Справа № 807/717/17
Суддя: Попко Ярослав Степанович
Дата ухвалення: 2017-10-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня 2017 рокуЛьвів№ 876/9222/17

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Попка Я.С.
суддів Хобор Р.Б., Сеника Р.П.
за участю секретаря судового засідання Сідельник Г.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 липня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Маркет-Плюс» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові міжрегіонального головного управління ДФС України про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

06.06.2017 року позивач ТзОВ «Торговий Дім «Маркет-Плюс» звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові міжрегіонального головного управління ДФС України, в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 21 грудня 2016 року: № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , якими позивачу за період з 01.01.2015р. по 31.12.2015р. було донараховано грошові зобов`язання зі сплати акцизного податку та штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 5 531 218,75 грн.
Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 липня 2017 року позов задоволено повністю. Скасовано податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС від 21 грудня 2016 року: № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № .
Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що у випадку фактичного відпуску з автозаправної станції або автомобільної газозаправної станції пального, якщо при цьому такий відпуск не здійснювався безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, а здійснювався, зокрема, суб`єктам господарювання для комерційного використання, то такі операції у 2015 році не підлягали оподаткуванню акцизним податком. Однією із визначальних умов реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є продаж таких товарів для їх особистого некомерційного використання.
Суд першої інстанції зазначає, що позивачем здійснювався продаж ПММ шляхом передачі покупцям карток на пальне, талонів та смарт-карток, на підставі яких покупці в подальшому отримували ПММ на АЗС. Згідно умов договорів поставки нафтопродуктів право власності на ПММ переходить до покупця з моменту підписання сторонами видаткової накладної на товар. З договлрів закупівлі нафтопродуктів, договорів купівлі-продажу нафтопродуктів тощо, укладених позивачем із різними юридичними особами, вбачається, що фактичне придбання ПММ покупцями відбулося в момент отримання карток на пальне, талонів та смарт-карток, а на АЗС здійснювався фізичний відпуск пального, дата якого не співпадала з датою переходу права власності на ПММ.
Таким чином, позивачем згідно із зазначеними договорами були реалізовані своїм контрагентам оптові партії нафтопродуктів, фізичний відпуск яких здійснювався по довірчим документам через АЗС. Такі операції вчинені до 1 січня 2016 року не підлягали оподаткуванню акцизним податком.
Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її прийнятою без врахування фактичних обставин справи, положень чинного законодавства, з порушенням норм матеріального та процесуального права, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби України оскаржила її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 липня 2017 року та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт вказує на те, що на порушення вимог п.п.213.1.9 п.213.1. ст.213, п.п.214.1.4 п.214.1 ст.214, п.п.215.3.4. п.п.215.3.10 п.215.3 ст.215, п.216.9 ст.216 Податкового кодексу України ТзОВ «ТД «Маркет-Плюс» занизило акцизний податок всього в сумі 4 424 603,00 грн. за 2015 рік, а саме: не нараховувало акцизний податок на відпуск нафтопродуктів та скрапленого газу, з автозаправних станцій при здійсненні розрахункових операцій та відпуску нафтопродуктів при застосуванні талонів та паливних карток, старт-карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів.
Апелянт посилається на те, що податкові зобов`язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій.
Отже, в цілях оподаткування здійснення розрахункових операцій у сфері роздрібної торгівлі нафтопродуктами не лише в готівковій формі, ай в безготівковій формі є підставою виникнення у платника податків податкових зобов`язань з акцизного податку. При цьому, безготівковою формою розрахунків є застосування споживачами платіжних карток, талонів, паливних карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів.
Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.
Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що посадовими особами Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС було проведено планову виїздну документальну перевірку стану дотримання платником податків ТОВ «Торговий Дім «Маркет-плюс» (ЄДРПОУ: 379581 15) податкового законодавства України, за результатами якої складено акт № 360/28- 06-14-00/37958115 від 5 грудня 2016 року.
