Справа № 822/2972/13-а
Суддя: Мельник-Томенко Ж. М.
Дата ухвалення: 2017-08-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/2972/13-а

Головуючий у 1-й інстанції: Данилюк У.Т.

Суддя-доповідач: Мельник-Томенко Ж. М.

17 серпня 2017 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мельник-Томенко Ж. М.

суддів: Сторчака В. Ю. Совгири Д. І.

за участю:

секретаря судового засідання: Аніщенко А.О.,

позивача - ОСОБА_2

представника позивача - ОСОБА_3, представник на підставі довіреності

представника позивача - ОСОБА_4, представник на підставі договору про надання правової допомоги

представника відповідача - Кундиловська М.М., представник на підставі довіреності

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 лютого 2017 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому про визнання нечинним податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У липні 2013 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому, враховуючи доповнення до позовної заяви від 05.08.2013, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13.06.2013 року №, № та №.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2013 року, відмовлено у задоволенні позову.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 року скасовано постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2013 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2013 року, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Востаннє, постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 17.02.2017 року позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року, № від 13.06.2013 року, № від 13.06.2013 року.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову про відмову в задоволенні позову. В апеляційній скарзі податковий орган наголошував на правильному нарахуванні позивачу грошових зобов'язань по податку на доходи фізичних осіб, у зв'язку з чим оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними та такими, що прийняті на підставі податкового законодавства.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги та просив їх задовольнити.

Позивач та його представники заперечували проти задоволення апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, дослідивши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а постанова суду першої інстанції скасуванню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанції встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 з питань висвітлених в акті перевірки № 2069/17-2/НОМЕР_1 від 21.05.2013 року за період з 01.01.2010 року по 31.12.2012 року.

За висновками акта перевірки від 06.06.2013 року, позивачем були порушені, зокрема: вимоги статті 8, пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, які полягали у тому, що підприємець не нарахував та не перерахував до бюджету податок з доходів найманих працівників у загальній сумі 3422,94 грн.; пунктів 177.1, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємець занизив суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, у загальній сумі 25753,80 грн.; підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, які полягали у тому, що у період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2011 року підприємець не подавав до органу державної податкової служби розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що у період з 01 січня 2010 року по 30 вересня 2011 року підприємець здійснював діяльність на спрощеній системі оподаткування, а у період з 01 жовтня 2011 року по 31 грудня 2012 року - на загальній системі оподаткування.

Також, у акті перевірки було вказано, що за період з 01 січня 2010 року по 30 вересня 2011 року підприємець занизив обсяг виручки на загальну суму 190773,64 грн., у тому числі: у 2010 році - на 126295,88 грн., у 2011 році - на 64477,76 грн. внаслідок невідображення у книзі обліку доходів та витрат доходу, отриманого у вигляді взаєморозрахунків. При цьому, у 4 кварталі 2010 року підприємцем був перевищений граничний рівень обсягу виручки (500000,00 грн.) на 101039,43 грн., у зв'язку з чим з 01 січня 2011 року підприємець повинен був перейти на загальну систему оподаткування та оподаткувати суму перевищення, а також дохід, отриманий у 1-3 кварталах 2011 року, за правилами загальної системи оподаткування, проте вказаний обов'язок позивачем виконаний не був. Крім іншого, у акті перевірки було вказано, що за 1-3 квартали 2011 року підприємець занизив валовий дохід на загальну суму 529702,55 грн. та валові витрати, безпосередньо пов'язані з отриманням доходу, на загальну суму 419798,99 грн., а також завищив валові витрати за 4 квартал 2011 року - на суму 23882,00 грн., за 2012 рік - на суму 34724,27 грн.

Також, у акті перевірки зазначено, що за період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2011 року підприємець використовував працю найманого працівника - ОСОБА_6 (який є членом сім'ї позивача, а саме - батьком ОСОБА_2), з яким не був укладений договір про трудові відносини (договір № 6 з ОСОБА_6 був укладений лише 23 січня 2012 року), проте розрахунки за формою № 1-ДФ до податкового органу не подавав, податок з доходів фізичних осіб - найманих працівників (виходячи з розміру мінімальної заробітної плати, яка є державною соціальною гарантією, обов'язковою на території України) як податковий агент не нараховував та не сплачував. На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № від 13.06.2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 25753,8 грн. за основним платежем та 6438,45 грн.- за штрафними санкціями;

- № від 13.06.2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в розмірі 510,00 грн.- за штрафними санкціями;

