Справа № 808/1897/16
Суддя: Сафронова С.В.
Дата ухвалення: 2017-05-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

23 травня 2017 рокусправа № 808/1897/16

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сафронової С.В.

суддів: Мельника В.В. Чепурнова Д.В.

за участю секретаря судового засідання: Царьової Н.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2016 року

у адміністративній справі № 808/1897/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Цукор Запоріжжя» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання неправомірними дії. визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и л а:

У червні 2016 року ТОВ «Цукор Запоріжжя» (далі по тексту позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі по тексту відповідач), в якому, просило суд, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.03.2016 року 3 НОМЕР_1, № НОМЕР_2, № НОМЕР_3.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 20.12.2016 року позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції Головне управління ДФС у Запорізькій області, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що субєкти господарювання, такі як ТОВ «Продовольча база Запоріжжя», ТОВ «РН_КАРТ Україна», ТОВ ВТФ «Авіас», ТОВ «Бетта», ТОВ «Екометал Запоріжжя» та ТОВ «ЗОТС» у своїй діяльності не створюють реальних дій по купівлі-продажу товарів, отриманню послуг, та метою діяльності яких є проведення фіктивних господарських операцій. Апелянт вказував на операції, здійснені позивачем зі своїми контрагентами, які не повязані з господарською діяльністю товариств, операції не підтверджені всіма первинними документами, встановлено недоцільність отримання товарів та послуг. Апелянт зазначив, що при перевірці позивача встановив, що первинні документи, які повинні підтверджувати факт здійснення господарських операцій, складені з порушеннями, зокрема товарно-транспортні накладні не підтверджують переміщення товару, відсутні докази зберігання та переробки товару, тобто первинні документи не можуть вважатись чинними та такими, що можуть підтвердити дійсність проведення товарної операції. Апелянт вказував, що за податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, з огляду на те, що операція не відповідає основному принципу господарської діяльності, не призводить до отримання прибутку, такі збитки підлягають відшкодуванню за рахунок інших джерел. Апелянт зазначив, що придбані ТОВ «Цукор Запоріжжя» товарно-матеріальні цінності не були реалізовані та використані у власній господарській діяльності, що свідчить про те, що вони і не були поставлені покупцю. Апелянт вказував, що у контрагентів відсутні трудові ресурси та основні засоби, що унеможливлює виконання договорів з продажу товарів.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковий кредит позивачем сформований на підставі виданих контрагентами податкових накладних, контрагенти позивача - є платниками податків та спроможні здійснювати господарські операції, що підтверджується виконанням договорів. Суд першої інстанції дійшов висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентами є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій з постачання товарів, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Суд першої інстанції зазначив, що отримання від контрагентів товару, його оплата та використання у власній господарській діяльності підтверджується належним чином оформленими первинними документами. Суд першої інстанції вказував, що висновки відповідача про встановлене заниження позивачем доходу та податкових зобовязань з ПДВ суперечать дійсним обставинам справи з огляду на відсутність підтвердження отримання позивачем доходу від передачі дизельного пального ТОВ «Продовольча база Запоріжжя», а також підтвердження отримання такого доходу контрагентами позивача ТОВ ВТФ «Авіас» то ТОВ «РН-КАРТ Україна» відповідно до укладених договорів поставок. Акти про надання послуг містять зазначення маршрутів перевезення вантажів, кількість товару, державні номери вантажних автомобілів, якими здійснювались перевезення, інформацію про водіїв, найменування підприємств відправників вантажів. Суд першої інстанції вказував, що не погоджується з позицією контролюючого органу про відсутність у позивача первинної документації на підтвердження послуг вантажоперевезень. Всі надані позивачем документи за перевіряємий період відповідають вимогам законодавства та не підтверджують висновку відповідача щодо встановлених порушень з заниження доходу, за фактом передачі дизельного палива ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» для виконання послуг за договором надання послуг. Суд зазначав, що на підтвердження операцій з реалізації цукру, позивачем надано первинні документи видаткові накладні, перелік яких наведено у Додатку 5 «Співставлений аналіз балансу цукру ТОВ «Цукор Запоріжжя» до акту перевірки, що в свою чергу доводить факт наявності цукру на балансі підприємства на момент здійснення відвантаження покупцям. Неточність наданих перевіряючим даних було встановлено в ході перевірки, проте позивачем були надані первинні документи на підтвердження наявності цукру на підприємстві станом на 28.02.2013 у розмірі 330405 кг. Витрати сформовані підприємством за період 2013-2014 роки також підтверджені документально. Матеріали справи містять документацію на підтвердження руху товару цукор за період з 20.04.2012 по 28.02.2013 (рахунок 281.8), відповідно до якої залишок цукру на кінець періоду склав 330405 кг. Суд першої інстанції зауважив, що розрахунок суми завищення витрат, задекларованих підприємством здійснений відповідачем не на підставі первинних документів та даних бухгалтерського обліку по формуванню собівартості реалізованого товару позивача, а на підставі математичного складання показників на дату збільшення відємного залишку наростаючим підсумком починаючи з 28.02.2013 року, така методика розрахунку податкових зобовязань не обґрунтована відповідачем та не передбачена нормативними актами.

