу, нарахованого на користь фізичної особи і сум утриманого з них податку - форма 1ДФ із зазначенням розміру суми спрощеної основної заборгованості за кредитом, перераховану у національну валюту України за курсом НБУ станом на 29.10.2015, що становило 3835805,29 грн.

Фахівцем Херсонської ОДПІ 24-26.10.2016 була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи - платника податків ОСОБА_2 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, результати перевірки зафіксовані актом № 817/21-03-13-05/ від 01.11.2016. В акті вказано про порушення позивачем п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 та пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу , що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік на суму 837881 грн. 39 коп. Перевіркою було виявлено, що ОСОБА_2 не включив до загального річного оподаткованого доходу суми доходу у вигляді додаткового блага у розмірі 4224146 грн. 94 коп., що призвело до нарахування податку на доходи фізичних осіб у сумі 837791 грн. 39 коп. та військового збору у сумі 63389 грн. 20 коп. До суми доходу відповідачем включено 1800 грн. доходу від ТОВ "Астеліт", 3835805 грн. 29 коп. доходу від ПАТ Укрсиббанк, 388341,65 грн. від ПУАТ "Фідобанк".

За висновками перевірки Херсонською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби України у Херсонській області були прийняті 27.12.2016 податкові повідомлення-рішення :

- № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачені за результатами річного декларування, на суму 837881 грн. 39 коп. та зі штрафними санкціями 209470 грн. 35 коп.,

- № про застосування штрафу в сумі 510 грн. за порушення п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України,

- № про збільшення суми грошового зобов'язання за платежом військовий збір на 63389 грн. 20 коп. та застосування штрафу в сумі 15847 грн. 30 коп.

Позивач вважає податкові повідомлення-рішення неправомірними та такими, що підлягають скасуванню, тому звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов частково, суд першої інстанції погодився з висновками податкової інспекції про заниження позивачем доходу за 2015 рік та заниження відповідно об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, однак не погодився із розмірами такого заниження, у зв'язку з чим, визнав протиправними та скасував податкові повідомлень-рішень від 27.12.2016 №№ , , з підстав того, що рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому. При цьому, вказав, що застосування штрафу в сумі 510 грн. на підставі абз. 1 п. 121.1 ст. 121 ПКУ, є обґрунтованим, оскільки цей штраф застосований за відсутність на момент перевірки первинних документів, книги обліку доходів і витрат, банківських виписок, які стосуються отримання доходу в сумі 1800 грн. від ТОВ "Астеліт".

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент. Відповідно до пп.14.1.56 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Відповідно до пп.14.1.54 ПКУ доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентом або нерезидентом, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно з пп.14.1.47 п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до п.163.1 ст.163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Згідно з п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

З наведених норм слідує, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України.

В силу абз. "д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Згідно з пп. "б" п.176.2 ПКУ сума доходу платника податку - боржника у вигляді суми анульованого боргу відображається кредитором у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою №1ДФ за підсумками звітного періоду, в якому такий борг було анульовано, за ознакою доходу "126".

Отже, сума прощеного боргу за кредитними договорами є доходом фізичної особи - позичальника.

Як вбачається із матеріалів справи, банки вчинили дії, які свідчать про визнання ними суми прощеного боргу доходами позичальника, повідомили про це позичальника, а відтак, у ОСОБА_2 (позичальника) виникли податкові зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та обов'язок задекларувати доходи за підсумками року.

Визначення додатковим благом суми списаного боргу відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні заборгованості особа отримує економічну вигоду у вигляді збереження активів шляхом припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

Відповідно до пп.49.18.4 ст. 49 ПКУ такий платник податку - боржник зобов'язаний до 1 травня року, що настає за звітним, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку (за податковою адресою), відобразити в ній дохід та самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в декларації (п.179.7 ст. 179 ПКУ). Згідно з п.49.1 ст. 49 ПКУ податкова декларація подається за звітний період у встановлені цим Кодексом строки до органу державної податкової служби, в якому платник податків перебуває на обліку (за податковою адресою).

Як вбачається із матеріалів справи, ОСОБА_2 не задекларував в декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік отримання додаткового блага у вигляді суми анульованого (прощеного ) боргу ні в сумі 4225946 грн. 94 коп., ні в іншій сумі.

