Справа № 804/3808/17
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2017-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

14 листопада 2017 рокусправа № 804/3808/17
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Бишевської Н.А. Семененка Я.В.

за участю секретаря судового засідання: Комар Н.В.

за участю представників:

позивача: - ОСОБА_1 дов від 01.11.2017

відповідача: - ОСОБА_2 дов від 15.02.2017

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року

у справі № 804/3808/17

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпровський трубний завод»

до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дніпровський трубний завод» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому просило:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 31.05.2017 №, яким збільшено грошове зобовязання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (код платежу 14010100) у розмірі 372003, 00 грн. у т.ч. за податковим зобовязанням 248002, 00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 124001, 00 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 31.05.2017 № НОМЕР_1, яким збільшено грошове зобовязання з податку на прибуток приватних підприємств (код платежу 11021000) у розмірі 201744, 00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та безпідставністю висновків податкового органу про безтоварність господарських операцій позивача, оскільки реальність та правомірність господарських операцій підтверджена належним чином оформленою первинною документацією.

Щодо протиправності податкового повідомлення рішення від 31.05.2017 № зазначає, що сума витрат по отриманій від ЗАТ «Корпорація Сталь» продукції станом на час здійснення перевірки не набула ознак та статусу безповоротної фінансової допомоги, а тому визначення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств за господарськими операціями з ЗАТ «Корпорація Сталь» є передчасним.

Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 31.05.2017 № НОМЕР_1, зазначає, що відповідач при визначенні показника «виробнича собівартість» порушив Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «витрати», затверджене Наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 №318, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, зокрема відповідач не врахував положення п. 12, відповідно до якого прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, та не врахував положення п. 16, відповідно до якого постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен обєкт витрат з використанням бази розподілу при нормальній потужності.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.07.2017 адміністративний позов задоволено.

Постанову суду мотивовано відсутністю порушень через не включення до складу доходів позивача кредиторської заборгованості ЗАТ «Корпорація Сталь» з огляду на те, що сума витрат по отриманій від ЗАТ «Корпорація Сталь» продукції станом на час здійснення перевірки не набула ознак та статусу безповоротної фінансової допомоги, а тому визначення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств та податку на додану вартість за господарськими операціями з ЗАТ «Корпорація Сталь» є передчасним.

З приводу встановлених відповідачем обставин, що вартість реалізованих товарів (робіт, послуг) нижче їх собівартості, що є порушенням абз. 2 п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України, суд встановив, що такий висновок зроблений у зв'язку з тим, що відповідачем неправильно здійснено розрахунок різниці між доходом, отриманим від реалізації вироблених товарів та собівартістю самостійно виготовлених товарів. Відповідач при визначенні показника «виробнича собівартість» порушив Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «витрати», затверджене Наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 №318, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.200 за №27/4248.

Фактично різниця між доходом та виробничою собівартістю має позитивне значення, у зв'язку з чим заниження податку на додану вартість відсутнє та донарахування не потрібні, а відтак відсутні порушення абз. 2 п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України.

Стосовно штрафних санкцій, визначених у податковому повідомленні-рішенні з податку на додану вартість у розмірі 50 %, судом встановлено, що відповідачем не доведено про наявність права на нарахування санкцій у розмірі 50 відсотків як для повторного порушення.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити повністю. В апеляційній скарзі зазначає, що відповідно до даних підсистеми «Реєстрація ПП» ІС «Податковий блок» 03.03.2015 по справі №Б29/186-09 Господарським судом Дніпропетровської області визнано банкрутом, затверджено ліквідаційний баланс та ліквідовано юридичну особу ЗАТ «Корпорація Сталь» (). На підставі зазначеної ухвали державним реєстратором Реєстраційної служби МУЮ 23.03.2015 проведено державну реєстрацію припинення за №6006821, а 04.11.2015 платника податку знято з обліку в органах Державної фіскальної служби. Отже, на думку відповідача, підприємство повинно було віднести до складу доходів у 2015 році суми дебіторської заборгованості, які виникли в ході взаємовідносин з ЗАТ «Корпорація Сталь», як такі, що є безповоротною фінансовою допомогою у звязку з тим, що не були стягнуті після закінчення строку позовної давності.