- № від 13.06.2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в розмірі 3422,94 грн. за основним платежем та 643,88 грн. - за штрафними санкціями.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції вказав: стосовно податкового повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року суд погоджується, що позивачем порушено вимоги ст.5 Указу, а саме допущено перевищення максимально допустимого рівня (500 тис. грн.) валового доходу для платників єдиного податку в IV кв. 2010 року, тому з 01.01.2011 р. він мав би перейти на загальну систему оподаткування, але підставою для збільшення вказаних грошових зобов'язань також слугував висновок контролюючого органу про те, що підприємець завищив витрати за 4 квартал 2011 року - на суму 23882,00 грн., за 2012 рік - на суму 34724,27 грн., однак будь-якої інформації, яка б підтверджувала зазначені обставини в акті не було зазначено, та в подальшому податковим органом на вимогу суду надано не було, а тому суд першої інстанції дійшов висновку про скасування повністю податкового повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року, оскільки в даному випадку частину оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яку суд міг би вважати неправомірним, виокремити неможливо; стосовно податкових повідомлень-рішень № та № від 13.06.2013 року суд першої інстанції вказав, що у позивача був відсутній обов'язок подавати податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь водія Петрика О.В., у зв'язку з відсутністю факту нарахування (виплати) останньому винагороди за виконану роботу у формі заробітної плати.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року, та не погоджується щодо скасування податкових повідомлень-рішень № та № від 13.06.2013 року враховуючи наступні обставини.

Так, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок з доходів фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 32192,25 грн., у тому числі: 25753,80 грн. - за основним платежем, 6438,45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

В акті перевірки податковим органом зазначено, що позивачем (який в період з 01.01.2010 по 30.09.2011 здійснював діяльність на спрощеній системі оподаткування) не відображено дохід, отриманий у вигляді взаєморозрахунків. За період з 01.01.2010 року по 30.09.2011 року встановлено заниження обсягу виручки в сумі 190773,64 грн., а саме у 2010 році на 126295,88 грн. та у 2011 році на 64477,76 грн.

При цьому встановлено, що ФОП ОСОБА_2 у IV кв. 2010 року було допущено перевищення максимально допустимого рівня (500 тис. грн.) обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Сума перевищення склала 101 039,43 грн. в IV кв. 2010 року. Однак з 01.01.2011 він не перейшов на загальну систему оподаткування та неправомірно отримав свідоцтво платника єдиного податку, тому за результатами перевірки його було переведено на загальну систему оподаткування та нараховано податок з доходів фізичних осіб на суму перевищення максимально допустимого обсягу виручки та суму отриманого доходу за І-ІІІ квартали 2011 року.

Відповідно до ст. 1 Указу Президента України від 03.07.98 р. №727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (який був чинним на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Указ) спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Згідно зі ст. 5 Указу у разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Суб'єкти малого підприємництва несуть відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання розрахунків та сплати сум єдиного податку згідно із законодавством України.

Оподатковуваним доходом громадян від заняття підприємницькою діяльністю згідно зі ст.13 розділу ІV Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 року №13-92 "Про прибутковий податок з громадян" вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу.

Відповідно до п.п.9.12.1 п.9.12 ст.9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту. Інші доходи, ніж визначені у підпункті 9.12.1, отримані вказаними фізичними особами, оподатковуються згідно з підпунктом 9.12.2 зазначеного пункту за загальними правилами, встановленими цим Законом для платників податку, що не є такими суб'єктами підприємницької діяльності.

Аналіз загальних принципів оподаткування, закріплених Конституцією України та Законом України від 25 червня 1991 року №1251-XII "Про систему оподаткування", якими встановлювались засади податкових відносин в Україні на час виникнення спірних відносин, та наведених норм матеріального права дає підстави дійти висновку, що оподаткування доходів СПДФО - платника єдиного податку, отриманих з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, має здійснюватися із застосуванням встановлених Законом №889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб" правил загальної системи оподаткування для платників податків, що не є такими суб'єктами підприємницької діяльності.

Вказана правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного суду України від 15 травня 2012 року в справі №21-95а12, від 2 липня 2013 року в справі 21-149а13.

Стосовно доводів представника позивача на помилкове ототожнення відповідачем проведеного взаємозаліку із отриманою виручкою, судом першої інстанції вірно зазначено, що відповідно до п.1.19 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) бартер (товарний обмін) - господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг).

Відповідно до ст.293 Господарського кодексу України за договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність, повне господарське відання чи оперативне управління певний товар в обмін на інший товар. Сторона договору вважається продавцем того товару, який вона передає в обмін, і покупцем товару, який вона одержує взамін.

