Справа № 826/4419/17
Суддя: Саприкіна І.В.
Дата ухвалення: 2017-09-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа: № 826/4419/17 Головуючий у 1-й інстанції: Аблов Є.В. Суддя-доповідач: Саприкіна І.В.
У Х В А Л А

Іменем України

20 вересня 2017 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого судді: Саприкіної І.В.,

суддів: Карпушової О.В., Кучми А.Ю.,

при секретарі: Кривді В.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 травня 2017 року по справі за позовом Публічного акціонерного товариства «ОТП Банк» до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

ПАТ «ОТП Банк» звернулись до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № та № від 22.03.2017 року, № та № від 04.01.2017 року.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 травня 2017 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22.03.2017 року №, №, №, № в частині нарахування суми грошового зобов'язання за платежем з податку на прибуток у розмірі 87837753,33 грн. за основним платежем та у розмірі 714913,33 грн. за штрафними санкціями. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу про скасування незаконної, на його думку, постанови суду першої інстанції та постановлення нової про відмову в задоволенні позову повністю. При цьому посилається на незаконність, необґрунтованість та необ'єктивність оскаржуваного рішення, неповне з'ясування всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування оскаржуваної постанови.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав:

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ПАТ «ОТП Банк» вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 по 30.06.2016 року та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 30.06.2016 року, за результатами якої складено відповідний акт перевірки №2124/28-10-43-01/21685166 від 16.12.2016 року.

Згідно висновків Акту перевірки, податковим органом встановлено порушення позивачем норм податкового законодавства, а саме:

вимог, пп.8.1.1 пп.8.1.2 п.8.1, пп. 8.2.2 п. 8.2, пгі.8.3.1, пп. 8.3.2 гі. 8.3 п. 8.4. 8.4.1 пп. 8.4.4 п. 8.4, пп.8.6.1 п.8.6 ст. 8 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР, пп.135.5.11 п.135.5 ст. 135, п.138.1 ст.138, п.п.139.3.3 п. 139.3 ст.139, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст.140, п.153.5 ст.153, п. 21 підрозділу 4 розділу XX з врахуванням п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п. 153.8 п.153.9 ст.153 Податкового Кодексу України від 02.12.2010, № 2755-УІ із змінами та доповненнями, що призвело до заниження податку на прибуток банку на загальну суму 217 232 300,63 грн. в тому числі по періодах: 2010 рік у сумі 28 845,00 грн., 2 кв 2011 у сумі 108 453,00 грн., 2-3 кв 2011 у сумі 108 453,00 грн., 2-4 кв 2011 у сумі 108 453,00 грн., 2013 рік у сумі 3 470 384,63 гри., 2015 рік у сумі 211 574 288,00 грн., 1 кв 2016 у сумі 170 666 886,00 грн., півріччя 2016 року 2 050 330 грн. Завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування по періодах: 2009 рік у сумі - 586 917,12 грн., 1 кв 2010 у сумі - 586 917,12 грн., півріччя 2010 у сумі - 586 917,12 грн., три квартали 2010 року- 115 383,79 грн, 1 квартал 2011 року - 471 533,00 грн, 1 квартал 2014 року у сумі - 2 285 967,00 грн., півріччя 2014 року у сумі - 9 728 012,00 грн., три квартали 2014 у сумі - 203 027 270,00 грн., 2013 рік у сумі - 471 878 332,98 грн.;

вимог пп.39.4.2 п.39.4 ст.39 з урахуванням пп.39.2.1.1. пп.39.2.1.4. п.39.2 ст.39 Податкового кодексу питань переліку та повноти відображення контрольованих операцій у звіті про контрольовані операції за звітний 2015 рік у частині включення не в повному обсязі операцій з пов'язаними особами-нерезидентами ОТР Ноlding Ltd (Республіка Кіпр) та ВАТ «ОТП БАНК» (Угорщина);

вимог абз. «б» п.п. 176.2 ст.176 з урахуванням п.п.49.18.2 п.49.18 ст.49 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, зі змінами та доповненнями, Банком подано податкові розрахунки про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за період з 3 кварталу 2009 року по 1 квартал 2016 року з недостовірними відомостями та з помилками;

