Справа № 808/3833/15
Суддя: Бухтіярова І.О.
Дата ухвалення: 2017-11-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" листопада 2017 р. м. Київ К/800/17878/16

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Маринчак Н.Є., Приходько І.В.,
за участю секретаря судового засідання Бовкуна В.В.,

представника позивача Верещаги Т.В.,

представника відповідача Голінея І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23.10.2015

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2016

у справі № 808/3833/15

за позовом публічного акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» (далі - позивач, ПАТ «Запоріжсталь»)

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - відповідач, СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі МГУ ДФС)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИЛА:

ПАТ «Запоріжсталь» звернулось у липні 2015 року до суду з адміністративним позовом до СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі МГУ ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № , № , № , № , № , № , № , № від 03.07.2015.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 23.10.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2016, адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 03.07.2015 № , № , № , № , № , № , № . В задоволенні решти позовних вимог відмовлено, вирішено питання про судові витрати.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволених вимог, в іншій частині залишити без змін, та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу відповідача просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як законні та обґрунтовані.

У судовому засіданні 09.09.2015 судом першої інстанції на підставі вимог ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України було здійснене процесуальне правонаступництво первинного позивача та первинного відповідача, залучено до участі в справі правонаступників зазначених осіб публічне акціонерне товариство «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» в якості позивача та Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС в якості відповідача.

З наданих до суду відповідачем документів вбачається, що в силу положень ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС підлягає заміні правонаступником - Офісом великих платників податків ДФС.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Перевіривши в межах касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з такого.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що відповідачем було проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за з 01.07.2012 по 31.12.2014, за результатами якої був складений акт № 92/28-04-46/00191230 від 16.06.2015, яким встановлено порушення позивачем вимог:

п. 44.1 ст. 44, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 150.1 ст. 150, п. 161.2 ст. 161 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток за 2014 рік у сумі 26 650 189,00 грн.;

п. 44.1 ст. 44, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 150.1 ст. 150, п. 161.2 ст. 161 ПК України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2012-2013 роки на загальну суму 135 100 502,00 грн.;

пп. 14.1.181, п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 , п. 200.1, ст. 200 ПК України, п. 1.1. розділу IV «Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 17.12.2012 № 1340, зареєстрованого в Мін'юсті України 01.02.2013 за № 201/22733, розділу I «Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 25.11.2013 № 708, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.12.2013 за № 2118/24650, в результаті чого завищено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту на загальну суму ПДВ 28 076 777,00 грн.;

пп. 14.1.181, п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 , п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, п. 1.1 розділу IV «Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 17.12.2012 № 1340, зареєстрованого в Мін'юсті України 01.02.2013 за № 201/22733, розділу I «Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 25.11.2013 № 708, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.12.2013 за № 2118/24650, в результаті чого завищено ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню на загальну суму 28 004 515,00 грн.;

пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за період з 01.03.2014 по 31.12.2014 на загальну суму 348 898,90 грн.;

пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом ДПА України 24.12.2010 № 1020, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2011 за № 46/18784 (діяв до 31.03.2014) та наказом Міністерства доходів і зборів України 21.01.2014 № 49, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2014 за № 228/25005 (діє з 01.04.2014), за ІІІ-ІV квартали 2012 року, І-ІV квартали 2013 року, І-ІV квартали 2014 року не у повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками;

ст. 1, 2 Закону України від 23.09.1994 № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» порушення строків розрахунків по контрактах № 2013.60.1274.01 від 29.12.2012 з Компанія «Carbo One Ltd» (Кіпр) та № RM-Zapstal-2013 від 01.12.2013 з «RUSAL MARKETING GMBH» (Швейцарія);

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 03.07.2015 були прийняті податкові повідомлення-рішення:

№ , яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 26 650 189,00 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 13 325 094,50 грн.;

№ , яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 135 100 502,00 грн.;

№ , яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 348 898,90 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 260 484,93 грн.;

№ , яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1020,00 грн.;

№ , яким нарахована пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 1474,38 грн.;

№ , яким нарахована пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 36 762,07 грн.;

№ , яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 28 004 515 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 14 002 257,50 грн.;

№ , яким зменшено розмір від'ємного значення з ПДВ на суму 28 076 777,00 грн.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами, 25.02.2013 між позивачем та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» було укладено договір на постачання природного газу № 20/2013/489, відповідно до якого останнє зобов'язалося поставити позивачу природний газ, в обсягах визначених договором, а позивач прийняти та сплатити його вартість. Згідно договору позивач зобов'язався укласти технічну угоду щодо порядку обліку газу з ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» в пунктах приймання-передачі газу.

За наслідками виконання умов договору позивачу на загальну поставку видавались податкові накладні від 11.03.2013 № 91, від 20.03.2013 № 280, від 27.03.2013 № 438, від 17.04.2012 № 175, від 22.04.2013 № 251, від 25.04.2013 № 316.

Передача природного газу здійснювалась за актами передачі-приймання природного газу від 31.03.2013 та від 30.04.2013, що були складені та підписані сторонами договору.

Позивач розрахувався за товар у безготівковій формі, шляхом переказу коштів на банківський рахунок ТОВ «Українська нафто-газова компанія», що підтверджується платіжними дорученнями, наявними в матеріалах справи.

04.03.2013 між позивачем та ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» було укладено договір № 133/13, за яким останнє зобов'язалося передати матеріали, на умовах визначених договором, а позивач прийняти та сплатити їх вартість. Кількість та номенклатура матеріалів визначена у специфікаціях до договору № 1-5.

За наслідками виконання умов договору позивачу на загальну поставку видавались податкові накладні, видаткові накладні та рахунки на оплату. Передача матеріалів здійснювалась за актами приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю, що були складені та підписані сторонами договору.

Факт поставки матеріалів підтверджується залізничними накладними, актами приймання передачі вагоно-цистерн з нафтопродуктами для охорони та супроводження.

Передача нафтопродуктів здійснювалась уповноваженими представниками ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020», які діяли за довіреностями.