Згідно із ч. 5 ст. 293 Господарського кодексу України до договору міни (бартеру) застосовуються правила, що регулюють договори купівлі-продажу, поставки, контрактації, елементи яких містяться в договорі міни (бартеру), якщо це не суперечить законодавству і відповідає суті відносин сторін.

Відповідно до п.1.31 ст.1 Закону України "Про оприбуткування прибутку підприємств" продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Отже, розрахунки, проведені позивачем шляхом взаємозаліку, вважаються проведеними в грошовій формі. Виходячи з аналізу вищенаведених вимог законодавства, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем необґрунтовано не включено до обсягу виручки суми, по яких проведено взаємозалік.

Таким чином, позивачем порушено вимоги ст.5 Указу, а саме допущено перевищення максимально допустимого рівня (500 тис. грн.) валового доходу для платників єдиного податку в IV кв. 2010 року, тому з 01.01.2011 р. він мав би перейти на загальну систему оподаткування. Суми отриманого доходу, відповідно, підлягали оподаткуванню на загальних підставах.

До того ж, в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 року касаційним судом також зроблено висновок, що застосувавши у 4 кварталі 2010 року такий спосіб розрахунків як залік взаємних однорідних вимог, позивач з 01 січня 2011 року повинен був перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності і оподатковувати отриманий у вказаний період дохід, виходячи із правил загальної системи оподаткування.

Також в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 07.09.2016 року зазначено, що будь-якої інформації, яка б підтверджувала факти заниження підприємцем у 1-3 кварталах 2011 року доходів та витрат у відповідних сумах, як-то: господарські операції, по яких встановлено такі порушення, первинні бухгалтерські документи тощо у пункті 2.2.1 акту перевірки податковим органом не зазначено. Крім іншого, в акті перевірки було вказано, що підприємець для розгляду заперечення до акту перевірки надав документи щодо понесення ним витрат, зокрема, у 2011 році у загальній сумі 425954,70 грн. (арк. справи 58-60). Ще в ухвалі касаційним судом вказано, що будь-якої інформації, яка б підтверджувала завищення підприємцем витрат за 4 квартал 2011 року - на суму 23882,00 грн., за 2012 рік - на суму 34724,27 грн. податковим органом в акту перевірки зазначено не було.

Також, згідно з пунктом 177.1 статті 177 ПК України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Проте, позивач не подав декларацію про доходи за І кв. 2011 року та не оподаткував дохід в сумі 101039,43 грн., що перевищив 500 тис. грн. в IV кв. 2010 року.

Згідно з актом перевірки, позивач не подавав декларацію про доходи за І-ІІІ квартали 2011 р. Відповідно до акту перевірки ним було отримано в цей період валового доходу в розмірі 274 005,35 грн. (у І кварталі), 131 964,46 грн. (у ІІ кварталі) та 123 732,74 грн. (у ІІІ кварталі). Всього валовий дохід у 2011 р. склав 834 422,33 грн., у 2012 - 1 129 603,18 грн. Отже, в акті перевірки зазначається, що позивачем занижено валовий дохід на суму 529 702,55 грн.

При цьому, обставинами, які підтверджують заниження підприємцем доходу, податковий орган визначив лише не відображення підприємцем доходу, отриманого у вигляді взаєморозрахунків, зокрема, за 2011 рік у сумі 64 477,76 грн.

Разом з цим, будь-якої інформації, яка б підтверджувала факти заниження (фактично - підстав нарахування) підприємцем у 1-3 кварталах 2011 року доходів у відповідних сумах, як-то: господарські операції, по яких встановлено такі порушення, первинні бухгалтерські документи, тощо - в акті перевірки контролюючим органом не зазначено.

Також, згідно акту перевірки, за І-ІІІ квартали 2011 р. витрати, безпосередньо пов'язані з одержанням доходу, склали 419 798,99 грн.; за ІV квартал 2011 - 277 837,72 грн. (за даними декларації про доходи - 301 719,78, розбіжність - 23 882); за 2012 рік - 1 091 778,91 грн. (за даними декларації про доходи - 1 126 503,18 грн., розбіжність - 347 24,27 грн.). Перевіркою встановлено заниження витрат на 361 192,66 грн.

При цьому в акті перевірки було вказано, що підприємець для розгляду заперечення до акту перевірки надав документи щодо понесення ним витрат, зокрема, у 2011 році у загальній сумі 425 954,70 грн. (т.1, а.с.58).