Проведеною перевіркою встановлено, крім інших порушень, порушення ТзОВ «Торговий Дім «Маркет-Плюс» пп. 213.1.9 п.213.1 ст. 213, пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, пп. 215.3.4 та пп. 215.3.10 п. 215.3 ст. 215, п. 216.9 ст. 216 ПК України, в результаті яких підприємством занижено акцизний податок, що підлягав сплаті до бюджету на загальну суму 4 424 603,00 грн.
Вказаний висновок посадовими особами Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС зроблено на підставі того, що позивачем ненараховувався акцизний податок на відпуск нафтопродуктів та скрапленого газу із автозаправних станцій при здійснення розрахункових операцій та відпуску нафтопродуктів із застосуванням талонів, паливних карток, смарт-карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів.
На підставі вказаного акта перевірки податковим органом було винесено податкові повідомлення-рішення від 21 грудня 2016 року:
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 135 342,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 108 274,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 27 068,50 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 38 441,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 30 753,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 7688,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 31 100,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 24 880,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 6220,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 41 737,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 33 390,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 8347,50 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 22 555,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 18 044,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 4511,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 56 883,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 45 507,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 11 376,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 1116,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 893,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 223,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 4057,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 3246,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 811,50 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 722,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 578,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 144,50 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 448 426,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 358 741,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 89 685,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 142 072,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 113 658,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 28 414,50 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 152 643,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 122 115,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 30 528,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 163 036,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 130 429,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 32 607,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 853 460,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 682 768,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 170 692,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 348 013,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 278 411,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 69 602,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 10 955,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 8764,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 2191,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 11 283,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 9027,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 2256,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 124 090 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 99 272,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 24 818,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 70 666,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 56 533,00грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 14 133,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 51 620,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 41 296,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 10 324,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 86 938,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 69 551,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 17 387,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 3891,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 3113,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 778,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 11 868,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 9495,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 2373,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 2555,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 2044,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 511,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 258 656,25 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 206 925,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 51 731,25 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 725 878,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 580 543,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 145 135,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 278 468,75 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 222 775,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 55 693,75 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 1 175 025,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 940 020,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 235 005,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 1980,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 1584,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 396,00 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 59 382,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 47 506,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 11 876,50 грн.;
№ , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок в сумі 218 085,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 174 468,00 грн., за штрафними (фінансовими) зобов`язаннями 43 617,00 грн.
Вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивачу було донараховано за грошові зобов`язання зі сплати акцизного податку та штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 5 531 218,75 грн..
Встановлено, що ТзОВ «Торговий Дім «Маркет-плюс» зареєстроване державним реєстратором виконавчого комітету Мукачівської міської ради Закарпатської області 22.12.2011 року (виписка з ЄДР №0001997, перебуває на податковому обліку СДПІ з ОВП у м.Львові МКУ ДФС).
У період, що підлягав перевірці, ТзОВ «Торговий Дім «Маркет-плюс» було платником податку на прибуток підприємств, податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб, акцизного податку та інших податків. Основними видами діяльності ТзОВ`Торговий Дім «Маркет-плюс» була реалізація продукції(товарів, робіт, послуг), в т.ч.реалізація паливно-мастильних матеріалів через мережуАЗС.