Матеріалами справи встановлено, що Головним управлінням ДФС у Запорізькій області з 18.01.2016 року по 05.02.2016 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Цукор Запоріжжя» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 року по 31.12.2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 року 31.12.2014 року. За результатами перевірки 12.02.2016 року складено акт № 16/08-01-22-1/3819/1515. Згідно висновків перевірки викладених у акті - ТОВ «Цукор Запоріжжя» порушено п. 44.1 ст. 44, п. 135.2 ст. 135, пп. 138.1.1, п.138.2, п.138.4, п. 138.8 ст.138, пп. 139.1.9. п. 139.1 ст. 139 ПК України, Порядку заповнення декларації, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України № 1213 від 28.09.2011 року, занижено податок на прибуток за період з 01.10.2012 року по 31.12.2014 року у розмірі 1390298 грн., пп 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, пп. 198.1, пп. 198.3, п 198.4, 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.3 ст. 200, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.7, п 201.10 ст. 201 ПК України; ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 1, п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп. 1.1 п. 1, пп. 1.2 п. 1. п. 2.16 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим Наказом Мінфіну України від 24.05.1995 року № 88 та зареєстрованим у Мін'юсті України 05.06.1995 року за № 168/704, Наказу ДПА України від 10.01.2011 року № 969 «Про затвердження форми податкової накладної та порядку її заповнення», в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 1357472 грн., та завищення від'ємного значення з ПДВ (у р. 19 податкової декларації з ПДВ) на загальну суму 142245 грн. Підставою для визначення висновків, у межах цієї справи, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин ТОВ «Цукор Запоріжжя» з своїми контрагентами, відсутність обєктів оподаткування та не можливість реального здійснення операцій.

Не погодившись з висновками акту, ТОВ «Цукор Запоріжжя» подало до Головного управління ДФС у Запорізькій області заперечення від 18.03.2016 року № 180. За розглядом заперечень Головне управління ДФС у Запорізькій області листом від 25.03.2016 № 972/10/08-14-01-08 надало відповідь, відповідно до якої заперечення залишені без задоволення, висновки акту - без змін.

Встановлено, що Головним управлінням ДФС у Запорізькій області, на підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.03.2016 року: №, яким збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 171346000 грн., у тому числі за основним платежем у сумі 1370768,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 342692,00 грн.; №, яким сума завищення відємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду склала 125153,00 грн.; №, яким збільшено суму грошового зобовязання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1696840,00 грн., з яких за податковим зобовязанням 1357472,00 грн. та за штрафними санкціями 339368,00 грн.

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнямирішеннями, позивач звернувся до ДФС України із скаргою про перегляд податкових повідомлень-рішень від 28.03.2016 року №, №, №. Рішенням ДФС України від 02.06.2016 №12055/6/99-99-11-01-01-25 про результати розгляду скарги податкові повідомлення-рішення від 28.03.2016 №, №, № залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Матеріалами справи встановлено, що між позивачем та ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» укладено договір складського зберігання з наданням послуг №2 від 01.10.2012 року, укладено додаткову угоду №1 від 01.10.2012 року. Згідно умов договорів ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» зобовязується зберігати товари замовника та надавати комплекс супутніх послуг (облік товарів, що знаходяться на збереженні, складська обробка, фасування, відвантаження і доставка споживачам). Виконання договору складського зберігання підтверджується актами підписаними ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» та ТОВ «Цукор Запоріжжя» від 30.10.2014 року, яким підтверджено, що на виконання зобовязань по договору від 01.10.2012 року, виконавець прийняв, а замовник передав 2191,5 л. дизельного палива в жовтні 2014 року на загальну суму 35000 грн.; від 31.11.2014 року, яким підтверджено, що на виконання зобовязань по договору від 01.10.2012 року, виконавець прийняв, а замовник передав 1526 л. дизельного палива в листопаді 2014 року на загальну суму 25000 грн.; від 31.12.2014 року, яким підтверджено, що на виконання зобовязань по договору від 01.10.2012 року, виконавець прийняв, а замовник передав 6700 л. дизельного палива в грудні 2014 року на загальну суму 108550 грн.