В подальшому в акті перевірки зазначається про те, що, зокрема:

- на підтвердження витрат на ремонт і запчастини на суму 29 097,08 грн. платником надано рахунки, накладні без документів, що підтверджують оплату товарів, а також товарні чеки фізичних осіб-підприємців, що перебувають на спрощеній системі оподаткування;

- платіжне доручення №21 від 30.09.2011 на суму 9 684 грн. підтверджує витрати понесені ФОП ОСОБА_2 дохід по яких отримано 12.10.2011, тобто дані витрати не є пов'язаними з доходом, отриманим у 1-3 кв.2011 року. Включення витрат у 4 кв. 2011 р. підтверджується записами книги обліку доходів і витрат;

- надано авансові звіти на суму 291 523,18 грн. з чеками (накладними) на товар (дизельне пальне, запчастини, телефонні картки, тощо), проте не надано документів, що є підтверджуючими для включення до складу витрат сум добових. Наказ про відрядження найманого працівника у ФОП ОСОБА_2 відсутній і для перевірки не наданий, оскільки за період з 01.01.2010 по 22.01.2012 офіційно наймані працівники відсутні. Загальна сума витрат, зазначена у авансових звітах №1-8 за 1-3 кв. 2011 р. як добові, що надана для перевірки для включення до складу витрат, складає 65 790 грн.

Внаслідок вказаного, в акті перевірки зроблено висновок, що для перевірки надано документи на підтвердження витрат, що пов'язані з отриманим доходом в період з 01.01.2011 року по 30.09.2011 року на суму 419 798,99 грн.

Згідно з п.138.2 ст.138 ПК України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому, згідно вимог пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, непідтверджені розрахунковими документами витрати на ремонт і запчастини на суму 29097,08 грн. не були включені податковим органом до витрат позивача.

Також, відповідно до п.п. 140.1.7 п.140.1 ст.140 ПК України при визначенні об'єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення: витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, в межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов'язані з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку із здійсненням таких витрат.

Отже, до складу витрат платника податку можуть бути включені витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку, та витрати, видані під звіт особі для використання них у господарської діяльності платника податку. В іншому випадку такі суми не можуть бути віднесені до витрат.

Дане порушення призвело до неправомірного включення до складу витрат суми добових водія (ОСОБА_6В.) на відрядження за кордон в розмірі 65 790,00 грн.

Таким чином, податковим органом не було зараховано до витрат суми добових водія на відрядження за кордон в розмірі 65 790,00 грн., 9 684 грн. по платіжному дорученню №21 від 30.09.2011, та непідтверджені витрати на ремонт і запчастини на суму 29 097,08 грн. Зазначені обставини стосуються 1-3 кв. 2011 року.

Проте інші обставини щодо заниження витрат податковим органом в акті перевірки не наведені, та відповідні розрахунки не зроблені.

Зокрема, підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань згідно податкового повідомлення-рішення № слугував висновок контролюючого органу про те, що підприємець завищив витрати за 4 квартал 2011 року - на суму 23 882,00 грн., за 2012 рік - на суму 34 724,27 грн., однак будь-якої інформації, яка б підтверджувала зазначені обставини, податковим органом в акті не було зазначено, та в подальшому суб'єктом владних повноважень надано не було.

Так судом першої інстанції зазначено, що суд усними ухвалами неодноразово зобов'язував відповідача подати докази, про необхідність дослідження яких було зазначено в ухвалі Вищого адміністративного суду від 07 вересня 2016 року. Однак ДПІ у м. Хмельницькому не було надано на вимогу суду детального розрахунку щодо підстав нарахування валового доходу позивача у 1-3 кварталах 2011 року; детального розрахунку врахованих/не врахованих контролюючим органом витрат, а також підстав зменшення контролюючим органом витрат за 4 кв.2011 р. та 2012 р.; та, у разі необхідності, відповідних пояснень та підтверджуючих висновки акту перевірки документів - що позбавило суд можливості здійснити перевірку правомірності визначення відповідних сум валового доходу та витрат у період, за який здійснювалась перевірка.

Отже, висновок про розбіжність у визначенні оподатковуваного доходу в розмірі 168509,89 грн. (т.1, а.с.60), та який фактично мав наслідком прийняття податкового повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року, не можна визнати обґрунтованим та достовірним.

Також слід врахувати, що в разі встановлення судом невідповідності частини рішення суб'єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства наслідком є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень. Разом з тим, слід врахувати, що рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому.