Слід зазначити, що у зв'язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, законодавцем було доповнено підрозділ 1 розділу XX, пунктом 8 згідно із Законом № 321-УПІ від 9 квітня 2015 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань", яким, зокрема, встановлено, що: "Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року."

Таким чином, після настільки глибокої девальвації, яка мала місце в Україні в 2014-2015 рр., зобов'язання валютних позичальників суттєво зросли, що робить цілком логічним й доречним рішення держави надати для них податкові преференції.

Отже, з цієї норми слідує, що до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов'язання з іноземної валюти у гривню (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі спрощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощенного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що сторонами кредитних договорів була змінена валюта зобов'язання за такими кредитами з іноземної валюти у гривню.

Так за договором, укладеним ОСОБА_2 та відкритим акціонерним товариством "ЕРСТЕ БАНК" (правонаступником ПАТ "ФІДОБАНК") станом на 16.12.2015 року був прощений борг в розмірі 16 559,49 доларів США, що за курсом НБУ (100 дол = 2345,1305 грн.), складає загальну суму 388341 грн. 65 коп. А за курсом долара станом на 01.01.2014 (100 доларів США =799,30 грн.) прощена сума дорівнювала 132360 грн. Отже, різниця між сумами 388341 грн. 65 коп. та 132360 грн. = 255981 грн. 65 коп. є курсовою різницею та не вважається доходом в цілях оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Доходом (додатковим благом) для позивача вважається сума 132360 грн.

По взаємовідносинам позивача із АТ "Укрсиббанк" прощена сума основного боргу за кредитом складала 164 789,03 швейцарських франків, що за курсом НБУ станом на 29.10.2015 (за 100 швейц. франків = 2327,7067 грн.) склала 3835805,29 грн., а за курсом НБУ швейцарського франка станом на 01.01.2014 (100 швейц.франка = 902,5282 грн.) основна сума анульована за кредитним договором склала 1487267,47 грн. Різниця між сумами 3835805 грн. 29 коп. - 1487267 грн. 47 коп. = 2348537 грн. 82 коп. є курсовою різницею та не вважається доходом в цілях оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Доходом (додатковим благом) вважається сума 1487267 грн. 47 коп.

Таким чином, судом першої інстанції правомірно зазначено, що позивач всупереч приписам ПК України не задекларував вказані суми доходу 1621427 грн. 47 коп. (1800 грн. + 132360 грн. +1487267 грн. 47 коп.) в декларації за 2015 рік, не нарахував податок та відповідно не сплати його до бюджету.

Отже, враховуючи викладене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що позивачем не було отримано оподатковуваного доходу в тому розмірі, як зазначено в акті перевірки, а саме - 4225946 грн. 94 коп.

При цьому, суд першої інстанції, визнаючи правильність висновків податкової інспекції про заниження позивачем доходу за 2015 рік та заниження відповідно об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, обґрунтовано не погоджувався із розмірами такого заниження.

Поряд з цим, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції стосовно того, що, суд не може визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення №№ , в якійсь конкретній сумі загального боргу та штрафних санкцій, так як суд не повинен підміняти державний орган, рішення якого оскаржуються, приймаючи замість рішень, які визнаються протиправним, інші рішення, які б відповідали закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення вимог позивача в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.12.2016 №№ , , оскільки в рамках даної справи не можливо відокремити правомірно нараховану частину спірного повідомлення-рішення від неправомірно нарахованої. А відтак, рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому.

Також, колегія суддів зазначає, що постанова суду, яка набере законної сили, надасть податковому органу можливість визначити в установленому законодавством порядку дійсний розмір заниження доходу позивача, та прийняти нове рішення , яким визначити суму грошового зобов'язання з ПДФО та військового збору у відповідності до вимог чинного законодавства.

Доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та є тотожними заперечень до адміністративного позову, факти та мотивування яких повністю спростовуються матеріалами справи та обставинами, які повно та об'єктивно були встановлені судом першої інстанції при вирішенні спірного питання.

Згідно ч.1 ст. 195 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 195, 197; п.1 ч.1 ст. 198; ст. 200; п.1 ч.1 ст. 205; ст. 206; ч.5 ст. 254 КАС України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Апеляційну скаргу Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області - залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року - залишити без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.

Головуюча суддя: О.В. Лук'янчук

Суддя: А. І. Бітов

Суддя: І. Г. Ступакова