Справа № 805/3424/16-а
Суддя: Чебанов Олександр Олегович
Дата ухвалення: 2017-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Головуючий у 1 інстанції - Кониченко О.М.
Суддя-доповідач - ОСОБА_1
ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2017 року справа № 805/3424/16-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ, вул. Марата, 15

Донецький апеляційний адміністративний суд колегією суддів у складі: головуючого судді: Чебанова О.О., суддів: Сіваченка І.В., Шишова О.О., при секретарі судового засідання Куленко О.Д., за участю представника позивача ОСОБА_2, представника відповідача ОСОБА_3, розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Маріупольської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 03 липня 2017 року у справі № 805/3424/16-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Маргаз» до Маріупольської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання дій неправомірними та зобовязання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Маргаз» (далі позивач) звернулося до Донецького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Маріупольської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (далі відповідач), в якому просили: визнати дії Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області щодо корегування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних залишків пального Товариства з обмеженою відповідальністю «Маргаз» в бік зменшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року, на підставі актів фактичних перевірок від 04.08.2016 року № 0050/99/19/40/34440221, № 0051/99/19/40/34440221, від 03.08.2016 року № 81/05/99/14/05/34440221, № 83/05/99/14/05/34440221, складених Головним управлінням ДФС у Донецької області, протиправними; зобов'язати Маріупольську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Донецькій області здійснити в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних корегування залишків пального Товариства з обмеженою відповідальністю «Маргаз» в бік збільшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 03 липня 2017 року у справі № 805/3424/16-а позов було задоволено, внаслідок чого: визнано протиправними дії Маріупольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області щодо корегування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних залишків пального Товариства з обмеженою відповідальністю «Маргаз» в бік зменшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року, на підставі актів фактичних перевірок від 04.08.2016 року № 0050/99/19/40/34440221, № 0051/99/19/40/34440221, від 03.08.2016 року № 81/05/99/14/05/34440221, № 83/05/99/14/05/34440221, складених Головним управлінням ДФС у Донецької області; зобовязано Маріупольську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Донецькій області здійснити в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних корегування залишків пального Товариства з обмеженою відповідальністю «Маргаз» в бік збільшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить постанову місцевого суду скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти доводів апеляційної скарги, просив залишити скаргу без задоволення, постанову суду першої інстанції без змін.

Представник відповідача у судовому засіданні підтримала доводи апеляційної скарги та просила її задовольнити.

Відповідно до вимог частини 1 статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги, а також документи, які містяться в матеріалах адміністративної справи, встановила наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Маргаз» зареєстровано в якості юридичної особи, включено до ЄДРПОУ за № 34440221, знаходиться на податковому обліку Маріупольської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області.

21 березня 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Маргаз» на виконання вимог пункту 9 підрозділу 5 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України засобами електронного звязку було подано до відповідача ОСОБА_4 інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01 березня 2016 року із зазначенням адреси об'єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального зокрема: 1) АГЗС за адресою: м. Маріуполь, Володарське шосе, 39; 2) АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. 7 Проїзд, 11; 3) АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. Маміна-Сибіряка, 2б; 4) АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. Краснофлотська, 208; 5) АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. Таганрозька, 185а; 6) АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. Карпова, 55; 7) ГНП за адресою: м. Маріуполь, вул. Осоавіахіма, 1.

08 вересня 2016 року ТОВ «Маргаз» було відмовлено в реєстрації акцизних накладних в електронній системі «МеDос» з причини: «Порушення вимог п. 232.3 ст. 232 Податкового кодексу України, а саме обсяг пального не може перевищувати залишок продавця».

При формуванні Витягу щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних позивачем було виявлено, що залишки пального відкориговані у бік зменшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року.

