Справа № 3/322
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2017-11-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2017 р. Справа № 3/322
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Перцової Т.С.

Суддів: Жигилія С.П. , Дюкарєвої С.В.

за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.,

представників сторін : позивача - ОСОБА_1, відповідача - Сухомлин Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Гадяцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області на постанову Господарського суду Полтавської областi від 11.07.2017р. по справі № 3/322

за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_3

до Гадяцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області

про визнання недійсними податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИЛА

29.11.2006 року фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі по тексту - ФОП ОСОБА_3, позивач) звернувся до Господарського суду Полтавської області з адміністративним позовом до Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області (далі по тексту - Лохвицька МДПІ, відповідач), в якому просив суд : визнати недійсними податкові повідомлення-рішення Лохвицької МДПІ від 20.11.2006 року № /0, яким визначені податкові зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 1031156,04 грн., в т. ч. основний платіж - 343718,68 грн. та штрафна (фінансова) санкція - 686437,36 грн., № /0, яким визначені податкові зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 768027,14 грн., в т.ч. основний платіж - 512018,09 грн. та штрафна (фінансова) санкція - 256009,05 грн.

Ухвалою Господарського суду Полтавської області від 08.06.2017 року по справі № 3/322 замінено первісного відповідача - Лохвицьку міжрайонну державну податкову інспекцію на належного відповідача - Гадяцьку об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Полтавській області (далі по тексту - Гадяцька ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області, відповідач).

Постановою Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 року по справі № 3/322 позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 задоволено.

Визнано недійсними податкові повідомлення-рішення Лохвицької МДПІ від 20.11.2006 р. № /0, за яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_3 визначене податкове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 1031156,04 грн., в т. ч. за основним платежем - 343718,68 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 686437,36 грн.; № /0, за яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_3 визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 768027,14 грн., в т. ч. за основним платежем - 512018,09 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 256009,05 грн.

Відповідач, не погодившись із вказаною постановою суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 року по справі № 3/322 скасувати, прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що судом першої інстанції порушено п.13 розділу IV Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від заняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом ДПА України від 21.04.1993 р. №12, ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» №13-92 від 26.12.1992 р., пп.7.2.4 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. №168/97-ВР, ст.ст.7, 9, 11, 69, 70, 86, 159 КАС України. Вказує, що судом першої інстанції не надано належної оцінки наявним в матеріалах справи доказам, які свідчать про неправомірне віднесення ФОП ОСОБА_3 до складу витрат сум, не підтверджених документально, та до складу податкового кредиту сум за податковими накладними юридичних осіб, що не мають статусу платників ПДВ. Зазначив, що судовими рішеннями визнано недійсними установчі документи контрагентів позивача ПП «Акцепт-СВ» та ПП «Соріс-Інвест»; свідоцтво платника ПДВ ПП «Акцепт-СВ» анульовано актом ДПІ у Голосіївському районі м. Києва, а свідоцтво платника ПДВ ПП «Соріс-Інвест» визнано недійсним в судовому порядку; ПП «Акцент-СВ» не знаходиться за юридичною адресою, вказаною в статутних документах, податкову звітність не подає з 2002 року. Вказує, що контрагент позивача МЗП «М-С» на обліку в органах ДПІ не перебуває, платником ПДВ не зареєстрований. Враховуючи викладене, стверджує про наявність в первинних документах недостовірних відомостей про учасників поставок паливно-мастильних матеріалів, фактичну неможливість виконання цих поставок саме задекларованими контрагентами, спрямованість дій позивача на отримання необґрунтованої податкової вигоди у вигляді зменшення бази оподаткування та, як результат, зменшення суми податків, що підлягають сплаті. Враховуючи викладене, вважає обґрунтованим висновок акту перевірки про заниження позивачем податку з доходів фізичних осіб на суму 343718,68 грн., заниження ПДВ на суму 512018,09 грн., та не вбачає підстав для визнання недійсними оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримала з підстав, викладених в останній, просила суд апеляційної інстанції постанову Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 року по справі № 3/322 скасувати, прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Представник позивача в судовому засіданні просила суд апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги залишити без задоволення, а оскаржувану постанову суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в період з 01.11.2006 року по 07.11.2006 року фахівцями Лохвицької МДПІ Полтавської області було проведено позапланову документальну перевірку суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2004 року по 31.03.2006 року.