Позивач розрахувався за товар у безготівковій формі, шляхом переказу коштів на банківський рахунок ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020», що підтверджується платіжними дорученнями, наявними в матеріалах справи.

08.01.2013 між позивачем та ТОВ «НК АРТЕМІДА ТРЕЙД» було укладено договір № 76/13, за яким останнє зобов'язалося передати матеріали, на умовах визначених договором, а позивач прийняти та сплатити їх вартість. Кількість та номенклатура матеріалів визначена у специфікаціях до договору № 1-9.

За наслідками виконання умов договору позивачу на загальну поставки видавались податкові накладні та видаткові накладні. Факт поставки матеріалів підтверджується наданими у повному обсязі товарно-транспортними накладними.

Позивач розрахувався за товар у безготівковій формі, шляхом переказу коштів на банківський рахунок ТОВ «НК АРТЕМІДА ТРЕЙД», що підтверджується платіжними дорученнями, наявними в матеріалах справи.

29.12.2012 між позивачем та Компанією «Carbo One Ltd» було укладено контракт № 2013.60.1274.01, за яким остання зобов'язалася поставити позивачу вугілля та концентрат вугілля кам'яного, а позивач прийняти та сплатити його вартість. Реквізити, кількість та якісні характеристики, визначені у специфікаціях до контракту. Поставка товару здійснюється на умовах DAP кордон Росія/Україна, станція прикордонного переходу Соловій, згідно Інкотермс 2010.

На підтвердження виконання умов договору позивачем було надано вантажно-митні декларації, інвойси складені продавцем, експортні декларації.

Позивач розрахувався за товар у безготівковій формі, шляхом переказу коштів на банківський рахунок Компанії «Carbo One Ltd», що підтверджується банківською випискою, наявною в матеріалах справи.

01.12.2013 між позивачем та Компанією «RUSAL MARKETING GMBH», Швейцарія було укладено договір № RM-Zapstal-2013, за яким остання зобов'язалася поставити позивачу алюмінієву продукцію, а позивач прийняти та сплатити його вартість. Номенклатура, кількість та перелік товару визначається у щомісячних додаткових угодах сторін № 1, 2. Поставка товару здійснюється на умовах DAP кордон Росія/Україна, станція прикордонного переходу Соловій, згідно Інкотермс 2010.

На підтвердження виконання умов договору позивачем було надано вантажно-митну декларацію, інвойс складений продавцем, експортна накладна.

Позивач розрахувався за товар у безготівковій формі, шляхом переказу коштів на банківський рахунок Компанії «RUSAL MARKETING GMBH», що підтверджується банківською випискою, наявною в матеріалах справи.

Послуги по автоперевезенню та експедиційні послуги надавалися позивачу - ТОВ «ГудВей Транс», ТОВ «Антей сервіс», ТОВ «Логістичні системи бізнесу», ТОВ «Ясна Трейд», ТОВ «ЕС СІ ЕЙЧ Інтегрейтед логістікс», відповідно до укладених з позивачем договорів.

29.08.2012 між позивачем та ТОВ «ГудВей Транс» було укладено договір № ВП.1323.37515.12.83И на надання експедиційних послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом в міжнародному сполученні, за яким ТОВ «ГудВей Транс» зобов'язалося організувати за рахунок коштів позивача доставку вантажу на територію України та видати його уповноваженій особі, а позивач сприяти експедитору виконанню договору. Умови транспортування, строки, вартість узгоджуються у транспортній заявці.

На виконання договору перевізником надавалися позивачу довідки про експедиційно-транспортні витрати. За наслідками надання транспортних послуг між сторонами складались та підписувались акти здачі-прийняття робіт (надання послуг).

27.01.2011 між позивачем та ТОВ «Ясна Трейд» було укладено договір № 20/2011/366 на надання експедиційних послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом в міжнародному сполученні, за яким ТОВ «Ясна Трейд» зобов'язалося організувати за рахунок коштів позивача доставку вантажу на територію України та видати його уповноваженій особі, а позивач сприяти експедитору виконанню договору. Умови транспортування, строки, вартість узгоджуються у транспортній заявці.

На виконання договору перевізником надавалися позивачу довідки про транспортні витрати. За наслідками надання транспортних послуг між сторонами складались та підписувались акти здачі-прийняття виконаних робіт, наданих послуг.

05.02.2013 між позивачем та ТОВ «ЕС СІ ЕЙЧ Інтегрейтед логістікс» було укладено договір № ВП.1323.37515.13.39И на надання експедиційних послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом в міжнародному сполученні, за яким ТОВ «ЕС СІ ЕЙЧ Інтегрейтед логістікс» зобов'язалося організувати за рахунок коштів позивача доставку вантажу на територію України та видати його уповноваженій особі, а позивач сприяти експедитору виконанню договору. Умови транспортування, строки, вартість узгоджуються у транспортній заявці.

На виконання договору перевізником надавалася позивачу довідка про транспортні витрати.

19.12.2012 між позивачем та ТОВ «Логістичні системи бізнесу» було укладено договір № 20/2012/2327 на надання експедиційних послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом в міжнародному сполученні, за яким ТОВ «Логістичні системи бізнесу» зобов'язалося організувати за рахунок коштів позивача доставку вантажу на територію України та видати його уповноваженій особі, а позивач сприяти експедитору виконанню договору. Умови транспортування, строки, вартість узгоджуються у транспортній заявці.

На виконання договору перевізником надавалися позивачу довідки про транспортні витрати. За наслідками надання транспортних послуг між сторонами складались та підписувались акти здачі-прийняття виконаних робіт, наданих послуг.

01.08.2014 між позивачем та ТОВ «Антей сервіс» було укладено договір № 20/2014/1501 на надання експедиційних послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом в міжнародному сполученні, за яким ТОВ «Антей сервіс» зобов'язалося організувати за рахунок коштів позивача доставку вантажу на територію України та видати його уповноваженій особі, а позивач сприяти експедитору виконанню договору. Умови транспортування, строки, вартість узгоджуються у транспортній заявці.