08 вересня 2016 року за № 764 позивач звернувся до Маріупольської ОДПІ ГУ ДФС з проханням повідомити підстави коригування обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідач листом у відповідь від 14.09.2016 року № 31935/10/05-19-40 повідомив, що залишки пального були відкориговані Маріупольською ОДПІ ГУ ДФС в бік зменшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року, на підставі актів фактичної перевірки від 04.08.2016 № 0050/99/19/40/34440221, № 0051/99/19/40/34440221, від 03.08.2016 № 81/05/99/14/05/34440221, № 83/05/99/14/05/34440221, складених працівниками Головного управління ДФС у Донецької області за результатами перевірки АГЗС за адресами: м. Маріуполь, Володарське шосе, 39; м. Маріуполь, вул. 7 Проїзд, 11; м. Маріуполь, вул. Маміна-Сибіряка, 2б; м. Маріуполь, вул. Краснофлотська, 208. Зазначив, що під час проведення фактичних перевірок, уповноваженими особами ТОВ «Маргаз» в порушення п. 9 підрозділу 5 розділу XX Перехідних положень Податкового Кодексу України було відмовлено працівникам ГУДФС у Донецькій області в проведенні інвентаризації залишків обсягів пального, що стало підставою для здійснення відповідачем відповідного коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.

Законом України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набрав чинності з 01.01.2016 року, розширено перелік платників акцизного податку за рахунок включення осіб, які здійснюють реалізацію пального (п.п. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 ПКУ) та визначено порядок їх реєстрації контролюючими органами.

У відповідності до вимог п.п.14.1.60 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр акцизних накладних реєстр відомостей, щодо акцизних накладних, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками акцизного податку електронними документами.

Згідно вимог абз.2 п.232.1 ст.232 Податкового кодексу України ведення обліку обсягів пального у системі електронного адміністрування реалізації пального здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну і митну політику.

У відповідності до пункту 27 розділу VI Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого Постановою КМУ від 24.02.2016р. № 113, ДФС веде автоматичний облік за допомогою СЕАРП у розрізі платників податків обсягів залишків пального, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД.

Пунктом 9 Підрозділу 5 розділу ХХ Перехідних положень Податкового Кодексу України встановлено, що протягом 20 календарних днів, починаючи з 1 березня 2016 року, платник податку зобовязаний подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року із зазначенням адрес обєктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, в яких зберігаються обсяги залишку пального, їх технічних параметрів (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючих документів на відповідні обєкти та документів, що засвідчують правові підстави експлуатації таких обєктів. Зазначені у такому акті інвентаризації обсяги залишку пального контролюючий орган враховує у формулі, визначеній пунктом 232.3 статті 232 цього Кодексу, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального.

При встановленні за результатами перевірки невідповідності обсягів пального, зазначених в акті інвентаризації, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства, контролюючий орган здійснює відповідні коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних на підставі даних акта перевірки.

Форма акта проведення інвентаризації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дня його подання. При встановленні за результатами перевірки невідповідності обсягів пального, зазначених у акті інвентаризації, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства контролюючий орган здійснює відповідні коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних на підставі даних акта перевірки.

Як вбачається з позовної заяви та підтверджено матеріалами справи, посадовими особами відповідача згідно наказів від 26.07.2016 року №№ 265, 266, 267, 268 та на підставі направлень від 26.07.2016 року №№ 220, 221, 222, 223, 224, 225, 226, 227, 241 було проведено фактичні перевірки АГЗС ТОВ «Маргаз» з питань додержання субєктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обовязковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, за результатами яких складено акти № 0050/99/19/14/34440221 та № 0051/99/19/40/34440221, № 81/05/99/14/05/34440221, № 83/05/99/14/05/34440221 від 04.08.2016 року.

Посадовими особами відповідача відповідно до наказу на проведення перевірки № 266 від 26.07.2016 року та направлень №№ 220, 221 від 26.07.2016 року було проведено фактичну перевірку АГЗС ТОВ «Маргаз», що розташована за адресою: м. Маріуполь, Володарське шосе, 39 з питань додержання субєктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обовязковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами за результатами чого складено акт № 0050/99/19/14/34440221 від 04.08.2016 року, яким зафіксовано факт реалізації 26.07.2016 року о 13 год. 43 хв. 2,43 л дизельного пального за ціною 20,50 грн. за один літр на загальну суму 49,82 грн. з роздрукуванням фіскального чеку № 218313. За підсумками проведеної перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України в частині не надання документів до перевірки, повязаних із предметом перевірки. Посадовими особами відповідача складено Акт про відмову від підпису у направлені на перевірку від 26 липня 2016 року № 65/05/99/19/40/34440221, де зазначено, що касир Федоренко яка здійснювала розрахункові операції відмовилась від підпису у направленнях на перевірку та отримання наказу на перевірку.