Протягом строку, який підлягав перевірці, ТзОВ «Торговий Дім «Маркет-плюс» було укладено договори закупівлі нафтопродуктів, договори купівлі-продажу нафтопродуктів тощо із різними юридичними особами, зокрема: ПП "АХІЛЕС ГРУП" (), ПП "ІНТЕКС КОМ (), ТзОВ "ЕКО КЛІН" (), ТзОВ "АЙДІ-ПУЛЬС" (), ТзОВ «АМАДЕЛЬ" (), ТзОВ "БУДІВЕЛЬНА ЛІГА ЛТД" (), ТзОВ БУДМОНТАЖ ВКК" (), ТзОВ "ВІКСАР ПЛЮС" (ЄДРПОУ 339222), ТзОВ ВТ-ЛОГІСТІК" (), ТзОВ ЄКО РЕСУРС" (), ТзОВ ЖУКИ" (), ТзОВ ЗАРІН-ГРУП" (), ТзОВ ЗЕРНОТРЕЙД ЕКСПРЕС" (), ТзОВ «ІНВЕСТОПТТОРГ" (), ТзОВ КОМПАНІЯ "ВП ТРЕЙД" (), ТзОВ МУРАН" (). ТзОВ ОПТОВИК ТОРГ ПЛЮС" (), ТзОВ СФЕРАСТРОЙ СЖК» (), ТзОВ ТД АМЕРІЯ" (), ТзОВ ТЕСА-ГРУПП" (ЄДРПОУ 39383446), ТзОВ ТК ПЛЕЯДА" (), ТзОВ ШИРІОН" (ЄДРПОУ 39863895), ТзОВ ЯМІІІ ТОРГ" (), ТзОВ АТЛАНТИК" (), ТзОВ МАРЛОН СІСТЕМ" (), ТзОВ «АРС БРОК» (), ТзОВ «ОЛ МЕДІА» (ЄДРПОУ 40043720), ТзОВ «ПАРИТЕТ ТМ» (ЄДРПОУ 37591286), ТзОВ «АУРЕЛІА» (), ТзОВ «КОМПАНІЯ «ВП ТРЕЙД» (), ДП «Тернопільекспортліспром» (), ТзОВ «Ю.В.К», ТзОВ БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «АЛЬТОР» (), тощо.
Господарюючі суб`єкти на підставі укладених між ними та ТзОВ «Торговий Дім «Маркет-плюс» договорів купівлі-продажу за готівку придбавали на АЗС позивача паливно- мастильні матеріали (бензин А-92-К5- Євро, бензин А-95 Євро вид І, бензин А-95 Євро5, дизельне пальне ДТ-Л-К5 сорт С, дизельне пальне ДТ-3-К5, сорт F, дизельне пальне ДП-Л-Євро-ВО 3).
Як встановлено актом перевірки, ТзОВ «КОМПАНІЯ «ВП ТРЕЙД» в подальшому реалізовувала придбане на АЗС позивача паливо (паливо дизельне, бензин).
Позивачем було також у 2015 році укладено договори закупівлі нафтопродуктів з ПАТ «ЗАКАРПАТТЯОБЛЕНЕРГО», ТзОВ «КАРТ МАРКЕТ», НПП "ЗАЧАРОВАНИЙ КРАЙ", КЗОЗ "Центр первинної медико-санітарної допомоги Валківського району", В/Ч А-1047, ПАТ "Ільницький завод механічного зварювального устаткування" тощо.
Аналіз цивільно-правових договорів дає підстави для висновку про здійснення позивачем продажу ПММ шляхом передачі покупцям карток на пальне, талонів та смарт-карток, на підставі яких покупці в подальшому отримували ПММ на АЗС. Згідно умов договорів поставки нафтопродуктів право власності на ПММ переходить до покупця з моменту підписання сторонами видаткової накладної на товар. З вищевказаних договорів вбачається, що фактичне придбання ПММ покупцями відбулося в момент отримання карток на пальне, талонів та смарт-карток, а на АЗС здійснювався фізичний відпуск пального, дата якого не співпадала з датою переходу права власності на ПММ.
Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено, що реалізацією підакцизних товарів (продукції) є будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Згідно із підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продажем (реалізацією) товарів є будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України об`єктом оподаткування є операції, зокрема, з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать, окрім іншого, нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.
Відповідно до національного стандарту України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05 липня 2004 року № 130, роздрібна торгівля це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг; оптова торгівля це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання повязаних із цим послуг.
Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.
При цьому апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції на підставі системного аналізу вказаних правових норм дійшов вірного висновку про те, що протягом 2015 року акцизний податок підлягав сплаті за операціями з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, а датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що додатково підтверджується внесеними Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24 грудня 2015 року № 909-VІІІ змінами до підпункту 14.1.212пункту 14.1 статті 14 та пункту 216.9 статті 216 ПК України, які набрали чинності з 01 січня 2016 року. Таким чином, відпуску з АЗС пального суб`єктам господарювання для комерційного використання у 2015 році не підлягали оподаткуванню акцизним податком.