На виконання договору перевізником надавалися позивачу довідка про транспортні витрати та рахунок-фактури. За наслідками надання транспортних послуг між сторонами складено та підписано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг).

ТОВ «ГудВей Транс», ТОВ «Антей сервіс», ТОВ «Логістичні системи бізнесу», ТОВ «Ясна Трейд», ТОВ «ЕС СІ ЕЙЧ Інтегрейтед логістікс» було укладено договори перевезення з перевізниками, що безпосередньо здійснювали перевезення товарів придбаних позивачем. В матеріалах справи в повному обсязі наявні договори перевезення укладені з безпосередніми перевізниками вантажів. На підтвердження факту надання послуг зазначеними експедиторами позивачем до суду було надано міжнародні транспортні накладні.

05.08.2011 між позивачем та ТОВ «Скіф-Шіппінг» (ТОВ «Метінвест-Шіппінг») було укладено договір № 20/2011/1578 транспортного експедирування, за яким ТОВ «Скіф-Шіппінг» зобов'язалося від свого імені за рахунок позивача здійснювати доручення з організації перевезень вантажів залізничним транспортом, а позивач прийняти послуги, сплатити їх вартість та відшкодувати всі витрати, що були понесені експедитором.

На виконання договору перевізником надавалися позивачу рахунки на оплату. За наслідками надання транспортних послуг між сторонами складено та підписано акти виконаних робіт. На підтвердження виконання умов договору позивачем було надано експортні накладні.

З метою виконання умов зазначеного договору ТОВ «Метінвест-Шіппінг» 30.01.2013 було укладено з ЗАТ «ТалТЄК Транс» договір № ТТТ-МШ 201/2012 транспортного експедирування, за яким ЗАТ «ТалТЄК Транс» зобов'язалося здійснювати доручення з організації перевезень вантажів залізничним транспортом, а ТОВ «Метінвест-Шіппінг» прийняти послуги, сплатити їх вартість та відшкодувати всі витрати, що були понесені експедитором.

На виконання договору перевізником надавалися ТОВ «Метінвест-Шіппінг» рахунки на оплату, рахунки-фактури. За наслідками надання транспортних послуг між сторонами складено та підписано акти виконаних робіт. На підтвердження виконання умов договору між ТОВ «Метінвест-Шіппінг» та ЗАТ «ТалТЄК Транс» позивачем було надано експортні накладні.

Також між позивачем та ПП «Промгазстрой» було укладено договір № 20/2014/200 підряду на будівельно-монтажні роботи від 23.12.2013, відповідно до якого позивач доручив, а ПП «Промгазстрой» зобов'язався на власний ризик виконати на умовах договору роботи з капітального будівництва об'єкту позивача, в обсягах, передбачених кошторисом або проектами.

На підставі складених ПП «Промгазстрой» заявок про видачу перепусток на територію позивача, позивачем було видано перепустки працівникам ПП «Промгазстрой», що підтверджується Витягом з журналу реєстрації перепусток.

За наслідками виконання умов договору позивачу видавались податкові накладні, рахунки-фактури, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат. Приймання виконаних підрядних робіт здійснювалась за актами приймання виконаних підрядних робіт, що були складені та підписані сторонами договору.

Позивач розрахувався за виконані роботи у безготівковій формі, шляхом переказу коштів на банківський рахунок ПП «Промгазстрой», що підтверджується банківськими виписками та платіжними дорученнями, наявними в матеріалах справи.

Щодо завищення позивачем витрат з податку на прибуток та завищення податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за період березень, квітень 2013 року, то відповідач в акті перевірки зазначає, що витрати, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за 2013 рік не підтверджені відповідними первинними документами, оскільки підписані особою, яка не мала на це законних підстав у зв'язку з дефектністю виданої довіреності на право представляти інтереси підприємства ТОВ «Українська нафто-газова компанія». Крім того, у директора з комерційних питань ОСОБА_7 були відсутні права на підписання акту приймання-передачі природного газу на позивача від 30.04.2013, оскільки термін дії довіреності сплинув 22.04.2013. Також, відповідач дійшов висновку, що податковий кредит позивача не може бути сформований за рахунок податкових накладних отриманих від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» з придбання природного газу за період березень, квітень 2013 року у загальному розмірі ПДВ 23 470 316 грн. у зв'язку з дефектністю виписаних податкових накладних.

Спростовуючи зазначені доводи відповідача суди попередніх інстанцій вірно виходили з тих фактів, що в акті перевірки відповідач не заперечує сам факт відображення у бухгалтерському та податковому обліку позивача господарських операцій з отримання товару від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на підставі первинних документів, які були надані до перевірки, а також підтверджує факт поставки товару від ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Судами попередніх інстанцій встановлено, що пред'явлені до перевірки документи відповідали вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оформлені належним чином, підписані повноважними особами підприємств, завірені печатками підприємств та повністю підтверджують факт здійснення позивачем господарських операцій з ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Крім того, судами зазначено, що відповідач в акті перевірки, як на підставу для зменшення позивачу витрат з податку на прибуток та податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за період березень, квітень 2013 року, посилається на висновок почеркознавчого дослідження № 203 від 05.06.2015, відповідно до якого: підпис в графі «директор» у копії довіреності № 3 від 24.04.2012 виконано не ОСОБА_8, іншою особою з уподобанням підпису ОСОБА_8; підписи від імені ОСОБА_8 в графі «підпис і прізвище особи, яка склала податкову накладну» в завірених копіях податкових накладних, виписаних ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на адресу позивача № 91 від 11.03.2013, № 175 від 17.04.2013, № 251 від 22.04.2013, № 280 від 20.03.2013, № 316 від 25.04.2013, № 438 від 17.03.2013, № 444 від 30.04.2013, № 706 від 31.03.2013, виконано не ОСОБА_8, а двома особами з уподобанням підпису ОСОБА_8

Відповідно до п. 1.8 Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень, яку затверджено Наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 № 53/5 (далі - Інструкція № 53/5), підставою для проведення експертного дослідження є письмова заява (лист) замовника (юридичної або фізичної особи) з обов'язковим зазначенням його реквізитів, з переліком питань, які підлягають розв'язанню, а також об'єктів, що надаються.