вимог п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст.162, абз.«д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, п.п. 168.1.1 п.168.1, п. 168.4 ст.168, абз.«а» п.171.2 ст.171, ст.176 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ, із змінами та доповненнями, Банком не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів фізичних осіб на суму 3 735 307,82 гри., в тому числі по періодах: червень 2015 - 2 016 337,54 грн, серпень 2015 - 61 721,07 грн, жовтень 2015 - 636 122,83 грн, листопад 2015 -162 946,28 грн, грудень 2015 - 39 970,20 грн, січень 2016-66 885,80 грн, лютий 2016 -386 200,26 грн, квітень 2016 - 149 233,14 грн, травень 2016 - 215 890,72 грн.;

вимоги п.161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення вимог п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст.162, абз.«д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, п.п. 168.1.1 п.168.1, п. 168.4 ст.168, абз.«а» п.171.2 ст.171, ст.176 Податкового кодексу у частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору із з отриманого додаткового блага у вигляді прощення кредитної заборгованості клієнтів Банку на загальну суму 294 438,72 грн.;

ч. 8, ч. 13 ст.8 Закону України від 08.07.2010 №2464-VІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" із змінами і доповненнями, внесеними Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VІ, у результаті чого: донараховано єдиного соціального внеску на загальну суму 628,18 грн., в тому числі по періодах: за жовтень 2012 року на суму 506,09 грн.; за листопад 2012 року на суму 65,00 грн.; за травень 2016 року на суму 57,09 грн.;

п.69.2 та п.69.4 ст.69 Податкового кодексу України з урахуванням п.1.13 ст.1 Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затверджених Постановою Правління Національного банку України від 12 листопада 2003 року №492 несвоєчасно повідомлено ДПІ в районах засобами телекомунікаційного зв'язку про відкриття/закриття рахунків по суб'єктам підприємницької діяльності, а також здійснено видаткові операції за рахунками платників податків до взяття таких рахунків на облік у контролюючих органах;

п.201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу, а саме, не своєчасно зареєстровано податкову накладну від 09.11.2015 №59 (реєстраційний №585593689 від 09.11.2015) на суму ПДВ 333,33 грн., кількість днів прострочення - 1;

п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу в частині неправомірного відображення податкового кредиту у розділі «Операції з придбання ПДВ, які не надають права формування податкового кредиту» Додатка 5 до Декларацій з податку на додану вартість у зв'язку з повторним занесенням до реєстру вже зареєстрованих податкових накладних, не відображення отриманих розрахунків коригування, не надання банком документального підтвердження щодо правомірності формування податкового кредиту, на загальну суму 19 344 391,05 грн., в т.ч. по періодам: січень 2009 - 10 473,50 грн., лютий 2009 - 104 912,86 грн., березень 2009 - 271 874,47 грн., квітень 2009 - 2 180 120,36 грн., травень 2009 - 346 158,83 грн., червень 2009 - 58 638,69 грн., липень 2009 - 24 523,82 грн., (всього за 2009 - 3 742 934,88 грн., січень 2010 - 125 609,52 грн., лютий 2010 - 111 002,31 грн., березень 2010 - 198 431,41 грн., квітень 2010 - 174 870,76 грн., травень 2010 - 136 469,32 грн., червень 2010 - 168 157,87 грн., липень 2010 - 104 249,08 грн., вересень 2010 - 149 928,16 грн., жовтень 2010 - 133 694,99 грн., листопад 2010 - 105 730,03 грн., грудень 2010-214 353,80 грн. (всього за 2010 - 1 756 060,64 грн.), січень 2011 - 80 733,40 грн., лютий 2011 - 102 438,48 грн., березень 2011 - 59 231,04 грн., квітень 2011 - 117 366,86 грн., травень 2011 - 65 629,44 грн., червень 2011 - 76 548,58 грн., липень 2011 -47 522,49 грн., серпень 2011 - 31 028,15 грн., вересень 2011 - 34 768,74 грн., жовтень 2011 - 32 523,24 грн., листопад 2011 - 19 563,92 грн., грудень 2011 - 44 850,89 грн. (всього за 2011 - 712 205, 23 грн.), січень 2012 - 32 176,17 грн., лютий 2012 - 52346,46 грн., березень 2012 - 35 627,72 грн., квітень 2012 - 6 672,36 грн., травень 2012 - 5 028,80 грн., червень 2012 - 184,70 грн., липень 2012 -3 212,06 грн., серпень 2012- 15 802,52 грн., вересень 2012-9 794,28 грн., жовтень 2012 - 4 002,10 грн., листопад 2012 - 26 123,86 грн., грудень 2012 - 48 381,20 грн. (всього за 2012 - 239 325,23 грн.), січень 2013 - 881,38 грн., лютий 2013 - 4 348,36 грн., березень 2013 - 6 181,66 грн., квітень 2013 - 6 375,30 грн., травень 2013 - 16 745,55 грн., червень 2013 - 121 186,78 грн., липень 2013 - 29 803,37 грн., серпень 2013 - 5 860,32 грн., вересень 2013 - 8 091,63 грн., жовтень 2013 - 52 566,47 грн., листопад 2013 - 7 204,87 грн., грудень 2013 - 2 810,13 грн. (всього за 2012 - 262 055,82 грн.), січень 2014 - 15 367,51 грн., лютий 2014 - 15 767,56 грн., березень 2014 - 28 607,01 грн., квітень 2014 - 5 961,92 грн., травень 2014 - 3 738,65 грн., червень 2014-8 560,68 грн., липень 2014-9 647,41 грн., серпень 2014 - 9 328,53 грн., вересень 2014-6 285,84 грн., жовтень 2014 - 946,63 грн., листопад 2014 3 3601,23 грн., грудень 2014 - 61 382,52 грн. (всього за 2014 - 199 195,49 грн.), січень 2015 - 10 469,87 грн., лютий 2015 - 2 177,44 грн., березень 2015 - 8 035,65 грн., квітень 2015 - 10 507 980,43 грн., травень 2015 - 1 893436,40 грн., червень 2015 - 10 517,33 грн. (всього за 2015 - 12 435 872,63 грн.)