Також, виконання договору №2 від 01.10.2012 року підтверджується актами про надання послуг: від 30.10.2014 року підтверджено надані послуги з вантажного перевезення на загальну суму 8000 грн. (крім того зазначено використане паливо у розмірі 1100 л); від 30.11.2014 року підтверджено надані послуги з вантажного перевезення на загальну суму 8000 грн. (крім того зазначено використане паливо у розмірі 1100 л); від 30.12.2014 року підтверджено надані послуги з вантажного перевезення на загальну суму 8000 грн. (крім того зазначено використане паливо у розмірі 1600 л).

Перевезення вантажу підтверджується товарно-транспортними накладними за №1-64 за грудень 2016 року, №2-25, 326-339 за жовтень 2016 року, №1-45 за листопад 2016 року.

ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» надавалось дизельне паливо, раніше придбане у постачальників ТОВ «РН-КАРТ Україна» та ТОВ ВТФ «Авіас» в кількості 10417,5 л.

На підтвердження придбання позивачем палива у ТОВ «РН-КАРТ Україна» для виконання договору з ТОВ «Продовольча база Запоріжжя», суду надано: договір поставки №00752-К від 03.10.2014 року; акт прийому-передачі товаро-матеріальних цінностей №20689 від 08.10.2014 року; накладна №20689 від 08.10.2014 року; накладна №22870 від 31.10.2014 року; накладна №23197 від 30.11.2014 року; накладна №25165 від 31.12.2014 року; податкова накладна №7534 від 07.10.2014 року; податкова накладна №3440 від 09.10.2014 року; податкова накладна №7164 від 15.10.2014 року; податкова накладна №7165 від 17.10.2014 року; податкова накладна №7166 від 22.10.2014 року; податкова накладна №7167 від 27.10.2014 року; податкова накладна №9377 від 29.10.2014 року; податкова накладна №9378 від 31.10.2014 року; податкова накладна №3263 від 07.11.2014 року; податкова накладна №3264 від 14.11.2014 року; податкова накладна №6171 від 18.11.2014 року; податкова накладна №6172 від 24.11.2014 року; податкова накладна №8132 від 27.11.2014 року; картка-рахунок №631 розрахунку з вітчизняними постачальниками за 4 квартал 2014 року з початку року по ТОВ «РН-КАРТ Україна» на суму 60055 грн. Тобто первинні документи щодо взаємовідносин ТОВ «РН-КАРТ Україна» з ТОВ «Цукор Запоріжжя» підтверджують реальність здійснення господарських операцій, купівлю позивачем у ТОВ «РН-КАРТ Україна» пального.

Відповідно до матеріалів справи, на підтвердження придбання ТОВ «Цукор Запоріжжя» палива у ТОВ ВТФ «Авіас» надано: договір поставки №51-1129 від 28.11.2014 року; видаткова накладна №51-0000608 від 02.12.2014 року; видаткова накладна №51-0000704 від 31.12.2014 року; податкова накладна №1000117/-/51 від 28.11.2014 року; податкова накладна №100019/-/51 від 03.12.2014 року; податкова накладна №1000026/-/51 від 04.12.2014 року; податкова накладна №1000036/-/51 від 05.12.2014 року; податкова накладна №1000049/-/51 від 09.12.2014 року; податкова накладна №1000075/-/51 від 12.12.2014 року; податкова накладна №1000105/-/51 від 17.12.2014 року; податкова накладна №1000135/-/51 від 22.12.2014 року; податкова накладна №1000162/-/51 від 25.12.2014 року; картка-рахунок №631 на суму 108574 грн. Первинні документи щодо взаємовідносин ТОВ ВТФ «Авіас» з ТОВ «Цукор Запоріжжя» підтверджують реальність здійснення господарських операцій, підтверджено купівлю позивачем у ТОВ ВТФ «Авіас» пального.