Відповідно до наказу на проведення перевірки № 265 від 26.07.2016 року та направлень №№ 222, 223 від 26.07.2016 року посадовими особами відповідача було проведено фактичну перевірку АГЗС ТОВ «Маргаз», що розташована за адресою: м. Маріуполь, вул. 7 Проїзд, 11 з питань додержання субєктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обовязковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами за результатами чого складено акт № 0051/99/19/14/34440221 від 04.08.2016 року, яким зафіксовано факт реалізації 26.07.2016 року о 14 год. 17 хв. 10 л газу пропану за ціною 10,50 грн. за один літр на загальну суму 105 грн. з роздрукуванням фіскального чеку № 396093. За підсумками проведеної перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України в частині не надання документів до перевірки, повязаних із предметом перевірки. Також, посадовими особами відповідача складено Акт про відмову від підпису у направлені на перевірку від 26 липня 2016 року № 66/05/99/19/40/34440221, де зазначено, що касир ОСОБА_5 яка здійснювала розрахункові операції відмовилась від підпису у направленнях на перевірку та отримання наказу на перевірку.

Відповідно до наказу на проведення перевірки № 268 від 26.07.2016 року та направлень №№ 227, 226 від 26.07.2016 року посадовими особами відповідача було проведено фактичну перевірку АГЗС ТОВ «Маргаз», що розташована за адресою: м. Маріуполь, вул. Краснофлотська, 208 з питань додержання субєктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності свідоцтв про державну реєстрації субєкта підприємницької діяльності торгових патентів і ліцензій за результатами чого складено акт № 83/05/99/19/14/34440221 від 04.08.2016 року, яким зафіксовано факт реалізації 26.07.2016 року о 13 год. 35 хв. пачки сигарет «Кемел Блу» за ціною 22,60 грн. з роздруківкою фіскального чеку № 620359 та 5 л бензину А-95 за ціною 22 грн. за один літр на загальну суму 110 грн. з роздруківкою фіскального чеку № 320357. За підсумками проведеної перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України в частині не надання документів до перевірки, повязаних із предметом перевірки, п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у частині не ведення у порядку, встановленому законодавством обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реєстрації на загальну суму 982929,92 грн. згідно з відомостями ТМЦ та складено акт про відмову від надання документів до перевірки № 68/05/99/19/40/34440221 від 27.07.2016 року. Також, посадовими особами відповідача складено Акт про відмову від підпису у направлені на перевірку від 26 липня 2016 року № 64/05/99/19/40/34440221, де зазначено, що касир ОСОБА_6 яка здійснювала розрахункові операції відмовилась від підпису у направленнях на перевірку та отримання наказу на перевірку.

Відповідно до наказу на проведення перевірки № 267 від 26.07.2016 року та направлень №№ 225, 224, 241 від 26.07.2016 року посадовими особами відповідача було проведено фактичну перевірку АГЗС ТОВ «Маргаз», що розташована за адресою: м. Маріуполь, вул. Маміна-Сибіряка, 2б з питань додержання субєктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності свідоцтв про державну реєстрації субєкта підприємницької діяльності торгових патентів і ліцензій за результатами чого складено акт № 81/05/99/19/14/34440221 від 04.08.2016 року яким зафіксовано факт реалізації 26.07.2016 року о 13 год. 04 хв. 2,32 л бензину А-92 за ціною 21,50 грн. за один літр, на загальну суму 49,88 грн. з роздруківкою фіскального чеку № 173637. За підсумками проведеної перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України в частині не надання документів до перевірки, повязаних із предметом перевірки, п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у частині не ведення у порядку, встановленому законодавством обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реєстрації на загальну суму 731162,17 грн. згідно з відомостями ТМЦ та складено акт про відмову від надання документів до перевірки № 71/05/99/19/40/34440221 від 27.07.2016 року. Також, посадовими особами відповідача складено Акт про відмову від підпису у направлені на перевірку від 26 липня 2016 року № 67/05/99/19/40/34440221, де зазначено, що касир ОСОБА_7 яка здійснювала розрахункові операції відмовилась від підпису у направленнях на перевірку та отримання наказу на перевірку.

У розділах 4 всіх актів перевірок зроблено запис щодо пропозиції керівнику підприємства прибути до Головного управління ДФС у Донецькій області для ознайомлення з матеріалами перевірки, надання пояснень та документів щодо фактів викладених у акті.

ОСОБА_4 перевірок були отримані позивачем поштою 09 серпня 2016 року.