22.12.2016 року позивач, не погоджуючись із висновками акта перевірки, подав заперечення №01-05/5512-БТ, в яких просив скасувати їх повністю як такі, що суперечать законодавству України.

Листом №14638/10/28-10-43-1-18 від 29.12.2016 року відповідач надав відповідь щодо скасування висновків акта перевірки щодо порушення позивачем вимог пп.39.4.2 п.39.4 ст. 39 з урахуванням пп.39.2.1.1, пп.39.2.1.4 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України з питань переліку та повноти відображення контрольованих операцій у звіті про контрольовані операції за звітний 2015 рік у частині включення на в повному обсязі операцій з пов'язаними особами-нерезидентами ОТР Ноlding Ltd (Республіка Кіпр) та ВАТ «ОТП БАНК» (Угорщина).

На підставі Акта перевірки, 04.01.2017 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: №, яким ПАТ «ОТП Банк» збільшено суму грошового зобов'язання за податком на прибуток банківських організацій, включаючи філіали аналогічних організацій, розташованих на території України (код платежу 1102600) на загальну суму 218475181,29 грн; №, яким до ПАТ «ОТП Банк» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) (код платежу 21081100) на загальну суму 8925422,70 грн.; №, яким ПАТ «ОТП Банк» збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені (код платежу 11010400) на загальну суму 7954932,76 грн.; №, яким ПАТ «ОТП Банк» збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені (код платежу 11011000) на загальну суму 625848,79 грн.

В подальшому, 13.01.2017 року позивач оскаржив вказані вище повідомлення-рішення в адміністративному порядку, за результатами якого рішенням №5257/6/-25 податкове повідомлення-рішення № від 04.01.2017 року від 04.01.2017 року скасоване в частині донарахувань з податку на прибуток з питань збільшення фінансового результату до оподаткування на суму перевищення розміру резерву над 20% сукупної вартості активів за перевіряємий період та у відповідній частині штрафну санкцію; податкове повідомлення-рішення № від 04.01.2017 року скасовано в частині застосованої штрафної (фінансової) санкції у сумі 7571339,79 грн.

На підставі рішення ДФС України №5257/6/-25, Офісом ВПП ДФС були відкликані податкові повідомлення-рішення № та № від 04.01.2017 року та прийнято нові податкові повідомлення-рішення: № від 22.03.2017 року, яким ПАТ «ОТП Банк» збільшено суму грошового зобов'язання за податком на прибуток банківських організацій, включаючи філіали аналогічних організацій, розташованих на території України (код платежу 11020600) на загальну суму 89276080,79 грн.; № від 22.03.2017 року, яким до ПАТ «ОПТ Банк» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) (код платежу 21081100) на загальну суму 1354082,91 грн.

