Справа № 805/1754/16-а
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2017-08-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 серпня 2017 року м. Київ К/800/27375/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Приходько І.В., Юрченко В.П.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача Кабанова В.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Автогаражного кооперативу «Автомотолюбитель-27» до Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області про визнання недійсною податкової консультації, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 27 липня 2016 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2016 року, -

В С Т А Н О В И В:

У червні 2016 року Автогаражний кооператив «Автомотолюбитель-27» (далі - позивач, Кооператив) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання недійсною податкової консультації від 27.05.2016 року № 2795/10/05-99-12-04-13-4.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 27 липня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2016 року, позов задоволено, оскаржувану податкову консультацію визнано недійсною.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з позицією якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що контролюючим органом не надано відповіді на постановлені позивачем запитання щодо застосування норм чинного законодавства, а лише наведено суб'єктивне тлумачення приписів Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» та Податкового кодексу України без конкретизації дії зазначених норм на Автогаражний кооператив «Автомотолюбитель - 27». Також суди вказали, що з двох нормативно - правових актів однакової юридичної сили (Податковий кодекс України та Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції»), в даному випадку застосуванню підлягають норми саме вказаного Закону, як такого, що був прийнятий пізніше у часі, є спеціальним відносно норм Податкового кодексу України, визначає певні території, на які розповсюджується дія норм вказаного Закону та часові межі його дії. Тобто суди дійшли висновку, що позивач знаходиться на території проведення антитерористичної операції, а отже на нього поширюються норми ст. ст. 6, 7 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» в частині звільнення від виконання своїх обов'язків щодо сплати орендної плати за землю.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог Кооперативу.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що відповідно до п. 7.3 ст. 7 Податкового кодексу України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу, однак відповідні зміни до Кодексу внесені не були, а оскільки нормами Податкового кодексу України не передбачено пільг зі сплати орендної плати за землю, в тому числі за земельні ділянки, розташовані на території проведення антитерористичної операції, то відповідно позивач має сплачувати такий податок на загальних підставах.

У поданих запереченнях на скаргу позивач просить її відхилити з мотивів необґрунтованості.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що місцезнаходження Автогаражного кооперативу «Автомотолюбитель - 27» є Донецька область, м. Маріуполь, вул. Фурманова, буд. 25.

Між Кооперативом (орендар) та Маріупольською міською радою (орендодавець) укладено договір оренди земельної ділянки відповідно до якого орендодавець, згідно рішення Маріупольської міської ради № 6/36-4159 від 04 лютого 2014 року надає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку, яка знаходиться за адресою: м. Маріуполь, вул. Фурманова, буд. 25 в Орджонікідзевському (Лівобережному) районі м. Маріуполя (кадастровий номер :01:020:0154), що підтверджується наявним в матеріалах справи актом приймання-передачі земельної ділянки.

Позивач звернувся до контролюючого органу з заявою про надання індивідуальної податкової консультації з наступних питань: чи поширюються на Автогаражний кооператив «Автомотолюбитель - 27» пільги, встановлені статтею 6 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції»; чи має право Кооператив застосувати пільги встановлені статтею 6 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» та в які терміни; у якій спосіб Автогаражний кооператив «Автомотолюбитель - 27» має право застосовувати пільги встановлені ст. 6 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції».

Головним управлінням ДФС у Донецькій області листом від 27.05.2016 року № 2795/10/05-99-12-04-13-4 позивачу надано відповідь на вищезазначену заяву, в якій вказано, що на даний час порядок звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності згідно із статтею 6 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» не розроблено, відповідні зміни до Податкового кодексу України не внесено, а податковим законодавством не передбачено звільнення будь - яких територій від платежів за землекористування.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади, їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Підпунктом 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що податкова консультація - це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Відповідно до пп. 52.1-52.2 ст. 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Відповідно до ч. 1 п. 53.3 ст. 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Наслідки застосування платником податкової консультації наведені у п. 53.1 ст.53 Податкового кодексу України, згідно з якою не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Наведені законодавчі приписи свідчать на користь висновку про те, що податкова консультація являє собою здійснене податковим органом у відповідь на звернення платника податків тлумачення певної норми закону, яка регулює порядок стягнення, адміністрування, нарахування або сплати податків і зборів та породжує звільнення платника від податкової відповідальності у разі її застосування, а для визнання недійсною податкової консультації Податковий кодекс України чітко визначає підставу - суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

