Справа № 826/20862/14
Суддя: Веденяпін О.А.
Дата ухвалення: 2017-08-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" серпня 2017 р. м. Київ К/800/35743/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представника відповідача: Сакали Я.О.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Енвіжн-Україна"

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 серпня 2016 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2016 року

у справі № 826/20862/14

за позовом Приватного акціонерного товариства "Енвіжн-Україна"

до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Приватне акціонерне товариство «Енвіжн-Україна» (далі - Товариство) звернулось в суд із адміністративним позовом до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі - Управління) про визнання протиправними (та скасування податкових повідомлень-рішень від 27 жовтня 2014 року № та №.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 серпня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2016 року, в задоволенні позову Товариства відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представника позивача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами перевірки Управлінням складено акт від акт 14 жовтня 2014 року № 1176/28-10-39-20/19494134, згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства;

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість.

З урахуванням вищенаведених обставин в акті перевірки відповідач дійшов висновку про відсутність у ПрАТ «Енвіжн-Україна» правових підстав для формування витрат та податкового кредиту по господарським операціями з ТОВ «Бізнес-Оск», ТОВ «Інвестпромгруп», ПП «Оргспецсервіс» і ТОВ «Промремторг-12».

На підставі акта перевірки та з урахуванням розгляду заперечень на акт перевірки Управлінням прийнято податкові повідомлення-рішення форми від 27 жовтня 2014 року:

- № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість на 9 272 550 грн., в тому числі за основним платежем - 7 418 040 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 1 854 510 грн.;

- № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість на 4 511 913 грн., в тому числі за основним платежем - 3 609 530 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 902 383 грн.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, між позивачем і ПП «Оргспецсервіс» були укладені однотипні договори щодо надання платних послуг щодо технічної підтримки та забезпечення працездатності мереж на базі обладнання СІSCO DWDM та IP/MPLS, включаючи проведення випробувань комплексу та його експлуатації, інформаційно-консультаційні послуги стосовно методології розгортання мережевого рішення, питання розробки HLD (High Level Design) та (Low Level Design), надання послуг з розробки, тестування, впровадження, надання технічної та сервісної підтримки обладнання.

Між позивачем та ТОВ «Промремторг-12» укладені договори щодо надання послуг з розробки детальної архітектури системи фінансового менеджменту та розробки плану інтеграції апаратного забезпечення, що поставляється до ІТ інфраструктури замовника (включаючи план міграції ІТ сервісів до нових версій).

Між позивачем та ТОВ «Інвестпромгруп»» укладено договори про надання послуг із забезпечення надання технічної підтримки для конвергентної системи попередньої обробки подій абонентів «Mediation Solution» та забезпечення інтеграції PCEF.

Крім того, між ТОВ «Бізнес-Оск» та позивачем також укладені договори щодо надання послуг з розробки технічного завдання на функціонування програмних засобів для системи контролю дорожнього руху та з розробки технічних вимог до апаратних засобів систем контролю дорожнього руху.

На підтвердження правомірності формування сум витрат і податкового кредиту за вказаними договорами позивачем надані копії: актів, податкових накладних, платіжних доручень, виписок з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців відносно ПП контрагентів позивача, довідок з органу статистики, свідоцтв про реєстрацію платниками податку на додану вартість.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій зазначили, що операції між позивачем та його контрагентами фактично не здійснювались, а відтак у позивача відсутні підстави для врахування наслідків таких операцій у податковому обліку. Роблячи такий висновок суди попередніх інстанцій зазначили наступне:

- в текстах актів наданих послуг виконавців відсутні посилання на конкретне місце надання послуг, передачу замовнику від виконавців за результатами наданих послуг фактичних результатів таких послуг в електронній та/або паперовій формі (зокрема, визначений обсяг інформаційних даних, розроблені технічні завдання та вимоги на програмне забезпечення і засоби, розроблені тестові сценарії, тексти консультацій та рекомендацій, звітів щодо аналізу ринку оркестровки ІТ-процесів, результатів проведених тестувань працівників, тощо), перелік обладнання, щодо якого надавалися послуги з сервісного обслуговування;