Вказані обставини стали підставою звернення позивача до суду з даним адміністративним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги частково, зазначив, що висновок податкового органу щодо порушення позивачем норм Податкового кодексу України є необґрунтованим та таким, що не відповідає чинному законодавству, а винесені податкові повідомлення-рішення є неправомірними.

Перевіряючи повноту з'ясування судом першої інстанції обставин справи та правильність застосування правових норм, апеляційний суд звертає увагу на таке.

Щодо неправомірності податкового повідомлення-рішення від 22.03.2017 № в частині нарахування суми грошового зобов'язання за платежем з податку на прибуток у розмірі 87 837 753,33 грн. за основним платежем та у розмірі 714 913,33 грн. за штрафними санкціями, колегія суддів зазначає наступне.

Судом встановлено, контролюючим органом за результатами перевірки 34 договорів про відступлення прав вимоги за кредитними договорами, що були укладені між ПАТ «ОТП Банк» та фізичними та юридичними особами, зроблено висновок щодо порушення позивачем п.138.1 ст. 138 та п.153.5 ст. 153 ПК України в частині завищення витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування за договорами про відступлення прав вимоги за кредитними договорами на загальну суму 487142299,16 грн. Такі висновки ґрунтуються на тому, що оскільки зазначені в 34 договорах відступлення прав вимоги фізичні особи, фізичні особи-підприємці, а також юридичні особи не є фінансовими установами згідно із законодавством, не зареєстровані в Державному реєстрі фінансових установ, не мають на дату здійснення зазначених операцій відповідних дозволів/ліцензій Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України, а також не є банківськими установами у відповідності до вимог Закону №2121, то такі фізичні та юридичні особи не можуть бути кредиторами за зобов'язаннями, що виникли у формі та на умовах банківського кредиту, а також не можуть проводити роботи із подальшого стягнення такої заборгованості, а відтак проведення банком операцій з продажу кредитної заборгованості на користь вказаних фізичних осіб, фізичних осіб-підприємців та юридичних осіб суперечить вимогам чинного законодавства.

Відповідно до статті 5 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» "надання кредитів" відноситься до фінансових послуг, які можуть здійснюватися виключно банками та фінансовими установами, які належним чином зареєстровані та мають відповідні дозволи/ліцензії.

Згідно статті 2 Закону України «Про банки та банківську, діяльність» банківський кредит - це будь-яке зобов'язання банку надати певну суму грошей, будь-яка гарантія, будь-яке зобов'язання придбати право вимоги боргу, будь-яке продовження строку погашення боргу, яке надано в обмін на зобов'язання боржника щодо повернення заборгованої суми, а також на зобов'язання на сплату процентів та інших зборів з такої суми.

Відповідно до статті 1054 Цивільного кодексу України (надалі - ЦК України) за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальнику у розмірі та на умовах встановлених договором, а позичальник зобов 'язується повернути кредит та сплатити проценти.

На підставі вказаних вище положень чинного законодавства України вбачається, що наявність статусу банку або фінансової установи вимагається саме для надання кредиту, оскільки саме діяльність із надання грошових коштів у кредит є фінансовою послугою та вимагає отримання спеціальних дозволів та ліцензій. Відтак, укладати та виконувати кредитний договір шляхом надання грошових коштів (кредиту) позичальнику може лише банк або фінансова установа.

Водночас, з матеріалів даної справи вбачається та не заперечується апелянтом, що всі банківські кредити були надані ПАТ «ОТП Банк» позичальникам на підставі діючої банківської ліцензії, а, тому, відповідно, останній виконав свій обов'язок за кредитними договорами та набув права вимагати від позичальників повернення сум наданих грошових коштів та сплати відсотків/комісії за користування такими грошима. В подальшому позивач відступив свої права вимоги за кредитними договорами фізичним та юридичним особам, які не мали статусу фінансової установи.

Пунктом 1 частини 1 статті 512 ЦК України визначено, що кредитор у зобов'язанні (кредитному договорі) може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги), якщо тільки відповідно до договору або закону кредитор не може бути замінений.

При цьому, згідно статті 514 ЦК України, до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, то існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Так, вказані вище норми діючого законодавства не встановлюють заборони для зміни кредитора в кредитних зобов'язаннях та не встановлюють обмеження щодо суб'єктного складу правочинів із відступлення прав вимоги боргу. Відтак, будь-яка особа може передати свої права за правочином іншій особі шляхом укладення договору про відступлення прав вимоги. При цьому, первинний кредитор може відступити не всі права за правочином, а тільки ті права, що існували на момент відступлення цих прав.