За результатами перевірки складено акт № 525/17/НОМЕР_1 від 10.11.2006 року, яким зафіксовано порушення :

- п.4, п.5 ст.13 розділу ІV Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом ГДПІ України від 21.04.1993 року № 12 із змінами і доповненнями, ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992 року зі змінами і доповненнями, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за перевірений період на суму 343718,68 грн., у т.ч. за 2004 рік - 138220,71 грн., за 2005 рік - на 184024,81 грн., та за 1 квартал 2006 року - на 21473,16 грн.

- пп.7.2.4 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР зі змінами і доповненнями, внаслідок чого занижено податок на додану вартість за перевірений період на суму 512018,09 грн., у т.ч. за 2004 рік - 195867,28 грн., за 2005 рік - 283115,11 грн., за 2006 рік - 33035,70 грн. (т.1, а.с,14-26).

На підставі наведених висновків акту перевірки Лохвицькою МДПІ Полтавської області 20.11.2006 р. винесено податкові повідомлення-рішення № /0 про визначення позивачеві податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 768027,14 грн., в т. ч. за основним платежем - 512018,09 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 256009,05 грн.; № /0 про визначення ФОП ОСОБА_3 податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 1031156,04 грн., в т. ч. за основним платежем - 343718,68 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 686437,36 грн. (т.1, а.с.36-37).

ФОП ОСОБА_3, не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з даним позовом про визнання їх недійсними.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно сформовано податковий кредит та валові витрати за результатами відносин із ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С», на підставі належним чином оформлених податкових накладних та первинних документів.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з наступних підстав.

Слід зазначити, що оскільки спірні правовідносини щодо правомірності формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за 2004-2006 роки виникли до 01.01.2011 року (до набрання чинності Податковим кодексом України), застосуванню при наданні оцінки правомірності формування таких показників податкового обліку підлягають положення Закону України "Про податок на додану вартість», Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992 року.

Згідно з пп. 9.12.1. п.9.12 ст. 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22 травня 2003 року N 889-IV, чинного на час виникнення спірних відносин, оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

До набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності діє розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" (надалі - Декрет) від 26 грудня 1992 року № 13-92.

Відповідно до ст.2 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. № 13-92 "Про прибутковий податок з громадян" (чинного на час виникнення спірних відносин) (далі по тексту - Декрет № 13-92) об'єктом оподаткування у громадян, які мають постійне місце проживання в Україні, є сукупний оподатковуваний доход за календарний рiк (що складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів), одержаний з різних джерел, як на території України, так i за її межами.

Виходячи зі змісту ст.13 Декрету № 13-92, оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Згідно з п.13 розділу ІV Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом Головної ДПІ України від 21.04.1993 року № 12 (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), оподаткуванню підлягають доходи, одержані за звітний податковий період фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи.

Якщо фізична особа - суб'єкт підприємницької діяльності отримує інші доходи, ніж визначені у частині першій цього пункту, то такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими законом з питань оподаткування доходів фізичних осіб для платників податку, що не є такими суб'єктами підприємницької діяльності.

Загальним оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку N 6 до цієї Інструкції.

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать документально підтверджені витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".

У свою чергу, за визначенням п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За приписами пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону до складу валових витрат включаються, зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг) (пп. 11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Підпунктом 5.3.9 п. 5.3. ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З аналізу викладених норм вбачається, що фізична особа-підприємець повинна формувати свої витрати згідно вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", у зв'язку з чим має право включити до складу валових витрат відповідні витрати, пов'язані із господарською діяльністю та підтверджені розрахунковими, платіжними та іншими документами.

Відповідно до пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній до 31.03.2005 року) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до складу податкового кредиту такого звітного періоду, незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів, а також від того, чи мав платник податку оподатковувані обороти протягом такого звітного періоду.

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" в редакції, чинній з 31.03.2005 року згідно із Законом № 2505-ІV від 25.03.2005 року, передбачено, що податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Підпунктом 7.4.5 зазначеного пункту (в редакції, чинній до 31.03.2005 року) заборонено включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

Згідно з пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній з 31.03.2005 року) якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Відповідно до пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній з 31.03.2005 року) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

При цьому, абзацом 2 пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній як до, так і після 31.03.2005 року) передбачено, що у разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

За приписами пп.7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна.

Згідно з пп.7.2.3 п.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Для операцій, що оподатковуються і звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). У разі коли частка товару (робіт, послуг) не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом державної податкової служби України, та враховується у визначенні загальних податкових зобов'язань.

Платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов'язань із сплати податків.

У відповідності до пп.7.2.4 п.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону.