Встановлено, що за домовленістю ТОВ «Цукор Запоріжжя» з ТОВ «Продовольча база Запоріжжя», пальне використовувалось ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» згідно з умовами договору для перевезення вантажів замовника ТОВ «Цукор Запоріжжя», кількість використаного палива зазначалось виконавцем в кожному акті на виконання послуг, вартість пального не компенсувалась виконавцем послуг. Переходу права власності або права розпорядження на вказане пальне не відбувалось, тому в бухгалтерському обліку позивача операції дизельного палива виконавцю не відображалось.

Висновки податкового органу про встановлене заниження позивачем доходу та податкових зобовязань з ПДВ суперечать дійсним обставинам справи з огляду на відсутність підтвердження отримання позивачем доходу від передачі дизельного пального ТОВ «Продовольча база Запоріжжя», а також підтвердження отримання такого доходу контрагентами позивача ТОВ ВТФ «Авіас» то ТОВ «РН-КАРТ Україна» відповідно до укладених договорів поставок.

Встановлено, що між позивачем та ТОВ «Бетта» укладено договір поставки №59/0714 від 08.07.2014 року, відповідно до якого постачальник постачає (продає) у власність покупцеві, а покупець приймає та оплачує на умовах і протягом дії цього договору цукор білий кристалічний згідно ДСТУ 4623:2006 у поліпропіленових мішках по 50 кг. Товар поставлявся партіями у кількості та по ціні, зазначених у видаткових накладних. Поставка товару відбувалась у липні 2014 року, було придбано у ТОВ «Бетта» цукор у кількості 61 тн на загальну суму 526600 грн. згідно накладних: РН-0244 від 18.07.2014 року в кількості 20 т на суму 174000 грн. з ПДВ; РН-0197 від 09.07.2014 року в кількості 41 т на суму 352600 грн. з ПДВ. Оплата за товар проведена безготівковим шляхом, що підтверджується виписками банку.

Первинними документами, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій ТОВ «Цукор Запоріжжя» з ТОВ «Бетта» є: акт наданих послуг від 21.07.2014 року між ТОВ «Цукор Запоріжжя» та ФОП ОСОБА_1 на виконання автотранспортних послуг по маршруту м. Котовськ Одеської області м. Запоріжжя зі строком надання послуг з 18.07.2014 року по 21.07.2014 року; товарно-транспортна накладна №27 від 19.07.2011 року на цукор-пісок у кількості 22 т.; акт виконаних робіт (наданих послуг) №59 від 21.07.2014 року між ТОВ «Цукор Запоріжжя» та ФОП ОСОБА_2 про виконання послуг з перевезення автотранспортом цукру на замовлення ТОВ «Цукор Запоріжжя по маршруту Котовськ-Запоріжжя, підписаний та скріплений печатками перевізника та замовника; товарно-транспортна накладна №29 від 19.07.2014 року на цукор-пісок у кількості 22 т; акт про надання послуг від 31.07.2014 року відповідно до договору складського зберігання №2 від 01.10.2012 року між ТОВ «Цукор Запоріжжя» та ТОВ «Продовольча база Запоріжжя» на підтвердження надання виконавцем та прийняття замовником послуг вантажоперевезення, а саме цукру у кількості 17 т від відправника ТОВ «Бетта» 19.07.2014 року; товарно-транспортна накладна №28 від 19.07.2014 року на цукор-пісок у кількості 17 т.

За операціями з придбання товару від ТОВ «Бетта» отримано наступні позивачем податкові накладні: №92 від 08.07.2014 року на загальну суму 352600 грн.; №187 від 16.07.2014 року на загальну сум 87000 грн.; №179 від 15.07.2014 року на загальну суму 45000 грн.; №180 від 15.07.2014 року на загальну суму 42000 грн.

Наявний сертифікат відповідності №UA1.038.Х010423-12 терміном дії з 03.10.2012 року по 02.08.2014 року виробника продукції ПАТ «Горіховський цукровий завод» на продукцію цукор білий кристалічний з цукрових буряків 3 категорії кількістю 3000 тн, виготовлений з 21 по 27.09.2012 року, фасований в проліпропіленові мішки по 50 кг, термін придатності 4 роки.