Враховуючи те, що ПАТ «ОТП Банк» свій обов'язок з видачі грошових коштів позичальникам за кредитними договорами виконав повністю, то на момент передачі прав за 34-ма Договорами про відступлення прав вимоги ПАТ «ОТП Банк» володів лише правами вимоги повернення суми кредитних коштів та сплати процентів за користування такими коштами. Тобто, за Договорами про відступлення прав вимоги позивач передав (відступив) новим кредиторам лише право вимагати повернення позичених грошових коштів. Жодні інші права та обов'язки, в тому числі обов'язок із видачі банківських або фінансових кредитів, не передавалися банком на користь нових кредиторів, що підтверджується предметом та умовами зазначених Договорів що містяться в матеріалах даної справи.

Отже, судом першої інстанції вірно зазначено, що нові кредитори замінили ПАТ «ОТП Банк» як первісного кредитора не в кредитних правовідносинах, а в правовідносинах щодо стягнення боргу та у даному випадку не відбулася повна заміна сторони у кредитному зобов'язані, оскільки частину зобов'язання із надання коштів у кредит ПАТ «ОТП Банк» вже виконало. Дане спростовує висновки податкового органу про те, що нові кредитори повністю замінили ПАТ «ОТП Банк», отримавши всі права та обов'язки первісного кредитора.

Крім того, відповідно до пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України відступлення права вимоги - це операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації

Операції, зокрема, із «відступлення прав вимоги боргу» не відносяться до фінансових послуг та не підпадають під його ознаки відповідно до ст. 5 ЗУ «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг». Крім того, в положеннях ЦК України та ПК України також відсутні будь-які обмеження щодо суб'єктного складу правочинів із відступлення прав вимоги боргу.

На підставі вказаних вище положень цивільного й податкового законодавства України, новим кредитором в договорах про відступлення прав вимоги за кредитними договорами можуть бути фізичні та юридичні особи без статусу фінансової установи та наявності відповідних ліцензій на здійснення фінансових послуг.

Така правова позиція також підтримана ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10.02.2015 року у справі К/800/21541/14, якою Суд встановив, що «встановлення Цивільним кодексом положень щодо факторингу не виключає укладення договорів про відступлення права грошової вимоги відповідно до загальних правил ст. 512 - 518 ЦК України...У зв'язку з цим відсутні правові підстави для застосування до договорів відступлення грошової вимоги до третіх осіб (боржників банку), які укладені юридичними особами, які не є фінансовими установами, та фізичними особами, норм Закону України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг" та нормативно-правових актів Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері фінансових послуг. Доводи відповідача щодо нікчемності укладених ПАТ "Кредобанк" договорів уступки права вимоги, з огляду на відсутність ліцензій на здійснення фінансових послуг є необгрунтованими, тому вірно відхилені судами попередніх інстанцій.»

Таким чином, колегія суддів погоджується з твердженням суду першої інстанції, що оскільки норми ЦК України дозволяють банківським установам відступати права вимоги, які виникли за кредитними договорами третім особам, які не є фінансовими установами, а норми ПК України не місять жодної заборони на здійснення банками таких операцій та в силу ст. 4.1.4 та ст. 56.21 ПК України встановлюють пріоритет тлумачення норм ПК України в інтересах платника податків, то відповідно всі 34-ри Договори про відступлення прав вимог за кредитними договорами є чинними, відповідають законодавству та укладені із належними особами, які мали всі права на укладання договорів придбання прав вимога за кредитними договорами як нові кредитори. А отже, податкове повідомлення-рішення від 22.03.2017 № в частині нарахування суми грошового зобов'язання за платежем з податку на прибуток у розмірі 87 837 753 грн. 33 коп. за основним платежем та у розмірі 714 913 грн. 33 коп. за штрафними санкціями є протиправним і підлягає скасуванню.

В частині позовних вимог щодо прийняття податкових повідомлень-рішень № та №000008431 від 04.01.2017 року, колегія суддів виходить з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, в ході перевірки встановлено, що протягом 2015-2016 рр. за самостійним рішенням банку було списано (прощено) кредиторську заборгованість по валютним кредитам фізичних осіб, що закріплено протоколами рішення правління ПАТ «ОТП Банк». При цьому, в ході вибіркової перевірки встановлено, що суми прощеного (анульованого) боргу фізичним особам зазначеним в протоколах рішення Правління не відповідають сумам в податкових розрахунках за формою №1ДФ з ознакою доходу « 126» - додаткове благо.