Цій нормі кореспондують положення абз. 1 п. 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997р. №165, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.06.1997р. за №233/2037.

Згідно з ч.3 п.9.8 ст.9 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній з 31.03.2005 року) у разі анулювання реєстрації платник податку позбавляється права на нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування, але у строки, визначені законом, є зобов'язаним погасити суму податкових зобов'язань або податкового боргу з цього податку, що виникли до такого анулювання, за їх наявності, незалежно від того, чи буде така особа залишатися зареєстрованою як платник цього податку на дату сплати такої суми податку, чи ні.

Пунктом 5 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997р. №165, визначено, що податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж вказаною у п. 2 даного Порядку.

Відповідно до п. 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затердженого наказом Мінфіну України від 24.05. 1995р. №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704, заборонено приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування валових витрат та податкового кредиту із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.

При цьому, податкові накладні повинні бути виписані постачальниками, які на момент видачі останніх зареєстровані платниками податків на додану вартість.

Крім того, слід зазначити, що за змістом частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. N 996-XIV податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_3 віднесено до складу валових витрат суму в загальному розмірі 2643989,89 грн. на підставі первинних документів, оформлених з контрагентами ПП «Акцепт-С.В.», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С». Крім того, на підставі податкових накладних, виписаних вказаними контрагентами, позивачем сформовано податковий кредит в загальній сумі 512018,09 грн. (у т.ч. 46851,69 грн. - по податковим накладним, виписаним ПП «Соріс-Інвест», 171300,20 грн. - ПП «Акцепт -С.В.», 293866,20 грн. - МЗП «М-С»).

На підтвердження реальності господарських відносин із вказаними контрагентами позивачем надано до матеріалів справи копії договорів на поставку нафтопродуктів в асортименті : № 24 від 13.03.2003 року - із ПП «Акцепт-СВ», № 24 від 20.08.2002 р. - із ПП «Соріс-Інвест», № 34 від 13.08.2003 року - із Малим змішаним підприємством «М-С» (т.1, а.с.8, 10, 12). Крім того, відповідачем до матеріалів справи надано копії накладних, податкових накладних, квитанцій до прибуткових касових ордерів, товарних накладних, оформлених в період між 03.01.2004 року та 13.03.2006 року, які були вилучені у позивача згідно з протоколом виїмки від 06.12.2006 року (т.2, а.с.9-232, т.3, а.с.13).

У вищевказаних первинних документах відображено купівлю-продаж паливно-мастильних матеріалів (дизельне паливо, масло) та проведення розрахунків за них.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що рішенням Голосіївського районного суду м. Києва від 19.03.2003 року по справі № 2-1463/16 2003 визнано недійсним статут ПП «Акцепт-СВ», зареєстрований 08.07.2002 року Голосіївською районною у м. Києві державною адміністрацією з часу його реєстрації. Скасовано державну реєстрацію ПП «Акцепт-СВ» та визнано недійсним свідоцтво платника ПДВ № 37043312 з дати його видачі (т.1, а.с.74).

Ухвалою Апеляційного суду м. Києва від 22.09.2004 року апеляційну скаргу ВАТ «Харківська ТЕЦ-5» відхилено, залишено без задоволення, а вищезазначене рішення Голосіївського районного суду м. Києва від 19.03.2003 року по справі № 2-1463/16 2003 залишено без змін (т.3, а.с.52-54).

Відповідно до акту ДПІ у Голосіївському районі м. Києва № 191/19-4013 від 08.05.2003 року, свідоцтво платника ПДВ ПП «Акцепт-СВ» № 37043312, видане 02.09.2002 року, є анульованим.

Згідно з актом ДПІ у Голосіївському районі м. Києва від 14.02.2003 року ПП «Акцепт-СВ» за юридичною адресою : м. Київ, вул. Промислова, 4 - не знаходиться, місцезнаходження невідоме.

Рішенням Ватутінського районного суду м. Києва від 31.01.2000 року по справі № 2/344, що набрало законної сили 11.02.2000 року, визнано недійсним свідоцтво про державну реєстрацію, статут, картку із зразками підписів та печатки ПП «Соріс-Інвест» з моменту оформлення, та свідоцтво платника ПДВ № 24852371 з моменту його видачі. Зобов'язано Радянську районну державну адміністрацію м. Києва вжити заходів щодо скасування державної реєстрації та ліквідації ПП «Соріс-Інвест» як юридичної особи відповідно до ст.8 Закону України «Про підприємництво». Зобов'язано Державну податкову інспекцію у Радянському районі м. Києва виключити з єдиного реєстру платників податку на додану вартість ПП «Соріс-Інвест» (т.1, а.с.75).

За інформацією ДПА України № 1166/7/29-4017 від 23.01.2007 року згідно з вказаним рішенням суду ПП «Соріс-Інвест» 31.01.2000 року знято з обліку, реєстрація його як платника ПДВ анульована 31.01.2000 року (т.3, а.с.30).

Крім того, згідно з довідками Головного управління статистики у м. Києві від 03.11.2006 року № 12/1-7/2357 та від 30.01.2007 року № 12/1-7/146 станом на 15.10.2006 року інформація про суб'єкт з назвою «Мале змішане підприємство фірма «М-С» до Єдиного державного реєстру підприємств, організацій та установ України не надходила. В ЄДРПОУ з назвою «М-С» значився суб'єкт «Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «М-С», ідентифікаційний код 14291188, адреса - 310023, м. Харків, Київський район, вул. Мироносицька, 80, к.13, орган ліквідації - виконавчий комітет Харківської міської ради, дата ліквідації - 25.09.1998 року, рішення № 231 (т.1, а.с.76, т.3, а.с.33).

Однак, як зазначено у довідці Головного управління статистики в Харківській області № 7954/12-06 від 01.08.2006 року, станом на 01.08.2006 року в Єдиному державному реєстрі підприємств, організацій та установ України Мале змішане підприємство «М-С» не числиться (т.3, а.с.31).

За інформацією ДПА України № 1166/7/29-4017 від 23.01.2007 року МЗП «М-С», індивідуальний податковий номер 88, на обліку в органах ДПС не перебуває і не перебувало, та, відповідно, платником ПДВ не реєструвалось (т.3, а.с.30).

Відповідно до ч.ч.1, 2, 4 ст.87 Цивільного кодексу України, чинного з 01.01.2004 року, для створення юридичної особи її учасники (засновники) розробляють установчі документи, які викладаються письмово і підписуються всіма учасниками (засновниками), якщо законом не встановлений інший порядок їх затвердження.

Установчим документом товариства є затверджений учасниками статут або засновницький договір між учасниками, якщо інше не встановлено законом.

Юридична особа вважається створеною з дня її державної реєстрації.

За приписами ч.1 ст.89 ЦК України юридична особа підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом. Дані державної реєстрації включаються до єдиного державного реєстру, відкритого для загального ознайомлення.

У відповідності до ч.1 ст.92 ЦК України юридична особа набуває цивільних прав та обов'язків і здійснює їх через свої органи, які діють відповідно до установчих документів та закону.

Порядок створення органів юридичної особи встановлюється установчими документами та законом.

З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що факт відсутності державної реєстрації (по МЗП фірма «М-С») або скасування державної реєстрації контрагентів позивача-продавців (по ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест») унеможливлює укладення ними договорів з позивачем по справі, оскільки автоматично означає відсутність у вказаних підприємств цивільної дієздатності.

При цьому, слід відмітити, що судові рішення про визнання недійсними установчих документів ПДВ ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», скасування державної реєстрації ТОВ фірма «М-С» відбулося значно раніше спірних господарських операцій за участю позивача по справі.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, позивач відніс до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість від контрагентів, які не мали право виписувати податкові накладні, оскільки на дати, зазначені в останніх (з 11.02.2004 року по 11.03.2006 року), не мали статусу платника ПДВ.

Колегія суддів зазначає, що норми ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», якими заборонено формування податкового кредиту по операціям із контрагентом, який не є платником ПДВ, зокрема, свідоцтво якого анульоване, носять імперативний характер і не передбачають можливості формування податкового кредиту по відносинам з такими контрагентами навіть у разі необізнаності платника податку-покупця про анулювання свідоцтв платників ПДВ-продавців.

З огляду на викладене, доводи представника позивача про те, що позивачеві його контрагентами-постачальниками були надані копії свідоцтв платників ПДВ ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест» та МЗП фірма «М-С», є необґрунтованими та не спростовують відсутності у ФОП ОСОБА_3 права на формування податкового кредиту по відносинам з такими контрагентами.

Судження суду першої інстанції про те що Законом України „Про податок на додану вартість" визначено лише один випадок невключення до складу податкового кредиту витрат на сплату ПДВ - відсутність податкової накладної чи вантажної митної декларації, є хибними, оскільки як цим Законом, так і Порядком заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997р. №165, прямо передбачено заборону на формування податкового кредиту за рахунок операцій з продавцями, які не є платниками ПДВ.

Індивідуальний характер юридичної відповідальності платників податків, на який послався суд першої інстанції в обґрунтування правомірності віднесення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ по відносинам із вказаним вище контрагентами, на думку колегії суддів, не спростовує обов'язку позивача виявляти належну ступінь обачності та перевіряти реєстрацію платниками ПДВ своїх постачальників, у разі, якщо він має намір у законний спосіб сформувати податковий кредит по відповідним господарським операціям.

Отже, позивач не мав права на віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, які утворилися в результаті операцій з вищезазначеними контрагентами, які не є платниками ПДВ.

Такий висновок суду апеляційної інстанції узгоджується з позицією Вищого адміністративного суду України, викладеною в ухвалі від 08.09.2016 р. по справі №К/800/33614/13, в якій зазначено, що підписуючи договір та одержуючи від постачальника податкові накладні та інші первинні документи, позивач знав, що на підставі цих документів ним будуть формуватися дані податкового обліку, а тому повинен був пересвідчитися у тому, що ці документи підписані уповноваженими особами та містять достовірні відомості.

З приводу тверджень позивача, з якими помилково погодився суд першої інстанції, про належне документальне оформлення спірних господарських операцій, колегія суддів зазначає, що наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до Закону України "Про податок на додану вартість" та Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту та валових витрат, зокрема виданих продавцями (виконавцями) податкових, видаткових накладних, не є безумовною підставою для нарахування податкового кредиту у випадку нездійснення самої господарської операції.

Такий висновок суду апеляційної інстанції узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, викладеній у постанові від 21.01.2011 року по справі № 21-37а10, яка в силу ч.2 ст.244-2 КАС України є обов'язковою для всіх судів України.

Згідно з ч.2 ст.71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Між тим, як встановлено частиною 1 статті 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

У свою чергу, у відповідності до ст.72 КАС України, підставами для звільнення від доказування певних обставин є лише встановлення цих обставин судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили; визнання судом цих обставин загальновідомими; визнання цих обставин сторонами, якщо проти цього не заперечують сторони і в суду не виникає сумніву щодо достовірності цих обставин та добровільності їх визнання.

Якщо особа, яка бере участь у справі, не може самостійно надати докази, то вона повинна зазначити причини, через які ці докази не можуть бути надані, та повідомити, де вони знаходяться чи можуть знаходитися (ч.3 ст.72 КАС України).

При цьому, якщо особа, яка бере участь у справі, без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які вона посилається, суд вирішує справу на основі наявних доказів (ч.6 ст.72 КАС України).

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів, не спростовуючи наявності у відповідача як суб'єкта владних повноважень обов'язку доведення правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності, вказує на те, що позивач не звільнений від доказування обставин, які покладено ним в основу позовних вимог. В даному випадку такими обставинами є саме реальність господарських операцій між ФОП ОСОБА_3 та його контрагентами ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С», яка в силу приписів п.44.1 ст.44 ПК України, ст.ст.1, 2, 3, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" повинна бути підтверджена виключно належним чином оформленими первинними документами.

Колегія суддів зауважує, що наявні в матеріалах справи копії первинних документів не підтверджують факту отримання ТМЦ від ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С» та подальшого використання таких ТМЦ у господарській діяльності позивача.

Так, до матеріалів справи не надано документів щодо фактичного отримання ТМЦ, їх транспортування, оприбуткування, подальшої реалізації наступним покупцям або безпосереднього використання позивачем для провадження власної господарської діяльності.

Крім того, слід відмітити, що договори поставки нафтопродуктів позивачем укладались із ПП «Соріс-Інвест» та Малим змішаним підприємством «М-С», в той час як у товарних накладних та податкових накладних вказані продавцями ПП «Соріст Інвест» та Мале змішане підприємство «М-С».

Ненадання вищезазначених первинних документів та вказані розбіжності, крім іншого, ставлять під сумнів можливість отримання позивачем ТМЦ від ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП «М-С».

Однак, судом першої інстанції не надано оцінки обставинам справи, які свідчать про формальне складення первинних документів, які не супроводжувалися дійсним рухом активів у процесі здійснення операцій саме з цими контрагентами, тоді як документальне відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки акту перевірки про відсутність реального характеру господарських операцій між ФОП ОСОБА_3 та ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест», МЗП фірма «М-С», та про завищення позивачем у зв'язку з цим податкового кредиту за 2004, 2005 роки та січень-березень 2006 року на загальну суму 512018,09 грн., завищення валових витрат за 2004, 2005 роки, 1 квартал 2006 року на 2643989,89 грн.

