Справа № 2а-0770/3758/11
Суддя: Борисенко І.В.
Дата ухвалення: 2017-09-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"12" вересня 2017 р. К/800/39715/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого суддіБорисенко І.В.
суддів Шипуліної Т.М.
Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргуУжгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції в Закарпатській області)
на постановуЗакарпатського окружного адміністративного суду від 25.02.2013
та ухвалуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2014
у справі № 2а-0770/3758/11 (6114/13)
за позовомОСОБА_4
доУжгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області
провизнання нечинними і скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_4 звернувся до суду з позовом до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області, в якому (з урахуванням уточнення позовних вимог) просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №45/17-2/НОМЕР_1; №46/17-2/НОМЕР_1; №47/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, №62/17-2/НОМЕР_1 від 04.08.2011.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 25.02.2013, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2014, позов задоволено частково - визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №47/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, в решті вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

На підставі розпорядження керівника апарату від 14.11.2016 № 1192 та відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 15.11.2016 справа №2а-0770/3758/11 (6114/13) була перерозподілена на суддю Борисенко І.В.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у відповідності до п.2 ч.1 ст.222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Відповідно до ч.1 ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що:

- відповідачем проведено перевірку позивача, за результатами якої складено акт №324/17-2/НОМЕР_1 від 15.04.2011 «Про результати документальної планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_4»;

- названим актом перевірки встановлено порушення позивачем ст.13 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян» №13-92 від 26.12.1992, в частині неналежного ведення позивачем обліку доходів та витрат внаслідок чого донараховано до сплати податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 9 299,25 грн.; пп.3.1.1 п.3.1 ст3, п.4.1 ст.4, пп.7.4.3 п.7.4 ст.7, п.9.8. ст.9 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого позивачу донараховано зобов'язання по податку на додану вартість на суму 10 362 грн.; п.3.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій», в результаті проведення розрахунків без застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 11 200 грн.; додатку №10 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом ГДПІ України від 21.04.93 р. №12 та зареєстрованої в Мін'юсті України №64 від 09.06.199, а саме неналежне ведення Книги обліку доходів та витрат і не оприбуткування в книзі готівки на суму 11 200 грн.;

- на підставі вказаних актів перевірок відповідачем було прийнято:

1) податкове повідомлення-рішення №45/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 9 299,25 грн.;

2) податкове повідомлення-рішення №46/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 10 362 грн.;

3) податкове повідомлення-рішення №47/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 56 000 грн.;

- за результатами адміністративного оскарження позивачу збільшено суму податку на додану вартість на 6 266 грн., в результаті чого прийнято податкове повідомлення-рішення №62/17-2/НОМЕР_1 від 04.08.2011.

Задовольняючи позов частково, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що позивачем порушено правила ведення книги обліку розрахункових операцій, а не порядку оприбуткування готівки, а тому підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» у відповідача відсутні.

Відмовляючи в задоволенні позову в іншій частині позовних вимог, суди попередніх інстанцій погодилися з доводами відповідача щодо наявності порушень позивачем вимог податкового законодавства, встановлених актом перевірки.

Такі висновки судів попередніх інстанцій судова колегія вважає вірними лише частково, з огляду на таке.

Щодо спірних правовідносин, які виникли з приводу висновків відповідача про порушення позивачем ст.13 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян» №13-92 від 26.12.1992, які стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення №45/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, колегія суддів касаційної інстанції зазначає наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем включено до складу валових витрат витрати на утримання власного та орендованих приміщень, а саме оплата електроенергії, послуги вивозу сміття, постачання води тощо на суму 5 161,79 грн. за 2008 рік, на суму 30 084,22 грн. за 2009 рік, на суму 61 992,54 грн. В орендованих приміщеннях діяльність, крім позивача, здійснювали інші суб'єкти підприємницької діяльності, які перебували на спрощеній системі оподаткування, в той час як площа таких приміщень між позивачем та іншими підприємцями не була розмежована, не було окремих лічильників електроенергії, води, які б фіксували спожиті орендарями послуги, а оплату за оренду приміщень позивач здійснював самостійно, з іншими орендарями не розподіляв.

