Справа № 808/1335/16
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2017-08-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 серпня 2017 року м. Київ К/800/28335/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Маринчак Н.Є., Юрченко В.П.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача Москаленка Д.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватного малого підприємства «АЛОІНС» до Запорізької об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Запорізької об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30 травня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 6 жовтня 2016 року, -

В С Т А Н О В И В:

Приватне мале підприємство «АЛОІНС» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області від 27 листопада 2015 року:

№, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 239 337,50 грн., в тому числі 191 470,00 грн. за основним платежем та 47 867,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 850 000,00 грн., в тому числі 680 000,00 грн. за основним платежем та 170 000,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 25 354,00 грн.;

№, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 200 022,00 грн.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 30 травня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 6 жовтня 2016 року, позовні вимоги Підприємства задоволено в повному обсязі.

Судові рішення обґрунтовані тим, що позивачем цілком правомірно сформовано витрати та податковий кредит з огляду на наявність у платника податку (позивача у справі) належним чином оформлених первинних документів та реальність здійснення господарських операцій, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог Товариства відмовити повністю.

Під час підготовки справи до касаційного розгляду відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України суд допустив заміну відповідача у справі - Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на його правонаступника - Запорізьку об'єднану Державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган).

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ПМП «АЛОІНС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 року по 31.12.2014 року, за результатами якої складено акт від 11.11.2015 року № 134/08-29-22-0108/20479751 та прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги:

п. 138.2, пп. 138.5.2 п. 138.5, пп. 138.10.3, пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 191 470,00 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2012 рік на суму 25 354,00 грн.

пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.6, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, на суму 680 000,00 грн. та завищено рядок 19 декларації з ПДВ «Від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» на суму 200 022,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що фактично господарські операції з придбання послуг у контрагента ПАТ «Ферротрейдінг» з передпродажної підготовки товару не мали реального характеру, оскільки позивачем не підтверджено факт здійснення таких операцій (дроблення, сушка, сортування, погрузка, перегрузка, тощо) та не доведено необхідності в проведенні таких операцій та їх безпосередню пов'язаність з господарською діяльністю Підприємства. Також відповідач дійшов висновку, що всупереч вимог Податкового кодексу України в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровано податкові накладні складені з порушеннями (в графі «номенклатура товару» відображено інший вид товару, аніж той, який передбачений договором), що не дає права позивачу на включення до складу податкового кредиту сум ПДВ за такими податковими накладними, виписаними на його користь ПП «Інвест-Ресурсбуд».

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Для цілей оподаткування витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів належать до витрат на збут (пп. «г» пп. 138.10.3 пункту 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України).

Відповідно до пп. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.

При цьому, відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення.

Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, обумовлених ним. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування витрат та податкового кредиту, і вказана обставина була визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи позивачем з ПАТ «Ферротрейдінг» укладено договір щодо придбання послуг з передпродажної підготовки товару від 02.07.2012 року №13, а з ПП «Інвест-Ресурсбуд» (Постачальник) укладено договір купівлі-продажу товару (феросиліцій МФС 10, який відповідає вимогам ТУ У 3.02-7-97) від 28.05.2014 року №28/05.

У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України, та іншим обставинами, що спростовують позицію державного податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку, встановлено реальне виконання господарських операцій з отримання послуг з передпродажної підготовки товару та купівлі - продажу феросиліція МФС 10, які відповідають дійсному економічному змісту, відображеному в укладених позивачем договорах та призвели до фактичного руху його активів, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями належно оформлених, у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», первинних документів (договори, акт здачі - приймання робіт (надання послуг), звіт про проведені роботи, податкові та видаткові накладні, сертифікати якості, платіжні документи).

Так, передпродажні послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут.

Підтвердженням зв'язку передпродажних послуг з господарською діяльністю можуть бути такі документи як наказ по підприємству щодо необхідності проведення відповідних робіт щодо підготовки товару для реалізації, період їх проведення, назва продукції, договір, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства, тощо.