Як правильно зазначено судом першої інстанції з чим погоджується суд апеляційної інстанції, що в даному випадку частину оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яку суд міг би вважати неправомірним, виокремити неможливо, а тому податкове повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року слід скасувати повністю.

Зазначене узгоджується з позицією Верховного Суду України зазначеною в постанові від 05.12.2006 року у справі № 21-527во06; Вищого адміністративного суду України викладеній в ухвалі від 25.03.2013 року у справі №К-58319/09, від 08.02.2017 року у справі № 2а-16769/12/2670 (К/800/30081/14).

З огляду на положення КАС України щодо компетенції адміністративного суду останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які не віднесені до його компетенції.

Скасування рішення податкового органу повністю у такій ситуації дає йому можливість визначити в установленому законодавством порядку правильне рішення, зокрема, через прийняття нового рішення.

Враховуючи викладене, судом першої інстанції правомірно скасовано податкове повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року, оскільки суд не може самостійно нараховувати грошові зобов'язання та підміняти державний орган у питанні визначення розміру зобов'язання.

Разом з тим суд апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №, № від 13.06.2013 року, враховуючи наступні обставини.

13 червня 2013 року податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № , у якому зазначено про порушення п.п. б, п. 176.2, ст. 176 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, у розмірі 510,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); та податкове повідомлення-рішення № , у якому зазначено про порушення ст. 8 та п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, на загальну суму 4066,82 грн., у тому числі: 3422,94 грн. - за основним платежем, 643,88 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Пунктом 18.1 статті 18 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Згідно з абзацом 1 підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що враховуючи положення п.176.2 ст. 176 ПК України, у позивача був відсутній обов'язок подавати податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь водія ОСОБА_6, в зв'язку з відсутністю факту нарахування (виплати) ОСОБА_6 винагороди за виконану роботу у формі заробітної плати.

Так, відповідно до посвідчень про відрядження ОСОБА_6 за 2011 рік (т.1 а.с. 20-35), та авансових звітів («командировочные отчеты») №3-9 за 2011 рік (т. 1 а.с. 69-76), останньому як особі, яка була відряджена, та яка працювала на посаді водія, виплачувались «командировочные».

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що ОСОБА_6 був фактичним працівником позивача, який здійснював певну роботу отримував за це винагороду у вигляді «командировочных», проте не оформленим в установленому законом порядку.

Отже, фізична особа-підприємець ОСОБА_2 за період з 01.01.2010 року по 22.01.2012 року для здійснення підприємницької діяльності використовував працю неоформленого найманого працівника, якому відповідно до чинного законодавства зобов'язаний був нараховувати дохід у вигляді заробітної плати, а також відповідно до ст.ст. 162-164, 167, п.п.168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, ФОП ОСОБА_2 є податковим агентом та зобов'язаний перерахувати до бюджету податок, у строки встановлені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду.

Перевіркою порядку заповнення та подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, а також сум утриманого з них податку за формою № 1-ДФ (п.19.2 Закону № 889-ІУ; п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України) встановлено, що розрахунки за формою 1- ДФ до ДПІ у м. Хмельницькому за період з 01.01.2010 року по 31.12.2011 року не подано.

Таким чином суд апеляційної інстанції дійшов висновку про правомірність прийняття податковим органом податкових повідомлень-рішень №, № від 13.06.2013 року.

За таких обставин суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правомірно визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 13 червня 2013 року повністю, також суд апеляційної інстанції вважає, що податковим органом правомірно прийнято податкові повідомлення-рішення№, № від 13.06.2013 року, а тому постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позову.

В силу пункту 3 частини 1 статті 198 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 202 КАС України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Враховуючи встановлене порушення судом першої інстанції норм матеріального права, колегія суддів встановила підстави для скасування оскаржуваної постанови суду першої інстанції та прийняття нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.3 ст. 94 КАС України, якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати здійснені позивачем присуджуються йому відповідно до задоволених вимог.

Враховуючи, що позовні вимоги задоволені частково, суд апеляційної інстанції присуджує стягнути на користь позивача за рахунок його бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в сумі 428,55 грн.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому задовольнити частково.

Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 лютого 2017 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому про визнання нечинним податкових повідомлень-рішень скасувати, прийняти нову постанову.

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 13.06.2013 року.

В іншій частині позову відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 судовий збір у розмірі 428 (чотириста двадцять вісім) грн. 55 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому.

Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст. 212 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 23 серпня 2017 року.

Головуючий Мельник-Томенко Ж. М.

Судді Сторчак В. Ю. Совгира Д. І.