Наявні документи підтверджують реальність факту здійснення поставки ТОВ «Бетта» для ТОВ «Цукор Запоріжжя».

Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Цукор Запоріжжя» та ТОВ «Екометал Запоріжжя» укладено договір оренди обладнання № 01-12 від 01.10.2012 року, відповідно до умов договору передбачено надання в оренду електронавантажувачів у кількості 5 одиниць. Послуги оренди надавалися у періоді з 01.10.2012 року по 31.12.2013 року. Отримання послуг від ТОВ «Екометал Запоріжжя» підтверджується актами приймання-передачі послуг з оренди електровантажувачів за жовтень, листопад, грудень 2012 року на загальну суму 93000 грн.; січень-грудень 2013 року на загальну суму 381000 грн.

Встановлено, що ТОВ «Цукор Запоріжжя» було укладено договір № 01-07 оренди обладнання від 01.07.2014 року з ТОВ «ЗОТС» щодо надання в оренду електронавантажувачів у кількості 4 одиниці. Послуги оренди надавалися у періоді з 01.07.2014 року по 31.12.2014 року. Отримання послуг від ТОВ «ЗОТС» підтверджується актами приймання-передачі послуг з оренди електронавантажувачів за липень-грудень 2014 року на загальну суму 150000 грн.

Встановлено, що відповідач не має заперечень до господарських відносин ТОВ «Цукор Запоріжжя» з ТОВ «Екометал Запоріжжя» та ТОВ «ЗОТС», однак у акті перевірки містяться зауваження щодо первинних документів.

Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обовязкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобовязань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обовязкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Колегія суддів вказує, що господарська операція повязана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обовязкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.

Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення обєкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обовязковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обовязковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобовязання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання тобто отримання послуг для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від замовника на рахунок виконавця. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків. Позивачем підтверджені витрати, як засіб оплати за отримані від контрагентів товари, послуги, наявні докази руху коштів, зміна майнового стану та активів позивачем доведена.

Відповідно до п. 138.6 ст. 138 ПК України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Згідно п. 198.2, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.

Відповідно до п. 200.4 ст. 200 ПК України при відємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобовязань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності відображення в податковому обліку господарських операцій з ТОВ «Продовольча база Запоріжжя», ТОВ «РН_КАРТ Україна», ТОВ ВТФ «Авіас», ТОВ «Бетта», ТОВ «Екометал Запоріжжя» та ТОВ «ЗОТС» у звязку з фактичними підтвердженнями реальності господарських операцій. Колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договори, які діяли між позивачем та контрагентами визнані судом недійсними або розірвані з ініціативи сторін. Податкова інспекція не наділена правом визначати, які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.

Завершальною ознакою по виконанню договорів є отримання придбаних товарів, отримання замовлених послуг та оплата за них, позивачем отримало у свою власність придбані у контрагентів насіння соняшникове, здійснило за товар оплату, у подальшому використовувало їх у власному виробництві, тобто ланцюг обороту виконано.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що ТОВ «Цукор Запоріжжя» правомірно віднесено суми сплачені при отримані товарів до сум валових витрат та правомірно сформовано податковий кредит.

Матеріали справи підтверджують реальність здійснення контрагентами позивача господарських відносин, виконання договорів. Головною ознакою по комерційній корисності від придбаного товару є його використання у своїй власній діяльності. Витрати, здійсненні позивачем як засіб оплати за отриманий від контрагентів товар підтверджуються копіями платіжних доручень. Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, у процесі отримання а потім використання товару, майновий стан та наявність активів у позивача змінювалась.

Колегія суддів зазначає, що відємне значення сформоване за результатами взаємовідносин з контрагентами визначене вірно, враховуючи правомірність формування сум податкового кредиту та підтвердження його виникнення. Від'ємне значення суми ПДВ виникає у разі, коли податковий кредит платника більший за податкове зобов'язання, враховуючи, що податковий кредит позивачем сформовано вірно, його формування підтверджено всіма первинними документами, сума відємного значення не потребує коригування.

Окремо, колегія суддів зазначає, що висновки ГУ ДФС про завищення витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування у сумі 6319310 грн. у звязку з визначенням собівартості реалізованої продукції (цукру) без фактичної її наявності на балансі підприємства та неправомірності віднесення до складу податкового кредиту з ПДВ суми 1263862грн., є безпідставними з огляду на наступне.