Згідно змістів актів перевірок, строк їх проведення з 26.07.2016 року по 03.08.2016 року, проте доказів того, що відповідачем у цей період було зроблено будь-які запити щодо надання додаткових документів до суду не надано.

При цьому, позивачем самостійно 11 серпня 2016 року було направлено до відповідача лист за № 630, відповідно до якого повідомлялось про готовність надати всі необхідні документи та пояснення. Крім того, позивач просив надати копію наказу на проведення перевірки з метою визначення підстави, мети та періоду проведених перевірок.

Не отримавши відповіді, позивач листом від 19.08.2016 року самостійно направив на адресу відповідача копії реєстраційних та первинних документів.

23 серпня 2016 року відповідач листом у відповідь на лист від 11.08.2016 року зазначив про те, що копії наказів про проведення фактичних перевірок були вручені особам, які проводили розрахункові операції на АЗС, що належать ТОВ «Маргаз» разом з предявленням направлень на перевірки. При цьому зазначено що, статтею 85 ПКУ визначено, що платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Так у відповідності до пункту 86.7 статті 87 Податкового кодексу України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу.

Крім того, відповідачем надано лист від 22.08.2016 року в якому зазначено, що оскільки матеріали перевірок були надіслані поштою та отримані ТОВ «Маргаз» 09.08.2016 року термін подання заперечень та копій документів станом на 19.08.2016 року сплинув. 19.08.2016 року Маріупольською ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області по вказаним перевіркам винесені податкові повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій.

Отже, відповідачем за підсумками проведених перевірок зроблено висновок, що під час проведення фактичних перевірок, уповноваженими особами ТОВ «Маргаз» в порушення пункту 9 підрозділу 5 розділу ХХ Перехідних положень Податкового Кодексу України, було відмовлено фахівцям ГУ ДФС у Донецькій області в проведені інвентаризації залишків обсягу пального, тому була відсутня можливість підтвердити обсяги залишків пального станом на 01.03.2016 рік, що в свою чергу стало підставою для здійснення відповідного коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних.

Згідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Порядок проведення фактичної перевірки передбачений ст. 80 Податкового кодексу України.

Так, п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з обставин, які наведені в цьому пункті ст. 80 ПКУ.

Тобто, законодавством чітко визначено, що для призначення фактичної перевірки необхідні відповідні підстави, перелік яких є вичерпним та розширеному тлумаченню не підлягає.

Колегією суддів встановлено, що 26 липня 2016 року відповідачем був складений наказ № 266 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Маргаз» АГЗС ТОВ «Маргаз», що розташована за адресою: м. Маріуполь, Володарське шосе, 39 та виписані направлення на перевірку № 220 та № 221 від 26.07.2016 року, що знаходяться в матеріалах справи.

26 липня 2016 року відповідачем був складений наказ № 265 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Маргаз» АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. 7 Проїзд, 11 та виписані направлення на перевірку № 222 та № 223 від 26.07.2016 року, що знаходяться в матеріалах справи.

26 липня 2016 року відповідачем був складений наказ № 268 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Маргаз» АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. Краснофлотська, 208 та виписані направлення на перевірку № 226 та № 227 від 26.07.2016 року, що знаходяться в матеріалах справи.

26 липня 2016 року відповідачем був складений наказ № 267 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Маргаз» АГЗС за адресою: м. Маріуполь, вул. Маміна-Сибіряка, 2б та виписані направлення на перевірку № 225, № 224, №241 від 26.07.2016 року, що знаходяться в матеріалах справи.

Згідно наказів № 268, № 266, № 265 та № 267 від 26.07.2017 року фактичні перевірки ТОВ «Маргаз» були призначені керуючись 1 ст. 19, ст. 20, ст. 75 ст. 80 Податкового кодексу України, Законом України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», Законом України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року № 637, Положенням про Головне управління ДФС у Донецькій області, затвердженим наказом ДФС України від 27.08.2014 року № 83 та з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями, затвердженими наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 24.07.2002 року №218, Порядку провадження торгівельної діяльності та правил торговельного обслуговування на ринку споживчих товарів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 15.06.2006 року № 833 та інші законодавчі актів за період з 01.01.2016 по 03.08.2016.

Як вбачається з направлень на перевірки № 226, 227, 220, 221, 222, 223, 224, 225, 241 від 26.07.2016 року підставою для проведення фактичних перевірок позивача визначено п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України.

Положеннями п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України передбачено, що фактична перевірка може проводитися у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

При цьому, відповідачем не надано доказів на підтвердження отримання у встановленому законом порядку інформації про порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині здійснення функцій, визначених законодавством зокрема у сфері зберігання і обліку пального.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що ані в направленнях, ані в наказах на перевірки Головним управлінням ДФС у Донецькій області предмет перевірки не містить питань щодо перевірки саме в порядку передбаченому пунктом 9 підрозділу 5 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України даних акту проведення інвентаризації обсягів залишку пального ТОВ «Маргаз» від 21.03.2016 року, тоді як мета та підстави для проведення перевірки є обовязковою інформацією, що має міститися у наказі про проведення такої перевірки.

Наказ контролюючого органу про проведення фактичної перевірки є різновидом рішення, яке приймається на виконання ним владних управлінських функцій та порушення порядку та підстав для прийняття такого наказу контролюючим органом має негативний вплив на платника податку у вигляді незаконного втручання у його господарську діяльність з боку контролюючих органів.

При цьому, підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов'язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.

З направлень та наказів на проведення перевірки ТОВ «Маргаз» не можливо зрозуміти, що підставою перевірки є також відповідність обсягів пального, зазначених в акті інвентаризації від 21.03.2016 року, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства, що в свою чергу вказує на незаконність такої перевірки та як наслідок безпідставність здійснення коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних на підставі даних актів таких перевірок.

Контролюючі органи мають право перевірити дані актів проведення інвентаризації обсягів залишку пального протягом шести календарних місяців із дня його подання.

Пунктом 3 наказу Міністерства фінансів України від 25.02.2016 року № 219 «Про затвердження форми актів інвентаризації обсягів залишку пального та Порядку його заповнення та подання» визначено, що інвентаризація обсягів залишків пального здійснюється відповідно до Положення про інвентаризацію активів та зобовязань, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року № 879, з урахуванням особливостей, визначених пунктом 13 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496.

Положення від 02.09.2014 року № 879 застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства).

Колегія суддів зазначає, що відповідно до перелічених вище нормативних актів, інвентаризація - це один із елементів стандартів бухгалтерського обліку, з допомогою якого забезпечується достовірність облікових даних, зокрема наявності і вартості товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів в касах, на розрахунковому та інших рахунках, дебіторів та кредиторів, і інших засобів, відбитих в статтях балансу. Інвентаризація представляє собою перевірку і документальне підтвердження наявності матеріальних цінностей підприємств. Основною ціллю інвентаризації є виявити фактичну наявність ТМЦ, коштів і привести дані обліку у відповідність з фактичною наявністю запасів.

При цьому, відповідно до п. 7 Розділу 1 Положення від 02.09.2014 року № 879 проведення інвентаризації є обов'язковим, зокрема, за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

Згідно з пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. У разі відмови платника податків (його посадових осіб або осіб, які здійснюють готівкові розрахунки та/або провадять діяльність, що підлягає ліцензуванню, патентуванню та/або сертифікації) від проведення такої інвентаризації або ненадання для перевірки документів, їх копій (за умови наявності таких документів) застосовуються заходи, передбачені статтею 94 цього Кодексу.

Відповідно до п. 94.1 ст. 94 Податкового Кодексу України адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов'язків, визначених законом.

Згідно з пп. 94.2.3 п. 94.2 ст. 94 Податкового Кодексу України арешт майна може бути застосовано, зокрема якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.

Відповідачем не надано доказів застосування до позивача заходів, передбачених статтею 94 цього Кодексу.

Згідно з п. 7 Розділу 2 Положення наявність активів при інвентаризації встановлюється шляхом обов'язкового підрахунку, зважування, обміру. Переважування, обмір, підрахунок проводяться у порядку розміщення активів у приміщенні, де вони зберігаються. Визначення ваги (обсягу) навалочних матеріалів може проводитися на основі обмірів і технічних розрахунків. ОСОБА_4 обмірів і розрахунки додаються до інвентаризаційних описів.

Відповідно до п. 1 Розділу 5 Положення висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов'язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання відображаються інвентаризаційною комісією у протоколі, що складається після закінчення інвентаризації і передається на розгляд та затвердження керівнику підприємства. У протоколі наводяться: причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач в межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Підприємства можуть додавати до протоколів іншу інформацію, що є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання і оцінки активів і зобов'язань та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності.