- акти наданих послуг складені та підписані сторонами у неробочі дні;

- за короткий проміжок часу контрагентами позивача надано послуг на значні суми за наявності незначної кількості трудових ресурсів чи за відсутності трудових ресурсів взагалі;

- основними видами діяльності контрагентів позивача не були послуги, які надавалися згідно актів;

- не було надано інформацію щодо кваліфікованих осіб, якими надавались зазначені послуги, їх прізвища, ім'я, по батькові, кваліфікацію (знання, досвід, освіта) та відповідно документальне підтвердження їх роботи на підприємстві;

- порушене кримінальне провадження за фактом створення фіктивних суб'єктів господарювання, зокрема ТОВ «Промремторг-12», ТОВ «Інвестпромгруп» і ТОВ «Бізнес-Оск»;

- засновники та директори ТОВ «Промремторг-12», ТОВ «Інвестпромгруп» і ТОВ «Бізнес-Оск» пояснили про непричетність до господарської діяльності підприємств;

- документів бухгалтерського обліку та організаційно-розпорядчого характеру, документів ділової переписки, оформлених на підставі та на виконання спірних договорів про надання послуг (в тому числі тих документів, що засвідчують обставини обміну між сторонами інформаційними даними та готовими результатами наданих послуг) позивач суду не пред'явив;

- використання результатів придбаних робіт у своїй господарський діяльності, а саме у межах виконання договорів з замовниками ТОВ «ІТ-Інфраструктура», ТОВ «Є.НОТ» та ПАТ «МТС Україна» не підтверджується, оскільки: наявні в матеріалах справи договори, акти наданих послуг не містять інформації про залучення до виконання робіт (надання послуг) третіх осіб (субпідрядних організацій); зі змісту актів наданих послуг вбачається надання позивачем на користь замовників ТОВ «ІТ-Інфаструктура» і ТОВ «Є.НОТ» послуг раніше, ніж були складені та підписані акти наданих послуг з субпідрядною організацією (ПП «Оргспецсервіс»); договори щодо надання послуг та акти наданих послуг були складені та підписані до укладання договорів із замовниками ПрАТ «МТС»; позивач не надав суду жодні документально обґрунтовані пояснення з питання використання результатів послуг, отриманих від ТОВ «Бізнес-Оск».

Вищий адміністративний суд України вважає висновки судів першої і апеляційної інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин другою та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною четвертою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини першої статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Проніна проти України", суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення "Бендерський проти України", відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарської операції пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Склад витрат та порядок їх визнання визначений статтею 138 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не відносяться до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 98 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Разом з тим, суди попередніх інстанцій наведеному уваги не надали та, здійснюючи оцінку наслідкам відображення позивачем в податковому обліку вартості товарів (робіт, послуг), належним чином не перевірили реальності господарських операцій та не з'ясували чи призвели ці операції до реальних змін майнового стану позивача.

Вказуючи, що в актах відсутні посилання на конкретне місце надання послуг, передачу замовнику від виконавців за результатами наданих послуг фактичних результатів таких послуг в електронній та/або паперовій формі (зокрема, визначений обсяг інформаційних даних, розроблені технічні завдання та вимоги на програмне забезпечення і засоби, розроблені тестові сценарії, тексти консультацій та рекомендацій, звітів щодо аналізу ринку оркестровки ІТ-процесів, результатів проведених тестувань працівників, тощо), перелік обладнання, щодо якого надавалися послуги з сервісного обслуговування суди попередніх інстанцій не навели положень чинного законодавства, які б передбачали необхідність відображення таких даних в актах та залишили без уваги ту обставину, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена, а умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне незаповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

Варто відмітити й те, що складення та підписання сторонами у неробочі дні актів наданих послуг, не суперечить чинному законодавству, а також умовам договорів, укладеним між позивачем та його контрагентами, адже умовами договорів передбачено лише необхідність виконання послуг у робочі дні.