Згідно з п. 3.1 Інструкції № 53/5 експертиза проводиться після подання органом (особою), який (яка) її призначив(ла) (залучив(ла) експерта), матеріалів, оформлених згідно з вимогами процесуального законодавства та цієї Інструкції.

Експертні дослідження виконуються в порядку, передбаченому для проведення експертиз (п. 4.23 Інструкції № 53/5).

Почеркознавча експертиза є підвидом криміналістичної експертизи відповідно до Інструкції № 53/5.

Статтею 242 КПК України від 13.04.2012 № 4651-VI визначено, що експертиза проводиться експертом за зверненням сторони кримінального провадження або за дорученням слідчого судді чи суду, якщо для з'ясування обставин, що мають значення для кримінального провадження, необхідні спеціальні знання. Не допускається проведення експертизи для з'ясування питань права.

В той же час, судами встановлено, що в акті перевірки відсутні будь-які посилання на номер кримінального провадження, в рамках якого було призначено проведення почеркознавчого дослідження копії Довіреності № 3 від 24.04.2012 та завірених копій податкових накладних виписаних ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Відповідно до п. 1.1 розділу І Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень, які затверджені Наказом Міністерства юстиції України 08.10.1998 № 53/5 для проведення почеркознавчих досліджень рукописних записів та підписів надаються оригінали документів.

При цьому в акті перевірки зазначено, що висновок почеркознавчого дослідження № 203 від 05.06.2015 складений на підставі дослідження завірених копій податкових накладних, виписаних ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на адресу позивача, та на підставі дослідження копії Довіреності № 3 від 24.04.2012.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що акт приймання-передачі природного газу від 30.04.2013 був підписаний заступником директора з комерційних питань ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_7 на підставі Довіреності № 7 від 25.04.2013, яка дійсна до 25.04.2014, що спростовує доводи податкового органу, що у директора з комерційних питань ОСОБА_7 були відсутні права на підписання акту приймання-передачі природного газу від 30.04.2013, оскільки термін дії довіреності сплинув 22.04.2013.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про відсутність з боку позивача порушень вимог податкового законодавства по взаємовідносинах із ТОВ «Українська нафто-газова компанія» в березні, квітні 2013 року.

Щодо завищення позивачем витрат з податку на прибуток та завищення податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «НК Артеміда Трейд» та посилань контролюючого органу на те, що бензин є імпортного виробництва, а в сертифікатах відповідності вказаний український виробник, який не здійснював імпортні та експортні операції, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які зазначили наступне.

Згідно ДСТУ 4839:2007, бензин марки А-92 має октанове число не менше 92, що у свою чергу згідно УКТ ЗЕД відноситься до коду - 2710 11 41 99 - інші нафтопродукти і продукти їх перегонки з октановим числом більш як 92, але менш як 95, таким чином код УКТ ЗЕД 2710 11 41 99, зазначений у первинних документах та податкових накладних для бензину марки А-92 є вірним.

Згідно ДСТУ 4063-2001 бензин марки А-76 по дослідницькому методу має октанове число 80, таким чином бензин марки А-76 належить до коду УКТ ЗЕД 2710 11 41 19.

Абзац «і» п. 201.1 ст. 201 ПК України передбачає, що у податковій накладній зазначається в окремих рядках код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Тобто, п. 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що код товару згідно з УКТ ЗЕД в податкових накладних зазначається не лише для імпортованого товару, а і для підакцизних товарів.

Відповідно до пп. 212.1.1 п. 212.1 ст. 212 ПК України платниками акцизного податку є особа, яка виробляє підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

Згідно з пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПК України, у редакції чинній на момент поставки бензину, до підакцизних товарів належать товари згідно з кодами УКТ ЗЕД, зазначені у цій статті, в т. ч. коди 2710 11 41 19 - бензин марки А-76, 2710 11 41 99 - бензин марки А-92.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у сертифікатах відповідності було вказано, що виробником продукції є саме український виробник - Шебелинське відділення по переробці газового конденсату та нафти (с. Андріівка, Балаклійського району Харківської області, що є підрозділом Управління з переробки газу та газового конденсату).

Відповідно до сертифіката відповідності № UA1.185.0215556-13 лише бензин марки «А-92 Євро», поставлений на комбінат від ТОВ «НК Артеміда Трейд», має імпортне походження, виробник продукції - компанія «OMV PETROM S. A.» (Румунія).

За таких обставин судами попередніх інстанцій вірно спростовано доводи відповідача про те, що придбаний бензин марки А-76 та А-92 у ТОВ «НК Артеміда Трейд» має імпортне походження, оскільки бензин марки А-76, А-92 в момент поставки був підакцизним товаром українського виробництва, мав коди УКТ ЗЕД, які зазначались ТОВ «НК Артеміда Трейд» в видаткових та податкових накладних. Крім того, судами вірно зазначено, що позивач не складав товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН, а тому і відповідальність повинна покладатись саме на тих осіб, які відповідальні за складання цих документів.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про безпідставність висновків відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства по взаємовідносинам із ТОВ «НК Артеміда Трейд».

Щодо завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ПП «Промгазстрой» та посилань відповідача на те, що в порушення Наказу Міністерства регіонального розвитку та будівництва України від 04.12.2009 № 554 «Про затвердження примірних форм первинних документів з обліку в будівництві» складені акти приймання виконаних будівельних робіт (типова форма № КБ-2в) не містять відомостей про залучених субпідрядників, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які вірно зазначили, що дійсно даним Наказом було затверджено примірні форми первинних облікових документів у будівництві № КБ-2в «Акт приймання виконаних будівельних робіт» та № КБ-3 «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати», але вказаний Наказ втратив чинність, відповідно до наказу Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 20.01.2014 № 16, що робить безпідставними доводи податкового органу про завищення позивачем суми податкового кредиту по взаємовідносинам з ПП «Промгазстрой» за період з січня 2014 року по грудень 2014 року.

Щодо завищення позивачем витрат з податку на прибуток при оплаті нерезидентам, а саме компанії «OMEX Distribution (UK) LLP», вартості товарів, які включаються до складу витрат, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які зазначили наступне.

Відповідно до п. 161.2 ст. 161 ПК України, у разі укладення договорів, які передбачають здійснення оплати товарів (робіт, послуг) на користь нерезидентів, що мають офшорний статус, чи при здійсненні розрахунків через таких нерезидентів або через їх банківські рахунки, незалежно від того, чи здійснюється така оплата (в грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів або нерезидентів, витрати платників податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг) включаються до складу їх витрат у сумі, що становить 85 відсотків вартості цих товарів (робіт, послуг).

Правило, визначене цим пунктом, починає застосовуватися з календарного кварталу, що настає за кварталом, на який припадає офіційне опублікування переліку офшорних зон, встановленого Кабінетом Міністрів України.

У разі необхідності внесення змін до цього переліку такі зміни вносяться не пізніше ніж за три місяці до нового звітного (податкового) року та вводяться в дію з початку нового звітного (податкового) року.

Пунктом 161.3 ст. 161 ПК України встановлено, що під терміном «нерезиденти, що мають офшорний статус» розуміються нерезиденти, розташовані на території офшорних зон, за винятком нерезидентів, розташованих на території офшорних зон, які надали платнику податку виписку із правоустановчих документів, легалізовану відповідною консульською установою України, що свідчить про звичайний (неофшорний) статус такого нерезидента. При існуванні договорів, визначених абзацом першим цього пункту, платник податку має послатися на наявність зазначеної виписки у поясненні до податкової декларації.

ПК України чітко встановлює, що під терміном «нерезиденти, що мають офшорний статус» розуміються нерезиденти, розташовані на території офшорних зон.

Судами встановлено, що відповідач в акті перевірки зазначає, що згідно свідоцтва про реєстрацію компанії «OMEX Distribution (UK) LLP», розташований в Англії/Уельсі.

Згідно з Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 № 143-р «Про перелік офшорних зон» Англія/Уельс не входить до переліку офшорних зон.

За таких обставин, судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що компанія «OMEX Distribution (UK) LLP», з якою було укладено контракт купівлі-продажу від 06.08.2012 не є «нерезидентом, що має офшорний статус» відповідно до вимог п. 161.2, п. 161.3 ст. 161 ПК України.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що організаційно-правова форма компанія «OMEX Distribution (UK) LLP», як підстава для тверджень про офшорний статус цього нерезидента не може братися до уваги.

Щодо завищення позивачем витрат з податку на прибуток, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму вартості транспортних послуг, сплачених на користь експедиторів по автоперевезенню ТОВ «ГудВей Транс», ТОВ «Антей сервіс», ТОВ «Логістичні системи бізнесу», ТОВ «Ясна Трейд», ТОВ «ЕС СІ ЕЙЧ Інтегрейтед логістікс» та посилань відповідача на те, що актах виконаних робіт відсутня інформація про залучення третіх осіб, а саме фактичних перевізників - автотранспортних підприємств, то колегія суддів касаційної інстанції також погоджується з судами попередніх інстанцій, які зазначили наступне.

Відповідно до ст. 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01.07.2004 № 1955 факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб'єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Даними документами підтверджуються витрати експедитора, а не замовника.

Згідно з п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності та інших витрат.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Суди попередніх інстанцій вірно зазначили, що правилами ведення бухгалтерського обліку та нормами ПК України не передбачено обов'язку замовника для підтвердження своїх витрат надавати документи третіх осіб, а саме фактичних перевізників - автотранспортних підприємств.

Факт надання послуг експедитором та понесення витрат замовником підтверджується автомобільними накладними, актами наданих послуг, довідками експедиторів про транспортні витрати, копіями договорів з залученими третіми особами, фактичними перевізниками - автотранспортними підприємствами.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідач, серед іншого, в акті перевірки зазначає, що позивачем під час перевірки не надано підтверджуючих документів, якими було б підтверджено факт надання транспортно-експедиторського обслуговування та послуг з організації перевезень залізничним транспортом підприємствами ТОВ «МЕТІНВЕСТ- ШІППІНГ» на адресу позивача.

При цьому, судами встановлено, що відповідно до контракту на постачання вугілля кам'яного, укладеного між компанією «TOPPROM TRADING LTD» та позивачем доставка товару здійснювалась до місця, зазначеного експедитором, в даному випадку до станції Черкасов-Камінь, при цьому всі витрати по доставці вантажу покладені на покупця. Позивачем для організації перевезення був залучений перевізник (експедитор) ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ», який організовує перевезення як на території України, так і за її межами, при цьому має право залучати власний (орендований) залізничний рухомий склад або рухомий склад, що належить третім особам. Перевезення вугілля зі станції Черкасов - Камінь було погоджено у Додатковій угоді № 98 до Договору № З-08/11 ЖД 20/2011/1578. В договорі обумовлено, що поставка буде проводиться у вагонах власності (оренди) ЗАТ «ТалТЕК Транс», який є платником залізничного тарифу по території РФ.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що залізничні накладні вантажовідправником були оформлені у відповідності з Угодою СМГС. Штемпель станції відправлення у залізничній накладній у графі 46 є підтвердженням того, що вантаж по даній залізничній накладній прийнятий залізницею до перевезення. Угодою СМГС не передбачено внесення у залізничну накладну СМГС відомостей про юридичних осіб, які беруть участь в організації перевезення, але не є вантажовідправником, вантажоодержувачем, власником вагонів або платником залізничного тарифу.

Крім того, судами встановлено, що взаємовідносини з транспортного експедирування між ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» та ЗАТ «ТалТЕК Транс» підтверджуються дослідженими судами договором № ТТТ-МШ 201/2012 від 30.01.2013, рахунками на оплату і актами наданих послуг між ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» та ЗАТ «ТалТЕК Транс».

Щодо завищення позивачем від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього звітного періоду на суму 135 100 502 грн., то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які зазначили наступне.

Відповідно до п. п. 150.1 ст. 150 ПК України (яка діяла до 01.01.2015) встановлено, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що оскільки, відповідачем протиправно встановлено порушення по завищенню витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування податком на прибуток то, як наслідок, і встановлення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього звітного періоду на суму 135 100 502 грн., є протиправним та таким, що не відповідає положенням діючого законодавства України.

Щодо подання позивачем податкової звітності (форма № 1ДФ) з недостовірними відомостями та помилками за ІІІ-ІV квартали 2012 року, І-ІV квартали 2013 року, І-ІV квартали 2014 року, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які зазначили наступне.

Відповідно до п. 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та /або сплаченого податку.

Згідно зі ст. 49 ПК України, податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків. Податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює, в тому числі, календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).

Стаття 51 ПК України визначає порядок подання відомостей про суми виплачених доходів платникам податків - фізичним особам.

Так, платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов'язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.

Відповідно до п. 176.1 ст. 176 ПК України платники податку зобов'язані вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов'язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку, подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов'язковим.

Згідно з п. 176.2 ст. 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Підпунктом «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України визначена відповідальність саме податкового агента за строки подання податкового розрахунку, а не відповідальність за подання податкової звітності (форма № 1ДФ) з недостовірними даними та помилками.

В зв'язку з цим, судами вірно зазначено, що висновок відповідача, що дані перевірки свідчать про подання податкової звітності (форма № 1ДФ) з недостовірними даними та помилками за ІІІ-ІV квартали 2012 року, І-ІV квартали 2013 року, І-ІV квартали 2014 року та є порушенням пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України є необґрунтованим.

Судами встановлено, що відповідач в акті перевірки самостійно зазначає, що позивачем податкові розрахунки за ІІІ квартал 2012 року - ІV квартал 2014 року до контролюючого органу подавались своєчасно.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що позивачем при поданні податкової звітності (форма № 1ДФ) за ІІІ-ІV квартали 2012 року, І-ІV квартали 2013 року, І-ІV квартали 2014 року не було порушено строків подання цих розрахунків та не було порушено пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України та з наведених підстав, відповідач не мав права притягувати позивача до відповідальності, передбаченої п. 119.2 ст. 119 ПК України.

Крім того, судами встановлено, що відповідно до розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення № від 03.07.2015 до позивача застосовано штраф в розмірі 1020 грн., відповідно до ч. 1 п. 119.2 ст. 119 ПК України.

Частина 1 п. 119.2 ст. 119 ПК України передбачає накладення штрафу в розмірі 510 грн., а накладення штрафу в розмірі 1020 грн. передбачено ч. 2 п. 119.2 ст. 119 ПК України, за умови, що до платника податку протягом року вже було застосовано штраф за таке саме порушення.

Проте судами встановлено, що протягом останнього року до позивача не застосовувались штрафи з посиланням на п. 119.2 ст. 119 ПК України, а тому суди дійшли вірного висновку, що відповідачем було неправомірно винесено податкове повідомлення-рішення від 03.07.2015 № .

Щодо не оподаткування позивачем доходів в межах середньої заробітної плати нарахованої працівникам, яких протягом 2014 року було призвано на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період, то судами попередніх інстанцій вірно зазначено наступне.

Відповідно до вимог ст. 39 Закону України «Про військовий обов'язок і військову службу» від 25.03.1992 № 2232 (далі - Закон № 2232) призов військовозобов'язаних та резервістів на військову службу під час мобілізації проводиться в порядку, визначеному цим Законом та Законом України «Про мобілізаційну підготовку та мобілізацію».

08.06.2014 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо удосконалення оборонно-мобілізаційних питань під час проведення мобілізації» від 20.05.2014 № 1275-VII (далі - Закон № 1275).

Пунктом 2 Прикінцевих положень Закону № 1275 поширено дію частин другої і третьої статті 39 Закону України «Про військовий обов'язок і військову службу», частини третьої статті 2 Закону України «Про пенсійне забезпечення осіб, звільнених з військової служби, та деяких інших осіб» та частини третьої статті 119 Кодексу законів про працю України в редакції цього Закону на громадян України, які починаючи з 18.03.2014 були призвані на військову службу на підставі Указу Президента України від 17.03.2014 за № 303 «Про часткову мобілізацію», затвердженого Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про часткову мобілізацію».

Статтею 119 Кодексу законів про працю України (зі змінами, внесеними Законом № 1275) передбачено, що за працівниками, призваними на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період або прийнятими на військову службу за контрактом у разі виникнення кризової ситуації, що загрожує національній безпеці, оголошення рішення про проведення мобілізації та (або) введення воєнного стану на строк до закінчення особливого періоду або до оголошення рішення про демобілізацію, але не більше одного року, зберігаються місце роботи, посада і компенсується із бюджету середній заробіток на підприємстві, в установі, організації, в яких вони працювали на час призову, незалежно від підпорядкування та форми власності. Виплата таких компенсацій із бюджету в межах середнього заробітку проводиться за рахунок коштів Державного бюджету України в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 165.1 ст. 165 ПК України (зі змінами, внесеними Законом № 1275) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума грошової допомоги (у тому числі в натуральній формі), що надається фізичним особам або членам їхніх сімей (діти, дружина, батьки), військовослужбовцям, призваним на військову службу за призовом у зв'язку з мобілізацією, відповідно до Закону України «Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей», та/або компенсаційні виплати з бюджету в межах середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період.

Таким чином, зазначеною нормою прямо передбачено звільнення від нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб підприємством - роботодавцем при нарахуванні таким працівникам, призваним на військову службу за призовом під час мобілізації, середнього заробітку.