Так, між ПАТ «ОТП Банк» та фізичними особами укладались додаткові договори про внесення змін до кредитних договорів, за якими сторони домовились про анулювання (прощення) кредитних зобов'язань позичальників із зазначенням сум в еквіваленті по курсу НБУ на день укладання таких договорів. Водночас, фактичне анулювання (прощення) боргу відбувалося у день прийняття рішення Правління банку, на дату прийняття якого сума анульованого (прощеного) боргу у еквіваленті по курсу НБУ є більшою ніж зазначена у договорі укладеним з такими фізичними особами.

З огляду на це апелянт дійшов висновку, що банком не виконані умови визначені у пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, зокрема, в частині повідомлення позичальника про суму анульованого (прощеного) боргу та вимоги п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині не нарахування, не утримання та не сплати позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб за наслідками прощення їм боргу по валютним кредитам.

Колегія судді не пристає на таку позицію апелянта та вважає за доцільне звернути увагу та таке.

Відповідно до п. 176.2 ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Згідно пункту 171.2 статті 171 та п.п.1.5 пункту 161 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету 1) податку з інших доходів та 2) військового збору, є: а)податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні; б)платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обоє 'язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.

Поряд з цим, пунктом 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування податком з доходів фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК України об'єктами оподаткування резидента є, серед іншого, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

В свою чергу, згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

При цьому вказане положення містить застереження, згідно з яким якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Наведене свідчить, що обов'язок сплатити податок з доходу у вигляді суми боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, виникає у кредитора в разі неповідомлення належним чином боржника про прощення (анулювання) йому боргу.

Така правова позиція викладена в ухвалах Вищого адміністративного суду України від 27.04.2016 року в справі №826/11085/14, від 01.06.2016 року в справі №809/569/14.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, рішеннями Правління АТ «ОТП Банк» №152 від 02.06.2015 р., №153 від 03.06.2015 р., №154 від 03.06.2015 р., №158 від 04.06.2015 р., №159 від 04.06.2015 р., №124 від 11.05.2016 р., №102 від 15.04.2016 р., №374 від 18.12.2015 р., №38 від 19.02.2016 р., №234 від 19.08.2015 р., №334 від 19.11.2015 р., №382 від 22.12.2015 р., №177 від 25.06.2015 р., №189 від 25.06.2015 р., №13 від 26.01.2016 р. та №307 від 28.10.2015 р. було вирішено вчинити дії направлені на списання безнадійної кредиторської заборгованості по валютно-кредитним договорам фізичним особам шляхом укладення відповідних договорів із боржниками. При цьому, з такими фізичними особами були підписані додаткові договори про прощення їм боргу, що є належним повідомленням кредитором боржників про анулювання їм боргів. Крім того, в подальшому позивач включив суми анульованих боргів до податкових розрахунків за формою 1-ДФ.

Також, зі змісту укладених із боржниками договорів вбачається, що останні містять умови про те, що підписанням цього додаткового договору позичальник підтверджує, що Банк повідомив його про необхідність відображення суми прощеного боргу в річній декларації.

Крім того, в акті перевірки податковий орган не заперечує, що ПАТ «ОТП Банк» повідомив фізичних осіб - боржників про прощення боргу, а також не заперечує, що суми прощеного боргу були відображені ПАТ «ОТП Банк» в податкових розрахунках за формою 1-ДФ.

Отже, належним чином виконавши положення п.п. 164.2.17 п.164.2. статті 164 ПК України, позивач не набув статусу податкового агента у відносинах прощення боргу та не зобов'язаний, а навпаки звільнений від обов'язку самостійно сплачувати до бюджету військовий збір та податки з доходу фізичних осіб за наслідками прощення їм боргу. Натомість, такий обов'язок на підставі вказаних вище положень ПК України виникає виключно у фізичних осіб - боржників ПАТ «ОТП Банк».

