Справа № 2-а-1516/10/2270
Суддя: Ковальчук О.К.
Дата ухвалення: 2017-09-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Справа № 2-а-1516/10/2270
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2017 року м. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд

в складі:головуючого-суддіКовальчук О.К.
при секретаріЛитвинюк К.Б.
за участі:представника позивача ОСОБА_3 представника відповідача Федючка В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області , Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання дій протиправними, скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_5 звернулась до суду з позовом до Старокостянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції та Державної податкової адміністрації у Хмельницькій області, в якому, з урахуваннями заяви про уточнення позовних вимог, просить визнати незаконними та протиправними дії Старокостянтинівської ОДПІ по проведенню перевірки 18.11.2009 року на підставі та керуючись Наказом ДПА України від 27.05.2008 року № 355 та за відсутності порядку, передбаченого законодавством; визнати незаконними та протиправними дії ДПА у Хмельницькій області щодо проведення перевірок дотримання Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 02.12.2009 року на підставі та керуючись Наказом ДПА України від 27.05.2008 року № 355 та за відсутності порядку, передбаченого законодавством та визнати незаконним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій від 27.11.2009 року №/0.

Обґрунтовуючи вимоги, зазначила, що у відповідачів не було підстав для проведення перевірки магазину "Авто-центр", за наслідками якої складений акт від 18.11.2009 року та прийняте рішення № /0 від 27.11.2009 року, оскільки Наказ Державної податкової адміністрації України від 11.06.2004 року № 326 про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами суперечить частинам 10-13 статті 11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", а Наказ ДПА України від 27.05.2008 року № 355, яким затверджені Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби України при організації та проведенні перевірок платників податків, не зареєстрований в Міністерстві юстиції України.

Вказує, що зазначені в акті перевірки, підставі якого прийняте рішення № /0 від 27.11.2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій на загальну суму 19383,0 грн., висновки про порушення позивачем пунктів 6, 9, 10, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", підпункту "а" пункту 19.1 статті 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" не відповідають дійсності.

Ухвалою від 27.07.2017 року суд замінив відповідачів у справі на їх правонаступників - Красилівську ОДПІ Головного управління ДФС у Хмельницькiй областi та Головне управління ДФС у Хмельницькій області відповідно.

Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав, просив їх задовольнити в повному обсязі з підстав, викладених у позовній заяві.

Представник відповідачів проти позову заперечив, вважає, що перевірка проведена з дотриманням Конституції України і Закону України "Про державну податкову службу в Україні" та Порядку оформлення і реалізації матеріалів перевірок щодо контролю за здійсненням розрахункових операцій у сфері готівкового та безготівкового обігу суб'єктами підприємницької діяльності, а рішення Старокостянтинівської ОДПІ №/0 від 27.11.2009 року відповідає вимогами законодавства України, чинного на момент прийняття цього рішення.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд вважає, що адміністративний позов необхідно задовольнити частково з урахуванням зазначеного нижче.

Суд встановив, що позивач - фізична особа - підприємець ОСОБА_5 на час існування спірних відносин перебувала на обліку як платник податків на загальній системі оподаткування в Старокостянтинівській ОДПІ.

На підставі наказу № 489 від 16.11.2009 року Старокостянтинівська ОДПІ та направлень №567 і №568 від 16.11.2009 року працівниками Старокостянтинівської ОДПІ та ДПА у Хмельницькій області проведена виїзна позапланова перевірка ФОП ОСОБА_5 з питань дотримання вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та іншого законодавства під час здійснення підприємницької діяльності у магазині «Автоцентр» по вул. Грушевського, 12 у місті Старокостянтинові.

За результатами перевірки складений акт від 18.11.2009 року, яким зафіксовані порушення позивачем пунктів 6, 9, 10, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та підпункту "а" пункту 19.1 статті 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

На підставі зазначених висновків відповідач прийняв рішення від 27.11.2009 року №/0, яким застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі 19383,00 грн., в тому числі в сумі 680,0 грн за незабезпечення зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років з дня їх закінчення; 340,0грн. за незабезпечення щоденного роздрукування через реєстратор розрахункових операцій фіскальних звітних чеків; 170, 0 грн за незабезпечення роздрукування через реєстратор розрахункових операцій контрольних стрічок; 18193,0 грн. за незабезпечення ведення обліку товарних запасів на складах та / або за місцем їх зберігання, у порядку, визначеному законодавством.