З урахуванням особливості отриманих позивачем операцій (послуга) та принципу всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи, який закріплений у ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України, з метою підтвердження фактичного отримання послуг ретельному дослідженню підлягають умови укладених договорів щодо порядку виконання зобов'язань за цими договорами, відібрані судом пояснення свідків (осіб відповідальних за здійснення операцій), тощо.

Документами, що підтверджують фактичне отримання послуг передпродажні можуть бути акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання послуги, який повинен мати всі обов'язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», звіт про проведені роботи, в якому мають бути зазначені конкретний перелік таких робіт, термін та місце їх виконання, а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення обсягу продажу, розміру доходу.

На підтвердження фактичного отримання позивачем послуг з передпродажної підготовки до суду надано наказ по підприємству від 10.11.2014 року №326/1, яким визначено провести передпродажну підготовку товару феросиліцію МФС 10 у стислі терміни в кількості 3,5 тони для подальшої реалізації, зокрема до переліку робіт, що необхідно виконати включено розбивку маси, що «схопилася льодом», на окремі фракції МФС 10, сушку товару, сортування товару по фракціям, пакування в короби (технологічну тару), перевезення по підприємству для зважування, навантаження на автомобілі та інше.

Також позивачем надано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 03.12.2014 року №Ф-00000188 про те, що виконавцем були проведені роботи з передпродажної підготовки товару згідно з договором від 10.11.2014 року №13 у кількості 3083,425 т на загальну суму 1 000 108,90 грн. (без ПДВ) та звіт від 03.12.2014 року в якому, зокрема, зазначено перелік таких робіт, що були проведені, термін їх виконання.

Щодо посилання контролюючого органу на те, що товар, відносно якого були проведені роботи з передпродажної підготовки, фактично не змінив свої якісні показники, не заслуговують на увагу, оскільки передпродажні заходи по своїй суті не спрямовані на зміну технічних чи якісних характеристик товару, такі зміни можуть відбуватися лише при переробці, доробці чи поліпшенні товару, а тому констатація того, що якісні показники феросиліція МФС 10 не змінилися не свідчить про відсутність реального надання послуг саме з передпродажної підготовки вказаного товару.

Крім того, з акту перевірки вбачається, що проведені позивачем господарські операції з купівлі феросиліція МФС 10, проведення відповідних робіт з його передпродажної підготовки та подальшої реалізації мали позитивний економічний ефект - позивачем було отримано дохід.

Щодо твердження контролюючого органу, що податкові накладні, за якими позивачем сформовано податковий кредит, складені з порушеннями (в графі «номенклатура товару» відображено інший вид товару, аніж той, який передбачений договором), що не дає права на включення сум ПДВ за такими накладними до складу податкового кредиту, то як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з наявних в матеріалах справи податкових накладних, виписаних на користь позивача ПП «Інвест-Ресурсбуд», вони оформлені у відповідності до вимог п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України. Зокрема в графі «номенклатура товару» вказано феросиліцій МФС 10 ТУ У 3.02-7-97, що цілком відповідає умовам договору купівлі - продажу від 28.05.2014 року № 28/5.

Також судами під час прийняття рішень враховано і правосуб'єктність сторін на час укладення правочинів та проведення господарських операцій, зокрема, контрагенти позивача на момент укладення договорів та оформлення первинних документів були належними учасниками цивільних та господарських правовідносин та були платниками ПДВ.

З урахуванням вищезазначеного, а також з урахуванням наявних у платника податків первинних документів, що підтверджують фактичний рух активів в межах господарської діяльності платника податків, суд касаційної інстанції приходить до висновку про правомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту з ПДВ за господарськими операціями з контрагентами ПАТ «Ферротрейдінг» та ПП «Інвест-Ресурсбуд».

Отже, платник податків належними та допустимими доказами, оцінка яких зроблена судами попередніх інстанцій з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України, спростував доводи контролюючого органу щодо вчинення ним податкових правопорушень.

З огляду на зазначене у суду відсутні правові підстави для висновку про законність оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень.

За змістом ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди попередніх інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування чи зміни судового рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Запорізької об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області залишити без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30 травня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 6 жовтня 2016 року у справі № 808/1335/16 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: І.Я. Олендер

Н.Є. Маринчак

В.П. Юрченко

Повний текст виготовлено 28.08.2017 року.