Зазначаючи, що за короткий проміжок часу контрагентами позивача надано послуг на значні суми за наявності незначної кількості трудових ресурсів чи за відсутності трудових ресурсів взагалі, суди не навели вагомих аргументів, які б спростували, що ціна наданих послуг не відповідала ринковим цінам та сформована штучно. Слід відзначити, що інформацію про наявність трудових ресурсів та можливість контрагента виконати відображені в податковому обліку суди повинні враховувати не лише на підставі даних податкової звітності, а й проаналізувати чи могли фактично виконати такі операції контрагенти, зокрема із залученням інших суб'єктів господарювання.

Та обставина, що основними видами діяльності контрагентів позивача не були послуги, які надавалися згідно актів, не вказує на те, що такі суб'єкти господарювання не могли надавати послуги, адже чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство не містило обов'язку здійснювати лише основний вид діяльності, що міститься в довідці та дозволяло вести будь-яку діяльність, не заборонену законом.

Також чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство не містило й вимог щодо отримання від контрагентів разом із первинними документами інформації щодо кваліфікованих осіб, якими надавались послуги, їх прізвища, ім'я, по батькові, кваліфікацію (знання, досвід, освіта) та відповідно документальне підтвердження їх роботи на підприємстві.

Саме по собі порушення кримінального провадження за фактом створення фіктивних суб'єктів господарювання, зокрема ТОВ «Промремторг-12», ТОВ «Інвестпромгруп» і ТОВ «Бізнес-Оск», не свідчить про те, що вказані підприємства вели незаконну діяльність, а пояснення засновників та директорів ТОВ «Промремторг-12», ТОВ «Інвестпромгруп» і ТОВ «Бізнес-Оск» щодо непричетності до господарської діяльності підприємств, також не є доказом що спростовує факт здійснення операцій взагалі, адже в матеріалах справи наявні нотаріально засвідчені пояснення, в яких ці особи підтвердили дійсне надання послуг позивачу та підписання первинних документів. Та обставина, що в нотаріально засвідчених поясненнях відсутні точні реквізити договорів та детального опису виконання операцій не може спростувати саму суть пояснень, а та обставина, що в поясненнях, наданих в ході розслідування кримінального справдження, попереджено свідків про кримінальну відповідальність за дачу завідомо неправдивих показань, не надає таким поясненням наперед встановленої сили.

Згідно з частиною 1 статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) письмовими доказами є документи (у тому числі електронні документи), акти, листи, телеграми, будь-які інші письмові записи, що містять в собі відомості про обставини, які мають значення для справи.

Таким чином, оскільки пояснення містили відомості про обставини, які мають значення для справи, суди мали надавати оцінку таким доказам в сукупності та взаємозв'язку.

Правила оцінки доказів визначені статтею 86 КАС України, згідно з якою суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Тому, в разі наявності сумнівів щодо достовірності відомостей, які містилися нотаріально засвідчених поясненнях, а так само поясненнях, наданих в ході розслідування кримінального провадження, суди мали повноваження щодо допиту осіб, які надавали ці пояснення у порядку, визначеному статтями 77, 78 КАС України, та встановити причини надання різного змісту пояснень.

Вказуючи на відсутність документів бухгалтерського обліку та організаційно-розпорядчого характеру, документів ділової переписки, оформлених на підставі та на виконання спірних договорів про надання послуг (в тому числі тих документів, що засвідчують обставини обміну між сторонами інформаційними даними та готовими результатами наданих послуг), суди попередніх інстанцій не надали оцінки дослідженим в ході експертизи оборотно-сальдовим відомостям та поясненням позивача про те, що такі документи знищенні у зв'язку із їх короткостроковим терміном зберігання.

Вказуючи на те, що використання результатів придбаних робіт у своїй господарський діяльності, а саме у межах виконання договорів з замовниками ТОВ «ІТ-Інфраструктура», ТОВ «Є.НОТ» та ПАТ «МТС Україна» не підтверджується, оскільки наявні в матеріалах справи договори, акти наданих послуг не містять інформації про залучення до виконання робіт (надання послуг) третіх осіб (субпідрядних організацій) суди попередніх інстанцій залишили без уваги ту обставину, що чинне законодавство не містить вимог щодо обв'язку виконавців зазначати відомості щодо субпідрядників в первинних документах.