Крім того, судом першої інстанції не прийнято до уваги, що за результатами аналізу показників вищенаведених регістрів бухгалтерського обліку встановлено, що підприємством віднесено до складу собівартості готової продукції суми нерозподільчих виробничих витрат, а саме: амортизація загальновиробничих приміщень та заробітна плата загальновиробничого персоналу (охорона, прибирання), і, виходячи з встановленого, показники рахунку 901 «Собівартість реалізованої продукції» складаються з виробничої собівартості (Кт26 Дт901) та нерозподільчих загальновиробничих витрат (Кт91 Дт 901), тому товариством у жовтні, листопаді 2015 року включено до складу собівартості готової продукції суми витрат, які неможливо конкретно віднести до якогось певного виду продукції, оскільки без зазначених витрат неможливий стабільний перебіг виробництва, тому правомірними є висновки за актом перевірки щодо заниження податкових зобов'язань з ПДВ в частині реалізації готової продукції за цінами, нижчими за їх собівартість.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі.

Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечує, зазнаючи, що відповідачем не була доведена наявність законних підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, відповідачем - Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпровський трубний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складений акт від 12.05.2017 №4867/04-36-14-02/36053445.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Дніпровський трубний завод» норм законодавства України, а саме:

пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження суми податку на прибуток у загальній сумі 201 744 грн. у т.ч. за 2015 рік 201744 грн.;

абз. 2 п. 188.1 ст. 188, п. 192.1 ст. 192, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податкових зобовязань з податку на додану вартість у загальній сумі 396 490 грн., в т.ч. в листопаді 2015 року 262 343 грн., в грудні 2015 року 134 147 грн.;

Не погодившись з висновками вказаними в Акті перевірки, позивачем подано до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області заперечення на Акт перевірки.

За результатами розгляду заперечення, ГУ ДФС у Дніпропетровській області надано відповідь листом № 10797/10/04-36-14-02-19 від 29.05.2017, згідно якої: нарахована сума податку на прибуток підприємств залишилась не змінною; нарахована сума податку на додану вартість була визначена у загальній сумі 248002 грн., у т.ч. в листопаді 2015 року на суму 113 855 грн., у грудні 2015 року - 134 147 грн. (а. с.55-57).

Внаслідок чого відповідачем прийнято рішення про викладення висновків акта перевірки, зокрема, в наступній редакції: «перевіркою встановлені порушення: пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України встановлено заниження суми податку на прибуток у загальній сумі 201744 грн. у т.ч. за 2015 рік 201744 грн.; абз. 2 п. 188.1 ст. 188, п. 192.1 ст. 192, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податкових зобовязань з податку на додану вартість у загальній сумі 248002 грн., в т.ч. в листопаді 2015 року на суму 113 855 грн. та грудні 2015 року 134 147 грн.»

Враховуючи виявлені порушення, ГУ ДФС у Дніпропетровській області на підставі акта перевірки від 12.05.2017 №4867/04-36-14-02/36053445 винесено податкові повідомлення-рішення:

- від 31.05.2017 №, яким збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 372003,00 грн., з яких за податковими зобовязаннями 248002 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 124001 грн.;

- від 31.05.2017 №, яким збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 201744, 00 грн., з яких за податковими зобовязаннями 201744, 00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 0 грн.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про помилковість висновків контролюючого органу.

Щодо податку на прибуток приватних підприємств.

Суть виявленого за висновками акту перевірки від 12.05.2017 порушення товариством пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України полягає у заниженні доходу через не списання безнадійної кредиторської заборгованості, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 201744 грн. за 2015 рік.

Як зазначає податковий орган, у позивача станом на 31.12.2016 виявлена кредиторська заборгованість по підприємству ЗАТ «Корпорація Сталь» по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»у сумі 1 053 000 грн. та по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» у сумі 67 800 грн., які позивач мав включити до складу інших доходів (рахунок 71) та до показників доходу декларації з податку на прибуток за 2015 рік, оскільки відповідно до даних підсистеми «Реєстрація ПП» ІС «Податковий блок» 03.03.2015 по справі № Б29/186-09 господарським судом Дніпропетровської області ЗАТ «Корпорація Сталь» визнано банкрутом, затверджено ліквідаційний баланс та ліквідовано юридичну особу ЗАТ «Корпорація Сталь», і на підставі ухвали вказаного суду державним реєстратором Реєстраційної служби МУЮ 23.03.2015 проведено державну реєстрацію припинення під № 6006821. Крім того, вказана кредиторська заборгованість рахувалась і станом на 01.01.2015 та 01.01.2014.

Відповідач вважає, що заборгованість позивача перед ЗАТ «Корпорація Сталь» в загальній сумі 1120800 грн. (1 053 000 грн.+67 800 грн.) є безнадійною заборгованістю, такою, що не стяг нута після закінчення строку позовної давності і тому є безповоротною фінансовою до помогою, яка повинна бути включена до доходу товариства.

За визначенням, наведеним у п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України (в редакції у період, який перевірявся), безповоротна фінансова допомога - це сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

В свою чергу, за визначенням 14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України заборгованість за зобовязаннями, щодо яких минув строк позовної давності, а також заборгованість субєктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у звязку з їх ліквідацією є безнадійною заборгованістю.

Згідно зі ст.256 ЦК України (в редакції у період, який перевірявся) позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

За приписами ст.257 ЦК України загальна позовна давність встановлюється тривалістю в 3 роки.

При цьому у ч.1 ст.259 ЦК України встановлено, що за домовленістю сторін термін позовної давності може бути збільшено.

Також у ст.609 ЦК України передбачено, що зобов'язання припиняється ліквідацією юридичної особи (боржника або кредитора), крім випадків, коли законом або іншими нормативно-правовими актами виконання зобов'язання ліквідованої юридичної особи покладається на іншу юридичну особу, зокрема за зобов'язаннями про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю.

Стаття 134 ПК України визначає обєкт оподаткуванням податку на прибуток підприємств.

Так, за положеннями п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відображення операцій в бухгалтерському обліку здійснюється відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобовязань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого Наказом Мінфінансів України від 30.11.99 № 291, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 21.12.99 за № 892/4185.

Загальна сума доходу підприємства визначається відповідно до вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого Наказом Мінфінансів України від 29.11.99 № 290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.99 за № 860/4153 (далі - П(С)БО 15).

Згідно з п.7 П(С)БО 15 (в редакції у період, який перевірявся) визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Відповідно до п.5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобовязання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Отже, сума отриманої юридичною особою безповоротної фінансової допомоги включається до загальної суми доходу.

Також у п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання", затвердженого Наказом Мінфінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (в редакції у період, який перевірявся), зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Таким чином, віднесенню до доходів підлягають суми безнадійної заборгованості, до яких, зокрема, відносяться:

- суми заборгованості за зобовязаннями, щодо яких минув строк позовної давності (безповоротна фінансова допомога),

- суми заборгованості субєктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у звязку з їх ліквідацією.

Як свідчать матеріали справи і не заперечується сторонами, між ЗАТ «Корпорація Сталь» (замовник) та ТОВ «ДТЗ» (постачальник) укладено договір переробки давальницької сировини № 25122571 від 25.12.2008 (а. с.83, 84). Також між ЗАТ «Корпорація Сталь» (постачальник) та ТОВ «ДТЗ» (покупець) укладено договір постачання № 271171 від 11.03.2010 (а. с.87-89).

На підставі договору переробки давальницької сировини № 25122571 від 25.12.2008 у ТОВ «ДТЗ» перед ЗАТ «Корпорація Сталь» виникла кредиторська заборгованість у розмірі 1053000 грн., на підставі договору № 271171 від 11.03.2010 - у розмірі 67 800 грн.

Висновок суду першої інстанції про відсутність безнадійної заборгованості ґрунтується на тому, що:

- додатковими угодами від 18.03.2010 до вищевказаних договорів збільшена позовна давність до десяти років (а. с.86, 91).

- постановою Вищого господарського суду України від 30.06.2015 справа № Б29/186-09 постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 03.04.2015 та ухвалу господарського суду Дніпропетровської області від 03.03.2015 у справі № Б29/186-09 було скасовано, а справу № Б29/186-09 передано на новий розгляд до господарського суду Дніпропетровської області.

Враховуючи зазначені обставини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що з огляду на додаткові угоди від 18.03.2010 строк позовної давності по договорам з ЗАТ «Корпорація Сталь» ще не закінчився, а твердження відповідача, що ЗАТ «Корпорація Сталь» ліквідовано з настанням відповідних правових наслідків спростовується постановою Вищого господарського суду України від 30.06.2015 у справі № Б29/186-09.