Норми ч. 3 ст. 119 Кодексу законів про працю України, ч. 7 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» не передбачають прямої виплати коштів мобілізованим працівникам безпосередньо з Державного бюджету України, а тому виплати мобілізованим працівникам можуть здійснюватись роботодавцями з подальшою компенсацією відповідних витрат за рахунок коштів Державного бюджету України.

За таких обставин, судами вірно зазначено, що роботодавець звільняється від обов'язку нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб з середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, незалежно від джерела виплати таких коштів.

Крім того, судами встановлено, що згідно розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення № від 03.07.2015 за період з квітня 2014 року по грудень 2014 року відповідачем накладено штраф у розмірі 75 відсотків відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України. За березень 2014 року на позивача накладено штраф у розмірі 50 відсотків відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України.

Пунктом 127.1 ст. 127 ПК України визначено, що не нарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Судами встановлено, що донарахування основного платежу в розмірі 348 989,90 грн. податковим повідомленням-рішенням від 03.07.2015 № з податку на доходи фізичних осіб за період з березня по грудень 2014 року відбулось в зв'язку з встановленням одного порушення. Попереднє донарахування податку на доходи фізичних осіб та накладання штрафу в розмірі 25 відсотків відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України було визначене податковим повідомленням-рішенням від 27.11.2012 № за період січень-червень 2012 року.

Тобто, судами вірно зазначено, що донарахування податку на доходи фізичних осіб за одне порушення встановлене за період з березня по грудень 2014 року визначене податковим повідомленням-рішенням від 03.07.2015 № має рахуватися як вчинене повторно протягом 1095 днів, та тягне за собою накладення штрафу на всю суму донарахування у розмірі 50 відсотків відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що відповідачем безпідставно накладено штраф у розмірі 75 відсотків за період з квітня 2014 року по грудень 2014 року, як вчинене протягом 1095 днів втретє та більше, з накладенням штрафу у розмірі 50 відсотків лише за березень 2014 року.

Щодо порушення позивачем в частині проведення розрахунків у грошовій формі при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності за період з 01.07.2012 по 31.12.2014, а саме ст. 1, ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» на суму пені ЗЕД у розмірі 1474,38 грн. та необхідності перерахувати позитивну курсову різницю, що виникла у випадку продажу іноземної валюти, поверненої нерезидентом до Державного бюджету України на сумі 9744,38 грн. та 27 017,69 грн., то судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що ст. 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» не передбачено обов'язку суб'єкта ЗЕД нараховувати та сплачувати позитивну курсову різницю, яка не є ані податковим зобов'язанням ані штрафною санкцією ані пенею, в зв'язку з чим покладення на позивача обов'язку перерахувати позитивну курсову різницю, що виникла у випадку продажу іноземної валюти, поверненої нерезидентом до Державного бюджету України на сумі 9744,38 грн. та 27 017,69 грн. є безпідставним.

Щодо завищення позивачем витрат з податку на прибуток та завищення податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020», то колегія суддів касаційної інстанції частково погоджується з судами попередніх інстанцій, виходячи з такого.

Перевіркою встановлено відсутність постачання нафтопродуктів позивачу безпосередньо від контрагента ТОВ «ГАЗ УКРАЇНА-2020» за період березень, квітень, грудень 2013 року, оскільки:

підприємство ТОВ «ГАЗ УКРАЇНА-2020» фіктивний суб'єкт підприємницької діяльності, яке створено з метою прикриття злочинів та незаконної діяльності, надання їй видимої законності (вирок від 09.04.2015 по справі № 646/3810/15-к провадження № 1-кп/646/325/2015);

контрагенти по ланцюгу постачання не є виробниками або імпортерами зазначеного виду продукції. До Єдиного реєстру досудових розслідувань внесено матеріали кримінальних проваджень за ст. 205 ч. 2, ст. 212 ч. 3 КК України. Зазначені контрагенти здійснювали маніпулювання даними податкової звітності у зв'язку з чим не сплачували податки до Державного бюджету України;

дослідити ланцюг постачання палива дизельного неможливо оскільки відбувся обрив ланцюга постачання товарів від імпортера до позивача, що не дає змогу встановити факт того, що імпортні нафтопродукти пройшли процедуру розмитнення та сплати належних платежів до бюджету;

відповідно до даних АІС «Податковий блок», ЄАІС, АРМ «Митниця» підприємство ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» не є імпортером у 2013-2014 роках, а єдиним контрагентом-постачальником пального відповідного класу на його адресу є ПП «Юрай»;

відносно ПП «Юрай» відкрито кримінальне впровадження за ст. 212 ч. 3, ст. 205 ч. 2 КК України (кримінальне провадження № 00000036, внесено в ЄРДР 05.03.2014 по факту здійснення фіктивного підприємництва ТОВ «Юрай»).

За таких обставин відповідач дійшов висновку, що податкові накладні ТОВ «ГАЗУКРАЇНА 2020», які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту, не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є порушенням п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, п. 6, п. 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, що призвело до завищення позивачем суми податкового кредиту та суми від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту по операціям з придбання дизельного пального за період березень, квітень, грудень 2013 року у загальному розмірі 2 575 424 грн.

В той же час, судами попередніх інстанцій встановлено, що з витягу з кримінального провадження № 0000036, вбачається, що розпочато досудове розслідування щодо умисного ухилення від сплати податків службовими особами ряду підприємств, без зазначення яких саме, а здійснення фінансово-господарських операцій стосується взаємовідносин між підприємством ТОВ «Капромбуд» та ТОВ «Юрай» за період з 01.04.2012 по 31.01.2014. Відомості що наявності вироку суду, який набрав законної сили, щодо службових осіб ТОВ «Юрай» відсутні.

Суди попередніх інстанцій зазначають, що по взаємовідносинам з ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» позивачем було надано всі первинні бухгалтерські документи, а саме: податкові накладні, договори, специфікації, рахунки, банківські виписки, акти приймання, накладні, сертифікат відповідності, паспорт якості, приходні ордери, тощо.