Обставина датування актів наданих послуг на користь замовників ТОВ «ІТ-Інфаструктура» і ТОВ «Є.НОТ» послуг раніше, ніж були складені та підписані акти наданих послуг з субпідрядною організацією (ПП «Оргспецсервіс»), а така само складення та підписання договорів та актів наданих послуг до укладання договорів із замовниками ПрАТ «МТС» жодним чином не спростовує факт надання таких послуг позивачу та не суперечить діловій практиці укладення договорів та виконання взятих на підставі договорів зобов'язань.

Вказуючи, що позивач не надав суду жодні документально обґрунтовані пояснення з питання використання результатів послуг, отриманих від ТОВ «Бізнес-Оск», суди попередніх інстанцій взагалі залишили без оцінки наданні пояснення (том 3, а.с. 205), згідно з якими послуги у зазначеного суб'єкта господарювання придбані з метою розширення продуктового портфелю підприємства та розробки комерційних пропозицій.

З урахуванням наведеного, висновки судів попередніх інстанцій є передчасними, а відтак вони не можуть слугувати підставою для відмови у задоволенні позовних вимог без повного та всебічного дослідження доказів, на підставі яких встановлюються обставини щодо дійсного здійснення послуг контрагентами позивача.

Колегія суддів акцентує увагу на тому, що надання оцінки всім важливим аргументам сторін, що беруть участь у справі, становить гарантію дотримання принципу справедливого судового розгляду, передбаченого статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка ратифікована Україною 17 липня 1997 року.

Втім, суди попередніх інстанцій, розглядаючи позов Товариства, не виконали встановленого статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України завдання, адже судові рішення не містять мотивування причин відхилення наведених вище тверджень платника податків про невідповідність чинному законодавству оскаржуваних актів індивідуальної дії.

Варто відмітити й те, що при вирішенні спору судами не досліджено самої суті послуг, які відображені в актах наданих послуг, зокрема: яким чином відбувалось консультування позивача (чи це відбувалось в усній формі чи письмовій формі, за безпосередньої присутності працівників контрагентів чи за допомогою аудіо чи відео зв'язку); чи складались звіти про проведення таких консультацій; для яких працівників безпосередньо здійснювались ці консультації та чи можуть ці особи підтвердити факт консультування в сфері інформаційних технологій та пов'язаності таких консультації з господарською діяльністю позивача; в чому полягали послуги з технічної підтримки та забезпечення мереж, надання рекомендацій при розробці внутрішньо-корпоративних регламентів по взаємодії з департаментами, технічної підтримки ORACLE, аналізу ринку систем оркестровки ІТ-процесів, розробки тестових сценаріїв, моделювання бізнес проектів, впровадження програмного забезпечення, сервісного обслуговування обладнання, розробки детальної архітектури прототипу системи фінансового менеджменту, розробки інтеграції апаратного забезпечення, що поставляється до ІТ інфраструктури замовника, технічна підтримка системи попередньої обробки подій абонентів, послуги із забезпечення інтеграції РСЕF, розробки технічного завдання на функціонування програмних засобів для систем контролю дорожнього руху та ін.; чи є матеріальне вираження цих послуг та якими доказами, зокрема і в електронному вигляді, підтверджується факт надання таких послуг, якими критеріями керувались виконавці при наданні послуг (чи передавались вихідні дані, необхідні для створення програмних продуктів чи при виконанні передача таких даних не була необхідна), яким чином передавались результати послуг.

Без встановлення суті операцій та деталей їх виконання передчасним є визначення комплекту документів, які повинні супроводжувати послуги, наслідки яких відображає платник податків в податковому обліку.

Не перевірено судами й критеріїв, якими керувався позивач при виборі контрагентів та яким чином укладались та підписувались договори про надання послуг (чи це було за безпосередньої участі посадових осіб сторін договорів чи відбувався обмін документів за допомогою кур'єра чи іншим способом).

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Енвіжн-Україна" задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 серпня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2016 року скасувати і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін
І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько