Справа № 826/41/17
Суддя: Земляна Г.В.
Дата ухвалення: 2017-10-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа: № 826/41/17 Головуючий у 1-й інстанції: Аблов Є.В. Суддя-доповідач: Земляна Г.В.
У Х В А Л А

Іменем України

03 жовтня 2017 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого - судді Земляної Г.В.

суддів Лічевецького І.О. Сорочко Є.О.

за участю секретаря Данилюк Л.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 квітня 2017 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ Рітейл» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А :

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ВОГ Рітейл» звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (замінена правонаступником Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби) про скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові МГУ ДФС від 29.07.2016 №10301/28-06-14-00.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 квітня 2017 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано повністю податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС від 29.07.2016 № 10301/28-06-14-00.

Стягнуто з Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ Рітейл» за рахунок бюджетних асигнувань судовий збір в сумі 20152,71 грн.

Не погоджуючись з прийнятою постановою Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову в задоволені позову. В своїй апеляційній скарзі апелянт посилається на незаконність, необґрунтованість та необ'єктивність рішення суду, неповне з'ясування всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування судового рішення.

Заслухавши суддю-доповідач, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а постанову суду слід залишити без змін, з наступних підстав.

Відповідно до положень ст. 195 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Згідно зі п.1 ч.1 ст. 198, ст.200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України, суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Суд першої інстанції всебічно, повно та об'єктивно розглянув справу, правильно встановив обставини справи, наданим доказам дав правильну правову оцінку і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позову.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби проведено документальну позапланову виїзну перевірку TOB «ВОГ Рітейл» з питань повноти та достовірності декларування акцизного податку у деклараціях з акцизного податку, поданих до Трускавецького відділення Дрогобицької ОДПІ за період січень-березень 2016 року та до ДПІ у м. Полтава за період січень-лютий 2016 року за результатами якої складено акт від 11.07.2016 року № 225/28-06-14-00/37821544 за період з 10.06.2016 - 04.07.2016.

За результатами проведеної перевірки податковим органом складено акт №225/28-06-14-00/37821544 від 11.07.2016.

За висновками акту перевірки було встановлено порушення TOB «ВОГ Рітейл» пп. 213.1.9 п. 213.1. ст. 213, пп. 215.3.4, пп. 215.3.10 п. 215.3 ст. 215, п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України в результаті чого TOB «ВОГ Рітейл» занижено акцизний податок всього у сумі 1 177 633,00 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби було прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.07.2016 №10301/28-06-14-00, яким збільшено суму акцизного податку в розмірі 1 343514,29 грн., з них за основним платежем в сумі 895 676,19 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 447838,10 грн.;

Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва за захистом своїх порушених прав та законних інтересів.

Суд першої інстанції задовольняючи позов, дійшов висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Положеннями пп. 14.1.4 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Відповідно до пп. 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 Податкового кодексу України платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України об'єктами оподаткування акцизним податком є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до п. 215.1 ст. 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу України (нафтопродукти, скраплений газ, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування (абз. 1 та 2 пп.14.1.212 п. 14.1 ст.14 ПК України).

Відповідно до пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 Податкового кодексу України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до пп. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 Податкового кодексу України.

Таким чином, колегія суддів звертає увагу, що об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому, в незалежності від форми розрахунків.

Перевіркою встановлено, що між обсягом реалізованого пального (об'єктом оподаткування), задекларованого ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» за місцем реалізації на: АЗС м. Полтава, вул. Серьогіна, 2а; АЗС м. Полтава, вул. Миру, 8а; АЗС м. Полтава, вул. Великотирнівська, 46, на підставі декларацій з акцизного податку № від 19.02.2016 року за січень 2016 року та № від 15.03.2016 року за лютий 2016 року, та обсягом реалізованого пального, встановленого на підставі даних фактичних перевірок та фізично відпущеного з даних АЗС - є розбіжності.

Таким чином, податкова інспекція дійшла висновку, що до декларацій з акцизного податку за період січень та лютий 2016 року ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» не в повному обсязі включено реалізацію пального, та відповідно перевіркою встановлено заниження по сплаті позивачем акцизного податку за січень 2016 року в сумі 392 163,00 грн. та за лютий 2016 року в сумі 503 513,00 грн., всього - 895 676,00 грн.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «ВОГ Рітейл» за місцем провадження діяльності, а саме АЗС за адресою: м. Полтава вул. Серьогіна, 2А; вул. Миру,8А; вул. Великотирновська, 46 було подано до податкових органів за місцем обліку декларації з акцизного податку за січень -266934,00 грн. та , лютий 2016 року-286035,00 грн.

Податковим органом встановлено, що за січень та лютий 2016 року на вищевказаних АЗС Позивачем всього мало бути задекларовано за січень 266 934 грн. та за лютий 286035 грн. Відповідно, контролюючий орган вважає, що позивачем занижене податкове зобов'язання з акцизного податку за січень, лютий 2016 року всього в сумі 895676 грн.

Так, контролюючим органом зроблено висновки, що між обсягом реалізованого пального (об'єктом оподаткування), задекларованого ТОВ «ВОГ Рітейл» за місцем реалізації на АЗС та обсягом реалізованого пального, встановленого на підставі даних фактичних перевірок та фізично відпущеного з даних АЗС є відхилення, а саме встановлено, що до декларацій з акцизного податку за період січень - березень 2016 року ТОВ «ВОГ Рітейл» не в повному обсязі включено реалізацію пального, та відповідно перевіркою встановлено заниження по сплаті позивачем акцизного податку за перевіряємий період.

Згідно п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно з метою встановлення факту правомірності прийняття податковим органом спірного рішення суд після з'ясування питання, чи є позивач у даній справі платником акцизного податку, та в залежності від встановленого, має з'ясувати обставини щодо підтвердження здійснення чи нездійснення позивачем роздрібної торгівлі підакцизними товарами безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання.

Як вбачається з матеріалів справи, що в січні 2016 року позивачем було повернуто зі зберігання в місцях реалізації на АЗС у м. Полтава пальне в кількості 366 697 літрів Товариству з обмеженою відповідальністю «ПРОМ-ГАЗ-ІНВЕСТ» згідно договору № ШК228 від 12.05.2014 року, Товариству з обмеженою відповідальністю «Клевер ПМ» згідно договору №ШК245 від 21.07.2014 року, Товариству з обмеженою відповідальністю «Донриво» згідно договору № ШК368 від 04.08.2014 року, та Товариству з обмеженою відповідальністю «Кіойл» згідно договору № ШК239 від 16.06.2014 року.

Повернення пального відбувалось на підставі типових договорів купівлі-продажу пального, копії яких досліджувались судом разом із видатковими накладними, та з яких вбачалось, що додатково до основного зобов'язання постачальник (ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ») зобов'язувалось зберігати проданий Товар до дати його відпуску на АЗС згідно умов договору. Згідно умов договору до ціни Товару входила також вартість його зберігання.

Також судом було встановлено, що в лютому 2016 року різниця в об'єкті оподаткування виникла у зв'язку із відпуском позивачем пального, отриманого завчасно на зберігання від ТОВ "НАФТОТРЕЙД РЕСУРС" згідно договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року.

Відповідно до п. 1.2. договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на майно до зберігача не переходить. Асортимент та кількість майна, що передається на зберігання, погоджується сторонами в актах приймання-передачі на кожну окрему товарну партію майна (п. 2.1. Договору). Адреси місць зберігання Майна визначені в Додатку № 1 до договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.16 року, а саме є АЗС мережі «WOG».

На підставі підпункту 4.1.4. договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року зберігач зобов'язується відпускати зі зберігання Майно уповноваженим представникам поклажодавця (в тому числі безготівковим клієнтам поклажодавця) при пред'явленні ними смарт-карти, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправки вказаних ними транспортних засобів, з одночасними проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведенні у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

У відповідності до п. 6.1 договору зберігач забезпечує повернення майна зі зберігання по терміналах зберігання негайно на вимогу уповноважених представників поклажодавця (в тому числі на вимогу безготівкових клієнтів поклажодавця), в порядку, визначеному даним договором, при пред'явленні уповноваженими представниками поклажодавця смарт-картки, картки на пальне, паливних карток, тощо. Зберігач здійснює повернення лише того майна, яке передане на зберігання поклажодавцем, і втих об'ємах, що визначені у вимогах поклажодавця (уповноважених представників поклажодавця).

За умовами договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року повернення майна зі зберігання здійснюється шляхом заправки транспортних засобів уповноважених представників поклажодавця, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

Згідно п. 6.3 договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року факт повернення майна зі зберігання підтверджується чеком РРО, а також чеком POS- терміналу зберігача (при передачі майна за смарт-картами та картками на пальне). За наслідками звітного місячного періоду, на підставі чеків РРО, POS-терміналу, сторонами складається зведений акт приймання-передачі майна зі зберігання у двох оригінальних примірниках - для зберігача та поклажодавця, який містить дані про кількість та асортимент майна.

Досліджуючи умови даного договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року судом було встановлено, що ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ», як зберігачем, на підставі актів приймання-передачі майна зі зберігання за лютий 2016 року до договору зберігання № 25/1-2 від 25.01.2016 року, копії яких досліджені судом, було повернуто в лютому 2016 року ТОВ «НАФТОТРЕЙД РЕСУРС», як поклажедавцеві, зі зберігання пальне через АЗС, розташовані у м. Полтава в кількості 470 816 літрів.

Судом встановлено, що відхилення між показниками загального обсягу відпуску пального, визначеного на підставі даних фактичних перевірок відображених в акті перевірки від 11.07.2016 №225/28-06-14-00/37821544 за січень, лютий 2016 року та показниками реалізації пального, які були задекларовані позивачем на підставі декларацій з акцизного податку в цьому ж періоді виникли у зв'язку із відпуском ТОВ «ВОГ Рітейл» пального суб'єктам господарської діяльності на умовах зберігання.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що при реалізації нафтопродуктів через мережу АЗС юридичним особам в межах укладених як усних так і письмових договорів, крім договорів роздрібної купівлі-продажу відбувається відвантаження (продаж) нафтопродуктів представникам юридичних осіб (фізичним) особам для подальшого використання таких нафтопродуктів для комерційної діяльності юридичних осіб (покупців).

За таких обставин реалізація підакцизних товарів у роздріб в розумінні приписів пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України не відбувається, оскільки нафтопродукти не придбавалися позивачем з метою їх використання громадянами або іншими кінцевими споживачами в особистих некомерційних цілях, а придбавалися з метою їх використання у комерційній діяльності юридичної особи.

Відповідно до пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Відповідно до пп. 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 Кодексу платником податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Об'єктом оподаткування акцизним податком згідно пп. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 Кодексу є, зокрема, операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Отже, кваліфікуючою ознакою об'єкта оподаткування акцизним податком є факт реалізації підакцизних товарів саме безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

При цьому, абзац 1 пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначає, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Таким чином, відпуск нафтопродуктів через мережу АЗС не завжди являється операцією з реалізації, оскільки його віднесення до такого типу операцій залежить від виду цивільно-правового чи господарсько-правового договору, на підставі якого здійснюється такий відпуск.

Крім того, відповідно до пп.4.4. п.4 ДСТУ 4303:2004 роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надання йому торгівельних послуг.

Згідно з п. 1 ст. 698 Цивільного кодексу України за договором роздрібної купівлі-продажу продавець, який здійснює підприємницьку діяльність з продажу товару, зобов'язується передати покупцеві товар, що звичайно призначається для особистого, домашнього або іншого використання, не пов'язаного з підприємницькою діяльністю, а покупець зобов'язується прийняти товар і оплатити його.

Відповідно до ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Таким чином, продаж нафтопродуктів суб'єктам господарювання для їх використання у підприємницькій діяльності не може тлумачитись як роздрібна торгівля нафтопродуктами.

Наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 14 затверджено форму декларації з акцизного податку. Додатком 6 до даної декларації передбачено, що база оподаткування акцизним податком при реалізації бензинів моторних (рядок 5) та інших нафтопродуктів (легкі, середні та важкі дистиляти), визначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (рядок 6) визначається шляхом вирахування із загальної вартості реалізованих підакцизних товарів (графа 3) вартості товарів від їх реалізації для комерційного використання (графа 4). Таким чином у графі 5 Додатку визначається вартість підакцизних товарів до оподаткування (графа 3 - графа 4). Саме ця вартість і є базою оподаткування акцизним податком, за яким сума податкового зобов'язання, що підлягає сплаті до бюджету, відображається у графі 7 Додатку та визначається шляхом множення даних графи 5 та графи 6.

Отже, трактування діяльності АЗС як суб'єкта господарювання, що здійснює виключно роздрібну торгівлю нафтопродуктами, унеможливлює застосування наведеного вище порядку визначення податкового зобов'язання з акцизного податку.

Відповідно до ДСТУ 3993-2000 "Товарознавство" партія товару - це певна кількість товарів одного або декількох найменувань, закуплених, відвантажених або отриманих одночасно за одним товаросупровідним документом.

Оптова торгівля здійснюється за договором поставки. Згідно з п. 1 ст. 712 Цивільного кодексу України за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати у встановлений строк товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов'язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму. Крім того, відповідно до п. 3 ст. 265 Господарського кодексу України сторонами договору поставки можуть бути тільки суб'єкти господарської діяльності.

Отже, висновок контролюючого органу щодо виключно роздрібного характеру торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС не відповідає нормам чинного законодавства України та призводить до неправильного трактування норм податкового законодавства, оскільки в законодавстві не існує обмежень щодо торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС оптом, відповідно не кожен факт продажу пального на АЗС є роздрібним.

Крім того, відповідно до пп.4.4. п.4 ДСТУ 4303:2004 роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надання йому торгівельних послуг.

Згідно з п. 1 ст. 698 Цивільного кодексу України за договором роздрібної купівлі-продажу продавець, який здійснює підприємницьку діяльність з продажу товару, зобов'язується передати покупцеві товар, що звичайно призначається для особистого, домашнього або іншого використання, не пов'язаного з підприємницькою діяльністю, а покупець зобов'язується прийняти товар і оплатити його.

Відповідно до ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Таким чином, продаж нафтопродуктів суб'єктам господарювання для їх використання у підприємницькій діяльності не може тлумачитись як роздрібна торгівля нафтопродуктами.

Наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 14 затверджено форму декларації з акцизного податку. Додатком 6 до даної декларації передбачено, що база оподаткування акцизним податком при реалізації бензинів моторних (рядок 5) та інших нафтопродуктів (легкі, середні та важкі дистиляти), визначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (рядок 6) визначається шляхом вирахування із загальної вартості реалізованих підакцизних товарів (графа 3) вартості товарів від їх реалізації для комерційного використання (графа 4). Таким чином у графі 5 Додатку визначається вартість підакцизних товарів до оподаткування (графа 3 - графа 4). Саме ця вартість і є базою оподаткування акцизним податком, за яким сума податкового зобов'язання, що підлягає сплаті до бюджету, відображається у графі 7 Додатку та визначається шляхом множення даних графи 5 та графи 6.

Отже, трактування діяльності АЗС як суб'єкта господарювання, що здійснює виключно роздрібну торгівлю нафтопродуктами, унеможливлює застосування наведеного вище порядку визначення податкового зобов'язання з акцизного податку.

Відповідно до ДСТУ 3993-2000 "Товарознавство" партія товару - це певна кількість товарів одного або декількох найменувань, закуплених, відвантажених або отриманих одночасно за одним товаросупровідним документом.

Оптова торгівля здійснюється за договором поставки. Згідно з п. 1 ст. 712 Цивільного кодексу України за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати у встановлений строк товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов'язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму. Крім того, відповідно до п. 3 ст. 265 Господарського кодексу України сторонами договору поставки можуть бути тільки суб'єкти господарської діяльності.

Отже, висновок контролюючого органу щодо виключно роздрібного характеру торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС не відповідає нормам чинного законодавства України та призводить до неправильного трактування норм податкового законодавства, оскільки в законодавстві не існує обмежень щодо торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС оптом, відповідно не кожен факт продажу пального на АЗС є роздрібним.

Відповідно до п. 10.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету країни з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 відпуск нафтопродуктів на АЗС можливий: за готівку; за відомостями; за талонами; за платіжними картками.

Відповідно до п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної карти - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця.

Таким чином відпуск нафтопродуктів такими способами, як за відомостями, так і за талонами, не підпадає під регулювання нормами зазначеного Закону.

Крім цього, виключення застосування РРО при відпуску нафтопродуктів за відомостями та за талонами підтверджується положеннями Інструкції №281.

Згідно із пунктом 10.3.1.1 Інструкції №281 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315.

При цьому, відповідно до пункту 10.3.1.3 Інструкції №281 відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП. У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (підпункт 10.3.4.2 Інструкції №281).

Пунктом 10.3.2 Інструкції №281 встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

У Змінному звіті АЗС за формою №17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Тому, до графи 3 Додатку 6 до декларації з акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП, а до графи 4 - дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що з урахуванням встановлених обставин справи операції з відпуску нафтопродуктів ТОВ «ВОГ Рітейл» через мережу АЗС не є об'єктом оподаткування акцизним податком, передбаченим п.п.213.1.9 п.213.1 ст.213 Податкового кодексу України, а дата їх здійснення не є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, згідно з п.216.9 ст.216 Податкового кодексу України.

Враховуючи вищевикладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність винесеного відповідачем податкового повідомлення-рішення від 29.07.2016 №10301/28-06-14-00, яким позивачу збільшено суму акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання в роздріб торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 1 343 514,29 грн.

Посилання апелянта на те, що за Правилами роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442 через мережу АЗС здійснюється лише роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачу, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки зазначеними Правилами визначено порядок приймання та роздрібної торгівлі бензином, дизельним паливом, скрапленим вуглеводневим газом, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), розфасованими нафтопродуктами, а також регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя та здоров'я споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торговельного обслуговування.

Згідно ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі і в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень суд перевіряє чи вчинені вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначений Конституцією і законами України.

Згідно із частиною другою ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову, вимоги якої відповідачем не виконано.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов до обґрунтованого висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню, а оскаржувані податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.

При цьому апеляційна скарга не містять посилання на обставини, передбачені статтями 202 - 204 Кодексу адміністративного судочинства України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.

Доводи, викладені заявниками в апеляційних скаргах були предметом дослідження суду першої інстанції і не знайшли свого належного підтвердження.

Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, в зв'язку з чим апеляційна скарга залишається без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.4, 8-11, 160, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

У Х В А Л И Л А :

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 квітня 2017 року - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подачі касаційної скарги до Вищого адміністративного суду України у порядку статті 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: Г.В. Земляна

Судді: І.О. Лічевецький

Є.О. Сорочко

Повний текст ухвали виготовлено 04 жовтня 2017 року.

Головуючий суддя Земляна Г.В.

Судді: Сорочко Є.О.

Лічевецький І.О.