Відповідач зазначає, що згідно з АІС «Податковий блок» співставлення додатку № 5 «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» в розрізі контрагентів за період жовтень 2013 року - січень 2014 року основними постачальникам ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» є контрагенти, взаємовідносини яких з контрагентами покупцями та постачальниками не підтверджено актами.

Аналізуючи зазначені акти, суди попередніх інстанції встановили, що основним постачальником підприємств ТОВ «ДАЙМОНД АЛЬЯНС», ТОВ «ПРІОРА-ІНВЕСТ», ТОВ «ГОЛДСТРІМ КОНСАЛТ», ТОВ «ЗКХР», ТОВ «КАРТАЛ ГОЛД» , ТОВ «ТОРЕНІЯ» за період жовтень 2013 року - січень 2014 року є ТОВ «ЮРАЙ».

Відповідач виходячи з аналізу додатку № 5 та актів про неможливість підтвердження відомостей приходить до висновку, що ланцюг постачання дизельного палива в адресу позивача за період жовтень 2013 року - січень 2014 року веде до ТОВ «ЮРАЙ».

В той же час судами встановлено, що в акті перевірки відсутні посилання на акти перевірок (звірок) щодо підтвердження господарських відносин позивача з безпосереднім постачальником товарів.

З таких обставин судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що ПК України не ставить право платника податку на відображення податкового кредиту в залежність від встановлення факту формування та сплати його контрагентами до Державного бюджету України податкових зобов'язань за господарськими операціями у відповідному податковому періоді.

Проте, як вбачається з матеріалів справи, вироком Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09.04.2015 у кримінальній справі № 646/3810/15-к директора ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» ОСОБА_6 визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України.

Відповідно до ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України фіктивним підприємництвом є створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

За змістом цієї норми злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб'єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства виключно з метою здійснення злочинної діяльності.

Ця обставина не може залишатися неврахованою судами, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

При цьому, як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_6 був засновником та директором ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» у період з 2012 року по 05.07.2013, тоді як з 06.07.2013 засновником та директором підприємства став ОСОБА_9

Будь якого обвинувального вироку, що набрав законної сили стосовно директора ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» ОСОБА_9 за період з 06.07.2013 по 31.12.2013 суду не надано.

Як вбачається з матеріалів справи по взаємовідносинам між ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» та ПАТ «Запоріжсталь» первинні документи, які підписував ОСОБА_6 (директор та засновник ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» до 05.07.2013) стосуються наступних податкових повідомлень-рішень від 03.07.2015:

№ , в частині завищення суми податкового кредиту та від'ємного значення за березень 2013 року на суму податку на додану вартість - 1 045 139,97 гривень, за квітень 2013 року на суму податку на додану вартість - 993 181,82 гривня, на загальну суму 2 038 321,79 гривня;

№ , в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2013 року на суму податку на додану вартість - 1 045 139,97 гривень, за травень 2013 року на суму податку на додану вартість - 993 181,82 гривня, на загальну суму відшкодування податку на додану вартість - 2 038 321,79 гривня та застосування штрафних санкцій в розмірі 1 019 160,90 гривня;

№ в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 10 191 608,91 гривень;

№ в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 2 751 734,40 гривні, у тому числі за основним платежем у сумі 1 834 489,60 гривень, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 917 244,80 гривні.

Як вбачається з матеріалів справи по взаємовідносинам між ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» та ПАТ «Запоріжсталь» директор та засновник ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» з 06.07.2013 по 31.12.2013 ОСОБА_9 підписав податкові накладні від 21.12.2013 № 110 та від 27.12.2013 № 172 на загальну суму податку на додану вартість в розмірі 537 102,46 гривні.

З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що судам першої та апеляційної інстанцій необхідно дослідити вирок відносно директора та засновника ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» ОСОБА_6, відповідно до встановлених обставин зробити мотивований висновок, з урахуванням практики Верховного Суду України.

Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають частковому скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України в частині скасування податкових повідомлень-рішень від 03.07.2015 року: № , в частині завищення суми податкового кредиту та від'ємного значення за березень 2013 року на суму податку на додану вартість - 1 045 139,97 гривень, за квітень 2013 року на суму податку на додану вартість - 993 181,82 гривня, на загальну суму 2 038 321,79 гривня; № , в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2013 року на суму податку на додану вартість - 1 045 139,97 гривень, за травень 2013 року на суму податку на додану вартість - 993 181,82 гривня, на загальну суму відшкодування податку на додану вартість - 2 038 321,79 гривня та застосування штрафних санкцій в розмірі 1 019 160,90 гривня; № в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 10 191 608,91 гривень; № в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 2 751 734,40 гривні, у тому числі за основним платежем у сумі 1 834 489,60 гривень, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 917 244,80 гривні, а в іншій частині задоволених позовних судові рішення підлягають залишенню в силі.

На підставі викладеного, керуючись статтями 55, 160, 167, 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Замінити відповідача у справі - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС його правонаступником - Офісом великих платників податків ДФС.

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС - задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23.10.2015 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2016 у справі № 808/3833/15 в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.07.2015: № , в частині завищення суми податкового кредиту та від'ємного значення за березень 2013 року на суму податку на додану вартість - 1 045 139,97 гривень, за квітень 2013 року на суму податку на додану вартість - 993 181,82 гривня, на загальну суму 2 038 321,79 гривня; № , в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2013 року на суму податку на додану вартість - 1 045 139,97 гривень, за травень 2013 року на суму податку на додану вартість - 993 181,82 гривня, на загальну суму відшкодування податку на додану вартість - 2 038 321,79 гривня та застосування штрафних санкцій в розмірі 1 019 160,90 гривня; № в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 10 191 608,91 гривень; № в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 2 751 734,40 гривні, у тому числі за основним платежем у сумі 1 834 489,60 гривень, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 917 244,80 гривні - скасувати та в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23.10.2015 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2016 у справі № 808/3833/15 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова
Судді: Н.Є. Маринчак
І.В. Приходько