Крім того, відповідно до приписів статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковою операцією є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
При цьому пунктом 7.1 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та звязку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 № 281/171/578/155, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 за № 805/15496 (далі Інструкція № 281), передбачено відпуск споживачам нафтопродуктів на підставі договорів або за готівку.
За приписами пункту 10.3 зазначеної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється за готівку (пункту 10.3.1), за відомостями (пункт 10.3.2), за талонами (пункту 10.3.3) або за платіжним картками (пункту 10.3.4).
При цьому підпунктами 10.3.1.1, 10.3.1.5 підпункту пункту 10.3.1 пункту 10.3 Інструкції № 281 передбачено, що розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням реєстраторів розрахункових операцій, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315. Готівка, отримана від реалізації нафтопродуктів на АЗС, здається до каси підприємства або перераховується на поточний рахунок через відділення зв`язку або інкасується до банківської установи.
Разом із тим, підпунктом 10.3.2.1 підпункту 10.3.2 пункту 10.3.2 вказаної Інструкції встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16). Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.
Підпунктами 10.3.4.1, 10.3.4.2 підпункту 10.3.4 пункту 10.3 цієї ж Інструкції передбачено, що відпуск нафтопродуктів за платіжними картками здійснюється на підставі вимог Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» та Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19.04.2005 № 137, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.05.2005 за № 543/10823, та інших нормативно-правових актів. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Таким чином, чинним законодавством передбачено відпуск нафтопродуктів як за готівку без укладення письмового договору, так і на підставі договору за безготівковим розрахунком з використанням відомостей, талонів, платіжних паливних карток.
Відтак, відпуск нафтопродуктів через АЗС з прийманням готівки та видачею фіскального чека є розрахунковою операцією в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за якою виникають податкові зобов`язання зі спати акцизного податку, а відпуск нафтопродуктів суб`єктам господарювання на підставі договору за безготівковим розрахунком з використанням відомостей, талонів, платіжних паливних карток протягом 2015 року не підпадав під визначення розрахункової операції в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а отже у позивача не виникали податкові зобов`язання зі сплати акцизного податку за такими операціями.
Наказом Міністерства фінансів України 23.01.2015 року №14 затверджено форму декларації з акцизного податку. Додатком 6 до даної декларації передбачено, що база оподаткування акцизним податком при реалізації бензинів моторних (рядок 5) та інших нафтопродуктів (легкі, середні та важкі дистиляти), визначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПК України (рядок 6) визначається шляхом вирахування із загальної вартості реалізованих підакцизних товарів (графа 3) вартості товарів від їх реалізації для комерційного використання (графа 4). Таким чином у графі 5 Додатку визначається вартість підакцизних товарів до оподаткування (графа 3 - графа 4). Саме ця вартість і є базою оподаткування акцизним податком, за яким сума податкового зобов`язання, що підлягає сплаті до бюджету, відображається у графі 7 Додатку та визначається шляхом множення даних графи 5 та графи 6.
Отже, трактування діяльності АЗС як суб`єкта господарювання, що здійснює виключно роздрібну торгівлю нафтопродуктами, унеможливлює застосування наведеного вище порядку визначення податкового зобов`язання з акцизного податку.
Оподаткуванню акцизним податком підлягають операції саме з роздрібного продажу підакцизних товарів споживачам для їх особистого некомерційного використання.
Продаж нафтопродуктів суб`єктам господарювання для їх використання у підприємницькій діяльності не може тлумачитись як роздрібна торгівля нафтопродуктами.
Виходячи із вимог ст.71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.72 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
На думку суду апеляційної інстанції, контролюючим органом не доведено правомірність прийнятих оспорюваних податкових повідомлень-рішень.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що постанова суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, а доводи апелянта на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ч.3 ст.160, ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,-

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 липня 2017 року у справі №807/717/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Маркет-Плюс» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові міжрегіонального головного управління ДФС України про скасування податкових повідомлень-рішень без змін.

Головуючий суддя Я. С. Попко
судді Р. Б. Хобор
Р. П. Сеник

Повний текст судового рішення виготовлено 10.10.2017р.