Також позивачем включено до складу валових витрат оплату ОСОБА_5 послуг з оренди на суму 6 336 грн.

Відповідно до ч.1-3 ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» згідно з цим розділом Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 названого Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

За встановлених судами попередніх інстанцій про те, що понесені позивачем витрати не були безпосередньо пов'язані з одержанням доходів та не були документально підтверджені, колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованим висновок судів щодо неправомірного формування позивачем спірних сум валових витрат.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень №46/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, №62/17-2/НОМЕР_1 від 04.08.2011 слугував висновок відповідача про порушення позивачем вимог п.3.1.1. п.3.1 ст.3, п.4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки позивачем не включено до складу податкових зобов'язань суми податку на додану вартість в результаті отримання від ПП ОСОБА_6 готівкових коштів на суму 11 200 грн. за оренду приміщення, та вимог пп.7.4.1, пп.7.4.3 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», з огляду на віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених в ціні послуг, які не використовувались в господарській діяльності платника податків.

Висновки відповідача про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість в результаті отримання від ПП ОСОБА_6 готівкових коштів платником податків належними доказами не спростовано.

З огляду на встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи про те, що віднесені позивачем до складу валових витрат суми витрат на утримання приміщень не підтверджені первинними документами та не пов'язані з його господарською діяльністю, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів щодо правомірного зменшення позивачу суми податкового кредиту з податку на додану вартість за такими операціями.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій щодо правомірного визначення позивачу спірних грошових зобов'язань за податковими повідомленнями-рішеннями №46/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011 та №62/17-2/НОМЕР_1 від 04.08.2011.

Щодо спірних правовідносин, які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням №47/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011, колегія суддів касаційної інстанції виходить з такого.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем встановлено порушення позивачем вимог п.3.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій» в результаті проведення розрахунків без застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 11 200 грн.; додатку №10 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом ГДПІ України від 21.04.93 р. №12 та зареєстрованої в Мін'юсті України №64 від 09.06.1993, з огляду на неналежне ведення Книги обліку доходів та витрат та не оприбуткування в книзі готівки на суму 11 200 грн.

Згідно п.1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004 оприбуткуванням готівки є проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, КОРО.

Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку (абзац другий пункту 2.6 Положення).

За змістом п.7.15 названого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (розрахункової книги (далі - РК)), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци другий, третій пункту 2.6 Положення).

Статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 від 12.06.1995 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Таким чином, у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.

Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»).

Така правова позиція узгоджується з висновком, викладеним у постанові Верховного Суду України від 1 квітня 2014 року у справі №21-54а14.

З огляду на вищевикладене, під час нового розгляду справи судам першої та апеляційної інстанцій необхідно дослідити спірні правовідносини та перевірити доводи відповідача про порушення позивачем вимог п.3.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій» в результаті проведення розрахунків без застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 11 200 грн., в результат чого дослідити фактичні обставини щодо дотримання позивачем встановлених правил оприбуткування готівкових коштів.

З огляду на неповноту встановлення судами обставин справи, що входять до предмету доказування, постанова Закарпатського окружного адміністративного суду від 25.02.2013 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2014 у даній справі в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №47/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011 підлягають скасуванню з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ст.227 КАС України.

В іншій частині - постанова Київського окружного адміністративного суду від 26.04.2013 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 03.09.2013 підлягають залишенню без змін на підставі ст.224 КАС України.

Під час нового розгляду справи в частині спору судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції в Закарпатській області) задовольнити частково.

2. Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 25.02.2013 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2014 у даній справі в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №47/17-2/НОМЕР_1 від 07.06.2011 скасувати та справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. В іншій частині - постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 25.02.2013 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2014 залишити без змін.

4. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко

Судді Т.М. Шипуліна

В.П. Юрченко