За приписами пп. «б» пп. 4.2.2 п.4.2 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 року № 2181-ІІІ (далі по тексту - Закон № 2181-ІІІ) контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Згідно з пп.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону № 2181-ІІІ у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

На підставі вищенаведеної норми Лохвицькою МДПІ було застосовано до ФОП ОСОБА_3 штрафні (фінансові) санкції за порушення пп.7.2.4 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» в розмірі 50% від суми заниження належного до сплати податку на додану вартість (512018,19 грн. х 50% = 256009,05 грн.), оскільки з податкового періоду, в якому мало місце заниження ПДВ, до податкового періоду, в якому винесено податкове повідомлення-рішення, пройшло більше 5 податкових періодів.

При цьому, за порушення п.3, п.4 ст.13 розділу ІV Інструкції про оподаткування фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, ч.2 ст.13 Декрету № 13-92 відповідачем застосовано штрафні санкції у подвійному розмірі від суми заниження податку на прибуток, з посиланням на пп.17.1.9 п.17.1 ст.17 Закону № 2181-ІІІ.

У відповідності до пп. 17.1.9 п.17.1 ст.17 Закону № 2181-ІІІ у разі коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов'язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку, збору (обов'язкового платежу). Сплата зазначеного штрафу не звільняє платника податків від адміністративної або кримінальної відповідальності та/або конфіскації таких товарів (продукції) або коштів відповідно до закону.

Між тим, у спірних відносинах відповідачем не досліджено, а позивачем не доведено факту подальшої реалізації ТМЦ, нібито отриманих від ПП «Акцепт-СВ», ПП «Соріс-Інвест» та МЗП «М-С», а тому застосування до позивача штрафних санкцій на підставі вказаної норми за заниження податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб, є таким, що не відповідає змісту господарських операцій, що мали місце у даній справі.

Крім того, відповідач в обґрунтування застосування до позивача штрафних санкцій в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні № /0 від 20.11.2006 року не послався на жодну норму закону, яка б зобов'язувала позивача як продавця попередньо сплатити податок з доходів фізичних осіб перед перепродажем купленого товару.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає помилковим застосування до ФОП ОСОБА_3 штрафних санкцій за заниження податку з доходів фізичних осіб у подвійному розмірі від суми заниження, та вважає, що в даному випадку відповідач повинен був застосувати до позивача штрафні санкції за пп.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону № 2181-ІІІ в розмірі 50% від суми заниження.

З огляду на наведене, колегія суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення Лохвицької МДПІ Полтавської області від 20.11.2006 року № /0 про визначення позивачеві податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в частині застосування до ФОП ОСОБА_3 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 515578,02 грн. підлягає скасуванню.

Разом з тим, з огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів підтверджує, що відповідач при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 20.11.2006 р. № /0 про визначення позивачеві податкового зобов'язання з ПДВ в розмірі 768027,14 грн., в т. ч. за основним платежем - 512018,09 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 256009,05 грн., та № /0 в частині визначення позивачу податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в розмірі 343718,68 грн. - за основним платежем, та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 171859,34 грн., діяв обґрунтовано, на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, з дотримання вимог ч.3 ст.2 КАС України, а отже, відсутні підстави для скасування податкових повідомлень-рішень від 20.11.2006 р. № /0 - повністю, № /0 в частині визначення позивачу податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в загальному розмірі 515578,02 грн. (343718,68 грн. (основний платіж) + 171859,34 грн. (штрафні санкції).

У відповідності до п.п.1, 3, 4 ч.1 ст.202 КАС України неповне з'ясування обставин у справі, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, є підставами для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення.

Згідно з ч.2 ст.205 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги може прийняти нову постанову, якою суд апеляційної інстанції задовольняє або не задовольняє позовні вимоги.

З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що постанова Господарського суду Полтавської області від 11.07.2017 року по справі № 3/322 підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п. 3 ст. 198, ст.ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А

Апеляційну скаргу Гадяцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області задовольнити.

Постанову Господарського суду Полтавської областi від 11.07.2017р. по справі № 3/322 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 - задовольнити частково.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області від 20.11.2006 року № /0 в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 515 578,02 грн.

В задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Перцова Т.С.
Судді Жигилій С.П. Дюкарєва С.В.
Повний текст постанови виготовлений та підписаний 13.11.2017 р.