Крім того, в своїй апеляційній скарзі законність рішень № та № апелянт підтверджує й тим, що «суми прощеного (анульованого) боргу фізичним особам зазначеним в протоколах рішення Правління не відповідають сумам в податкових розрахунках за формою № 1ДФ за ознакою доходу « 126» - додаткове благо». На думку останнього, додаткове благо у вигляді прощення кредиторської валютної заборгованості необхідно визначати за курсом гривні на дату прийняття відповідних рішень Правління ПАТ «ОТП Банк».

Однак, вказані вище висновки Офісу ВПП ДФС колегія суддів вважає безпідставними з огляду на таке.

Відповідно до п. 164.4. статті 164 ПК України під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.

Так положеннями чинного законодавства не встановлений обов'язок нараховувати суми доходів, отриманих у якості прощення валютно-кредитної заборгованості, за курсом гривні на дату прийняття відповідних рішень органу правління юридичної особи, на які посилається апелянт.

Як вже було зазначено вище, ПАТ «ОТП Банк» було укладено з фізичними особами додаткові договори до кредитних договорів, які містили умови, виконавши які кредитні відносини між сторонами припинялися, а частина заборгованості анулювалася. Такою умовою безпосередньо було погашення в день укладання додаткового договору частини суми валютного кредиту.

Відтак, як було правильно встановлено судом першої інстанції, включаючи суми прощеного боргу до податкових розрахунків за формою 1-ДФ з ознакою доходу « 126» - додаткове благо, ПАТ «ОТП Банк» вірно зазначив суму анульованих валютних боргів у гривні за курсом Національного банку України, що діяв на дату укладання додаткових договорів про прощення боргу, відповідно до яких фактично і були нараховані такі доходи.

Крім цього, рішення Правління АТ «ОТП Банк», на які посилається апелянт, є взагалі внутрішніми документами позивача для здійснення конкретних дій, направлених на врегулювання відносин із клієнтом для списання заборгованості відповідно до банківських регуляторних вимог. Тобто, вказаними вище рішеннями не нараховуються доходи у вигляді прощених сум заборгованості.

З урахуванням викладеного вище, твердження апелянта про необхідність визнання додатковим благом сум прощення кредиторської заборгованості за курсом гривні на дату прийняття відповідних рішень Правління ПАТ «ОТП Банк» про списання заборгованості є передчасними та необгрунтованими, оскільки такі рішення є тільки підставою для списання заборгованості за кредитними договорами за рахунок сформованих резерві, а не днем, коли суми прощенного боргу були фактично нараховані фізичними особами за валютно-кредитними договорами.

Таким чином, судом першої інстанції вірно зроблено висновок, що доходи фізичних осіб у вигляді прощених сум заборгованості перераховуються у гривні за валютним курсом НБУ станом на момент укладення додаткових договорів про прощення боргу. Як наслідок, податкові повідомлення-рішення № та № від 04.01.2017 року є протиправними і підлягають скасуванню.

Що стосується позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.03.2017 №, колегія суддів вважає за доцільне зазначити наступне.

Як вбачається з апеляційної скарги, Офіс ВПП ДФС вважає, що ПАТ «ОТП Банк» під час відкриття банківських рахунків посольству Швеції в Україні були порушені норми чинного законодавства, в частині не повідомлення контролюючих органів про відкриття вказаних вище рахунків та здійснення видаткових операцій за такими рахунками до отримання повідомлення контролюючого органу про взяття їх на облік. За таких обставин на підставі податкового повідомлення-рішення від 22.03.2017 року № позивачу були нараховані штрафні санкції на загальну суму 1 354 082 гривні 91 копійок.

Колегія суддів такі висновки податкового органу вважає помилковими з огляду на таке.

Судом встановлено, що 05.08.2011 року позивачем було відкрито Посольству Швеції в Україні поточний рахунок 0015 (валюта розрахунку - 980, Українська гривня.

На момент відкриття вказаного вище рахунку ПАТ «ОТП Банк» керувався та дотримувався чинної на той момент Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженої постановою Правління Національного Банку України від 12.11.2003 року № 492 (надалі - Інструкція № 492) та положеннями ПК України.

Варто зазначити, що вказана вище Інструкція № 492 в редакції, чинній на момент відкриття Посольству Швеції поточного рахунку в Українській гривні (05.08.2011), не містила обов'язку позивача надіслати податковим органам відповідного про це повідомлення.

Вказаний вище обов'язок банків повідомляти податкові служби про поточні рахунки, відкриті, зокрема, іноземним представництвам, які відповідно до законодавства України зобов'язані сплачувати податки і збори, виник починаючи з 09.11.2011 року в редакції Інструкції № 492 від 09.11.2011 року.