Сторони по справі погоджуються з здійсненням позивачем реалізації та відвантаження цукру без фактичної наявності його на балансі на момент здійснення такого відвантаження (створення від'ємного значення залишків товару - цукру (рахунок 28), що призвело до завищення витрат, задекларованих у рядку 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» декларацій на суму 6319310 грн., в т.ч. по періодах: за 2013 рік у сумі 2373926 грн.; за 2014 рік у сумі 3945384 грн.

Проведеним аналізом бухгалтерського обліку підприємства визначено, що собівартість реалізованої продукції формується наступними бухгалтерськими проводками (Дт 791 «Фінансовий результат» - Кт « 281 «Товари»). Дана бухгалтерська проводка сформувала від'ємне значення залишку товарів на балансі підприємства у зв'язку з визначенням собівартості реалізованої продукції без фактичної її наявності на балансі підприємства. Виходячи з вищевикладеного, перевіркою встановлено формування підприємством показника декларації по податку на прибуток без підтвердження його первинними документами.

Оприбуткування цукру в бухгалтерському обліку відображено проводкою Дт 281 «Товар» - Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками». Різниця оприбуткування цукру за даними підприємства та даними перевірки відбулося за рахунок того, що підприємством ТОВ «Цукор Запоріжжя» останньою датою місяця оприбутковувався цукор за накладними наступного місяця. Так 30.03.2013 оприбутковано 101000 кг цукру на суму 412416,66 грн. За накладними від 02.04.2013 року - 40 000 кг цукру на суму 163333,33 грн. та 03.04.2013 року - 61000 кг цукру на суму 249083,33 грн.; 31.01.2014 року оприбутковано 154000 кг цукру на суму 885500 грн. за накладними від 04.02.2014 року - 22000 кг цукру на суму 126500 грн., від 05.02.2014 року - 44 000 кг цукру на суму 253000 грн., від 06.02.2014 року - 22000 кг цукру на суму 126500 грн., від 07.02.2014 року - 22000 кг цукру на суму 126500 грн., від 10.02.2014 року - 44000 кг цукру на суму 253000 грн. Встановлено здійснення реалізації та відвантаження цукру без фактичної наявності його на балансі підприємства на момент здійснення такого відвантаження, що спричинило створення від'ємного значення залишків товару - цукру (по рахунку 28).

Відповідно до п.198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобовязаний нарахувати податкові зобовязання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є обєктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу ХХ цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до матеріалів справи обсяг придбаного цукру на суму 6319311 грн., ПДВ - 1263862 грн., яким зменшено від'ємне значення по рахунку 28, на думку контролюючого органу, є таким що не використаний у господарській діяльності підприємства, оскільки фактично його реалізація не відбулася.

Судом першої інстанції вірно визначено, що неможливо використати в господарській діяльності той товар якого немає на балансі підприємства. Факт реалізації цукру покупцям, відображення доходу від таких операцій та податкових зобовязань з ПДВ в податковій звітності контролюючим органом не заперечується.

Колегія суддів вказує, що витрати сформовані позивачем за період 2013-2014 роки також підтверджені документально, в тому числі і за 2013 рік у сумі 2373926 грн. та за 2014 рік у сумі 3945384 грн.

Не перевіркою, не наданими первинними документами не встановлено продаж цукру без фактичної його наявності. Матеріали справи містять щодо руху товару цукор за період з 20.04.2012 року по 28.02.2013 року (рахунок 281.8), відповідно до якої залишок цукру на кінець періоду склав 330405 кг.

Встановлено, що придбаний у постачальників цукор за вказані періоди своєчасно оприбуткований на рахунку 281 «Товари» та використаний у господарській діяльності підприємства, а саме в операціях постачання покупцям, що підтверджується актом перевірки.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобовязаний субєкт владних повноважень.

Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з вимог ч. 2 ст. 71 КАС України та вважає, що податковим органом не доведено правомірність винесеного податкових повідомлень-рішень.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, постанову суду першої інстанції слід залишити без змін, як таку, що прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись п. 1 ч. 1 ст. 198, ст.ст. 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України колегія суддів, -

у х в а л и л а:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 грудня 2016 року у адміністративній справі № 808/1897/16 залишити без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів, відповідно до вимог статей 211- 212 КАС України.

Головуючий: С.В. Сафронова

Суддя: В.В. Мельник

Суддя: Д.В. Чепурнов