Зазначене рішення та дії відповідачів щодо проведення перевірки позивач оскаржив до суду.

Досліджуючи правомірність спірного рішення, суд враховує таке.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Відповідно до пунктів 6, 9, 10, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані, зокрема: забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення; щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій; друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) контрольні стрічки і забезпечувати їх зберігання протягом трьох років; вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

На підтвердження виконання вимог зазначених вимог статті 3 Закону № 265/95-ВР позивач надала суду оригінали (для огляду в судовому засіданні) та копії книг обліку розрахункових операцій з роздрукованими фіскальними чеками на кожну покупку за 2009 рік , книг обліку доходів та витрат громадян - суб'єктів підприємницької діяльності форми № 10 за2009 рік, контрольних стрічок за спірний період.

Тому, суд вважає безпідставними висновки відповідача про порушення позивачем пунктів 6, 9, 10, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а рішення від 27.11.2009 року №/0 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 680,0 грн за незабезпечення зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років з дня їх закінчення; 340,0грн. за незабезпечення щоденного роздрукування через реєстратор розрахункових операцій фіскальних звітних чеків; 170, 0 грн за незабезпечення роздрукування через реєстратор розрахункових операцій контрольних стрічок - неправомірним.

Згідно зі статтею 6 Закону № 265/95-ВР облік товарних запасів фізичною особою-суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Отже, фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності, які перебували на загальній системі оподаткування у 2009 році, відповідно до вимог пункту 12 статті 3 та статті 6 Закону № 265/95-ВР зобов'язані були вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).

Пунктом 2 статті 3 Закону № 996-XIV передбачено, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності ведуть Книгу обліку доходів і витрат, форма якої визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 року № 12 (втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 20.12.2011 року № 1675). Порядок ведення книги обліку доходів і витрат, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 року № 1269.

Відповідно до пунктів 1, 5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 року № 1269 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), книга обліку доходів і витрат ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість згідно із законодавством (далі - суб'єкти підприємницької діяльності). До Книги заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов'язаної з проведенням витрат і/або отриманим доходом; суми витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день.

Книга обліку доходів і витрат, форма якої визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 року № 12, містить такі розділи: 1 - період обліку; 2 - кількість виготовленої продукції (наданих послуг); 3 - витрати на виробництво продукції, придбання товару; 4 - кількість проданої продукції (наданих послуг); 5 - ціна продажу продукції (послуг); 6 - сума виручки (доходу); 7 - чистий дохід.

Відповідно до пункту 13 Інструкції № 12 сукупний чистий дохід це загальний оподатковуваний дохід, різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку № 6 до цієї Інструкції.

Отже, книга обліку доходів і витрат призначена виключно для обліку доходів та витрат суб'єктів підприємницької діяльності - фізичних осіб, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва, та не передбачає обліку товарних запасів.

Фізичні особи - підприємці, які перебували на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог пункту 12 статті 3 та статті 6 Закону № 265/95-ВР зобов»язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством. Станом на час існування спірних відносин порядок обліку запасів фізичними особами- підприємцями, які перебувають на загальній системі оподаткування, законодавством такий порядок не визначений.

Оскільки позивач перебувала на загальній системі оподаткування, то, відповідно до вимог пункту 12 статті 3 та статті 6 Закону № 265/95-ВР зобов'язана вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством.

Діючим на час існування спірних відносин законодавством не був врегульований порядок ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності.

Європейський суд з прав людини у рішенні у справі «Гешмен і Герруп проти Сполученого Королівства» вказав, що однією з вимог, яка випливає зі словосполучення «встановлений законом», є перед бачуваність. Норму не можна вважати «законом», якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, що дає особі можливість керуватися цією нормою у своїх діях.

У рішенні у справі «Олсон проти Швеції» Європейський суд з прав людини сформулював ви могу чіткого визначення меж дискреційних повноважень, а саме: «Закон, яким надаються повноваження певним ор ганам державної влади, має бути таким, щоб обсяг повно важень та спосіб їх застосування були зазначені з достат ньою чіткістю та при цьому враховувалась легітимна мета того чи іншого вживаного заходу в тій чи іншій ситуації, щоб надати індивіду адекватний захист від свавільного втручання».

Європейський суд з прав людини роз»яснив, що у разі, коли національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов'язків особи, національні органи зобов'язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для неї (Справа «Щокін проти України»).