Отже, посилання апелянта на порушення позивачем станом на 05.08.2011 року положень Інструкції № 492 в редакції від 09.11.2011 року є помилковими та безпідставними, оскільки враховуючи положення статті 58 Конституції України нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі.

Відтак, як вірно встановлено судом першої інстанції, у апелянта були відсутні підстави застосовувати до спірних правовідносин п. 1.13 статті 13 Інструкції № 492, оскільки передбачений в ній обов'язок надіслати до контролюючого органу повідомлення про відкриття іноземному представництву поточного рахунку виник лише з 09.11.2011 року. Крім того, Інструкція № 492 не передбачає необхідність повідомлення банками про існуючі поточні рахунки, тобто рахунки відкриті до 09.11.2011 року.

Безпідставним є також посилання Офісу ВПП ДФС України в своїй апеляційній скарзі на порушення позивачем п.п. 2.1. п. 2 Порядку подання повідомлень про відкриття/закриття рахунків податків у банках та інших фінансових установах до контролюючих органів, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів від 26.12.2013 року № 853 (надалі - Порядок), оскільки вказаний вище нормативний акт було прийнято вже після виникнення спірних правовідносин, відтак, зворотної дії в часі він також не має.

Разом з тим, відповідно до п. 69.2. ПК України в редакції, чинній на момент відкриття поточного рахунку Посольству Швеції в Україні, банки та інші фінансові установи зобов'язані надіслати повідомлення про відкриття рахунка платника податків - юридичної особи ...до органу державної податкової служби...протягом трьох робочих днів з дня відкриття/закриття рахунка (включаючи день відкриття/закриття).

В свою чергу, вказана вище норма чинного законодавства регулює обов'язок банків надіслати податковій службі вказане вище повідомлення, у разі відкриття рахунку саме платнику податків - юридичній особі.

Натомість, згідно законодавства України Посольство Швеції в Україні не має статусу юридичної особи, оскільки воно не створено ані на підставі установчих документів за законодавством України, ані на підставі відповідного розпорядчого акту Президента України, органу державної влади, органу влади Автономної Республіки Крим або органу місцевого самоврядування.

Слід також зазначити, що Посольство Швеції в Україні не включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань та, як вірно було зазначено апелянтом, перебуває на обліку в ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві виключно зі статусом дипломатичної місії, яка добровільно взяла на себе виконання функцій податкового агента щодо сплати податку з доходів фізичних осіб та з метою забезпечення автоматизованого обліку відшкодованих Посольству Швеції сум податку на додану вартість.

Більше того, пунктом 1 Положення про дипломатичні представництва та консульські установи іноземних держав в Україні, затвердженого Указом Президента України від 10.06.1993 року № 198/93 чітко встановлено, що дипломатичне представництво (посольство або місії) іноземної держави в Україні - це орган іноземної держави, якому для здійснення їх функцій надаються передбачені цим Положенням привілеї та імунітети, що визначаються відповідно до Віденської конвенції від 18 квітня 1961 року про дипломатичні зносини та Віденської конвенції від 24 квітня 1963 року про консульські зносини.

Крім того, з положень п.1.2. Інструкції № 492 також можна дійти до висновку, що іноземні дипломатичні представництва є саме офіційними представництвами іноземних держав, відтак, статусу юридичної особи вони не мають.

Таким чином, суд першої інстанції, скасовуючи податкове повідомлення-рішення № від 22.03.2017 правильно встановив обставини справи про дотримання ПАТ «ОТП Банк» норм чинного законодавства під час відкриття та здійснення видаткових операції за рахунком Посольства Швеції в Україні.

На підставі вищенаведеного, приймаючи до уваги, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, висновки суду першої інстанції доводами апелянта не спростовані, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для зміни або скасування постанови суду.

Керуючись ст.ст. 160, 198, 200, 205, 206, 211, 212 КАС України, колегія суддів,-

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС - залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 травня 2017 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подачі касаційної скарги до Вищого адміністративного суду України.

Повний текст ухвали виготовлено 20.09.2017 року.

Головуючий суддя: І.В. Саприкіна

Судді: О.В. Карпушова

А.Ю. Кучма

Головуючий суддя Саприкіна І.В.

Судді: Кучма А.Ю.

Карпушова О.В.