При цьому, надаючи податкову консультацію, податковий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків з конкретної норми закону, тому податкові консультації не мають сили нормативно-правового акта та не можуть вступати в конкуренцію з іншими рішеннями (нормативно-правовими актами чи правовими актами індивідуальної дії) суб'єкта владних повноважень, оскільки за юридичною природою є відмінними від останніх.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з податкової консультації від 27.05.2016 року № 2795/10/05-99-12-04-13-4, контролюючим органом, посилаючись на відсутність порядку звільнення від сплати за користування земельними ділянками, що розташовані на території проведення антитерористичної операції, та не внесення змін до Податкового кодексу України, які б надавали платнику податку пільги щодо сплати орендної плати за землю, в тому числі і за земельні ділянки, розташовані на території проведення антитерористичної операції, фактично не було надано відповіді на постановлені позивачем запитання щодо практичного застосування приписів Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» та без конкретизації дії норм зазначеного Закону на Автогаражний кооператив «Автомотолюбитель - 27».

Таким чином оскільки оскаржувана податкова консультація не містить положень та висновків щодо практичного застосування норм податкового законодавства, що регулюють відносини, з приводу яких звернувся позивач за отриманням податкової консультації, а її зміст фактично зводиться до відтворення норм чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог Кооперативу та визнання недійсною податкової консультації від 27.05.2016 року № 2795/10/05-99-12-04-13-4.

Крім того, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, відповідно до пп. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України плата за землю - загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до ст. 269 Податкового кодексу України платниками плати за землю є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.

Згідно з положеннями ст. 288 Податкового кодексу України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Проте, з метою забезпечення підтримки суб'єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення, законодавцем були розроблені тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції та закріплені в Законі України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції».

Статтею 6 вказаного Закону встановлено під час проведення антитерористичної операції суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, звільняються від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності, а приписами ст. 7 передбачено скасування на період проведення антитерористичної операції орендної плати за користування державним та комунальним майном суб'єктам господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції.

На виконання Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» Кабінетом Міністрів України 30 жовтня 2014 року було прийнято Розпорядження за № 1053-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалась антитерористична операція», дію якого було зупинено Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 05 листопада 2014 року за №1079-р «Про зупинення дії Розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 року за № 1053-р».

Проте, постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.02.2015 року по справі № 826/18330/14, яка була залишена в силі ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.04.2015 року, визнано нечинним Розпорядження Кабінету Міністрів України від 05 листопада 2014 року за №1079-р «Про зупинення дії Розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 року за № 1053-р».

Водночас, на виконання Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» Кабінетом Міністрів України прийнято Розпорядження від 2 грудня за № 1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України».

Як вбачається з вказаного Розпорядження Кабінету Міністрів України № 1275-р до переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, відноситься м. Маріуполь (Маріупольська міська рада):

смт Сартана (Сартанська селищна рада);

смт Старий Крим (Старо-Кримська селищна рада);

смт Талаківка, с. Гнутове, с-ще Ломакине (Талаківська селищна рада);

с. Виноградне, с. Піонерське, с. Приморське (Виноградненська сільська рада).

Таким чином, з наведеної норми вбачається, що безпосередньо місто Маріуполь, чи будь - який район міста Маріуполь (Центральний, Лівобережний, Приморський чи Кальміуський) не є територією на якій здійснювалася антитерористична операція. Територіями на яких здійснюється антитерористична операція є інші території, які підпорядковані Маріупольській міській раді, зокрема смт Сартана, смт Старий Крим, смт Талаківка, с. Гнутове, с-ще Ломакине.

Отже висновок судів попередніх інстанцій, що Розпорядженням Кабінету Міністрів України м. Маріуполь в цілому з його Центральним, Лівобережним, Приморським чи Кальміуським районами внесено до переліку населених пунктів, на які поширюється дія Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» є безпідставним, а відповідно на позивача, місце державної реєстрації якого є безпосередньо місто Маріуполь, зокрема Лівобережний район (а.с. 10-11), положення Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» не розповсюджуються.

Колегія суддів також вважає за необхідне зазначити, що Законом України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» не внесені зміни до податкового законодавства України, а тому у податкових спорах необхідно керуватись виключно Податковим кодексом України. При цьому необхідно враховувати пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 та пп. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України, якими визначено, що у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Враховуючи наведене, не можна погодитись з мотивами які суди попередніх інстанцій навели у своїх рішеннях та які, у тому числі, стали і підставою для задоволення позовних вимог Кооперативу та визнання недійсною податкової консультації від 27.05.2016 року № 2795/10/05-99-12-04-13-4.

Водночас помилковість мотивів задоволення позову не може бути підставою для скасування правильного по суті рішення у цій справі.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області залишити без задоволення, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 27 липня 2016 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2016 року у справі № 805/1754/16 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: І.Я. Олендер

І.В. Приходько

В.П. Юрченко

Повний текст виготовлено 17.08.2017 року.