Враховуючи відсутність визначеного законом порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності позивач, як платник єдиного податку, який перебуває на загальній системі оподаткування та відповідно Закону № 265/95-ВР зобов'язаний вести облік товарних запасів у порядку, має право самостійно обирати форму такого обліку.

В судовому засіданні представник позивача пояснив, що позивач здійснював облік запасів шляхом відображення первинних документів по господарських операціях з придбання та продажу товару та послуг у Книзі обліку доходів та витрат.

Згідно з частиною 1 статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Як правило, до первинних документів належать накладні, податкові накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для оприбуткування товарів із внесенням до облікових бухгалтерських реєстрів та підтвердження права власності на них.

На підтвердження здійснення обліку запасів позивач, надала суду копії реєстрів отриманих та виданих податкових накладних з 01.04.2009 року до 30.11.2009 року, книги обліку розрахункових операцій № /5, книгу обліку доходів та витрат № 627 від 21.10.2009, книги обліку доходів і витрат громадян - суб'єктів підприємницької діяльності форма № 10, податкові та видаткові накладні на придбання та продаж товару.

Тому, суд вважає необґрунтованими висновки відповідача про порушення позивачем вимог статті 3 Закону №265/95-ВР.

Згідно з положеннями частини 2 статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

В процесі судового розгляду відповідач не довів правомірність рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.11.2009 року №/0, тому, позовні вимоги про визнання його протиправним та скасування необхідно задовольнити.

Вирішуючи позовні вимоги про визнання незаконними та протиправними дій Старокостянтинівської ОДПІ по проведенню перевірки 18.11.2009 року на підставі та керуючись Наказом ДПА України від 27.05.2008 року № 355 та за відсутності порядку, передбаченого законодавством та визнання незаконними та протиправними дій ДПА у Хмельницькій області щодо проведення перевірок дотримання Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 02.12.2009 року на підставі та керуючись Наказом ДПА України від 27.05.2008 року № 355 та за відсутності порядку, передбаченого законодавством, суд враховує зазначене нижче.

Відповідно до правового висновку Верховного Суду України, відображеного у постанові від 24.10.2010 року у справі № 21-25а10, на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.

Позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок, можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки.

В іншому випадку у задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платника податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки її проведення.

Скасування ж акта суб'єкта владних повноважень (наказу) означає втрату чинності таким актом з моменту набрання чинності відповідним судовим рішенням.

Рішення суб'єкта владних повноважень є скасованими з моменту набрання постановою законної сили, тобто лише на майбутнє, якщо на підставі цього рішення виникли правовідносини, які доцільно зберегти, оскільки інакше буде заподіяно значно більшої шкоди суб'єктам правовідносин порівняно з відвернутою.

Суд встановив, що позивач фактично допустила посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки 18.11.2009 року.

Наказ Старокостянтинівської ОДПІ від 16.11.2009 року № 489 щодо проведення вказаної перевірки, як ненормативний правий акт одноразового застосування, вичерпав свою дію фактом його виконання. Після прийняття контролюючим органом за результатами перевірки рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, з якими позивач не згоден, існує спір стосовно саме цього рішення як діючого ненормативного правового акту, на правомірність якого скасування наказу в судовому порядку не впливає.

Враховуючи вищенаведене, вимоги про визнання незаконними та протиправними дій Старокостянтинівської ОДПІ по проведенню перевірки 18.11.2009 року на підставі та керуючись Наказом ДПА України від 27.05.2008 року № 355 та за відсутності порядку, передбаченого законодавством та визнання незаконними та протиправними дій ДПА у Хмельницькій області щодо проведення перевірок дотримання Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 02.12.2009 року на підставі та керуючись Наказом ДПА України від 27.05.2008 року № 355 та за відсутності порядку, передбаченого законодавством, не підлягають до задоволення.

В силу частини 1 статті 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Враховуючи викладене, керуючись Конституцією України, Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, статтями 3, 11, 69,70, 71, 160-163, 254 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати рішення Старокостянтинівської ОДПІ про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.11.2009 року №/0.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова суду може бути оскаржена до Вінницького апеляційного адміністративного суду через Хмельницький окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня її отримання.

Постанова набирає законної сили в порядку статті 254 КАС України.

Повний текст постанови складено 20 вересня 2017 року

Суддя/підпис/О.К. Ковальчук
"Згідно з оригіналом" Суддя О.К. Ковальчук