Отже, наявність або відсутність активів встановлюється шляхом обовязкового підрахунку, зважування, обміру.

Виходячи із зазначеного, вбачається, що перевірка залишків пального, які були задекларовані ТОВ «Маргаз» в рамках фактичної перевірки можлива лише за наявності належним чином оформленого наказу на проведення перевірки, з обовязковим зазначенням такої підстави її проведення та шляхом перевірки (вимірювання) залишків пального в розрізі УКТЗЕД та співставлення їх з даними обліку по кожному обєкту (по всім семи АГЗС ТОВ «Маргаз») одночасно.

При цьому, колегія суддів зауважує, що перевірка відповідачем даних акту інвентаризації залишків пального ТОВ «Маргаз» в межах фактичних перевірок призначених лише по чотирьом АГЗС без призначення перевірки по всіх обєктах господарювання є некоректним, оскільки не дає змогу зробити повну інвентаризацію всіх залишків пального.

В матеріалах справи наявний наказ, прийнятий генеральним директором ТОВ «Маргаз» № 39 від 22 березня 2016 року про визначення відповідальних осіб при проведені перевірки контролюючим органом даних акту інвентаризації обємів залишків пального, згідно змісту якого позивачем визначено відповідальних осіб при проведені перевірки даних акту інвентаризації обємів залишку пального від 21.03.2016 року старшого зміни АГНКС і АГЗС ТОВ «Маргаз» яких крім іншого зобовязано надавати представникам контролюючого органу відповідних документів, доступу до резервуарів для перевірки залишків пального та сприяти такій перевірці.

При цьому, касири АГЗС ТОВ «Маргаз», прізвища яких відображені у актах перевірок від 04.08.2016 № 0050/99/19/40/34440221, № 0051/99/19/40/34440221, № 81/05/99/14/05/34440221, № 83/05/99/14/05/34440221, згідно своїх посадових обов'язків перевірку залишків палива на АГЗС не здійснюють.

Крім того, касири АГЗС ТОВ «Маргаз» не є старшими змін на АГЗС та уповноваженими особами ТОВ «Маргаз» на надання доступу представникам контролюючого органу до резервуарів для перевірки залишків палива.

В свою чергу матеріали перевірок Головного управління ДФС у Донецькій області не містять конкретної інформації щодо осіб та/або особи (посада, прізвища, ім'я та по батькові), яким (ми) було створено перешкоду посадовим особам ГУ ДФС у Донецькій області у перевірці залишків палива.

В свою чергу, згідно п. 81.2. ст. 81 Податкового кодексу України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови.

Таким чином, у випадку реального створення працівниками ТОВ «Маргаз» перешкод у проведенні перевірки даних акта інвентаризації обсягів залишку пального від 21.03.2016 року посадові особи Головного управління ДФС у Донецькій області повинні були скласти відповідний акт недопуску. Однак, перевіряючими акт в порядку п. 81.2. ст. 81 Податкового кодексу України складено не було.

Крім того, сама по собі не можливість реалізації контролюючим органом визначеної законодавством компетенції щодо проведення перевірки не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником податків.

Згідно із частинами 1, 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

В силу вимог частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що висновки про не можливість підтвердити обсяги залишків пального, зроблені відповідачем за підсумками проведених перевірок, є необґрунтованим та недоведеним, у зв'язку з чим коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних залишків пального в бік зменшення на обсяги, відображені в акті інвентаризації від 21.03.2016 року, є протиправним.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги спростовуються встановленими судом першої інстанції обставинами, наявними в матеріалах справи доказами та нормами права, зазначеними в мотивувальній частині оскаржуваного рішення суду.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що постанова суду першої інстанції ухвалена з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв'язку з чим підстави для скасування або зміни постанови суду першої інстанції відсутні.

Керуючись статтями 184, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Маріупольської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 03 липня 2017 року у справі № 805/3424/16-а - залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 03 липня 2017 року у справі № 805/3424/16-а - залишити без змін.

Ухвала суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після складення у повному обсязі.

У повному обсязі ухвала складена 15.11.2017.

Головуючий суддя О.О. Чебанов

Судді І.В. Сіваченко

ОСОБА_8