Отже, на момент проведення перевірки у товариства були відсутні підстави для включення кредиторської заборгованості, як безнадійної, до доходів за 2015 рік, висновок відповідача про порушення товариством пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України є помилковим.

Щодо податку на додану вартість.

За висновками акту перевірки від 12.05.2017 товариством порушено абз.2 п.188.1. ст.188, п.192.1. ст.192, п.198.3 ст.198 ПК України, в результаті чого занижено суми податкових зобов'язань з пода тку на додану вартість у загальній сумі 248002 грн., у т. ч. у листопаді 2015 р. - 113855 грн., у грудні 2015 р. - 134147 грн.

Сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість 248002 грн. скла дається з наступних сум:

- 11300 грн. - сума завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2015 р.;

- 113855 грн. - сума заниження задекларованих показників у рядку 1.1. Декларації з податку на додану вартість у листопаді 2015 р., 122847 грн. - сума заниження задекларованих показників у рядку 1.1. Декларації з ПДВ у грудні 2015 р. внаслідок того, що вартість реалізованих ро біт та послуг нижче їх собівартості.

З приводу встановленого відповідачем порушення п.192.1 ст.192, п.198.3 ст.198 ПК України апеляційний суд зазначає, що у відповідності до абз.1 п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у звязку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Як вбачається з акту перевірки від 12.05.2017, сума завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2015 р. у розмірі 11300 грн. є сумою ПДВ (20 %), який входить в загальну суму 67800 грн. кредиторської заборгованості перед постачальником ЗАТ «Корпорація Сталь» за договором № 271171 від 11.03.2010, яку податковий орган визначив як безнадійну.

З огляду на встановлені вище обставини, які свідчать про помилковість висновків контролюючого органу з цього приводу, відповідно, є помилковим і висновок відповідача про порушення товариством п.192.1. ст.192, п.198.3 ст.198 ПК України, а саме: завищення податкового кредиту з ПДВ за грудень 2015 р. на суму 11300 грн.

Стосовно порушення абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України апеляційний суд зазначає, що відповідно до вказаної норми база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Як зафіксовано контролюючим органом в акті перевірки від 12.05.2017, задекларовані товариством показники у рядку 1.1. Декларації з податку на додану вартість у листопаді 2015 р. занижені на суму 113855 грн. та у грудні 2015 р. занижені на суму 122847 грн., в результаті того, що вартість реалізованих товарів (робіт, послуг) нижче їх собівартості, що є пору шенням абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України.

При співставленні даних регістрів бухгалтерського обліку по субрахункам 701 «Дохід від реалізації робіт, послуг» та 901 «Собівартість реалізованих робіт, послуг» встановлено реалізацію товариством готової продукції нижче її собівартості, що призвело до заниження бази оподаткування з податку на додану вартість на загальну суму 1 925 947,39 грн. в т.ч. у жовтні 2015 р. - 212959,91 грн., у листопаді 2015 р. - 1 098 752,53 грн., у грудні 2015 р. - 614 234,95 грн.

При розгляді заперечень на акт перевірки контролюючим органом прийнято до уваги надані ТОВ «ДТЗ» відомості нарахування заробітної плати, відомості нарахування амортизації, аналізи рахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 901 «Собівартість реалізованої продукції», 902 «Собівартість реалізованих товарів» та журнали-ордери з деталізацію витрат по рахунку 91 «Загальновиробничі витрати», за результатами дослідження яких відповідачем встановлено, що товариством віднесено до складу собівартості готової продукції суми нерозподільчих виробничих витрат, а саме амортизація загальновиробничих приміщень та заробітну плату загальновиробничого персоналу (охорона, прибирання).

Податковим органом зроблено висновок, що показники рахунку 901 «Собівартість реалізованої продукції» складаються з виробничої собівартості (Кт26 Дт901) та нерозподільчих загальновиробничих витрат (Кт91 Дт 901), внаслідок чого товариством у жовтні, листопаді 2015 р. включено до складу собівартості готової продукції суми витрат, які неможливо конкретно віднести до якогось певного виду продукції, оскільки без зазначених витрат неможливий стабільний перебіг виробництва.

Тобто, як зазначає відповідач, в ході розгляду заперечень прийнято виробничу собівартість реалізованої товариством готової продукції без урахування нерозподілених постійних загальновиробничих витрат.

За твердженням позивача такий висновок відповідачем зробле ний у зв'язку з тим, що останній і в акті перевірки, і за результатами розгляду заперечень на акт неправильно здійснив розрахунок різниці між до ходом отриманим від реалізації вироблених товарів та собівартістю самостійно ви готовлених товарів: різниця між правильним розрахунком, наведеним позивачем, та неправильним розрахунком, наведеним відповідачем (за результатами розгляду заперечень) полягає в різному визначенні та підрахунку відповідачем та позивачем такого показника як «Виробнича собівартість».

За приписами п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого На казом Міністерства фінансів України від 20.10.99 № 246, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.11.99 за № 751/4044 (в редакції у період, який перевірявся, далі - П(С)БО 9) для цілей бухгалтерського обліку запаси, зокрема, включають: готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, в установі, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом.

Придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю (п.8 П(С)БО 9).

При цьому у відповідності до п.10 П(С)БО 9 первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".

Відповідно до п.11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «витрати», затверджене Наказом Мінфінансів України від 31.12.99 № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.200 за № 27/4248 (в редакції у період, який перевірявся, далі - П(С)БО 16) собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

інші прямі витрати;

змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.

Згідно з п.12 П(С)БО 16 до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

Відповідно до п.16 П(С)БО 16 загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством.

При цьому за визначенням, наведеним у п.4 П(С)БО 16, нормальна потужність - очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Судом першої інстанції встановлено, що виконаний позивачем розрахунок розподілу загальновиробничих витрат за листопад-грудень 2015 року відповідає приписам чинного законодавства, зокрема Додатку 1 до П(С)БО 16. Підставою для заповнення зазначеного розрахунку розподілу загальновиробничих витрат за листопад-грудень 2015 року за формою Додатку 1 є оборотно-сальдові відомості позивача по рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» окремо за листопад та за грудень 2015 року, в яких відображений аналітичний облік по статтям витрат в розрізі постійних та змінних витрат позивача.

Суд першої інстанції дійшов висновку, підтвердженого матеріалами справи, що різниця між до ходом отриманим від реалізації вироблених товарів та собівартістю самостійно ви готовлених товарів має позитивне значення, у зв'язку з чим заниження податку на додану вартість відсутнє та донарахування непотрібні.

Відповідач в апеляційній скарзі, посилаючись на те, що в ході розгляду заперечень прийнято виробничу собівартість реалізованої товариством готової продукції без урахування нерозподілених постійних загальновиробничих витрат, не зазначає норму чинного законодавства, яку порушену позивачем у результаті такого неврахування.

Крім того, відповідач жодним чином не спростовує вищенаведений висновок суду першої інстанції щодо невірності розрахунку податковим органом різниці між до ходом отриманим від реалізації вироблених товарів та собівартістю самостійно ви готовлених товарів.

Доводи ж відповідача, що товариством у жовтні, листопаді 2015 р. включено до складу собівартості готової продукції суми витрат, які неможливо конкретно віднести до якогось певного виду продукції, оскільки без зазначених витрат неможливий стабільний перебіг виробництва, без наведення відповідачем правових норм для такого виковку, колегією суддів до уваги не приймаються як безпідставні.

Виходячи з вищенаведеного, апеляційний суд дійшов висновку про недоведеність порушення товариством в абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України, а саме: заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість в частині реалізації готової продукції за цінами, нижчими за їх собівартість.

Також апеляційний суд вважає, що судом першої інстанції вірно встановлено, що при розрахунку грошового зобовязання з податку на додану вартість у відповідності до п.123.1 ст.123 ПК України податковим органом застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 50 % від суми нарахованого податкового зобов'язання без наявності законних підстав для застосування цих санкцій саме у такому розмірі.

Відповідно до п.123.1 ст.123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -

тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування -

тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Наявними в матеріалах справи доказами не підтверджується факт повторності визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість протягом 1095 днів, і, як наслідок, не підтверджується наявність у відповідача законних підстав для застосування до товариства штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 50 % від суми нарахованого податкового зобов'язання з ПДВ.

З огляду на вищевикладене, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, дав їм правильну юридичну оцінку, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Передбачені ст.202 КАС України підстави для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст.198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року у справі №804/3808/17 залишити без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко